Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Demandada: DIAN Temas: Renta CREE 2015.
Costos. Valoración probatoria. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 28 de septiembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que decidió2: Primero: Negar las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la considerativa de la sentencia. Segundo: Por no haberse causado no se condena en costas.
ANTECEDENTES Actuación administrativa Previo requerimiento especial -que no fue respondido-, la demandada profirió la Liquidación Oficial de Revisión 322412019900003 del 08 de febrero de 20193, por la cual modificó la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del año 2015 presentada por Ferrecortes La Campiña Limitada (en adelante, Ferrecortes) el 14 de abril de 2016, para desconocer costos de venta de $1.127.117.000 e imponer sanción por inexactitud de $130.887.000 (100%).
Decisión recurrida en reconsideración solamente en lo atinente a los costos de venta4, siendo confirmada por la Resolución 000568 del 30 de enero de 20205. Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones6: 1- Se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Renta CREE, año 2015 No. 322412019900003 del 8 de febrero de 2019. 1 Ingresó al despacho el 09 de febrero 2024.
SAMAI CE, Índice 3. 2 SAMAI Tribunal, Índice 29. 3 SAMAI Tribunal, Índice 15. 2.A FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, c.._.pdf. pp.36 a 74. 4 Sin controvertir la sanción por inexactitud. 5 SAMAI Tribunal, Índice 15.
3. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.24 a 26. 6 SAMAI Tribunal, Índice 5. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 2- Se declare la nulidad de la Resolución que confirma la Liquidación oficial No. 000568 del 30 de enero de 2020.
A título de Restablecimiento del Derecho: Se declare que la declaración de impuesto sobre la renta CREE del año 2015 presentada por la sociedad Ferrecortes La Campiña Limitada, identificada con Nit: 830.055.094-1, se encuentra bien presentada fiscalmente y en consecuencia en firme e inmodificable por la Administración de Impuestos Nacionales.
Invocó como vulnerados los artículos 654, 655 y 771-5 del ET (Estatuto Tributario); bajo el siguiente concepto de violación7: Adujo que el presente debate se circunscribe al desconocimiento del costo de ventas por operaciones realizadas en el año 2015 con el proveedor International Business and Services SAS (en adelante, IBS), las cuales contabilizó en la cuenta de compras, no de inventarios, y que llevó el control de esos bienes por el sistema de inventarios periódicos, el cual permite conocer el inventario exacto y el costo de venta hasta el conteo físico al final del respectivo periodo -mensual, semestral o anual- siendo recomendado a empresas como farmacias, supermercados, ferreterías y otros negocios, cuyo volumen diario de ventas de productos a precios unitarios relativamente bajos es grande.
Indicó que todos los sistemas para el manejo de inventarios son inexactos, ninguno es infalible, entonces el hecho de no llevar un sistema de inventarios permanentes o continuos puede ser un error contable, pero no implica el desconocimiento del costo de las mercancías vendidas en tanto esa consecuencia no la previó el estatuto tributario, a ese respecto solo se prevén sanciones por irregularidades en la contabilidad.
No configura error, omisión o falta sancionable fiscalmente (i) que lo pagado a IBS en un 63.75% fuera en efectivo y en altas cuantías siendo que el artículo 771-5 del ET permite hacer pagos en efectivo; (ii) que trabajadores de Ferrecortes realizaran cobros -de cheques- en el banco, pues finalmente el pago era para el proveedor, y (iii) que se hicieran abonos a más de 180 días, pues es acorde a la costumbre del país. Añadió que no acierta la DIAN al afirmar que el saldo negativo del auxiliar de caja del 07 julio de 2016 hasta el cierre de ese año reveló que los pagos en efectivo se efectuaron sin existir recursos en caja, pues esos pagos contaron con fondos y soporte, y que las pruebas documentales de la operación demuestran los ingresos y salidas del inventario, la venta efectiva de mercancía y la valuación del costo de mercancía vendida.
Censuró el hecho de endilgarle los incumplimientos fiscales del proveedor, pues si bien la administradora del domicilio fiscal de IBS puede no conocer a esa sociedad, a su representante legal ni a su liquidador, ello no implica su inexistencia estando probada en el expediente la comparecencia de estas personas, aparte que era responsabilidad de la demandada ahondar en las inconsistencias sobre el domicilio del proveedor y lo afirmado por el liquidador acerca de que aceptó ese nombramiento como un favor, no realizó operaciones con la actora y no le consta que IBS existiera, también debió averiguar la razón de la retractación del representante legal de IBS sobre la existencia de las operaciones con Ferrecortes.
Adicionalmente, discutió que dada la constitución de la actora bajo la Ley 1429 de 2010, no le asistía la obligación de retener en la fuente por renta ni ICA en el año 2015. -Desde el recurso de reconsideración se abstuvo de referirse a la sanción por inexactitud-. 7 Ibidem. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda8.
Señaló que los actos administrativos demandados están debidamente motivados y revisten legalidad, toda vez que se expidieron en un proceso con etapas claras en las que se le dio a la actora la oportunidad de allegar las pruebas conducentes y pertinentes a fin de demostrar la realidad de los costos discutidos, no obstante, pese a asistirle la carga de la prueba no probó su dicho.
Todo porque, las pruebas recogidas en este proceso y las trasladadas del expediente de renta 2015 develaron que: (i) la actora no llevaba un registro contable del ingreso individual de bienes al inventario, tan sólo hizo un ajuste global al inventario inicial y final con un comprobante de contabilidad - 0001379 del 30 de diciembre de 2015- pese a que conforme con el artículo 596 del ET debe presentar las declaraciones firmadas por el revisor fiscal y está obligada a llevar el control de los inventarios por el sistema permanente;
(ii) el revisor fiscal admitió no llevar Kardex y la sociedad nunca ha tenido este sistema de inventario; (iii) las actas de inventario físico a 31 de diciembre de 2014 y 2015 corresponden a una simple relación de documentos sin firma de los participantes y una anotación del revisor fiscal «documento tomado del archivo de inventario 2015-1»;
(iv) la demandante no tiene movimiento en la cuenta del inventario (cuenta 14); (v) Ferrecortes no cumplió la técnica contable para la valuación de inventarios, lo que constituye indicio en su contra; (vi) no fue posible ubicar a IBS, a su representante legal, ni a su liquidador en el domicilio fiscal de dicha sociedad, dicho liquidador bajo juramento manifestó que aceptó ese nombramiento como un favor y no realizó con esta sociedad ninguna operación, no recibió documentos contables y no le consta la existencia de IBS, de igual modo, el representante legal de IBS negó haber realizado transacciones con la actora y aunque las facturas supuestamente emitidas se hicieron en la papelería de IBS no fueron firmadas por él y la mercancía allí referida nunca se entregó. El material probatorio obrante en el expediente puso de presente que: (i) no existe información exógena reportada por terceros de IBS que dé cuenta de compra de inventario de materiales para la venta y hacer la supuesta venta al demandante;
(ii) la demandante no reporta en su información exógena de 2015 operaciones con IBS por la suma de $1.127.117.484; (iii) la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2015 de IBS no refleja las supuestas operaciones efectuadas con el demandante por valor de $1.127.117.484; (iv) la declaración de corrección del impuesto sobre la renta del año gravable 2015 de IBS contiene valores que no coinciden con la información reportada por los terceros; y, (v) la declaración de IVA 2015 de IBS registra valores que no reflejan las supuestas operaciones económicas realizadas con la demandante.
Para desvirtuar el rechazo de los costos, la actora debió aportar documentos idóneos, pertinentes y conducentes que demostraran el origen de las transacciones económicas, sin embargo, esto no ocurrió. Tal desconocimiento se fundamentó no sólo en la omisión de determinar el costo de la mercancía vendida por el sistema de inventario permanente y por no llevar Kardex, sino también en la falta de pruebas sobre la realidad de los hechos económicos, base de las erogaciones.
En materia tributaria se impone el derecho sustancial sobre el formal y con tal fin debe establecerse la veracidad de las operaciones declaradas por los contribuyentes, fue así que, pese al uso de formalidades por parte de la actora, en el expediente se constató la irrealidad de los costos glosados de la declaración de CREE 2015, aunado a que fueron negados por el proveedor IBS.
Por eso, no es cierto que las pruebas aportadas no se valoraron, por el contrario, las mismas fueron desvirtuadas por cruces de información, comprobaciones directas e indirectas y los testimonios practicados en el proceso. Fue el propio actuar de la actora y lo aportado lo que la inculpa, sin que pueda excusarse porque le endilgan actos de terceros.
La sanción por inexactitud -no controvertida por la actora- es procedente dada la inclusión de costos inexistentes. 8 SAMAI Tribunal, Índice 15. Formuló la excepción de inepta demanda por falta de agotamiento de la vía administrativa (por no haber respondido el requerimiento especial), negada por Auto del 23 de febrero de 2023 pues tal omisión no incide en el caso dado que no se acudió per saltum, sino que se interpuso recurso de reconsideración que fue resuelto por la DIAN.
Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas9. Consideró que la actora no desvirtúo los hallazgos de la administración que motivaron la modificación de la declaración fiscalizada, toda vez que no acreditó con medios distintos a las facturas la realidad de las operaciones asociadas a los costos rechazados, pese a que por prueba indiciaria se estableció la irrealidad de esas transacciones.
Medio de prueba conformado por los hechos relativos a que: (i) la actora incumplió el deber de llevar el control de su inventario por el sistema permanente, en su lugar registró las existencias de mercancía en bodega al cierre del periodo -31 de diciembre de 2015-; (ii) no había trazabilidad de los pagos a IBS pese a que se trataba de altas sumas, los cheques girados por la actora eran cobrados por dos de sus empleados, los pagos en efectivo sólo contaban con comprobantes de egreso ya que los soportes allegados eran ilegibles y no estaban firmados; y, (iii) no se dio explicación razonable del modelo de negociación ni de los plazos concedidos para los pagos.
Además, evidenció inconsistencias con el proveedor IBS dado que lo declarado en renta por este tercero distaba de lo pagado por la actora, IBS no fue reportado como comprador por ningún proveedor colombiano y no se registró como beneficiario del régimen de progresividad tributaria debiendo practicarse retención en la fuente, asimismo en el domicilio fiscal de IBS no se ubicó a la sociedad, representante legal, ni liquidador, es más, dicho representante legal en declaración juramentada afirmó que no realizó operaciones con Ferrecortes y que IBS no tenía capacidad física ni financiera para realizar las transacciones aducidas por la actora.
Así, el a quo concluyó que la demandante para el año 2015 no realizó operaciones comerciales con IBS, pues pese a la formalidad documentada en las facturas, la realidad de la compra de mercancía no se demostró, no solo por las irregularidades advertidas respecto del proveedor, sino porque no se acreditó el pago de la mercancía a través del sistema financiero, el traslado de los bienes comprados, ni su registro en el inventario, menos aún se probó la transformación de mercancía en el giro ordinario del negocio.
Recurso de apelación La demandante apeló el fallo del tribunal10, bajo el argumento de motivación insuficiente y censura la valoración probatoria del a quo, para señalar la realidad económica de las operaciones y afirmar que adicional a las facturas, aportó registros contables y que la contabilidad era llevada en debida forma, sumado a la existencia de ingresos derivados de la venta de las mercancías obtenidas del proveedor y considerada la información de la declaración de renta de aquel; además, la primera instancia erró al afirmar que Ferrecortes no tenía revisor, pues incluso aludió a las certificaciones e información rendida por éste.
Insistió en que no llevar el control del inventario por el sistema permanente puede ser un error, pero no comporta desconocimiento del costo. Pronunciamientos finales Las partes y el Ministerio Público guardaron silencio en esta etapa procesal. 9 SAMAI Tribunal, Índice 29. 10 SAMAI Tribunal, Índice 32. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 1- Se juzga la legalidad de los actos demandados atendiendo a los cargos de la apelación propuestos por la actora -apelante única-, contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas.
En concreto, corresponde establecer si, a partir de las pruebas obrantes en el expediente, la recurrente logró demostrar la realidad de las operaciones que dieron lugar a rechazar los costos de venta glosados respecto de la declaración de renta CREE del año 2015. Se anota que la sanción por inexactitud no fue discutida en sede administrativa ni judicial.
Análisis del caso concreto 2- La sociedad apelante censura al tribunal la valoración probatoria de los registros contables, las facturas e ingresos asociados a la mercancía que adquirió del proveedor IBS, así como lo declarado en renta, a ese respecto, por dicho tercero. El a quo dio la razón a la demandada, al considerar que el conjunto de pruebas directas e indicios recolectados por la autoridad tributaria desvirtuaron la realidad meramente documental de los pagos que se adujeron realizados, lo cual no fue demeritado por la actora.
A fin de dar solución al debate, se reitera en lo pertinente el criterio de decisión expuesto por la Sala en la sentencia del 30 de agosto de 2024 (exp. 27546, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello), con identidad fáctica y jurídica, entre las mismas partes, respecto del impuesto de renta de 2015. En lo que atañe a los costos de venta reportados a nombre del proveedor IBS, en dicha providencia se analizó y concluyó: «la Sala encuentra que la investigación tributaria no sólo se sustentó en una serie de indicios, sino también en un conjunto de pruebas directas que evidencian la inexistencia de las operaciones comerciales que, según la demandante, dieron lugar al pasivo y a los costos de venta objeto de debate.
Lo anterior, porque el proveedor de la contribuyente no tenía la infraestructura física, logística y operativa para desarrollar las actividades económicas, no reportó compras o ventas de mercancías en su declaración de renta por la cuantía de las operaciones celebradas con la actora, ni en la información exógena, y tampoco respondió los requerimientos de la Administración. En especial, obsérvese que los datos reportados por el proveedor de la actora en su declaración del impuesto sobre la renta no resultan concordantes con las operaciones que la apelante aduce haber realizado con ese tercero y, en todo caso, tampoco existe prueba alguna que demuestre los términos de las compraventas suscritas por la actora y su proveedor, que pudieran acreditar el origen y la naturaleza del pasivo y los costos de venta objeto de rechazo en los actos administrativos enjuiciados.
En lo que respecta a las pruebas que aduce la apelante, tales como la contabilidad y las facturas y demás documentos (entre otros, comprobantes de pago, declaración de renta del proveedor y extractos bancarios), la Sala encuentra que, si bien acreditan formalmente las operaciones con el tercero, no demuestran la realidad de las operaciones.
Por el contrario, estos documentos resultan desacreditados a partir de la falta de capacidad operativa del proveedor y los indicios recaudados por la Administración. Debido a que la realidad de la operación constituye la premisa para la aceptación de costos y pasivos, se reitera que no bastaba la existencia del soporte previsto en la norma tributaria, ni su contabilización, sino que era menester que el actor demostrara la realidad de la operación, siendo insuficiente ampararse en la contabilidad y en las facturas como prueba, “sin que por ello se esté trasladando la responsabilidad de los terceros a la sociedad, pues la actora tenía la carga probatoria de demostrar la existencia de las transacciones comerciales”11. 11 Sentencia del 06 de junio de 2024 (exp. 28006, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 En adición, debe precisarse que los actos administrativos demandados se fundamentaron en el análisis del material probatorio recaudado en el proceso de determinación oficial, así como en las comprobaciones directas con su proveedor, de manera que el rechazo de los costos y del pasivo no se fundamentó en la aplicación de consecuencias jurídicas por las actuaciones de un tercero. En todo caso, la Sala reitera que: “en los procesos de fiscalización no se pretende exigir al contribuyente obligaciones adicionales a las establecidas por la ley, y menos respecto de sus proveedores o terceros; por el contrario, el deber de la Administración es verificar la realidad de las operaciones”12.
En lo que respecta a la obtención de ingresos y algunos soportes de pagos, la Sala considera que los mismos no son suficientes para desvirtuar los hallazgos de la DIAN, pues, única y exclusivamente, acreditan el registro formal de las transacciones (lo cual no está en discusión), pero no las circunstancias de tiempo, modo y lugar que permitieran demostrar que el proveedor tenía la capacidad y la infraestructura para ejecutar las operaciones comerciales pactadas.
De ahí que el flujo de dinero y los registros en la contabilidad no controvierten los hallazgos de la DIAN sobre la realidad de las operaciones. En este punto, es necesario precisar que en el expediente13 obran comprobantes de egreso y recibos de caja expedidos por el proveedor, acompañados de extractos bancarios de la actora, no obstante, ello no da certeza de que tales pagos hayan llegado al patrimonio del proveedor o, en otras palabras, que éste último haya sido efectivamente el beneficiario de esos pagos o el acreedor de los pasivos, máxime cuando, como se expuso en los actos administrativos, los recibos de caja no contienen la firma de la persona que los recibió y los extractos bancarios sólo demuestran que los cheques fueron cobrados en ventanilla, pero no que quién los haya cobrado haya tenido algún vínculo con el proveedor.
Todo lo cual tampoco fue acreditado por la demandante, a pesar de tener la carga de la prueba. En resumen, el compendio probatorio allegado al expediente no acredita la realidad de las operaciones solicitadas por la actora como pasivo y costos de ventas, en la medida en que no fue posible efectuar la trazabilidad de la compra de la mercancía que, supuestamente, fue objeto de la compraventa.
Lo anterior, porque la demandante, ni su proveedor, ni siquiera allegaron el registro de los libros contables de la mercancía ingresada y vendida, que permitiera establecer la trazabilidad de las operaciones de compra y de endeudamiento (pasivo) rechazadas por la Administración.» (se resalta) En adición a lo ocurrido frente al impuesto de renta del año 2015, en este proceso -Renta CREE 2015- obran como pruebas determinantes de la irrealidad de las operaciones de compra rechazadas, las siguientes: (i) RUT de Ferrecortes La Campiña Limitada, acorde con el cual la actividad económica de esa empresa es la identificada con el código 4663, comercio al por mayor de materiales de construcción, artículos de ferretería, pinturas, productos de vidrio, equipo y materiales de fontanería y calefacción.14 (ii) Certificado de existencia y representación legal de Ferrecortes en el que se indica como objeto social: «La importación, exportación, distribución, compra y venta, al por mayor y al detal de toda clase de artículos correspondientes al ramo de ferretería y materiales de construcción, lo mismo que todas las operaciones complementarias y afines a la empresa social, también la compra, venta, distribución y explotación en el ramo industrial de productos metalmecánicos, siderúrgicos, tales como tuberías, laminas, hojalatas y similares.»15 (iii) Declaración de renta CREE 2015 presentada por Ferrecortes La Campiña Limitada con un registro de costos por $11.493.480.000 y saldo a favor de $54.798.000.16 12 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 23 de mayo de 2024, Exp. 27647, C.P. Wilson Ramos Girón, que reitera las sentencias del 15 de octubre de 2020, Exp. 23974, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 9 de febrero de 2023 Exp. 26365, C.P. Wilson Ramos Girón. 13 Fls. 764 a 783 de los antecedentes administrativos. 14 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.11 y 12. 15 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.32 a 36. 16 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.14. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 (iv) Acta de visita del 23 de abril de 201817, levantada en el domicilio fiscal del proveedor IBS correspondiente a la CR 15 145A 31 Apto 301 edificio Neo 145, la cual no fue posible desarrollar debido a que «en la portería nos informa el guarda de seguridad de la empresa Toronto que en el momento en el apto 301, está un menor de edad, y, que en ese apartamento no funciona la sociedad International Business and Services, ni conocen al señor Álvaro Franco Guzmán Reales.».
(v) Citaciones del 25 de abril de 2018, a los señores Humberto Cano Hernández y Álvaro Franco Guzmán Reales, representante legal para el año 2015 y liquidador de IBS, respectivamente, y actas de no comparecencia de estas personas del 07 de mayo de 201818. (vi) Acta de visita al contribuyente del 08 de mayo de 201819, atendida por el revisor fiscal Wilson Naranjo Cubillos en la que informó: - IBS actuó como proveedor de la actora desde agosto de 2015 y sólo por ese año, el contacto con esa empresa era el representante legal Humberto Cano. - La operación de compra de mercancía a IBS si iniciaba con órdenes de compra de los materiales, el señor Cano entregaba la mercancía en la bodega de Fontibón a los empleados de Ferrecortes con las remisiones, una vez eran verificadas esas remisiones por los responsables se emitía la factura, el transporte de la mercancía era responsabilidad del proveedor. - Ferrecortes nunca ha tenido sistema de inventario por la complejidad de las operaciones que son total o parcialmente transformadas porque se presta el servicio de corte, doblez y enrolado. - El inventario final del año 2015 se determinó por conteo físico de las existencias por parte del representante legal y los encargados de la bodega de Fontibón. La copia del acta de este inventario consta en el expediente de renta 2015. - El costo de venta de la mercancía vendida en el año 2015 se determinó por juego de inventarios y el pago de las facturas a IBS se llevaba a cabo a 60 o 90 días en efectivo y en cheque entregados en la oficina de Ferrecortes al señor Humberto Cano representante legal del proveedor. - No se practicaron retenciones en la fuente de renta e ICA en el año 2015 porque IBS era beneficiario de progresividad en el pago de impuestos según la ley 1429 de 2010.
(vii) Acta de visita a Ferrecortes del 24 de mayo de 201820, donde consta que se informó a la actora que revisado el expediente de renta del año 2015 se encontró relación de inventario, pero no acta de toma física del inventario con los requisitos requeridos, y el contribuyente explicó que lo entregado fue un acta que estaba en el computador por lo que no estaba firmada.
Se le pidió comprobante de contabilidad del inventario inicial y final de 2015, pero entregó un folio con el registro global del inventario sin detallar artículo por artículo. Se solicitó Kardex para revisión de entradas y salidas de inventario, y el revisor fiscal reiteró que la compañía no tiene Kardex. (viii) Certificado de revisor fiscal del 25 de mayo de 201821, con la siguiente información: «1.
Ferrecortes La Campiña Limitada, por el año 2015, no utilizó kárdex, para el registro de sus mercancías en cuanto a entradas y salidas, dado lo complejo de sus operaciones, ya que el 95% de las mercancías se trasforma por el servicio que presta de oxicortes, dobleces y enrolado entre otros, ya que adicionalmente los sobrantes por las distintas operaciones son reutilizados en otros servicios. 2.
El inventario final de cada periodo se determina mediante conteo físico de las existencias al finalizar el año fiscal y su valuación se hace por tablas pre establecido que determinan el valor en peso físico y trasformado y convertido a unidades monetarias. Cabe anotar que las compras se facturan por unidades adquiridas y su venta en la gran mayoría se hace y se valora por peso.
Para el registro contable, todas las compras son registradas al momento de la realización como COSTO y al final del periodo se registra el inventario final de acuerdo al conteo físico, cancelando el inventario inicial que previamente fue valorado por el mismo método y por juego de inventarios en forma periódica.» (ix) Acta de visita del 01 de junio de 201822 al liquidador de IBS Álvaro Franco Guzmán Reales, diligencia en la que explicó que por hacer un favor sirvió de liquidador de la citada sociedad, se registró en la cámara de comercio y RUT, pero por enfermedad grave no realizó ninguna operación, no recibió 17 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.65 y 66. 18 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca pdf. pp.70, 75, 87 y 88. 19 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.89 a 92. 20 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.163 a 165. 21 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.171. 22 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.172 y 173. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 ningún documento de IBS, no actúo como liquidador, ni siquiera le consta que esa sociedad realmente existe.
Indicó que no asistió a la anterior citación porque estaba hospitalizado. (x) Testimonio juramentado del 18 de junio de 201823 rendido por Humberto Cano Hernández representante legal para el año 2015 del proveedor IBS, oportunidad en la que señaló haber sido representante legal de IBS desde febrero de 2015 hasta junio de 2016, que no estuvo al frente de las operaciones de la compañía porque permanecía en Venezuela, que nunca tuvo un sueldo por ser representante legal, que él era el único socio de IBS, que esta empresa nunca tuvo revisor fiscal, ni software contable, sólo pidió el favor a un contador que no está seguro si se llama Germán Alberto Camacho para que le hiciera el documento de constitución, tampoco tenía empleados ni proveedores pues no había capital para comprar mercancías en grandes volúmenes solamente hizo a su nombre algunas compras en Venezuela, dado que no tenía mercancía no tenía clientes.
Señaló no recordar si presentó declaraciones tributarias, que dejó de ser representante legal porque el negocio nunca funcionó, que ese cargo lo entregó al señor Julián Nieto, y que los talonarios de facturas, facturas emitidas, recibos, chequeras, sellos, papeles membretados e inventarios los entregó al señor que vendió la empresa. Manifestó conocer a la sociedad Ferrecortes pero negó tener relación comercial alguna con esta empresa.
Respecto de las facturas que se le pusieron de presente, indicó que si bien corresponden al formato de IBS, desconocía el contenido de las mismas, pues mientras estuvo de representante legal nunca entregó el material allí referenciado, que no firmó esas facturas ni reconoce las firmas que aparecen en ellas, tampoco emitió los recibos de caja.
Además, informó no conocer al señor Álvaro Franco Guzmán Reales [liquidador] ni que vínculo tenía con IBS. (xi) Acta de cierre de inspección tributaria a Ferrecortes del 05 de julio de 201824, con el recuento de todas las pruebas directas e indirectas recogidas en la investigación de renta CREE 2015, así como todas aquellas trasladadas del expediente de renta 2015.
(xii) Auto de organización 004390 del 25 de junio de 201825, que trasladan los folios 414 a 416, 421 a 423, 462 a 467, 481, 726 a 733, 764, 765, 769, 770, 780 y 781 del expediente de renta 2015. De dicho traslado son relevantes los siguientes documentos y hechos: - Testimonio juramentado del 23 de agosto de 201726 rendido por Jorge Román Barragán Uribe representante legal de Ferrecortes.
En esta diligencia, la administración le preguntó desde qué fecha mantuvo relaciones comerciales con el proveedor y cómo lo contactó, y respondió: «desde el 2do semestre del año 2015, y ya somos conocidos en el gremio con el Sr. Humberto Cano desde hace 30 años, solo tenemos relación comercial». Se le preguntó sobre los contratos celebrados con el proveedor, y manifestó: «no hay contrato, se compra el precio comercial si me sirve, yo tengo varios proveedores.
Le compraba láminas de acero HR-CR y alfajor, platinas, ángulos y vigas. El sr Cano entregaba la mercancía en nuestras bodegas y él asumía el costo ya que así se maneja en el sector de ferretería pesada, y yo conocía el establecimiento de él donde funcionaba administrativamente la cual quedaba en la dirección que figura en las facturas, pero no conocía las bodegas desde donde despachaba la mercancía».
Sobre los documentos utilizados para registrar los ingresos de la mercancía indicó que los empleados de la compañía utilizaban un cuaderno y «no se llevaban Kardex, y yo mismo controlaba las cantidades que entraban». A su vez, informó que «los pagos a los proveedores incluido IBS, se efectúan a través de un comprobante de egresos que indica la forma de pago, sea en cheque y/o en efectivo.
(…) Todo el (sic) comprobante de egreso tiene un recibo de caja que soporta la entrega física tanto de los cheques como el efectivo por parte del proveedor». De la firma ilegible de algunos recibos de caja señaló «previamente llama el proveedor y confirman qué persona recogerá el cheque y el dinero, puesto que son personas de confianza, pero no recuerdo el nombre de quien firmó. Y con respecto a las altas sumas en efectivo se debe a que el Sr. Cano solicitó que fuera así debido a que tenía problemas de embargo».
Sostuvo que la logística de entrega de la mercancía se hacía «con tres camionetas propias y también se pagan acarreos» y del registro de inventario manifestó «para determinar los inventarios los costos iniciales se determinaban por el volumen de compra, se organizan en las bodegas por unidades y cuando se realiza el inventario anual se toman las unidades y se transforman a kilos para determinar el valor del inventario».
En cuanto a la entrada y salida del inventario de la mercancía comprada a IBS, respondió no tener registros, sino «un cuaderno donde registro todas las compras y las voy vendiendo, y yo mismo controlo. La cuenta del inventario final se mueve hasta cuando se hace el inventario físico, es decir, al final del año». - Acta de visita del 29 de agosto de 201727 practicada a la actora en la que consta «El Revisor fiscal informa que la sociedad nunca ha manejado un sistema de inventarios, y no manejan Kardex debido a la complejidad de la distribución y venta de la mercancía, por lo cual no tiene movimiento en la cuenta 14, sino que proceden a efectuar un 23 SAMAI Tribunal, Índice 15.
2. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf pp.15 a 17. 24 SAMAI Tribunal, Índice 15.
2. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf pp.146 a 149. 25 SAMAI Tribunal, Índice 15.
1. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. p.196. 26 SAMAI Tribunal, Índice 15. 1.A FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, c.._.pdf. pp.4 a 6. 27 SAMAI Tribunal, Índice 15. 1.A FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, c.._.pdf. pp.8 a 11. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 conteo de la mercancía con los ayudantes de la bodega (…) Informan también que la sociedad no es importadora directa y entregan la mercancía a sus clientes con los camiones propios y también contratan transporte.
Los clientes le pagaban con cheque y efectivo». - Información exógena reportada por los terceros de Ferrecortes, donde no aparece registro alguno de IBS28. Información exógena de los terceros de IBS sin referencia a operaciones realizadas con la actora29. Según el RUT de IBS fue constituida el 24 de diciembre de 2014, lo que acorde con la Resolución 000220 de 2014 no necesariamente lo eximía de presentar información exógena del año 201530. - Requerimiento especial 322402018000900034 del 11 de julio de 201831, en el que se detalla inconsistencia entre los soportes internos y registros contables del costo a nombre de IBS cuenta 613542 venta de materiales de construcción y calefacción. Así, factura de venta 277 del 26 de agosto de 2015 por $83.699.484 y comprobante FC-00009854 del 26 de febrero de 2015 por $86.699.484.
Se precisó que Ferrecortes incumplió la obligación de determinar el costo de venta por el sistema de inventario permanente, de llevar Kardex y hacer el debido control del ingreso individual de la mercancía por un proceso técnico que permita la correcta valuación de la mercancía. Se puso de presente los pagos en efectivo a IBS representaron un 63.75%, en cuantías considerablemente altas, a plazos de pago de 180 días, nada usual en el entorno comercial del país. De los cruces con Bancolombia se estableció que el cheque 174283 del 07 de mayo de 2018, comprobante de egreso 19200 y recibo de caja 172 por $70.000.000, en realidad se cobró por $12.000.000, además, los cheques girados a nombre de IBS fueron cobrados por personal de Ferrecortes.
Aun cuando IBS corrigió la declaración de renta del año 2015 para incrementar los ingresos de $37.890.000 a $1.335.861.000, lo cierto es que en la información exógena de los terceros de este proveedor por el año 2015, no existen ventas de mercancía a IBS, asimismo, solo presentó declaración de IVA año 2015 con ventas a la tarifa general por $37.890.000.
También se señaló que IBS no es beneficiaria de progresividad en el pago de tributos por el año 2015 por incumplimiento de los requisitos propios de esa prerrogativa. - Liquidación oficial de revisión 322402019900003 del 08 de febrero de 201932 que modifica la declaración de renta CREE 2015 como fue propuesta en el requerimiento especial pues la actora no dio respuesta al mismo.
Confirmada por la Resolución de reconsideración 000568 del 30 de enero de 202033, toda vez que Ferrecortes no demostró la realidad de los costos declarados, aparentemente realizados por operaciones con IBS y no desvirtuó el conjunto de indicios que dio lugar al desconocimiento de esos costos. Del análisis en sana crítica de los hechos y pruebas referidas la Sala encuentra que la inconsistencia de la información contable allegada por la actora no le otorga fiabilidad, pese a lo cual la demandante no aportó otros medios de prueba que permitieran establecer la realidad de las operaciones de compra glosadas.
Así mismo, que a pesar de las diligencias llevadas a cabo por la autoridad tributaria no fue posible constatar esas operaciones, en tanto IBS no se halló en su domicilio fiscal, y su liquidador afirmó que ésta no contaba con capacidad económica ni infraestructura física que le permitiera ejecutar las operaciones de compra, entre otras irregularidades.
A este respecto, se reitera que la demostración de la realidad de la operación trasciende la formalidad del soporte, aunque este constituya tarifa legal34. Por eso, aun cuando el artículo 771-2 del ET establece como medio probatorio para sustentar, entre otros, los costos, la administración está habilitada para acudir a otros medios probatorios, entre ellos, los indicios, para constatar la realidad de la operación. De modo que las facturas pueden ser desvirtuadas por otros medios probatorios, directos o indirectos, que no estén prohibidos en la ley, como ocurre en este caso con los indicios 28 SAMAI Tribunal, Índice 15.
2. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf pp.49 a 55 29 SAMAI Tribunal, Índice 15.
2. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf p.57 30 El título I de dicha resolución señala quienes estaban obligados a reportar información por el período gravable 2015, y no se observa que ser una sociedad recién constituida exima a las personas jurídicas de la obligación de reportar. En todo caso la demandante tampoco ahondó en los argumentos para entender porque el proveedor no estaría obligado bajo los literales del artículo 4 del título I de la mencionada resolución diferentes de aquellos referentes a la obtención de ingresos durante el año 2013, momento para el cual International IBS no estaba constituida. 31 SAMAI Tribunal, Índice 15.
2. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf pp.165 a 194. 32 SAMAI Tribunal, Índice 15. 2.A FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, c.._.pdf. pp.35 a 74. 33 SAMAI Tribunal, Índice 15.
3. FERRECORTES LA CAMPIÑA L.T.D.A, Nit. 830.055.094, Consecutivo 438, ca.._.pdf. pp.38 a 51. 34 Sentencia del 9 de junio de 2022 (exp. 25769, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello). Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 detectados en las visitas de verificación, inspecciones, cruces con terceros, declaraciones juramentadas de los representantes de las sociedades involucradas, además de la contabilidad de la actora que no ofrece certeza de los hechos alegados.
Así pues, las pruebas recaudadas por la DIAN desvirtúan las facturas y demás pruebas presentadas por la actora como soporte de los costos declarados, pues constituyen un conjunto de indicios contundentes que desvirtúa la existencia de las transacciones de compra. En contraste, la demandante no desvirtuó los hallazgos ni las conclusiones de la administración respecto a la irrealidad de las operaciones, sino que se limitó a afirmar que las facturas y la contabilidad cumplían los requisitos legales, y que la forma errada de llevar el control del inventario no comportaba desconocer los costos.
En suma, como la entidad demandada encontró elementos de prueba sobre la irrealidad de las operaciones con el referido proveedor, sin que la actora acreditara su realidad por medios distintos a la relación de facturas y la contabilidad desprovista de credibilidad, pese a asistirle la carga demostrativa35 y especialmente, porque la autoridad tributaria las cuestionó, la Sala concluye la procedencia del desconocimiento de los costos glosados, como lo expresó el tribunal, por lo que se descarta la aducida insuficiente motivación e indebida valoración probatoria de la primera instancia, sin que la imprecisión del a quo en cuanto a que la actora no tenía revisor fiscal incida en la conclusión anotada.
Por consiguiente, no prospera la apelación. Y se ratifica la sanción por inexactitud impuesta en el 100%36. Conclusión 3- Por lo razonado en precedencia se establece que en este caso procede rechazar los costos de venta glosados por cuanto la actora no demostró la realidad de las operaciones, cuya inexistencia quedó en evidencia por la contundencia de un conjunto de indicios no desvirtuado.
En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada. Costas 4- Acorde con el criterio de la Sección, por no estar probadas en el expediente, no se condenará en costas en esta instancia, conforme con el artículo 365.8 del CGP. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Confirmar la sentencia apelada. 2. Sin condena en costas en segunda instancia. 35 Sentencias del 31 de mayo de 2018 y 05 de agosto de 2021 (exps. 20813 y 22478, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez) y del 09 de febrero de 2023 (exp. 26365, CP: Wilson Ramos Girón). 36 No discutida en el proceso. Radicado: 25000-23-37-000-2020-00540-01 (28484) Demandante: Ferrecortes La Campiña Limitada Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Notifíquese y comuníquese.
Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN MILTON CHAVES GARCÍA Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador