Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., veintisiete (27) de octubre de dos mil veintidós (2022) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante ADIDAS COLOMBIA LTDA Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Ajuste del valor en aduana.
Silencio administrativo positivo. Tarifa de comercialización internacional. Regalías. Caducidad de la facultad sancionatoria. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 20 de mayo de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que decidió1: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión de Valor nro. 1-03-241-201-640-0-1439 de 15 de septiembre de 2016 a través de la cual se modificó las declaraciones de importación presentadas por la sociedad ADIDAS COLOMBIA LTDA durante el tercer y cuarto trimestre del año gravable 2013 y de la Resolución 009556 de 05 de diciembre de 2016 por medio de la cual se confirmó en todas sus partes la primera, con base en la motiva de la presente providencia.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE que las declaraciones de importación presentadas por la sociedad actora durante el período comprendido entre el 02 de julio de 2013 y el 21 de septiembre de 2013 se encuentran en firme por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Respecto de las declaraciones de importación presentadas por la sociedad actora durante el período comprendido entre el 22 de septiembre de 2013 y el 30 de septiembre de 2013, ORDENÉSE a la DIAN la reliquidación del arancel, IVA y la sanción con fundamento en los guarismos fijados en la parte motiva de este proveído.
TERCERO: En lo demás, NIÉGANSE las pretensiones de la demanda. (…)»2.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Adidas Colombia Ltda. celebró el contrato de licencia con Adidas AG, su empresa matriz en el extranjero. En la cláusula 5 pactaron el pago de una tarifa de comercialización internacional y en la cláusula 8 el pago de regalías por el uso de la marca «ADIDAS». La empresa colombiana presentó, ante la DIAN, 1116 declaraciones de importación en el tercer trimestre de 2013 y 1338 declaraciones de importación en el cuarto trimestre del mismo año, con las que introdujo al territorio aduanero nacional 1 La Sala precisa que el expediente es mixto porque está conformado por documentos físicos y magnéticos.
En consecuencia, las citas serán tomadas del folio físico o del documento en el SAMAI en que pueden localizarse y, cuando proceda, mediante ambos métodos. 2 Páginas 74 a 75 del PDF 29 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 mercancía comprada a Adidas Latín América, empresa que también está vinculada a Adidas AG.
La DIAN profirió el Requerimiento Especial Aduanero Nro. 1-03-238-419-435-5- 0003322 del 23 de junio de 2016 en el que propuso ajustar el valor en aduana de la mercancía importada porque no fue incluido el valor pagado a Adidas AG por concepto de tarifa de comercialización internacional ni por concepto de regalías. Adidas Colombia Ltda. presentó su respuesta al requerimiento especial aduanero el 15 de julio de 2016.
Sin embargo, la DIAN negó los argumentos presentados por la importadora, al proferir la Liquidación Oficial de Revisión de Valor Nro. 1-03-241- 201-640-0-1439 del 15 de septiembre de 2016 en la que realizó el ajuste del valor en aduanas de la mercancía propuesto en el requerimiento especial aduanero. La importadora formuló recurso de reconsideración contra la anterior decisión el 11 de octubre de 2016, el cual fue negado mediante la Resolución Nro. 009556 del 5 de diciembre de 2016, confirmando un mayor arancel en la suma de $3.188.071.000, un mayor valor del impuesto sobre las ventas en la suma de $2.099.006.000 y una sanción por un valor de $4.965.338.000.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), Adidas Colombia Ltda. formuló las siguientes pretensiones en la demanda inicial3, reiteradas en la reforma de la demanda4: «A. A TÍTULO DE NULIDAD.
Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que, como consecuencia de estar plenamente probada la ilegalidad de los Actos Administrativos Demandados, se sirva declarar la Nulidad Absoluta de (i) la Liquidación Oficial de Revisión de Valor No. 1-03-241-201-640- 0-1439 expedida el 15 de septiembre de 2016 por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Bogotá y de (ii) la Resolución 009556 del 05 de diciembre de 2016 proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, pertenecientes ambas divisiones a la UAE – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN las cuales fueron proferidas incurriendo en un defecto de competencia temporal toda vez que la Liquidación Oficial de Valor fue proferida con posterioridad a la concreción del Silencio Administrativo Positivo, y adicionalmente en éstas se determinó indebidamente un ajuste del valor en aduanas sobre las declaraciones de importación del tercer y cuarto trimestre 2013.
En caso que se acepten parcialmente los argumentos expuestos por Adidas durante este proceso sea en lo referente a los correspondiente a regalías, sea lo que corresponda a la correspondiente IMF “International Marketing Fee” o también denominado en español “Tarifa de Mercado Internacional”, solicito respetuosamente se declare la Nulidad Parcial de los Actos Administrativos antes mencionados, derivada de los fundamentos aceptados.
B. A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO. Solicito respetuosamente a su Despacho, se sirva declarar la firmeza de las declaraciones de importación presentadas por la Compañía durante el tercer y cuarto trimestre del año 2013 3 Folios 7 a 8 del cuaderno 1 y páginas 14 a 16 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. 4 Folios 498 a 499 del cuaderno 2 y páginas 17 a 19 del PDF 3 del índice 2 de SAMAI.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 (Anexo K de la Demanda Inicial) entre el entre el (sic) 02 de julio de 2013 y el 27 de diciembre del mismo año, y que como consecuencia se archive el proceso definitivamente, en razón a que la Compañía obró conforme con la normativa aduanera aplicable, motivo por el cual no debe suma alguna por concepto de aranceles, IVA, sanciones, e intereses en relación con las declaraciones de importación clasificadas en el Anexo K de la Demanda Inicial.
En caso que se acepten parcialmente los argumentos expuestos por Adidas durante este proceso, solicito respetuosamente se determine el importe relacionado con las modificaciones consideradas por su Honorable Despacho. C. COSTAS DEL PROCESO Y AGENCIAS EN DERECHO Respetuosamente solicito a los Honorables Magistrados que, teniendo en cuenta que los Actos Administrativos Demandados contradicen el ordenamiento jurídico en forma flagrante, se condene en costas a la parte demandada, como consecuencia de la declaratoria de Nulidad Absoluta o Parcial de los Actos Administrativos demandados.
Las costas y agencias en derecho se solicitan de conformidad con el contenido normativo determinado en los artículos 361, 363, 364, 365 y 366 del Código General del Proceso, y en concordancia con los numerales 3.1., 3.1.2., y 3.1.3., del Acuerdo 1887 de 2003». Para los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 6, 29 y 83 de la Constitución; los artículos 131, 478, 499, 507, 509 512 y 519 del Decreto 2685 de 1999; los artículos 3, 40, 42 y 52 de la Ley 1437 de 2011; el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012; el artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000 de la DIAN; los artículos 1, 8.1.c y 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la Organización Mundial del Comercio (en adelante OMC); los artículos 18, 26 y 31 de la Resolución Nro. 846 de 2004 de la Comunidad Andina de Naciones (en adelante CAN); y en general las reglas de interpretación de los contratos.
El concepto de la violación de las citadas normas se resume así: 1. Infracción de las normas superiores: no procede la imposición de la sanción prevista en el numeral tercero del artículo 499 del Decreto 2685 de 1999. 1.1. El artículo 52 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece que la facultad sancionatoria de las autoridades caduca 3 años después de ocurrido el hecho, la conducta o la omisión sancionable.
A su vez, el artículo 478 del Estatuto Aduanero dispone que la facultad sancionatoria de la autoridad aduanera caduca transcurridos 3 años contados desde la realización del hecho o de la omisión infractora. En el caso en examen, las 2454 declaraciones de importación objeto de fiscalización fueron presentadas entre julio y diciembre de 2013, mientras que la liquidación oficial fue notificada el 21 de septiembre de 2016.
Por esto, la facultad sancionatoria de la DIAN caducó respecto de 988 declaraciones presentadas antes del 21 de septiembre de 2013, tesis aceptada por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en casos idénticos resueltos mediante sentencias del 31 de agosto y del 14 de septiembre de 20175. La notificación del requerimiento especial aduanero no interrumpe el término de caducidad porque con él solo se propone la sanción, por lo que la facultad 5 La demandante solo suministra los siguientes datos para identificar las providencias: i) Tribunal Administrativo de Cundinamarca.
Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2014-01218-00. Sentencia del 31 de agosto de 2017; y ii) Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23- 27-000-2015-00124-00. Sentencia del 14 de septiembre de 2017. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 sancionatoria únicamente se ejerce con la expedición de la liquidación oficial, según lo reconoció la DIAN en el Concepto Nro. 41678 de 2014 y la Sección Cuarta del Consejo de Estado en la sentencia del 29 de septiembre de 20116.
Además, en la sentencia del 29 de septiembre de 20097, la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo determinó que la sanción se impone de forma oportuna cuando se notifica el acto administrativo sancionatorio inicial, no el que resuelve los recursos en vía gubernativa, pues solo así se garantiza que el afectado pueda ejercer su derecho de defensa. 1.2.
El artículo 131 del Estatuto Aduanero dispone que las declaraciones de importación quedan en firme en el término de 3 años contados a partir de su presentación y aceptación, salvo que sea notificado el requerimiento especial aduanero. Pero, esta norma debe analizarse en concordancia con el artículo 478 ibidem. La DIAN sostuvo que el término de caducidad de su facultad sancionatoria se debe contabilizar desde el momento en que conoció de la infracción, esto es, con el Oficio Nro. 02392 del 26 de febrero de 2016, mediante el cual Adidas Colombia Ltda. respondió el requerimiento de información del Auto Comisorio Nro. 1346-0012 del 12 de enero del mismo año. Sin embargo, el artículo 478 del Estatuto Aduanero señala que el término de caducidad se contabiliza desde la ocurrencia del hecho o la omisión sancionable.
Esto significa que, ante la presentación de una declaración con un menor valor por concepto de tributos aduaneros, el término de caducidad de la facultad sancionadora se contabiliza desde la presentación de la declaración. Una interpretación en contrario equivale a considerar que la facultad sancionadora nunca puede caducar, pues la administración no se ha dado cuenta de la comisión de la infracción hasta hechos posteriores.
La tesis de la demanda fue aceptada por la DIAN en el Concepto Nro. 00066 de 2006, y por el Consejo de Estado, en la sentencia del 21 de agosto de 20148. Además, debe considerarse que la caducidad de las facultades y los derechos opera ipso iure, por lo que el juez no puede admitir su ejercicio una vez finaliza el plazo legal, aunque el interesado no lo alegue.
Así lo reconoció la Corte Suprema de Justicia en sentencia de 27 de abril de 19729. 1.3. El principio de buena fe del artículo 83 y el debido proceso del artículo 29 de la Constitución supone que la administración tiene la carga de demostrar la existencia de una infracción. En concordancia, el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 exige que las sanciones aduaneras sean impuestas demostrando que la conducta es antijurídica, es decir que se afectó el recaudo nacional. 6 La demanda no suministra más datos que permitan identificar esta providencia. 7 La demanda identifica esta providencia así: Consejo de Estado.
Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 2003-00442-01. Sentencia del 29 de septiembre de 2009. 8 La demanda citó la siguiente providencia: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 25000-23-24-000-2005-01346-01. Sentencia del 21 de agosto de 2014. CP: María Elizabeth García González. 9 La actora suministró los siguientes datos para identificar la providencia: Corte Suprema de Justicia. Sala de Casación Civil.
Sentencia del 27 de abril de 1972. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Ahora, la Corte Constitucional10 y el Consejo de Estado11 señalaron que en Colombia no procede la responsabilidad objetiva.
Así, la sanción impuesta desconoció los principios de buena fe y presunción de inocencia en la medida que la conducta de Adidas Colombia Ltda. no fue antijurídica porque no existió una conducta que afectara el recaudo nacional. En efecto, debe tenerse en cuenta que la DIAN no acreditó que Adidas Colombia Ltda. tuviera la intención de incumplir el pago de los tributos aduaneros, en especial cuando su objetivo no fue evadir sus obligaciones. 2.
Falta de competencia temporal: operó el silencio administrativo positivo. El artículo 512 del Decreto 2685 de 1999 dispone que la autoridad aduanera tiene 45 días para expedir la liquidación oficial contabilizados desde el día siguiente de la presentación de la respuesta al requerimiento especial aduanero. De lo contrario, según el artículo 519 ibidem operará el silencio administrativo positivo.
Aunque la norma utiliza la expresión «expedir», las Secciones Primera12 y Cuarta13 del Consejo de Estado señalaron que dentro del término legal no solo debe proferirse sino también notificarse el acto administrativo porque únicamente de esta forma se garantiza que el interesado conozca la decisión de fondo. En este caso, la respuesta al requerimiento especial aduanero fue presentada el 15 de julio de 2016, por lo que el plazo para tomar una decisión de fondo finalizó el 19 de septiembre del mismo año. Teniendo en cuenta que la liquidación oficial de revisión de valor fue notificada el 21 de septiembre de 2016, operó el silencio administrativo positivo por el incumplimiento del término legal. 3.
Falsa motivación: no procede el ajuste del valor en aduana de la mercancía por la adición de la tarifa de comercialización internacional. 3.1. En la cláusula 5 del Contrato de Licencia celebrado entre Adidas Colombia Ltda. y Adidas AG, empresa matriz, se pactó el pago de la tarifa de comercialización internacional con el fin de remunerar la publicidad realizada a nivel mundial.
Es por esto que el numeral 5.2 de la cláusula señala que Adidas AG se encargará, entre otros, de celebrar contratos publicitarios con atletas y equipos deportivos, de promover eventos y ferias comerciales internacionales, crear conceptos y eslóganes y crear un portal de internet. 10 La actora citó: Corte Constitucional. Sentencia C-690 de 1996. 11 La actora citó las siguientes providencias, aunque con información incompleta: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 4936. Sentencia de 1994; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 5405. Sentencia de 1995; iii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 5884. Sentencia de 1995; iv) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 5852.
Sentencia de 1996; v) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 5900. Sentencia de 1996; vi) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 7751. Sentencia de 1996; vii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Proceso: 7810. Sentencia de 1996; y viii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.
Proceso: 7884. Sentencia de 1996. 12 La actora citó las siguientes providencias: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 76001-23-31-000-2005-01747-01. Sentencia del 14 de diciembre de 2009. CP: María Claudia Rojas Lasso; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera.
Proceso: 85001-23-31-000-2007-00120-01. Sentencia del 19 de enero de 2012. CP: María Claudia Rojas Lasso. 13 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-24-000- 2003-00048-01. Sentencia del 31 de julio de 2014. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 La DIAN desconoció este pacto al considerar erróneamente que el pago de la tarifa de comercialización internacional consiste en un valor que se revierte al vendedor por la reventa de la mercancía en el territorio colombiano. En el Caso 2.2 el Comité Técnico de Valoración en Aduana de la Organización Mundial de Aduanas (en adelante OMA) se indicó que, cuando el importador allega prueba de que el pago no está relacionado con la reventa, no puede considerarse que el precio se revierte en el sentido del artículo 8.1 del Acuerdo sobre Valoración de la OMC.
Además, la publicidad internacional pagada no genera beneficios al vendedor, Adidas AG no traslada el pago de esa publicidad a sus filiales, Adidas Colombia Ltda. no pagó a sus proveedores por la gestión de la publicidad, no existe pacto escrito o verbal que establezca que el pago de la tarifa de comercialización internacional es condición para el suministro de la mercancía. Así, está probado que las ventas hechas por Adidas Latín América a Adidas Colombia Ltda. no están sujetas a ninguna condición. Aunque la cláusula 5 del contrato indica que la tarifa corresponde al 4% del valor de las ventas netas de los productos licenciados, esto no significa que se trate de la reversión de un pago por la reventa de los productos importados, pues también debe realizarse dicho pago por el derecho a fabricar bienes dentro del territorio colombiano. 3.2.
Los actos acusados dicen que la tarifa de comercialización internacional debe asimilarse al pago de regalías a pesar de que fueron pactados de forma distinta. En efecto, las regalías fueron reguladas en la cláusula 8 del Contrato de Licencia, donde se pactó el pago del 6% de las ventas netas de la mercancía licenciada con el fin de retribuir el uso de intangibles como el uso de la marca y el know how, así como los derechos para distribuir calcetines en Colombia y Venezuela, para celebrar contratos de mercadeo en eventos deportivos y para manufactura de productos en el territorio colombiano. Por lo anterior es que el estudio técnico elaborado por Daniel Zolezzi indicó que no existe ninguna conexión entre el uso de las marcas, las patentes y los derechos de autor con los gastos publicitarios, de tal forma que la inclusión de la tarifa de comercialización internacional para el reajuste del valor en aduana de la mercancía importada es arbitraria. 3.3.
Los actos acusados dicen que la cláusula 1 del Contrato de Licencia definió el Know How incluyendo los planes de mercadeo nacional e internacional, por lo que dicho concepto no puede separarse de la tarifa pactada. Pero, en este caso no existe un plan de mercadeo, entendido como un documento escrito donde se definen los objetivos comerciales y se incluye un trazo de la publicidad y promoción que realizará la empresa.
Es más, no es obligatorio que exista un documento similar para manufacturar o distribuir un producto, por lo que el mismo Contrato de Licencia señala que las actividades descritas son realizadas a discreción del licenciante, por lo que el licenciatario no tiene derecho a obtener detalles de los gastos actuales y planeados por su desarrollo.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Además, la autoridad aduanera no tuvo en cuenta que la publicidad no es ni puede ser secreta ya que su propósito es que sea conocida por todos, por lo que son conceptos completamente diferentes. 3.4.
El artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC y el artículo 18 de la Resolución Nro. 846 de 2004 de la CAN señalan que el valor de transacción debe reajustarse con el producto de la reventa solo cuando se revierta directa o indirectamente al vendedor. Con base en esta norma, el Comité Técnico de Valoración en Aduana de la OMA señaló en el Estudio de Caso 2.1 que para reajustar el valor en aduana con el valor de la reventa revertido debe existir una interdependencia entre el beneficio neto y el valor de transacción, para lo cual se debe utilizar una fórmula que fue omitida por la DIAN.
Además, la venta de la mercancía es realizada por Adidas Latín América con domicilio en Panamá, mientras que la licenciante es Adidas AG con domicilio en Alemania, por lo que el pago de la tarifa a esta no revierte en el valor de reventa al vendedor. 3.5. Asimismo, la DIAN incurrió en una contradicción porque, por un lado, asegura que la tarifa de comercialización internacional debe incluirse en el concepto de regalías con base en el artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, y por el otro, sostiene que se trata de una reversión del valor de reventa al vendedor por lo que debe adicionarse al valor de transacción por el artículo 8.1.d del mismo Acuerdo.
Un mismo pago no puede ser objeto de ajuste por dos conceptos distintos porque el importador debe tener certeza sobre el valor objeto de fiscalización por la autoridad aduanera para poder ejercer su derecho de defensa, por lo que en este caso fue vulnerado el debido proceso de Adidas Colombia Ltda. 3.6. La Sección Cuarta del Consejo de Estado, señaló en la sentencia del 11 de julio de 2013 (exp. 19153) que el pago de regalías únicamente debe incluirse al valor en aduana cuando se refiera al pago por el uso de marcas, patentes y derechos de autor.
Así, no procede el ajuste de la mercancía con base en la tarifa de comercialización internacional. En el Comentario 16.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la OMA se señala que, en la práctica comercial, la publicidad corresponde a las actividades realizadas para promover la venta y distribución de mercancías en el país de importación y concluye que el costo de la campaña publicitaria no hace parte del valor en aduana porque no está relacionada con la comercialización de mercancías importadas.
Además, el artículo 31 de la Resolución Nro. 846 de 2004 de la CAN dijo que no hará parte del valor en aduana la actividad de publicidad que realice el comprador en el territorio aduanero comunitario, aunque beneficie al vendedor. 3.7. La DIAN desconoció las reglas de interpretación de los contratos porque excedió el alcance del Contrato de Licencia al considerar que la tarifa de comercialización internacional hace parte del concepto de regalías.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 3.8. El artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000 de la DIAN ordena realizar un estudio de valor de la mercancía de forma previa a la formulación del requerimiento especial aduanero, requisito que no fue cumplido.
La DIAN señaló que no puede hacerse un análisis integral del Contrato de Licencia debido a la vinculación entre las partes. Si esto fuera cierto, no debió determinar el valor en aduana con el método valor de transacción porque se afectó el precio realmente pagado o por pagar, sino que debió acudir a los demás métodos de valoración del Acuerdo de la OMC. 4.
Falsa motivación: no procede el ajuste del valor en aduana de la mercancía por la adición de las regalías. 4.1. El artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración y el artículo 26 de la Resolución Nro. 846 de 2004 de la CAN señalan que los cánones y derechos de licencia únicamente pueden adicionarse al valor de transacción cuando i) están relacionados con la mercancía valorada, ii) constituye una condición de la venta, iii) se basa en datos objetivos y cuantificables y iv) no están incluidos en el precio realmente pagado o por pagar.
El pago de las regalías no tiene relación con la mercancía importada en el tercer y cuarto trimestre de 2013 porque se debe pagar por todos los productos licenciados, lo que incluye a los bienes importados en otros periodos y los manufacturados en Colombia. En efecto, la cláusula 8 del contrato de licencia expresamente señaló que se retribuye i) el uso de las marcas en el territorio colombiano, ii) el uso del Know How en el territorio colombiano, iii) el derecho de distribución exclusiva de calcetines en Colombia y no exclusiva en Venezuela, iv) el derecho de celebrar contratos de mercadeo en eventos deportivos en territorio colombiano y v) el derecho no exclusivo a manufacturar productos de la marca Adidas en Colombia.
Ahora, aunque existe una vinculación empresarial, el vendedor y el licenciante son sujetos distintos, por lo que la cláusula 9 del Contrato de Licencia señala que el retraso en el pago de las regalías causa intereses de mora, pero no impide la celebración de contratos de compra y venta con otras empresas, vinculadas o no, ni el uso de la marca, de tal modo que no es condición de la venta.
Además, Adidas AG no puede imponer ninguna condición para la venta porque no es la vendedora, sino Adidas Latín América, que dejó constancia de que las ventas realizadas a Adidas Colombia Ltda. no están sujetas a condición porque están dispuestos a realizarlas, aun cuando no paguen las regalías a la sociedad matriz. La DIAN realizó el ajuste tomando como base el total de las regalías pagadas en el tercer y cuarto trimestre de 2013, pero esto supone que no usó datos objetivos y cuantificables por tres motivos.
El primero es que no identificó cuál porcentaje de lo pagado correspondía a la mercancía importada en ese periodo y cuál a los productos importados en otros periodos y manufacturados en el territorio colombiano. El segundo es que no toda la mercancía fue objeto de reventa, pues algunos productos fueron entregados de forma gratuita en diferentes patrocinios, como en la Media Maratón de Bogotá. Y el tercero, que la DIAN no valoró que Kuehne Nagel S.A.S. certificó que una parte de la mercancía importada en el tercer y cuarto trimestre de 2013 fue almacenada en sus instalaciones por 7 meses.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Así, la DIAN no acreditó los requisitos para reajustar el valor en aduana de la mercancía importada entre el tercer y cuarto trimestre de 2013 con base en las regalías pagadas por Adidas Colombia Ltda. a Adidas AG. 4.2.
No hubo un pago directo porque las regalías fueron pagadas a Adidas AG, no a Adidas Latín América, según consta en los formularios cambiarios. Y tampoco existió un pago indirecto porque el pago de regalías a la empresa alemana no beneficia de ninguna manera a la vendedora en Panamá. 4.3. La autoridad aduanera valoró indebidamente las pruebas, en especial el Contrato de Licencia, los formularios cambiarios, el certificado del revisor fiscal y las declaraciones de retención en la fuente.
Oposición a la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda y de la reforma con base en los siguientes argumentos: 1. Sobre la infracción de normas superiores: procede la sanción prevista en el numeral tercero del artículo 499 del Decreto 2685 de 1999. 1.1. Sobre la caducidad de la facultad sancionatoria, debe tenerse en cuenta que la conducta desplegada por la demandante es continuada.
Así, aunque cada declaración de importación es independiente, se trata de una única infracción reiterada en el tiempo. Por esto, el término de caducidad debe contabilizarse a partir de la presentación de la última declaración que cometió la infracción, según lo dispone el artículo 478 del Estatuto Aduanero. Esta tesis fue aceptada por el Consejo de Estado en un caso similar14.
El requerimiento especial aduanero se notificó el 24 de junio de 2016, antes de que finalizara el término de 3 años de firmeza de las declaraciones de importación fiscalizadas. Así, la DIAN no perdió la facultad para imponer la sanción prevista en el numeral 3 del artículo 499 del Decreto 2685 de 1999. Además, el término de caducidad solo puede contabilizarse desde la presentación de la declaración cuando es posible determinar de forma inmediata la infracción, lo que no ocurrió en este caso, pues fue necesario desarrollar un procedimiento de fiscalización que permitiera determinar la inexactitud de las declaraciones (artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000).
Una interpretación en contrario haría inútiles las facultades de fiscalización. Entonces, el término de caducidad debería contabilizarse a partir del estudio previo de valor que sustentó el requerimiento especial, posición aceptada por el Consejo de Estado15. 1.2. Respecto de la aplicación del artículo 131 del Estatuto Aduanero, esta norma señala que el término de firmeza de la declaración de importación es de 3 años, salvo que sea notificado el requerimiento especial.
En este caso, el 14 La DIAN citó la siguiente providencia: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2008-00048-01 (17970). Sentencia del 29 de septiembre de 2011. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. 15 En este punto fue citada la siguiente providencia: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.
Sección Primera. Proceso: 2003-01631-02. Sentencia del 27 de octubre de 2011. CP: Marco Antonio Velilla. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 requerimiento especial aduanero fue notificado el 24 de junio de 2016, antes de que finalizara el término de firmeza de las declaraciones fiscalizadas.
No procede una interpretación gramatical del artículo 478 del Decreto 2685 de 1999, pues esto anularía las facultades de fiscalización de la DIAN. Debe hacerse una interpretación sistemática con el artículo 131 ibidem y, con base en ello, se puede concluir que no caducó la facultad sancionatoria. 1.3. Según el demandante, la sanción no cumplió con los requisitos del artículo 197 de la Ley 1607 de 2012, pero esta norma no es aplicable al caso bajo examen porque no opera para sanciones aduaneras.
De otro lado, y según lo explicó la Corte Constitucional16, el principio de buena fe no impide que las autoridades ejerzan sus funciones de fiscalización y sancionen las infracciones que encuentren probadas. 2. Sobre la falta de competencia temporal: los actos acusados fueron proferidos oportunamente. El parágrafo del artículo 512 del Estatuto Aduanero señala que dentro de los términos para decidir de fondo no se incluyen los requeridos para efectuar la notificación, por lo que el término legal se cumple con la expedición de la liquidación oficial, no con su notificación. El requerimiento especial aduanero fue respondido por Adidas Colombia Ltda. el 15 de julio de 2016, por lo que el término para expedir la liquidación oficial finalizó el 19 de septiembre del mismo año. Ahora, la liquidación oficial de revisión de valor fue expedida el 15 de septiembre de 2016, por lo que fue oportuna, sin que sea relevante que la notificación se surtió el día 21 del mismo mes y año. 3.
Sobre la falsa motivación: procede la adición de la tarifa de comercialización internacional pactada en la cláusula 5 del Contrato de Licencia. 3.1. La cláusula 5 del Contrato de Licencia indica que la tarifa de comercialización internacional remunera los beneficios de comercialización de los productos licenciados, no la publicidad internacional.
Es por esto que la tarifa se determina con base en las ventas netas, no con los gastos de una campaña publicitaria. 3.2. La DIAN realizó el estudio técnico de valor en aduana de las declaraciones de importación y determinó que procede el ajuste del valor con base en el artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC porque lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional constituye un precio de la reventa que se revierte directa o indirectamente al vendedor. 3.3.
No es cierto que los actos administrativos acusados indicaran que la tarifa de comercialización internacional fuera asimilable a las regalías. 3.4. El numeral 5.1. del contrato de licencia indica que la tarifa de comercialización internacional se paga como remuneración por los beneficios de la 16 La demandada citó la siguiente providencia: Corte Constitucional.
Sentencia T-460 de 1992. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 comercialización de los productos licenciados, y no como una remuneración por la publicidad realizada por Adidas AG a nivel mundial. 3.5.
Los actos acusados no confundieron el Know How con la publicidad internacional, sino que señalaron que no son separables porque se refieren al plan de mercadeo de los productos importados. Esta vinculación no afecta la utilización del método de valoración como lo determinó el estudio. 3.6. La Decisión 571 de la CAN indicó que son aplicables las reglas de valoración en aduanas de la OMC. 3.7.
La actuación de la DIAN cumplió con el Acuerdo sobre Valoración de la OMC y la Resolución Nro. 846 de la CAN, para lo cual se hizo un análisis integral de todas las cláusulas del contrato de licencia. Así, no existió ningún error de interpretación de lo pactado entre Adidas Colombia Ltda. y Adidas AG. 3.8. En el expediente consta que se hizo el estudio técnico de valor en aduanas de forma previa a la expedición del requerimiento especial aduanero. 4.
Sobre la falsa motivación: procede la adición de las regalías pactadas en la cláusula 8 del Contrato de Licencia. 4.1. Los pagos por concepto de regalías están relacionados con el uso de la marca en el territorio de Colombia, por lo que debe adicionarse al valor en aduanas de la mercancía importada. El contrato de licencia no establece expresamente que el pago de las regalías sea condición de la venta, pero al hacerse este a una sociedad vinculada (Adidas Latin América) a la licenciante (Adidas AG), se evidencia que el pago corresponde a un derecho de distribución o reventa de la mercancía de forma indirecta.
Por lo anterior, las regalías tienen relación con la mercancía importada porque remuneran el uso de la marca en Colombia y constituye una condición de la venta porque su incumplimiento da lugar a la terminación del contrato de licencia, según lo dispone la cláusula 10. El ajuste fue calculado con base en datos objetivos y cuantificables, pues se fundamentó en las pruebas recaudadas en el expediente administrativo. 4.2.
Consultiva 4.10 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la OMA señaló que el derecho a revender prendas importadas provistas con elementos protegidos por la marca constituye una condición de venta. Así mismo, la Opinión Consultiva 4.11 dijo que el pago de regalías a la empresa matriz de la vendedora también constituye una condición de reventa. 4.3.
Los actos administrativos acusados tienen sustento en las pruebas recaudadas y que fueron valoradas con base en las reglas de la sana crítica. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente: 1. Caducó parcialmente la facultad sancionadora de la DIAN.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 No puede confundirse el término de caducidad de la facultad sancionatoria con el de la firmeza de la declaración de importación porque, aunque ambos son de 3 años, el primero solo se interrumpe con la notificación de la liquidación oficial, según lo indicó la Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencia del 29 de septiembre de 201117.
Como consecuencia, la caducidad de la facultad sancionatoria de la DIAN debe analizarse de acuerdo a cada declaración de forma independiente. Para esto, se debe tener en cuenta que la liquidación oficial de revisión de valor fue notificada el 21 de septiembre de 2016, por lo que operó la caducidad para las declaraciones presentadas entre el 2 de julio y el 20 de septiembre de 2013.
En este caso no es posible afirmar que la conducta sancionada es continuada, como lo afirmó la DIAN, porque las declaraciones de importación son autónomas y la infracción cometida (inexactitud) no permanece en el tiempo. Por esto, los demás cargos solo serán analizados respecto de las declaraciones presentadas entre el 21 de septiembre y el 30 de diciembre de 2013. 2.
No se configuró la falta de competencia temporal para expedir la liquidación oficial de revisión de valor. El artículo 512 del Estatuto Aduanero indica que la administración aduanera debe expedir la liquidación oficial de revisión de valor dentro de los 45 días siguientes a la respuesta al requerimiento especial aduanero. Además, el parágrafo precisa que no es necesario surtir la notificación en ese plazo, lo cual concuerda con el artículo 564 ibidem, que otorga un plazo de 5 días para estos efectos.
Adidas Colombia Ltda. respondió el requerimiento especial aduanero el 15 de julio de 2016, por lo que el término de 45 días para expedir la liquidación oficial de revisión de valor finalizó el 19 de septiembre del mismo año. A su vez, la liquidación fue proferida el día 15 del mismo mes y año, por lo que fue oportuna. 3. Procede la sanción del numeral 3 del artículo 499 del Estatuto Aduanero porque está demostrada la lesividad.
El numeral 3 del artículo 499 del Decreto 2685 de 1999 establece que constituye una infracción aduanera declarar una base gravable inferior al valor en aduana que corresponda. Aunque la norma no lo indica, es razonable suponer que quien comete esta conducta actuó de forma dolosa o negligente por el incumplimiento de una obligación fiscal, según lo indicó el Consejo de Estado18.
Así, la falta descrita en esta norma se considera antijurídica porque afecta el recaudo nacional, lo que demuestra que las sanciones impuestas por la DIAN cumplen con el principio de lesividad y no desconocen el principio de buena fe. 4. Procede el ajuste del valor en aduana por la adición de la tarifa de comercialización internacional de la cláusula 5 del contrato de licencia. 17 Citó la siguiente providencia: Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2008-00048-01 (17970). Sentencia del 29 de septiembre de 2011. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia. 18 El Tribunal citó la siguiente providencia: Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 20849. Sentencia del 25 de octubre de 2017.
CP: Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 En un caso idéntico al de la referencia resuelto por el Tribunal19, se indicó que la tarifa de comercialización internacional pactada entre Adidas Colombia Ltda. y Adidas AG revierte indirectamente al vendedor la reventa del producto.
En consecuencia, independientemente de si los actos acusados confundieron la tarifa con las regalías, procede su adición en aplicación del precedente. 5. Procede el ajuste del valor en aduana por adición de las regalías del artículo 8 del contrato de licencia. La actora afirmó que la DIAN adicionó el valor total de lo pagado por conceptos de regalías entre julio y diciembre de 2013 pero no discriminó el valor pagado por la mercancía importada de lo pagado por los productos manufacturados en Colombia.
Sin embargo, Adidas Colombia Ltda. Tampoco allegó prueba que permita discriminar estos valores. Además, el certificado del revisor fiscal aportado solamente acredita el valor total pagado por regalías, sin hacer la discriminación indicada. Así, la actora no desvirtúo la legalidad de los actos acusados. La demanda también sostuvo que los actos acusados tomaron las regalías pagadas en los meses de julio a diciembre de 2013 sin tener certeza de que efectivamente lo pagado corresponde a la mercancía importada en ese periodo.
Pero, la actora tampoco aportó alguna prueba idónea de lo contrario, pues el certificado de Kuehne Nagel de que la mercancía estuvo almacenada 7 meses, no es idónea porque no es el libro auxiliar de inventarios y, por lo tanto, no es un documento de carácter contable. Además, el certificado indica que esa empresa no se hace responsable de los datos suministrados ante una eventual revisión. Por lo anterior, se cumple el requisito de que las regalías estén relacionadas con la mercancía valorada en aduanas.
Con base en la Opinión Consultiva 4.11 del Comité Técnico de Valoración Aduanera de la OMA, también está probado que el pago de las regalías constituye una condición para la venta porque, de no realizarlo, no puede utilizarse la marca licenciada. Además, la cláusula 10 del contrato de licencia estipula que el incumplimiento de esta obligación da lugar a la terminación del negocio jurídico celebrado.
Los actos acusados se fundamentaron en datos objetivos y cuantificables porque se aplicó el porcentaje pactado en el contrato de licencia (6% del valor neto de la reventa) y con base en los pagos acreditados entre Adidas Colombia Ltda. y Adidas AG., en las declaraciones de cambio. Además, es claro que el precio realmente pagado o por pagar no incluyó las regalías, pues este es el punto fiscalizado por la DIAN.
De otro lado, el dictamen técnico aportado con la demanda no demuestra lo contrario porque, se reitera, no hay prueba de cuál fue el canon pagado por los productos manufacturados en Colombia y la mayoría de los productos comercializados son importados. Además analizó la tarifa de comercialización internacional a la luz del párrafo 1 del literal c) del artículo 8. 19 La sentencia citó la siguiente providencia: Tribunal Administrativo de Cundinamarca.
Sección Cuarta. Subsección B. Proceso: 2015-00388. Sentencia del 17 de agosto de 2017. MP: Carmen Amparo Ponce Delgado. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 6. Restablecimiento del derecho procedente.
Con base en lo anterior, los actos acusados son declarados parcialmente nulos, pues la adición de la tarifa de comercialización internacional y las regalías solo procede respecto de las declaraciones presentadas a partir del 21 de septiembre de 2013, en virtud de la caducidad de la facultad sancionatoria de la administración. 7. Sobre la condena en costas.
No se impone condena en costas porque no está demostrada su causación. Recursos de apelación Ambas partes apelaron con base en los siguientes argumentos: 1. Apelación de la demandante. Adidas Colombia Ltda. solicitó que se acceda a la totalidad de las pretensiones de la demanda, con base en lo siguiente: 1.1. La sentencia de primera instancia incurrió en incongruencia y desconoció el artículo 281 del Código General del Proceso porque concluyó que procede la adición de la tarifa de comercialización internacional al considerarlo un pago que revierte indirectamente al vendedor, en los términos del artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC.
Sin embargo, este punto no fue objeto de discusión por las partes, pues la DIAN afirmó que la adición procedía porque se trataba de una regalía, no por la aplicación del artículo 8.1.d, además que este argumento fue desvirtuado en la demanda. 1.2. El Tribunal omitió analizar la Situación 2 del Caso 2.2. del Comité Técnico de Valoración de la OMA, según el cual se entiende que el pago de la tarifa de comercialización internacional no revierte al vendedor cuando se presenta prueba de que el pago corresponde a lo establecido por la sociedad matriz en reembolso de su labor, como ocurrió en este caso.
En consecuencia, tampoco se cumplen los requisitos del artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración para realizar el ajuste de valor en aduana adicionando lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional. Lo anterior se refuerza en que la gestión de Adidas AG no beneficia al vendedor (Adidas Latin America), que la sociedad matriz no traslada lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional al vendedor, que la falta de pago de la tarifa no impide la venta de los productos a Adidas Colombia Ltda., y que los destinatarios de los pagos de la tarifa y del precio de la venta son personas distintas, aunque estén vinculadas entre ellas. 1.3.
La DIAN sostuvo que procede la adición de lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional al valor en aduanas porque es una regalía. Debe tenerse en cuenta que el artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración de la OMC señala que se deben adicionar los cánones y derechos de licencia (regalías) por el uso de las marcas o patentes.
En este caso, la tarifa de comercialización internacional de la cláusula 5 del contrato de licencia no constituye una contraprestación al uso de la marca Adidas, pues dicho pago corresponde a la publicidad internacional realizada por la matriz, en la medida Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 que las regalías están reguladas solo por la cláusula 8.
En consecuencia, no procede la adición propuesta por la DIAN. 1.4. La sentencia apelada afirmó que el concepto técnico rendido por Daniel Zolezzi concluyó que los pagos por concepto de tarifa de comercialización internacional deben adicionarse al valor en aduanas. Sin embargo, lo que afirmó fue que los cánones pagados por utilizar la marca pueden incluir, entre otros, la publicidad, por lo que solo procede su adición cuando cumple los presupuestos del artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración de la OMC.
Pero, según lo indicó el concepto técnico, estos requisitos no se cumplen porque los pagos amparados por la cláusula 5 del contrato de licencia no pueden asimilarse a las regalías, las cuales se pagan para el uso de la marca, según se pactó en la cláusula 8. En otras palabras, la tarifa por comercialización internacional pagada por Adidas Colombia Ltda. no cumple los requisitos para considerarse una regalía, pues lo que pretende con ella es pagar la publicidad internacional que real y efectivamente es realizada por Adidas AG.
De esta forma, este concepto es diferente y separable del pago realizado por regalías. Se insiste en que la tarifa de la cláusula 5 del contrato de licencia únicamente pagó las actividades allí enlistadas, todas relacionadas con la comercialización internacional. Y, por concepto de regalías, se pactó la cláusula 8, que retribuye conceptos totalmente distintos.
Así, el Tribunal se equivocó al considerar que procede la adición de la tarifa de comercialización internacional porque se trata de un canon o derecho de licencia. 1.5. Tampoco procedía la adición de las regalías pagadas a Adidas AG con base en la cláusula 8 del contrato de licencia, pues no cumple los presupuestos del artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración de la OMC: i) que el pago esté relacionado con la mercancía importada, ii) que constituya condición de la venta, iii) que se base en datos objetivos y cuantificables y iv) que no esté incluido en el precio realmente pagado o por pagar.
En cuanto al primer elemento, el pago de regalías no está relacionado con la mercancía importada porque el contrato de licencia establece que este concepto retribuye el uso de la marca y del know how por la distribución de la mercancía en Colombia, la celebración de contratos de eventos deportivos y la manufactura y distribución no exclusiva de calcetines en Colombia y Venezuela.
Esto significa que las regalías también son pagadas por el uso de la marca Adidas en productos no importados, por lo que lo pagado por este concepto no corresponde a la mercancía importada. En este sentido, la Opinión Consultiva 4.5 del Comité Técnico de Valoración de la OMA indicó que el canon no constituye condición de la venta cuando se paga para el uso de la marca en todos los casos, sin importar si el producto es importado u obtenido de proveedores locales.
Respecto del segundo requisito, el Tribunal infirió sin pruebas que el pago de las regalías constituye una condición para la venta, lo que desconoció que las partes acordaron que este pago no es una condición para la venta en la cláusula 9 del contrato de licencia, pues el incumplimiento solo tiene como consecuencia el reconocimiento y pago de intereses.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 Ahora, aunque Adidas Colombia Ltda. es vinculada a Adidas AG, no lo está con Adidas Latin America. En el salvamento de voto a la sentencia de primera instancia, se recalcó que en el contrato de compraventa internacional entre las sociedades colombiana y panameña no existe una cláusula que imponga el pago de las regalías a la matriz como condición de la venta.
Además, el Tribunal no tuvo en cuenta que Adidas Latin America certificó que la venta de productos a Adidas Colombia Ltda. no está sujeta a condición. Sobre el tercer requisito, la sentencia de primera instancia consideró que los datos utilizados por la DIAN son objetivos y cuantificables porque las regalías pagadas fueron calculadas por KPMG Alemania.
Pero, no tuvo en cuenta que la DIAN no pudo desagregar lo pagado por regalías de la mercancía importada en el periodo fiscalizado ni frente a los productos manufacturados en Colombia. Además, tampoco se pudo verificar cuál fue el destino de la mercancía importada en el periodo fiscalizado, pues parte de ella se utilizó en patrocinios dentro del país, por lo que no fueron vendidos y, por lo tanto, no son utilizados para calcular el valor de las regalías.
En todo caso, el tiempo de la operación de la compañía en Colombia hace imposible calcular las regalías con datos objetivos y cuantificables. En efecto, Kuehne Nagel S.A.S. certificó que la mercancía importada en el periodo fiscalizado permaneció en bodega y no fue vendida en ese mismo lapso. Así las cosas, el valor pagado acreditado por KPMG Alemania no se corresponde a las mercancías importadas en ese mismo periodo. 1.6.
El Tribunal pretermitió el precedente del Consejo de Estado20, según el cual el silencio administrativo positivo se configura por la notificación extemporánea de la liquidación oficial de revisión de valor, por lo que es irrelevante el momento en que fue expedido el acto administrativo. Esta posición también es asumida por la Corte Constitucional21 y la doctrina oficial de la DIAN22.
En este caso, se tiene probado que el término para notificar la liquidación oficial de revisión de valor vencía el 19 de septiembre de 2016, pese a lo cual se surtió el día 21 del mismo mes y año, por lo que fue extemporáneo y, en consecuencia, operó el silencio administrativo positivo. 2. Apelación de la demandada. La DIAN solicitó negar todas las pretensiones por los siguientes motivos: El Tribunal contabilizó el término de caducidad de la facultad sancionatoria de la administración desde la presentación de las declaraciones de importación, pero no tuvo en cuenta que solo es posible conocer la infracción aduanera con el estudio técnico de valor, sin el cual no puede hacerse el ajuste de valor.
En consecuencia, 20 Adidas Colombia Ltda. citó las siguientes providencias en el recurso: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 76001-23-31-000-2005-01747-01. Sentencia del 14 de diciembre de 2009. C.P.: María Claudia Rojas Lasso (E); ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.
Sección Primera. Proceso: 25000-23-24-000-2003-00048-01. Sentencia del 31 de julio de 2014. C.P.: Guillermo Vargas Ayala; y iii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 47001-23-31-000-2012-00102-01 (20899). Sentencia del 4 de febrero de 2016. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 21 El recurrente citó: Corte Constitucional.
Sentencia C-096 del 31 de enero de 2001. MP: Álvaro Tafur Galvis 22 Concepto Nro. 26 del 21 de junio de 2010. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 el término de caducidad debió contabilizarse a partir del momento en que la DIAN conoció la infracción sancionada.
En efecto, el artículo 478 del Estatuto Aduanero indica que, cuando no es posible determinar la fecha de ocurrencia del hecho sancionable, se tomará como tal el momento en que la autoridad aduanera lo conoce. En concordancia, el artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000 señala que la DIAN realizará un estudio de valor y, si en el determina un valor diferente al declarado, iniciará el procedimiento de fiscalización. La necesidad de realizar el estudio técnico de valor es reconocida por la demandante en la demanda.
Es por esto que la sola presentación de la declaración no basta para identificar la infracción, sino que es necesario realizar el estudio técnico de valor para identificar la infracción. Así pues, solo es posible contabilizar el término de caducidad de la facultad sancionatoria desde el momento en que se elabora dicho estudio. Ahora, el numeral 3 del artículo 499 del Estatuto Aduanero establece que la declaración de bases gravables inferiores al valor en aduanas es una infracción aduanera.
Pero esto también significa que la respectiva sanción no puede ser impuesta si previamente no se determina el valor en aduana correcto, lo que se insiste en que solo es posible luego de realizar el estudio técnico de valor del artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 de 2000. Una interpretación en contrario hace ineficaces las facultades de fiscalización de la administración aduanera o de las facultades sancionatorias, pues estas difieren en cuanto a la oportunidad para su formulación, a pesar de que ambas requieren de la expedición del requerimiento especial aduanero.
Además, esta postura fue aceptada por la Sección Primera del Consejo de Estado, que en sentencia del 19 de junio de 2014 sostuvo que el término de caducidad de la facultad sancionatoria de la autoridad aduanera debe contabilizarse desde la expedición del requerimiento especial, pues solo desde ese momento es que la DIAN tiene conocimiento de la existencia de la infracción23.
De otro lado, no se entiende por qué el Tribunal declaró la firmeza de algunas declaraciones a pesar de que el requerimiento especial fue notificado oportunamente. Además, la sentencia apelada sostuvo que la extemporaneidad de la liquidación oficial de revisión de valor tiene como consecuencia la firmeza de las declaraciones. Pero no se entiende qué relación tiene la caducidad de la facultad sancionatoria con la firmeza de la declaración, pues el mismo Tribunal advierte que cada figura es distinta a pesar de que el término es de 3 años para ambas.
Así las cosas, si está probada la caducidad de la facultad sancionatoria, solo procede la nulidad parcial respecto de la sanción impuesta y no frente al tributo aduanero determinado en la liquidación oficial de revisión de valor. Alegatos de conclusión de segunda instancia 23 La DIAN citó las siguientes providencias: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 2003-01631-02. Sentencia del 27 de octubre de 2011. CP: Marco Antonio Velilla; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 76001-23-31- 000-2008-00860-01. Sentencia del 19 de junio de 2014. CP: María Elizabeth García González. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 Adidas reiteró los argumentos expuestos en la demanda.
Además, señaló que la DIAN no se opuso a la demanda en relación con dos cargos de nulidad: i) la ausencia del estudio técnico de valor al que se refiere el artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000 y ii) que el pago por concepto de regalías no constituye un pago directo ni indirecto al vendedor. En consecuencia, es aplicable el artículo 97 del Código General del Proceso, según el cual los hechos no objetados en la oposición a la demanda se deben presumir ciertos si son susceptibles de confesión. La DIAN reiteró los argumentos expuestos en su apelación. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala determinar si es nula la Liquidación Oficial de Revisión de Valor Nro. 1-03-241-201-640-0-1439 del 15 de septiembre de 2016 y la Resolución Nro. 009556 del 5 de diciembre del mismo año, proferidas por la DIAN, según los cargos propuestos en los recursos de apelación presentados por ambas partes.
Para estos efectos, la Sala analizará, en primer lugar, si se configuró un silencio administrativo positivo porque en caso de prosperar este cargo no sería necesario estudiar los demás. En el evento de que no se acceda a él, se estudiará si en el asunto de la referencia procede el ajuste del valor en aduana de la mercancía importada por Adidas Colombia Ltda. en el tercer y el cuarto trimestre de 2013 con la adición de lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional y de regalías.
Luego, se verificará si en el caso bajo examen operó la caducidad de la facultad sancionatoria de la administración. De otro lado, se precisa que Adidas Colombia Ltda., en los alegatos de conclusión de segunda instancia, solicitó aplicar la presunción de certeza de los hechos susceptibles de confesión del artículo 97 del Código General del Proceso porque la DIAN no se opuso a dos cargos de la demanda.
Sin embargo, este punto no puede ser estudiado porque no fue propuesto en el recurso de apelación, en aplicación del principio de congruencia del artículo 320 de la Ley 1564 de 2012. En todo caso, la presunción del artículo 97 del Código General del Proceso no es aplicable cuando se demanda una entidad pública porque el artículo 195 ibidem y el artículo 217 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo señalan que no tiene valor la confesión de los representantes de las entidades públicas, de tal modo que tampoco pueden habilitar al apoderado judicial para confesar, en los términos del artículo 193 de la Ley 1564 de 2012. 1.
Sobre la configuración del silencio administrativo positivo. 1.1. El artículo 512 del Estatuto Aduanero, modificado para el momento de los hechos de la demanda por los Decretos 4431 de 2004 y 2557 de 2007, establece que la autoridad aduanera debe «expedir» la liquidación oficial dentro Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 del término de 45 días, contados a partir del día siguiente de la presentación de la respuesta al requerimiento especial aduanero.
Adicionalmente, el parágrafo de dicha norma señala que «Dentro de los términos para decidir de fondo no se incluyen los requeridos para efectuar la notificación, la cual se surtirá de conformidad con los artículos 564 y 567 de este decreto». En concordancia, el artículo 519 del Estatuto Aduanero señala que el incumplimiento de los términos previstos para decidir de fondo da lugar al silencio administrativo positivo. 1.2.
Con base en estas normas, el Tribunal concluyó que no operó el silencio administrativo positivo porque la liquidación oficial de revisión de valor fue expedida dentro de los 45 días siguientes a la presentación de la respuesta al requerimiento especial aduanero, sin que sea relevante que se haya surtido su notificación en una fecha posterior.
Adidas Colombia Ltda., en el recurso de apelación, sostuvo que el Tribunal desconoció el precedente del Consejo de Estado (sentencias del 14 de diciembre de 200924, del 31 de julio de 201425 y 4 de febrero de 201626), según el cual el silencio administrativo positivo se configura por la notificación extemporánea de la liquidación oficial de revisión de valor, por lo que es irrelevante el momento en que fue expedido el acto administrativo.
Al respecto, las sentencias del 14 de diciembre de 2009 y del 31 de julio de 2014, proferidas por la Sección Primera del Consejo de Estado, no constituyen un precedente vinculante para interpretar el artículo 512 del Estatuto Aduanero con las modificaciones vigentes desde el Decreto 4431 de 2004, que adicionó el parágrafo que dispuso que el término para decidir de fondo no incluye el requerido para efectuar la notificación. Esto es así porque estudian casos anteriores a la expedición del Decreto 4431 de 2004, por lo que en esa época no estaba vigente el parágrafo que establece esta regla especial que fija el término para decidir de fondo.
De otro lado, la sentencia del 4 de febrero de 2016 proferida por la Sección Cuarta tampoco constituye un precedente vinculante porque no tiene similitud fáctica ni jurídica con este caso, pues no analizó la aplicación del artículo 512 del Estatuto Aduanero, sino del artículo 565 del Estatuto Tributario. 1.3. Adidas Colombia Ltda. también afirmó que la tesis propuesta en el recurso de apelación es aceptada por la Corte Constitucional, en la Sentencia C-096 de 200127, y por la DIAN, en el Concepto Nro. 26 de 201028.
En dicha sentencia, la Corte destaca que los actos administrativos solo son oponibles a los administrados a partir de su notificación, por lo que se trata de una formalidad que no puede ser suplida de cualquier manera. Sin embargo, dicha providencia no realiza un estudio de la configuración del silencio 24 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.
Sección Primera. Proceso: 76001-23-31-000- 2005-01747-01. Sentencia del 14 de diciembre de 2009. C.P.: María Claudia Rojas Lasso (E). 25 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 25000-23-24-000- 2003-00048-01. Sentencia del 31 de julio de 2014. C.P.: Guillermo Vargas Ayala. 26 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 47001-23-31-000- 2012-00102-01 (20899). Sentencia del 4 de febrero de 2016. CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas 27 El recurrente citó: Corte Constitucional. Sentencia C-096 del 31 de enero de 2001. MP: Álvaro Tafur Galvis 28 El recurso solo identificó este acto así: Concepto Nro. 26 del 21 de junio de 2010.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 administrativo positivo del artículo 512 del Estatuto Aduanero, sino que analizó la constitucionalidad de los artículos 564, 565, 566, 567 y 568 del Estatuto Tributario.
Así, esta sentencia no contiene una regla jurisprudencial aplicable de forma directa al caso concreto. Respecto al concepto, se observa que con la información dada por la actora no es posible identificar el documento al que hace referencia. No obstante, en el recurso fue realizada la siguiente transcripción del concepto: «De esta manera, la notificación cumple dentro de cualquier actuación administrativa un doble propósito: de un lado, garantiza el debido proceso permitiendo la posibilidad de ejercer los derechos de defensa y de contradicción, y de otro, asegura los principios superiores de celeridad y eficacia de la función pública al establecer el momento en que empiezan a correr los términos de los recursos y acciones que procedan en cada caso»29 (subrayado y negrilla de Adidas Colombia Ltda.).
Ahora, aunque Adidas Colombia Ltda. afirma que esta transcripción corresponde a un concepto de la DIAN, en realidad se encuentra en la Sentencia C-640 de 200230. Al igual que la providencia anterior, esta sentencia no contiene una regla jurisprudencial aplicable de forma directa al caso bajo examen porque no analizó el silencio administrativo positivo y porque estudió la constitucionalidad de normas diferentes, concretamente del artículo 44 del Código Contencioso Administrativo. 1.4.
Ahora, esta Sección estudió el alcance del artículo 512 del Estatuto Aduanero luego de la modificación del Decreto 4431 de 2004 en la sentencia del 16 de junio de 201131. En ese caso, la Sala indicó que la expresión «expedir» debe tomarse en su sentido natural, es decir como sinónimo es «emitir», porque el plazo para decidir de fondo no incluye el necesario para surtir la notificación del acto administrativo por expreso mandato del Estatuto Aduanero.
Debido a la identidad jurídica con el caso de la referencia, esta providencia sí constituye precedente aplicable al asunto en examen. En consecuencia, para que opere el silencio administrativo positivo previsto en el artículo 519 del Decreto 2685 de 1999, debe verificarse que el acto acusado no haya sido expedido dentro del término 45 días contados a partir del día siguiente a la presentación de la respuesta al requerimiento especial aduanero, aunque la notificación se surta con posterioridad.
En este caso, Adidas Colombia Ltda. respondió el requerimiento especial aduanero el viernes 15 de julio de 201632, por lo que el plazo para decidir de fondo finalizó el martes 20 de septiembre del mismo año. La DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión de Valor Nro. 1-03-241-201-640-0-1439 el jueves 15 de septiembre de 201633, por lo que este acto fue expedido de forma oportuna. 29 Página 26 del PDF del índice 10 de SAMAI. 30 Corte Constitucional.
Sentencia C-640 del 13 de agosto de 2002. MP: Margo Gerardo Monroy Cabra. 31 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-31-000- 2003-00824-01 (17467). Sentencia del 16 de junio de 2011. CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 32 Folio 200 de los antecedentes administrativos. 33 Folio 362 de los antecedentes administrativos.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 21 1.5. En consecuencia, este cargo de la apelación de Adidas Colombia Ltda. no prospera, por lo que serán analizados los demás cargos de las apelaciones. 2. Sobre la adición de la tarifa de comercialización internacional. 2.1.
El artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC indica que al valor de transacción (que corresponde al realmente pagado o por pagar) debe adicionarse el valor de cualquier parte del «producto» de la reventa que revierta directa o indirectamente en el vendedor. El artículo 12 del Anexo de la Resolución Nro. 846 de 2004 de la CAN, vigente para el momento de los hechos de la demanda, desarrolló esta norma para los países miembros y aclaró que el «producto» se refiere a la utilidad o ganancia obtenida por la reventa posterior a la importación, que los casos más representativos son aquellos en los que se pacta un reparto de un porcentaje de los beneficios entre el vendedor y el comprador, que no opera por el reparto de dividendos y que, si no puede hacerse el ajuste, no puede utilizarse el método de valor de transacción para determinar el valor en aduana del bien.
En concordancia, el artículo 182 de la Resolución Nro. 4240 del 2000 proferida por la DIAN señala que las reversiones del artículo 8.1.d del Acuerdo deben adicionarse al valor de transacción cuando se pacte alguna forma de reparto de beneficios entre el comprador y el vendedor o cuando se da un giro de utilidades por la reventa de la mercancía. Además, el artículo 8 del anexo de la norma comunitaria señala que los pagos indirectos son los realizados a un tercero en beneficio del vendedor o para satisfacer una obligación del vendedor como condición impuesta en la negociación y que son determinantes del precio total de las mercancías.
En el Estudio de Caso 2.2 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la OMA34 (invocado por Adidas Colombia Ltda. en la apelación) señala que el artículo 8.1.d del Acuerdo no exige que el pago de la reversión sea condición para la venta, por lo que la mera existencia del producto da lugar a su inclusión para determinar el valor de transacción. Aunque el Acuerdo sobre Valoración de la OMC no dispone condiciones del ajuste, el artículo 8 ibidem señala que únicamente procede la inclusión del producto basado en datos objetivos y cuantificables, por lo que si no es posible determinar su valor al momento de la importación es necesario aplazar su determinación durante un término razonable para la obtención de la información requerida.
En concordancia con esta precisión, el artículo 27 de la Resolución Nro. 846 de la CAN señala que cuando no se conozca el valor exacto de las reversiones al momento de la importación por consistir en un porcentaje del valor de la reventa de la mercancía, se podrá hacer una estimación provisional en la declaración andina del valor advirtiendo esta circunstancia. 34 Las opiniones consultivas, los comentarios, las notas explicativas, los estudios de casos y los estudios del Comité Técnico de Valoración de la OMA que fueron incluidos en el anexo de la Resolución Nro. 846 de la CAN forman parte integral del reglamento comunitario.
Entre estas se encuentra el Caso 2.2. referido, el cual puede ser consultado en el siguiente enlace: http://www.comunidadandina.org/DocOficialesFiles/Gacetas/Gace1103.pdf. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 22 2.2.
Adidas Colombia Ltda. afirmó que el Tribunal incurrió en incongruencia porque concluyó que procede la adición de la tarifa de comercialización internacional al valor en aduana porque es un pago que se revierte indirectamente al vendedor, según lo prevé el artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC. Sin embargo, este punto no fue objeto de discusión por las partes porque la DIAN sostuvo que la adición procede porque se cumplen los requisitos para considerarla una regalía, en aplicación del artículo 8.1.c. Al respecto, en la liquidación oficial de revisión de valor consta que la DIAN sustentó la adición de la tarifa de comercialización internacional en el artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valorización de la OMC y no en el artículo 8.1.c (que corresponde a la adición de las regalías).
En efecto, en dicho acto administrativo consta lo siguiente: «Precisar que la División de Gestión de Fiscalización de ésta Dirección Seccional propuso dos (2) ajustes de valor, con el Requerimiento Especial Aduanero No. 1-03- 238-419-435-5 0001771 del 8 de abril de 2016, el primero de ellos corresponde al literal d del numeral 1 del artículo 8 del Acuerdo de Valor en un porcentaje del 4% del valor de la reventa que Adidas Colombia Ltda. paga al licenciatario Adidas AG, como remuneración por los beneficios de la comercialización de los productos y productos licenciados, tarifa esta que denominaron las partes “Tarifa de Comercialización Internacional (“TCI”)” (…)»35.
En este orden de ideas, comoquiera que la DIAN fundamentó los actos administrativos acusados en el artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valoración de la OMC para adicionar la tarifa de comercialización internacional y no sostuvo que se trata de una regalía, el Tribunal no incurrió en la incongruencia alegada por Adidas Colombia Ltd. 2.3.
La actora, en el recurso, sostuvo que el Tribunal no analizó la Situación 2 del Caso 2.2. del Comité Técnico de Valoración de la OMA, según el cual se entiende que el pago de la tarifa de comercialización internacional no revierte al vendedor cuando se presenta prueba de que el pago corresponde a lo establecido por la sociedad matriz en reembolso de su labor, como ocurrió en este caso, por lo que no se cumplen los requisitos del artículo 8.1.d del Acuerdo sobre Valorización de la OMC.
Además, sostuvo que esta conclusión se refuerza en que la gestión de Adidas AG no beneficia al vendedor (Adidas Latin America) porque no le traslada lo pagado y porque la omisión en el pago no impide la venta de los productos a la sociedad colombiana. Sobre este punto, debe tenerse en cuenta que en el Caso 2.2. del Comité Técnico de Valoración de la OMA se analizaron tres situaciones.
Ahora, la Situación 2, invocada por Adidas Colombia Ltda., es diferente a los hechos probados en el caso bajo examen porque analiza el evento en que el pago hecho al vendedor se realiza por la prestación de un servicio financiero (préstamo de dinero). En efecto, para dicha situación se señaló lo siguiente: «Situación 2 12. Se ha establecido que el importador I paga a la empresa que presta servicios A, otra filial de la sociedad C, un 1% de los beneficios brutos realizados en las ventas totales anuales de prendas para caballeros, señoras y niños compradas a todos los 35 Folio 377 de los antecedentes administrativos.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 23 proveedores. El importador I presenta una prueba de que este pago no está relacionado con la reventa, cesión o utilización ulteriores de las mercancías, sino que constituye un pago hecho de conformidad con la norma establecida por la casa matriz, en concepto de reembolso a por los préstamos a tipos de interés bajos y otros servicios financieros que A presta a todas las filiales de la sociedad C. 13.
La empresa A está vinculada al vendedor de las mercancías importadas y, por ello, el pago podría considerarse como un pago indirecto al vendedor. Es, sin embargo, un pago por un servicio financiero sin relación con las mercancías importadas. Por consiguiente, ese pago no se considerará como un producto que revierte en el sentido del artículo 8.1 d)».
Con base en lo expuesto, la afirmación del Caso 2.2. del Comité Técnico de la OMA invocada por la demandante no es aplicable a este caso. 2.4. La demandante afirmó en la apelación que la tarifa de comercialización internacional tiene como objetivo remunerar las actividades de publicidad internacional previstas en el numeral 5.2. de la cláusula 5 del Contrato de Licencia, por lo que reiteró que no procede su adición. Para decidir este cargo de la apelación, se observa que el artículo 5 del Contrato de Licencia establece lo siguiente: «ARTÍCULO 5 TARIFA DE MERCADO INTERNACIONAL
5.1. EL LICENCIATARIO [Adidas Colombia] le pagará al LICENCIANTE [Adidas AG] como remuneración por los beneficios de la comercialización obtenidos bajo este CONTRATO, una tarifa de comercialización internacional (“TCI”) igual al cuatro por ciento (4%) de las VENTAS NETAS de los PRODUCTOS y PRODUCTOS LICENCIADOS. 5.2 las siguientes actividades por parte del LICENCIANTE están cubiertas por la TCI: a. Firma y manejo de los contratos con los atletas, equipos y federaciones deportivas que tengan significancia regional o global y cuya reputación puede ser explotada ventajosamente en el TERRITORIO en la promoción, venta y distribución local y el suministro de materiales (por ejemplo, apariciones/eventos) destacando los atletas, equipos y federaciones en la promoción y venta de los PRODUCTOS; b. Firma y manejo de los contratos para el patrocinio de eventos (incluyendo sin limitación los juegos olímpicos, la copa mundial de fútbol, el campeonato europeo y otros regionales, la liga de campeones de fútbol u otros activo de comercialización que el LICENCIANTE considere de valor similar) cuya reputación pueda ser explotada ventajosamente en el TERRITORIO, y, suministrar materiales y oportunidades (por ejemplo, adidas – patrocinador oficial/ socio de …) destacando los eventos en promoción y venta de los PRODUCTOS; c. Creación de conceptos y slogans para las campañas de publicidad globales y regionales y suministro de materiales asociados y demás soporte para la publicidad de los PRODUCTOS en el TERRITORIO; d. Creación y mantenimiento de un portal en internet de adidas al cual se puede acceder en el TERRITORIO y que soporte y fortalezca la capacidad del LICENCIATARIO para la promoción y venta de los PRODUCTOS en el TERRITORIO; e. Beneficiarse de la organización del LICENCIANTE y/o la participación en ferias comerciales internacionales y reuniones de mercadeo»36.
Además, en el numeral 1.15 del artículo 1 del mismo contrato se define la expresión «ventas netas» como «los ingresos brutos de todas las ventas de los PRODUCTOS y PRODUCTOS LICENCIADOS recibidos por el LICENCIATARIO o las 36 Folios 360 a 363 del cuaderno 1. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 24 sucursales del LICENCIATARIO a clientes independientes, menos impuestos de venta, declaraciones de impuestos, rebajas, descuentos en efectivo, descuentos comerciales otorgados y tomados, los fletes y seguros si se facturaron por separado o excluidos específicamente del precio de venta»37.
De acuerdo con lo anterior, está probado que la sociedad actora paga el 4% de sus ventas netas de los productos licenciados en favor de Adidas AG por concepto de tarifa de comercialización internacional, con lo cual retribuye la actividad de publicidad internacional o regional realizadas por la licenciante a nivel global, tales como i) la firma y manejo de contratos y patrocinio de eventos con atletas, equipos y federaciones deportivas de importancia regional o global, ii) la creación de conceptos y eslóganes para campañas de publicidad globales, iii) el patrocinio de reconocidos deportistas y equipos deportivos internacionales, iv) la asistencia a eventos deportivos globales como los Juegos Olímpicos o la Liga de Campeones, y v) campañas de publicidad globales y la creación de la página web que permite el acceso en el territorio.
Ahora, en sentencia del 27 de octubre de 202238, esta Sección decidió un caso idéntico entre las mismas partes, en el que se examinó la legalidad de la liquidación oficial de revisión de valor respecto a otras declaraciones de importación. En esa ocasión, la Sala analizó el contrato de licencia expuesto y concluyó que «Resulta claro que el objeto de dichos pagos se diferencia del de las regalías o cánones que también debe pagar la demandante de conformidad con el mismo contrato, pues estas últimas remuneran a la sociedad licenciante por el derecho otorgado para la explotación de propiedad intelectual.
Según el artículo 8, las regalías corresponden a la contraprestación a favor de la sociedad licenciante por el derecho a usar las marcas de su propiedad y su know-how en Colombia, cuestión diferente e independiente de la remuneración derivada de la actividad de publicidad internacional que desarrolla la licenciante». De igual forma, en dicha providencia se expuso que «La remuneración por concepto de publicidad no se encuentra incluida en el artículo 8 de del Acuerdo de Valor de la OMC como un rubro susceptible de añadirse al valor en aduana, por lo que las erogaciones que tienen por objeto cubrir tales gastos no podrían añadirse al valor en aduana.
El hecho de que la tarifa de comercialización internacional se liquide con base en un porcentaje de las ventas efectuadas por la demandante no supone una reversión en sí misma, pues el contrato de licencia acude a esa fórmula para efectos de calcular su valor, mas no como una participación en las ventas de las mercancías importadas efectuadas por la demandante».
Estas conclusiones son aplicables a este caso, de tal forma que no procede la adición de lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional al valor en aduana de la mercancía importada. 2.5. Este cargo de la apelación de Adidas Colombia Ltda. prospera, de tal modo que será modificada la parte resolutiva de la sentencia apelada para declarar la nulidad parcial de los actos administrativos en cuanto que adicionaron al valor en aduanas lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional. 3.
Sobre la adición de las regalías. 3.1. El artículo 26 de la Resolución Nro. 846 de la CAN, en concordancia con el artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración, señala que los cánones y 37 Folio 287 del cuaderno 1. 38 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000- 2017-00207-01 (25552).
Sentencia del 27 de octubre de 2022. CP: Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 25 derechos de licencia consisten en el pago de los derechos de propiedad intelectual necesarios, entre otros, para vender los productos importados con el uso de marcas, de patentes y de cualquier otro derecho previsto en la Decisión 486 de la CAN.
Ahora, el pago debe cumplir los siguientes requisitos para que este concepto sea adicionado al precio de transferencia: i) estar relacionado con la mercancía valorada, ii) constituir condición para la venta, iii) estar basado en datos objetivos y cuantificables y iv) no estar incluido en el precio realmente pagado o por pagar. La Opinión Consultiva 4.10 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la OMA39 señaló que el pago de un derecho de licencia por revender prendas importadas con la marca constituye condición de venta porque no es posible realizar la compra de los productos sin dicha marca.
Además, la Opinión Consultiva 4.11 del mismo Comité indicó que cuando el pago de la licencia no sea exigido por el vendedor, sino por su matriz, se considerará relacionado con la mercancía importada porque sin su pago no puede utilizarse la marca. En concordancia, el artículo 26 de la Resolución Nro. 846 de la CAN señala que los requisitos consistentes en que el canon o derecho de licencia esté relacionado con la mercancía y que sea condición para la venta se consideran cumplidos por el pago a un tercero, siempre y cuando dicho tercero se encuentre vinculado al vendedor, caso en el que no es necesario que el contrato establezca de forma expresa que el pago del canon es condición para la venta.
También indica que cuando el canon o derecho de licencia se determine con base en un porcentaje sobre la reventa de la mercancía, evento en el que no se conoce su valor al momento de la importación, se puede realizar la anotación expresa en la declaración andina del valor para ajustar el importe de forma provisional. En este caso, la demandante afirmó que el pago de las regalías pactadas en la cláusula 8 del contrato de licencia no cumple los requisitos para su adición al valor en aduanas.
En consecuencia, será analizado el cumplimiento de cada uno de ellos conforme con los argumentos propuestos por la apelante. 3.2. Sobre los primeros dos requisitos, consistentes en que el canon o derecho de licencia esté relacionado con la mercancía y que sea condición para la venta, la apelante sostuvo que el pago de las regalías no solo retribuye el uso de la marca por la mercancía importada, sino también por la mercancía manufacturada en Colombia, según se pactó en el contrato de licencia. En este sentido, debe aplicarse la Opinión Consultiva 4.5 del Comité Técnico de Valoración de la OMA, que indicó que el canon no constituye condición de la venta cuando se paga para el uso de la marca, sin que sea relevante si los productos son importados u obtenidos de proveedores locales. 39 Se reitera que las opiniones consultivas, los comentarios, las notas explicativas, los estudios de casos y los estudios del Comité Técnico de Valoración de la OMA que fueron incluidos en el anexo de la Resolución Nro. 846 de la CAN forman parte integral del reglamento comunitario.
Todas las opiniones consultivas que serán analizadas en este proyecto pueden ser consultadas en el siguiente enlace: http://www.comunidadandina.org/DocOficialesFiles/Gacetas/Gace1103.pdf. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 26 Al respecto, el numeral 8.2 de la cláusula 8 del contrato de licencia señala que el pago de las regalías cubre los siguientes derechos: i) utilizar la marca dentro del territorio colombiano, ii) utilizar los conocimiento técnicos dentro del territorio colombiano, iii) la distribución exclusiva en el territorio colombiano y la distribución no exclusiva de medias en el territorio venezolano, iv) celebrar acuerdos de mercadeo deportivo en el territorio colombiano y v) la fabricación no exclusiva en el territorio colombiano, conforme con la cláusula 2.
Así, es cierto que el Contrato de Licencia señala que la tarifa debe ser pagada por la venta de cualquier producto que utilice la marca licenciada, sea importado o manufacturado en Colombia. Esta cláusula no demuestra que Adidas Colombia Ltda. haya manufacturado mercancía en el territorio nacional. El hecho de que el contrato de licencia habilite a la sociedad colombiana para manufacturar mercancía en el país, no es prueba de que así se haya hecho, ni de que los pagos que fueron adicionados al valor en aduana por la DIAN incluyeron los pagos por la mercancía que no fue importada.
Se destaca que la carga de probar este aspecto le corresponde a Adidas Colombia Ltda., no solo porque los actos acusados se presumen legales, sino porque la afirmación realizada no es indefinida y, por lo tanto, debe ser probada, según lo señala el artículo 167 del Código General del Proceso. Además, es esa sociedad la que la que tiene en su poder la información necesaria para discriminar por cuales productos fueron pagadas las regalías en el tercer y el cuarto trimestre de 2013.
Precisamente por esto es que el artículo 26 de la Resolución Nro. 846 de la CAN señala que el importador podrá estimar provisionalmente el valor de los cánones o derechos de licencia al momento de presentar la declaración, permitiendo que luego de realizar la reventa determine de forma definitiva el valor correcto. Pese a esto, no hay prueba de que Adidas Colombia Ltda. haya estimado provisionalmente el valor de las regalías y haya ajustado posteriormente el valor de la mercancía en aduana a la realidad.
Ahora, la Opinión Consultiva 4.5, el Comité Técnico de Valoración de la OMA señaló lo siguiente: «OPINION CONSULTIVA 4.5 CÁNONES Y DERECHOS DE LICENCIA SEGÚN EL ARTÍCULO 8.1 c) DEL ACUERDO 1. El fabricante extranjero M es propietario de una marca comercial protegida en el país de importación. El importador I fabrica y vende bajo la marca comercial de M seis tipos de cosméticos.
I debe pagar a M un canon que representa un 5% de su volumen de venta anual bruto de cosméticos con la marca comercial de M. Todos los cosméticos se fabrican según la fórmula de M a base de ingredientes obtenidos en el país de importación, salvo uno para el cual M vende, normalmente, los ingredientes esenciales. ¿Qué trato ha de aplicarse al canon, habida cuenta de los ingredientes importados? 2.
El Comité Técnico de Valoración en Aduana expresó la opinión siguiente: El canon debe pagarse a M tanto si I utiliza los ingredientes de M como si utiliza los suministrados por proveedores locales; por lo tanto, el canon no constituye una condición de venta de las mercancías y, a efectos de valoración, no puede añadirse de conformidad con el artículo 8.1 c) al precio realmente pagado o por pagar».
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 27 Esta opinión consultiva analiza si procede la adición de lo pagado por concepto de cánones al valor en aduana de un ingrediente importado y utilizado en la producción del bien final en el país importador, ante lo que concluyó que esto no procede si el pago de las regalías debe hacerse también en el evento de que el ingrediente sea obtenido de proveedores locales.
Empero, este no es el caso objeto de esta providencia, puesto que no está en discusión el valor en aduanas de ingredientes importados, sino de bienes finales, sobre los cuales Adidas Colombia Ltda. no tiene derecho exclusivo de fabricación, según la cláusula 8 del contrato de licencia. Además, se reitera que no está probado que la demandante efectivamente haya fabricado mercancía en Colombia y que el pago realizado por concepto de regalías corresponde a la venta de esos productos.
De otro lado, Adidas Colombia Ltda. afirmó que el pago de regalías no es condición para la venta porque la cláusula 9 del contrato de licencia prevé que el incumplimiento solo tiene como consecuencia el reconocimiento y pago de intereses. En concordancia, señaló que no existe vinculación con Adidas Latín América, que el contrato de compraventa internacional no prevé que el pago de regalías a la sociedad matriz es condición para la venta, como lo indicó el salvamento de voto de la sentencia de primera instancia, y que la misma vendedora certificó que el pago de regalías no constituye una condición para la venta.
Para resolver estos puntos, se pone de presente que en el expediente no obra copia del contrato de compraventa de la mercancía importada, por lo que no puede verificarse su contenido. Ahora, es cierto que Adidas Colombia Ltda. y Adidas Latín América no están vinculadas entre ellas, pero también lo es que sí están vinculadas a la sociedad matriz, Adidas AG, según consta en la traducción oficial del reporte de la auditoría realizada por KPMG Alemania a Adidas AG40.
Entonces, aunque Adidas Latín América certificó que las ventas realizadas a Adidas Colombia Ltda. no existió ninguna condición para la venta41, en virtud de lo dispuesto en el artículo 26 de la Resolución Nro. 846 y la Opinión Consultiva 4.11 del Comité Técnico de Valoración en Aduana, esto no es cierto, pues el pago de las regalías se hace a una empresa vinculada a la vendedora con el fin de poder utilizar la marca, aun cuando dicha condición no esté expresa en ningún contrato.
Esta conclusión se refuerza en que, si bien es cierto que el numeral 9.2 de la cláusula 9 del contrato de licencia estipula que el retraso del vendedor no afecta las compras o ventas a empresas vinculadas o no vinculadas42, también lo es que el numeral 10.3 de la cláusula 10 señala que el incumplimiento en el pago superior a 10 días da lugar a la terminación unilateral del contrato por Adidas AG y que, en consecuencia, se revertirán los derechos de licencia al licenciante, lo que impide el uso de la marca43. 40 Folio 623 del cuaderno 2. 41 Folio 359 del cuaderno 1. 42 Folio 31 reverso de los antecedentes administrativos. 43 Folio 32 reverso de los antecedentes administrativos.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 28 En el concepto técnico rendido por Daniel Zolezzi se afirmó que el pago de las regalías pactado en el contrato de licencia no constituye una condición para la venta, sino del derecho de distribución, por lo que no debe ser adicionado al valor en aduana44.
Sin embargo, como lo indicó el Comité Técnico de Valoración en Aduana en la Opinión Consultiva 4.11, el pago de cánones o derechos de licencia por revender prendas importadas con la marca constituye condición de venta porque no es posible realizar la compra de los productos sin dicha marca. En consecuencia, contrario a lo dicho por el concepto técnico, las circunstancias propias de este caso permiten afirmar que el pago de regalías por parte de Adidas Colombia Ltda. es una condición para la venta porque no es posible utilizar la marca que se encuentra en las prendas importadas en caso de incumplimiento del pago. 3.3.
En cuanto al tercer requisito para la adición de los cánones o derechos de licencia al valor en aduanas, que consiste en que se utilicen datos objetivos y cuantificables, la apelante afirmó que la DIAN no pudo desagregar lo pagado por regalías de la mercancía importada de lo pagado por la mercancía manufacturada en Colombia. Además, indicó que la autoridad aduanera no pudo verificar cuál fue el destino de la mercancía importada en el periodo fiscalizado, lo cual es relevante porque una parte fue utilizada para patrocinios en el país, de tal forma que esos productos no fueron vendidos.
La apelante también afirmó que Kuehne Nagel S.A.S. certificó que la mercancía importada en el periodo fiscalizado permaneció en bodega y no fue vendida en ese mismo lapso, de tal modo que el valor pagado acreditado por KPMG Alemania, utilizado por la DIAN, no se corresponde a las mercancías importadas en ese mismo periodo. Sobre estos argumentos, se reitera que Adidas Colombia Ltda. no cumplió su carga de la prueba por cuanto no demostró que las regalías pagadas en el tercer y el cuarto trimestre de 2013 corresponden a la reventa de mercancías diferentes a las importadas en el periodo fiscalizado, a pesar de que ella es la que tiene la información para determinarlo, por lo que el artículo 26 de la Resolución Nro. 846 de la CAN le ordena hacer una estimación provisional al momento de la presentación de la declaración. De igual forma, en el expediente no existe alguna prueba que permita determinar si algunos productos importados en ese periodo fueron entregados gratuitamente por la realización de patrocinios.
En cuanto al certificado expedido por la empresa de logística, ella no da certeza sobre las afirmaciones de la demandante porque expresamente señala que tomó como muestra el 100% de la mercancía depositada durante todo el año 2013, lo que significa que incluye periodos diferentes a los fiscalizados, y se limita a afirmar que «si bien se presentaron casos donde la mercancía fue despachada a los pocos días de haber ingresado a la bodega, en otros casos, los productos no fueron despachados sino hasta [7] meses después de su registro de ingreso tal y como se puede apreciar en los soportes que se adjuntan en esta validación bajo el Anexo No. 1»45.
A pesar de que dicha certificación señala que se adjuntan algunos soportes, entre ellos 44 Folio 351 del cuaderno 1. 45 Folio 380 del cuaderno 1. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 29 el Anexo Nro. 1, ellos no fueron aportados con la demanda y tampoco obran en el expediente administrativo. 3.4.
Frente al cumplimiento del cuarto requisito del artículo 8.1.c del Acuerdo sobre Valoración de la OMC, el recurso de apelación no formuló ningún motivo de inconformidad concreto, por lo que se tiene por cumplido. 3.5. Por lo expuesto, este cargo de la apelación de Adidas Colombia Ltda. no prospera, de tal modo que la Sala continuará con el análisis relacionado con la caducidad de la facultad sancionatoria de la administración. 4.
Sobre la caducidad de la facultad sancionatoria de la administración. 4.1. El artículo 478 del Estatuto Aduanero establece que la facultad sancionatoria de la autoridad aduanera caduca en el término de 3 años contados a partir de la comisión del hecho u omisión que constituye infracción, pero si la conducta es de ejecución sucesiva o permanente, el término se contabilizará desde la ocurrencia del último hecho u omisión. Además, indica que cuando no sea posible determinar la fecha de ocurrencia de los hechos, el término de caducidad de la facultad sancionatoria se contabiliza desde que la administración aduanera tuvo conocimiento de la infracción. Dicha norma no establece qué evento interrumpe el término de caducidad de la facultad sancionatoria de la autoridad aduanera, por lo que son aplicables las reglas generales del procedimiento administrativo sancionatorio de la Ley 1437 de 2011, que en el artículo 52 dispone que dentro del término de caducidad debe expedirse y notificarse el acto administrativo.
Esta interpretación es acorde con la jurisprudencia de esta Sección aún en vigencia del Código Contencioso Administrativo. En efecto, en sentencia del 29 de septiembre de 201146, se afirmó que, si bien es cierto que el requerimiento especial aduanero anuncia las posibles sanciones, también lo es que con la notificación de la liquidación oficial se ejerce la facultad sancionadora de la autoridad aduanera, de tal modo que esta impide que opere la caducidad.
De forma posterior a esta providencia, la Sección modificó su postura y consideró que, si la potestad administrativa sancionatoria de la DIAN se ejerce dentro de un proceso de determinación oficial de valor de las mercancías importadas, el límite temporal para el ejercicio de esa potestad estaba dado por el término de firmeza de las declaraciones de importación modificadas47.
No obstante, la postura de la sentencia del 29 de septiembre de 2011 fue retomada recientemente, en sentencia del 27 de octubre de 202248, en la que se indicó que «la Sala procede a rectificar su posición anterior, para retomar la tesis según la cual el término de caducidad de tres años con que cuenta la administración para imponer sanciones en materia aduanera bajo el régimen dispuesto en el Decreto 2685 de 1999 corre de manera independiente al término de firmeza de las declaraciones aduaneras.
En todo caso, 46 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000- 2008-01 (17970). Sentencia del 29 de septiembre de 2011. C.P.: Martha Teresa Briceño de Valencia. 47 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 22059. Sentencia del 22 de octubre de 2020.
CP: Milton Chaves García. 48 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000- 2017-00207-01 (25552). Sentencia del 27 de octubre de 2022. CP: Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 30 se tiene que la potestad sancionatoria solo se entiende plenamente ejercida por la administración con el acto oficial que la impone, por lo que el término de caducidad para su imposición corre a partir del momento de la comisión del hecho, y se interrumpe con la notificación de la liquidación oficial de revisión de valor, cuando se impone en ese acto» Hechas estas precisiones, la Sala observa que la demandada invocó las sentencias del 27 de octubre de 2011 y del 19 de junio de 2014, proferidas por la Sección Primera del Consejo de Estado49, para sustentar sus argumentos de defensa.
No obstante, comoquiera que el asunto de la referencia versa sobre la fiscalización de tributos aduaneros, debe tenerse en cuenta es el precedente de esta Sección, contenido en la sentencia del 27 de octubre de 2022, que es acorde a la del 29 de septiembre de 2011, antes referida. Así las cosas, el término de caducidad de la facultad sancionatoria de la autoridad aduanera no se interrumpe con la notificación del requerimiento especial aduanero, sino solo con la notificación de la liquidación oficial. 4.2.
La DIAN impuso la sanción prevista en el numeral tercero del artículo 499 del Estatuto Aduanero, consistente en declarar una base gravable inferior al valor en aduana correspondiente, respecto de las declaraciones de importación presentadas por Adidas Colombia Ltda. en el tercer y el cuarto trimestre de 2013. Según el Tribunal, cada declaración de importación presentada constituye un hecho infractor diferente, por lo que el término de caducidad debe contabilizarse de forma independiente por cada una de ellas.
Por el contrario, la DIAN afirmó, en la apelación, que para conocer la existencia de la infracción aduanera en el caso bajo examen es necesario realizar el estudio técnico de valor al que se refiere el artículo 173 de la Resolución Nro. 4240 del 2000. En consecuencia, solo es posible contabilizar el término de caducidad desde la expedición de ese documento, pues de lo contrario se harían nugatorias las competencias de la DIAN en materia de fiscalización aduanera.
Además, indicó que esta interpretación es acogida por la Sección Primera del Consejo de Estado, que consideró que el término de caducidad de la facultad sancionatoria debe contabilizarse desde la expedición del requerimiento especial, porque solo desde ese momento se tiene certeza de la existencia de la infracción50. Para resolver este cargo, debe tenerse en cuenta que el artículo 478 del Decreto 2685 de 1991 solo permite contabilizar el término de caducidad desde que se tuvo conocimiento de la infracción «Cuando no fuere posible determinar la fecha de ocurrencia del hecho». 49 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 2003-01631-02. Sentencia del 27 de octubre de 2011. CP: Marco Antonio Velilla; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 76001-23-31-000-2008-00860-01. Sentencia del 19 de junio de 2014. CP: María Elizabeth García González. 50 La DIAN citó las siguientes providencias: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 52001-23-31-000-2003-01631-02. Sentencia del 27 de octubre de 2011. CP: Marco Antonio Velilla; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Primera. Proceso: 76001-23-31-000-2008-00860-01. Sentencia del 19 de junio de 2014. CP: María Elizabeth García Gonzáles.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 31 Ahora, el numeral tercero del artículo 499 del Estatuto Aduanero establece que constituye una infracción aduanera «Declarar» una base gravable inferior al valor en aduana que corresponda, de conformidad con las normas aplicables.
Como se observa, la descripción de la infracción hace alusión a un hecho cuya ocurrencia puede ser determinada con certeza: la presentación de una declaración de importación. Así, en este caso no es posible contabilizar el término de caducidad desde que la administración tuvo conocimiento de la infracción con la elaboración del estudio técnico de valor porque es posible determinar la fecha de ocurrencia del hecho pues, se insiste, es determinable con la fecha de presentación de la declaración. Además, lo anterior también impide considerar que la infracción constituye una conducta continuada, como lo afirmó la DIAN, puesto que la presentación de cada declaración constituye una infracción con entidad jurídica propia.
La interpretación expuesta no hace nugatoria la facultad de fiscalización de la DIAN porque, como se indicó en la sentencia del 29 de septiembre de 2011 antes citada, aunque la notificación del requerimiento especial aduanero no interrumpe el término de caducidad de la facultad fiscalizadora, si interrumpe el término de firmeza de la declaración, por lo que puede dar lugar a la expedición de la liquidación oficial de revisión de valor que ajuste los tributos aduaneros.
Por lo anterior, este cargo de la apelación de la DIAN no prospera. 4.3. La DIAN señaló que la sentencia de primera instancia es contradictoria porque afirmó que el término de firmeza de la declaración de importación es independiente al término de caducidad de la facultad sancionatoria. Sin embargo, declaró la nulidad de la sanción y de la liquidación oficial de revisión en los eventos en que encontró probada la caducidad de la facultad sancionatoria, cuando solo debió declarar la nulidad de la sanción, dejando en firme la liquidación oficial de revisión de valor.
Al respecto, en la parte considerativa de la sentencia de primera instancia consta que el Tribunal señaló lo siguiente: «De lo anterior, se desprende que, respecto de las declaraciones presentadas entre el 02 de julio de 2013 y el 20 de septiembre de 2013, la Administración ostentaba su facultad sancionatoria solo hasta el 20 de septiembre de 2016, como quiera que la Liquidación Oficial de Valor fue al día siguiente, esto es, el 21 de septiembre de 2016, ello demuestra que fue impuesta evidentemente fuera del término que tenía la Administración para tal efecto.
(…) En ese orden de ideas, la Sala reitera que la Liquidación Oficial Valor No. 1-03-241-201- 640-0-1439 de 15 de septiembre de 2016 fue notificada por correo certificado el 21 de septiembre de 2016 según obra a folio 384 del cuaderno principal, es decir fue notificada de manera extemporánea, esto es, por fuera de los tres (3) años siguientes al acaecimiento del hecho sancionador, únicamente respecto de las declaraciones presentadas entre el 02 de julio de 2013 y el 20 de septiembre de 2013, el cual, venció para la última declaración el 21 de septiembre de 2016.
Dicho en otras palabras, la facultad sancionatoria de la Administración se encuentra en término sólo frente a las declaraciones presentadas entre el 21 de septiembre y el 30 de diciembre de 2013, fecha en la que culmina el trimestre y año en cuestión. De lo expuesto, la Sala encuentra que la notificación de la Liquidación Oficial Valor fue extemporánea, acarreando así la firmeza de las declaraciones privadas presentadas por la contribuyente 02 de julio de 2013 y el 20 de septiembre de 2013, en cuanto se Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 32 encuentra probada la caducidad de la acción administrativa sancionatoria prevista en el artículo 478 del Decreto 2685 de 1999 para dicho periodo»51 (negrilla del original).
Como se observa, el Tribunal encontró probada la caducidad de la facultad sancionatoria de la DIAN respecto de las declaraciones presentadas antes del 21 de septiembre de 2013. Esto daría lugar solo a la nulidad de la sanción impuesta y no de la determinación oficial de los tributos aduaneros porque la firmeza de la declaración es independiente de la caducidad de la facultad sancionatoria, según se expuso en la sentencia del 29 de septiembre de 2011.
Pese a esto, el Tribunal incurrió en error porque consideró que la caducidad de la facultad sancionatoria da lugar a la firmeza de la declaración. Error que se materializó en la parte resolutiva de la sentencia impugnada, que ordenó el siguiente restablecimiento del derecho: «SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE que las declaraciones de importación presentadas por la sociedad actora durante el período comprendido entre el 02 de julio de 2013 y el 21 de septiembre de 2013 se encuentran en firme por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Respecto de las declaraciones de importación presentadas por la sociedad actora durante el período comprendido entre el 22 de septiembre de 2013 y el 30 de septiembre de 2013, ORDENÉSE a la DIAN la reliquidación del arancel, IVA y la sanción con fundamento en los guarismos fijados en la parte motiva de este proveído»52 (negrilla del original y subrayado propio).
En la anterior transcripción se evidencia otro error: a pesar de que el Tribunal encontró probada la caducidad de la facultad sancionatoria por las declaraciones presentadas entre el 2 de julio y el 20 de septiembre de 2013, pues la liquidación oficial fue notificada el 21 de septiembre de 2016, en la parte resolutiva de la sentencia incluyó a las declaraciones presentadas el 21 de septiembre de 2013.
En este orden, le asiste la razón a la DIAN cuando señala que el Tribunal ordenó un restablecimiento del derecho diferente al procedente, por lo que prospera este cargo de su apelación. En consecuencia, se precisa que la nulidad parcial solamente se predica respecto de las sanciones impuestas por las declaraciones presentadas entre el 2 de julio y el 20 de septiembre de 2013.
Además, será modificado el ordinal segundo de la parte resolutiva de la sentencia apelada para ajustar el restablecimiento del derecho procedente, para precisar que Adidas Colombia Ltda. no debe pagar el valor determinado por la DIAN por concepto de sanción respecto de las declaraciones de importación presentadas entre el 2 de julio y el 20 de septiembre de 2013. 5.
Sobre la condena en costas. No se impondrá condena en costas porque no fue demostrada su causación, tal como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 6. Conclusión. Atendiendo lo expuesto anteriormente, la Sala modificará los ordinales primero y segundo de la sentencia apelada para: i) declarar la nulidad parcial de los actos 51 Páginas 28 a 29 del PDF 29 del índice 2 de SAMAI. 52 Páginas 74 a 75 del PDF 29 del índice 2 de SAMAI.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-00555-01 (25565) Demandante: Adidas Colombia Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 33 acusados, pero por los motivos expuestos en esta sentencia, y ii) a título de restablecimiento del derecho, ordenar a la DIAN practicar una liquidación oficial de revisión de valor que reliquide el arancel e IVA a cargo de la demandante por las declaraciones de importación a las que se refieren los actos acusados sin adicionar al valor en aduana lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional y que determine la sanción únicamente frente a las declaraciones de importación en las que no operó la caducidad de la facultad sancionatoria, acorde a lo expuesto en la parte considerativa de esta providencia. Finalmente, se confirmará en lo demás la sentencia impugnada y no se impondrá condena en costas.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar los ordinales primero y segundo de la parte resolutiva de la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, los cuales quedarán así: «Primero: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión de Valor Nro. 1- 03-241-201-640-0-1439 del 15 de septiembre de 2016 y de la Resolución Nro. 009556 del 5 de diciembre del mismo año, proferidas por la DIAN, pero por los motivos expuestos en esta sentencia. Segundo: A título de restablecimiento del derecho, ordenar a la DIAN practicar una nueva liquidación oficial de revisión de valor que reliquide el arancel e IVA a cargo de la demandante por las declaraciones de importación a las que se refieren los actos acusados sin adicionar al valor en aduana lo pagado por concepto de tarifa de comercialización internacional y que determine la sanción únicamente frente a las declaraciones de importación en las que no operó la caducidad de la facultad sancionatoria, acorde a lo expuesto en la parte considerativa de esta providencia». 2.
Confirmar en lo demás la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO