Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA SALVAMENTO PARCIAL DE VOTO Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 05001-23-33-000-2017-03050-01 (28135) Demandante ARQUITECTURA Y CONCRETO S.A.S Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Con todo respeto por la decisión mayoritaria, salvo parcialmente el voto en el fallo de la referencia en tanto declaró la nulidad de los actos demandados al considerar que, procedía la renta exenta registrada por la demandante porque amparó su actuación en el concepto 057913 del 13 de septiembre de 2013.

El artículo 264 de la Ley 223 de 1995 disponía que «Los contribuyentes que actúen con base en conceptos escritos de la Subdirección Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrán sustentar sus actuaciones en la vía gubernativa y en la jurisdiccional con base en los mismos. Durante el tiempo en que tales conceptos se encuentren vigentes, las actuaciones tributarias realizadas a su amparo no podrán ser objetadas por las autoridades tributarias».

Al declarar la constitucionalidad de la disposición anterior, la Corte Constitucional en la sentencia C- 487 de 1996, señaló: Estima la Corte que la formulación de conceptos por la Subdirección Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, constituye una atribución (Decreto 2117/92, art. 57), que se ajusta al mandato del art. 23 de la Constitución, en cuanto faculta a toda persona a presentar peticiones respetuosas a las autoridades por motivo de interés general o particular y a obtener pronta resolución, si se entiende que la respuesta de la administración a aquéllas, no necesariamente debe comportar una decisión, con alcance general, o subjetivo o concreto, es decir, que reconozca un derecho o imponga obligaciones al administrado, pues el pronunciamiento de la administración bien puede referirse a la manera como éste puede adquirir un derecho o debe adecuar su conducta para cumplir con un determinado deber u obligación que le imponga la Constitución o la ley.

Bajo esta perspectiva el Código Contencioso Administrativo regula, como una modalidad del derecho de petición, el de formulación de consultas escritas o verbales a las autoridades (arts. 25 y 26). Sin embargo, no se descarta la posibilidad de la existencia de respuestas a peticiones que involucran de algún modo consultas, con carácter decisorio.

Ahora, el concepto en cuestión da cuenta que este se expide atendiendo la solicitud de revisión del criterio jurídico adoptado en el concepto 007795 emitido por la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina de la DIAN en relación con el tratamiento de las rentas relativas a ingresos provenientes de la prestación de servicios hoteleros a que se refiere el artículo 207-2 del Estatuto Tributario en los numerales 3 y 4, cuando se perciben por parte de los beneficiarios de contratos de cuentas en participación. Actor:ARQUITECTURA Y CONCRETO S.A.S Exp: 05001-23-33-000-2017-03050-01 (28135) Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Una primera conclusión que trae es que el Concepto 032856 no difiere sustancialmente del contenido en el oficio número 07795 del 12 de febrero de 2013, por cuanto consagra expresamente la condición de que el partícipe que solicite la exención preste el servicio hotelero, lo cual no se puede predicar respecto del partícipe inactivo o socio oculto.

Además, sostuvo: No se comparte la manifestación de la peticionaria, en el sentido de que la Administración con la doctrina que se cuestiona restringe la libertad de empresa, basta recordar que el partícipe inactivo adquiere tal condición por su propia voluntad, con lo cual se mantiene inexistente frente a terceros. De conformidad con el artículo 510 del Código de Comercio, el socio gestor se reporta como único dueño y responsable del negocio ante terceros, y los terceros, a su vez, solo podrán actuar contra el socio gestor, no contra el socio oculto, a la vez que el socio oculto no puede actuar contra los terceros, debido a que esta facultad es propia del socio gestor.

Luego, no se puede, de una parte, tener la condición de socio oculto frente a terceros para no comprometer su responsabilidad por la actividad que el gestor adelante en virtud del contrato, y de otra parte, reclamar frente a terceros, en este caso la Administración Tributaria, los beneficios fiscales asociados a la realización de la actividad.

Sin embargo, la propia regulación comercial permite que un socio oculto, a su libre albedrío revele su participación en el negocio, con lo cual podría reclamar ante terceros (es este caso la Administración Tributaria) los beneficios asociados a la actividad económica desarrollada en virtud del contrato. La jurisprudencia en materia comercial es bastante estricta en cuanto se refiere a la condición del socio oculto, al punto de entender que cualquier intervención o injerencia constituye una revelación de su participación en el negocio; en este caso, reclamar el tratamiento tributario que corresponde a quien realiza el hecho generador objeto del impuesto o su exoneración podría interpretarse válidamente como descubrimiento de su condición. En conclusión, solamente bajo el entendido de una revelación de su participación en el negocio, podría el socio o partícipe oculto tener derecho a la exención consagrada en el artículo 207-2 numerales 3 y 4 del Estatuto Tributario.

(resalto). Y, en los términos transcritos se aclaró la doctrina contenida en el concepto número 007795 de 2013 de la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina y en el oficio número 032856 de 2010 de la Dirección de Gestión Jurídica. En mi criterio, de la literalidad del concepto no se establece la conclusión que trae el proyecto de fallo, esto es, que la sola revelación del partícipe oculto de un contrato de cuentas en participación, otorgue el derecho al tratamiento tributario de no gravar con el impuesto sobre la renta la ganancia derivada de dicho contrato.

El concepto y la ley son claros en indicar que quien solicite la exención debe prestar el servicio hotelero, lo cual en principio no se puede predicar respecto del partícipe inactivo o socio oculto, y aunque la regulación comercial permite que un socio oculto, revele su participación en el negocio, este hecho por sí Actor:ARQUITECTURA Y CONCRETO S.A.S Exp: 05001-23-33-000-2017-03050-01 (28135) Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co solo no acredita que participa activamente de la prestación del servicio hotelero, con lo cual la autoridad señala que el participe oculto «podría tener derecho a la exención consagrada en el artículo 207-2 numerales 3 y 4 del Estatuto Tributario.» Así el concepto da la posibilidad que el socio o partícipe oculto tenga derecho a la exención una vez revele su participación en el negocio hotelero, pero debe demostrar y probar, que está en ese supuesto de derecho y de hecho, es decir ser titular y desarrollar el negocio hotelero que da lugar a la exención. Por esto, a mi juicio, el concepto 057913 no tiene el alcance concluyente que se le otorga en el fallo, no es una interpretación unívoca de la doctrina tributaria, así, el análisis sobre la procedencia de la renta exenta no debía limitarse a que se devele el socio inactivo u oculto, por el contrario al tratarse de la utilización de un beneficio tributario se debía examinar de manera estricta la vinculación de la demandante al servicio hotelero.

Atentamente, (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador