Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veintiséis (26) de junio de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2019-00163-01(27953) Demandante: BIENES Y COMERCIO S.A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN Temas: Impuesto sobre la renta año 2014.
Fallo inhibitorio. Improcedencia. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de 13 de abril de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que dispuso lo siguiente: “PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD de: (i) la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412017000042 del 10 de octubre del 2017, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta por el año 2014, presentada por la sociedad demandante y (ii) la Resolución No. 010487 del 9 de octubre del 2018, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración.
SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho se declare la firmeza de la declaración del impuesto de renta del año 2014 presentada por Bienes y Comercio S.A.
TERCERO: Sin condena en costas. […]
ANTECEDENTES El 18 de abril de 2013, BIENES Y COMERCIO S.A., presentó la declaración de renta del año gravable 2012, en la que obtuvo una pérdida líquida de $33.574.621.000. En la declaración, liquidó y compensó pérdidas de $90.414.449.000 y el 22 de abril de 2015, al presentar la declaración de renta del año gravable 2014, compensó perdidas de $879.796.000.
El 3 de septiembre de 2014, la DIAN profirió liquidación oficial de revisión para modificar la declaración de renta del año 2012 en el sentido de rechazar la pérdida de $33.574.621.000 y fijarla en $0. El referido acto fue demandado ante esta jurisdicción el 26 de marzo de 2015, proceso que se tramitó bajo el radicado 25000 23 37 000 2015 00508 00.
Con base en la modificación oficial de la declaración de renta de 2012, previos requerimiento especial y su respuesta, por Liquidación Oficial de Revisión 312412017000042 de 10 de octubre de 2017, la DIAN modificó la declaración de renta del año 2014, en el sentido de adicionar $33.574.621.000 a los ingresos brutos no operacionales e imponer sanción por inexactitud.
Contra este acto, la demandante presentó recurso de reconsideración que fue decidido mediante Resolución 10487 del 9 de octubre de 2018, que confirmó el acto recurrido. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co DEMANDA BIENES Y COMERCIO S.A., en ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), formuló las siguientes pretensiones1: “PRIMERA. - Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412017000042 del 10 de octubre de 2017 mediante la cual la entidad demandada modificó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2014 e impuso sanción de inexactitud; y de la Resolución No. 010487 del 9 de octubre de 2018 mediante la cual fue confirmada aquélla.
SEGUNDA. - Como restablecimiento del derecho, que se declare la firmeza de la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2014 presentada por Bienes y Comercio S.A., o en su defecto, se ordene proferir el respectivo acto administrativo liquidando dicho impuesto debidamente; y que se declare que la mencionada sociedad no está obligada a pagar sanción alguna.
TERCERA. - Que se ordene a la DIAN dar cumplimiento a la sentencia dentro del término de los treinta (30) días siguientes a su notificación. CUARTA. - Que se condene a la DIAN al pago de las costas del juicio y de las agencias en derecho en la cantidad que se determine en cada una de las respectivas instancias”. La parte demandante indicó como normas violadas, las siguientes: Artículos 199 y 829 del Estatuto Tributario (ET).
Artículos 361 y 365 del Código General del Proceso. El concepto de la violación se sintetiza así2: 1. No se cumplen los requisitos del artículo 199 del ET. En el año 2014, la DIAN adicionó las pérdidas fiscales declaradas en el periodo 2012 como ingresos brutos no operacionales por recuperación por pérdidas compensadas, sin considerar que la liquidación oficial que modificó la declaración de 2012 había sido demandada ante la jurisdicción. No se cumplen los presupuestos del artículo 199 del ET pues se requiere que la modificación oficial de las pérdidas adquiera ejecutoria, una vez sea decidido el medio de control, como lo prevé el numeral 4 del artículo 829 del ET. 2.
Falta de motivación. En el acto que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN no debió analizar la procedencia de modificar la renta líquida por recuperación de deducciones del periodo 2014, como consecuencia del rechazo de las pérdidas liquidadas en la declaración de renta del año gravable 2012. Lo anterior, porque no fue propuesto en el recurso que presentó la actora.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, de la siguiente manera3: 1. Aplicación debida del artículo 199 del ET. La norma en mención prevé que las pérdidas que hayan sido modificadas mediante liquidación oficial de revisión 1 Índice 004 Samai. 2 Ibidem. 3 Índice 011 Samai del Tribunal. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co constituyen renta líquida por recuperación de deducciones.
No obstante, la actora no incluyó en la declaración de renta del año gravable 2014, la recuperación de pérdidas fiscales que le habían sido desconocidas en el periodo 2012, lo que habilitó a la DIAN a hacerlo, como se determinó en los actos demandados. 2. No se vulneró el artículo 829 del ET. El hecho de que esté demandada la liquidación oficial que desconoció las pérdidas declaradas en el 2012 no es óbice para dar aplicación al artículo 199 del ET, pues se coartaría la función fiscalizadora de la DIAN.
No se desconoce el artículo 829 ibidem, sobre la ejecutoriedad de los actos administrativos, puesto que ello sólo tiene relevancia en el procedimiento administrativo de cobro coactivo. Si el Consejo de Estado anula la liquidación oficial que desconoció la pérdida fiscal liquidada en el año gravable 2012, tal decisión traería consigo el decaimiento de los actos que aquí se debaten, según el artículo 91 numeral 2 del CPACA porque desaparecerían los fundamentos de hecho y de derecho y acarrearía la firmeza de la declaración de renta de 2014. 3.
No se cuestionó la sanción por inexactitud. La demandante no se opuso a la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados, que, por demás, obedeció al cumplimiento de los presupuestos del artículo 647 del ET. SENTENCIA APELADA El Tribunal accedió a las pretensiones de la demanda, por lo siguiente4: Inaplicabilidad del artículo 199 del ET.
No es procedente la adición de ingresos brutos por recuperación de pérdidas fiscales del 2012, porque el acto que las había rechazado fue anulado por el Consejo de Estado. De manera que no se cumplen los presupuestos del artículo 199 del ET, al no existir modificación de pérdidas que conlleve la recuperación efectuada en el periodo 2014.
No se condena en costas a la DIAN porque no se demostró de manera sumaria su causación. RECURSO DE APELACIÓN La DIAN apeló la sentencia, para lo cual expuso lo siguiente5: Debe dictarse fallo inhibitorio. El Tribunal no podía pronunciarse de fondo sobre la legalidad de los actos acusados porque estos perdieron fuerza ejecutoria en virtud de la sentencia de 25 de agosto de 2022 del Consejo de Estado (exp.24784), que anuló la liquidación oficial de revisión por la cual se disminuyeron pérdidas fiscales y se generó una renta líquida ordinaria del ejercicio por $30.188.434.000 en el año 2012 El Tribunal debió declararse inhibido por “por sustracción de materia ante la carencia de objeto”, como consecuencia de la sentencia en mención. Lo anterior, porque los actos administrativos demandados en este asunto no surtieron efectos jurídicos, por lo cual no era procedente hacer estudio sobre su legalidad. 4 Índice 030 Samai del Tribunal. 5 Índice 034 Samai del Tribunal.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La Sala Plena Contenciosa del Consejo de Estado6 ha establecido que cuando desaparecen los fundamentos de hecho y de derecho de los actos demandados, lo procedente es declarar la inhibición para emitir pronunciamiento de fondo.
Al no dictarse fallo inhibitorio se desconoció el precedente jurisprudencial aplicable7. TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA No hubo oposición al recurso de apelación por parte de la demandante, durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 4° del CPACA, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021. El Ministerio Público guardó silencio durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 6° del mismo código, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021.
CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN, la Sala decide si procede revocar la sentencia de primera instancia y en su lugar emitir un fallo inhibitorio por haber desaparecido el fundamento de los actos demandados. La Sala confirma la sentencia apelada, de acuerdo con las siguientes consideraciones: La modificación oficial de la declaración de renta de 2014 presentada por la demandante en el sentido de adicionar $33.574.621.000 como ingresos brutos no operacionales título de recuperación de pérdidas rechazadas en el año gravable 2012, tuvo origen en la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de renta de la actora por el año gravable 2012, donde se disminuyeron dichas pérdidas.
La liquidación oficial en mención fue anulada por la Sala en sentencia definitiva de 25 de agosto de 20228, que dispuso como restablecimiento del derecho, la firmeza de la declaración de renta del año 2012. Ello trajo consigo la procedencia de las pérdidas fiscales declaradas en el periodo 2012. En consecuencia, la nulidad del acto que rechazó las pérdidas del año 2012 afectó los actos que modificaron la declaración de renta de 2014.
Lo anterior, porque de acuerdo con el artículo 199 del ET, para tener las pérdidas compensadas como gravadas en un periodo posterior se requiere de una liquidación oficial de revisión que desconozca las pérdidas declaradas previamente, supuesto que no se cumple en este caso al haber anulado la Sala la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración de renta de 2012 para rechazar tales pérdidas.
Al respecto, la Sala ha precisado que el procedimiento administrativo que modifica la pérdida determinada en una declaración privada y el que la DIAN realiza para recuperar en periodos subsiguientes la pérdida compensada en virtud de lo previsto en el artículo 199 del ET, son de naturaleza diferente. Lo anterior, porque en el primero, la DIAN busca el rechazo de la pérdida declarada por el contribuyente, mientras en el segundo, persigue recuperar en periodos posteriores la pérdida compensada, a través de la adición de renta líquida por recuperación de 6 Sentencia del 19 de julio de 2016, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, rad. 11001 03 25 000 2015 01042 00 (AI), C.P. Sandra Lisset Ibarra Vélez.
Providencia en la que se refieren las siguientes sentencias de la Sección Cuarta: 12 de septiembre de 2012, exp. 11162, C.P. María Inés Barbosa; 17 de noviembre de 2006, exp. 14421, C.P. Héctor Romero Díaz y 28 de febrero de 2013, Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 7 Sentencia 00191 de 24 de mayo de 2018, Consejo de Estado, Sección Quinta, exp. 47001 23 33 000 2017 00191 02, C.P. Rocío Araújo Oñate. 8 Expediente 24784, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co deducciones9. Entonces, ambas modificaciones oficiales del impuesto de renta se hallan relacionadas porque solo hasta cuando se tiene certeza de la procedencia de la compensación de pérdidas, esto es, cuando existe una liquidación oficial de revisión en firme, es posible establecer la consecuente recuperación de la deducción. Por tanto, para resolver si es legal la mencionada recuperación debe tenerse en cuenta la decisión definitiva que resuelva sobre la procedencia del rechazo de las pérdidas compensadas, en caso de que esta decisión haya sido demandada.
Lo anterior, obliga a la jurisdicción a emitir decisión de fondo para dar el efecto que el primer proceso tiene en el segundo, como lo ha precisado esta Sección10: “(…) si bien ambos procesos tienen una naturaleza diferente se relacionan entre sí, porque a partir de la procedencia de la pérdida determinada en la declaración privada, se tendrá certeza sobre la pertinencia de la compensación realizada en años posteriores y, en consecuencia, sobre la adición como renta líquida por recuperación de deducciones.
Por lo anterior, esta Sala en otros casos similares, ha tenido en cuenta la decisión definitiva del proceso que decide sobre la existencia de la pérdida, en el proceso en el que se resuelve sobre la pertinencia de la renta líquida por recuperación de deducciones, de conformidad con el artículo 199 del Estatuto Tributario11. (…) Por lo anterior, esta Sección estima que no es aplicable en este caso el artículo 199 del Estatuto Tributario, en razón a que esta Sala anuló los actos que modificaron la pérdida declarada por la demandante en el año 2010 y por tanto no hay lugar a adicionar rentas por recuperación de deducciones.
Así mismo, no hay lugar a imponer la sanción por inexactitud por cuanto tampoco existe fundamento legal para ello. En consideración a lo anterior, esta Sala declara la nulidad de los actos administrativos demandados por carecer de sustento jurídico, en consecuencia, se revocará la sentencia apelada”. (Destaca la Sala) Lo anterior significa que precisamente por haber desaparecido los fundamentos de hecho y de derecho de los actos demandados procede su nulidad, dada la relación que existe entre estos y la liquidación oficial de revisión que rechazó las pérdidas fiscales de 2012.
En efecto, la nulidad del acto que rechazó las pérdidas fiscales lleva a la conclusión de que la DIAN no podía incluir tales pérdidas como recuperación de deducciones, pues, con fundamento en el artículo 199 del ET, dicha inclusión solo es posible cuando esté en firme la liquidación oficial de revisión que determina la pérdida, supuesto que no se cumple en el presente asunto.
Lo anterior conduce a la nulidad de los actos acusados por no ajustarse al presupuesto jurídico del artículo 199 del ET que les sirvió de fundamento. En consecuencia, en este asunto debía proferirse sentencia de fondo, como lo ha reconocido la Sala en anteriores oportunidades 12. Por último, el fallo de fondo que profirió el Tribunal no desconoce la providencia de 9 Sentencia de 12 de mayo de 2022, exp. 25767, C.P. Milton Chaves García. 10 Sentencia de 29 de octubre de 2020, exp. 23914, CP.
Milton Chaves García. 11 Ibídem. 12 Ibidem. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00163-01 (27953) Demandante: Bienes y Comercio S.A. Fallo 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 de julio de 201613 pues ese asunto se refiere a un acto administrativo de carácter general sometido a control de legalidad que había perdido vigencia por la declaratoria de inexequiilidad del acto legislativo que le sirvió de fundamento, que no es lo que se analiza en esta oportunidad.
Asimismo, los pronunciamientos de esta Sección a que se refiere la apelante versan sobre supuestos diferentes al del presente asunto, porque se refieren a casos en los cuales los actos administrativos demandados habían sido revocados por la misma autoridad que los expidió14, por lo que existe sustracción de materia, pues la autoridad administrativa había accedido a lo solicitado por el administrado15.
No prospera el cargo Las razones que anteceden son suficientes para confirmar la sentencia apelada. 3. Condena en costas. No se condena en costas en esta instancia, que incluyen las agencias en derecho (artículo 361 del CGP), pues de acuerdo con los artículos 188 del CPACA y 365 numeral 8 del CGP, no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. CONFIRMAR la sentencia apelada. 2. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador 13 Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, rad. 11001 03 25 000 2015 01042 00 (AI), C.P. Sandra Lisset Ibarra Vélez. 14 Sentencias de 28 de febrero de 2013, exp. 18545, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y de 17 de noviembre de 2006, exp. 14421, C.P. Héctor Romero Díaz. 15 Sentencia de 12 de septiembre de 2002, exp. 11162, C.P. María Inés Barbosa.
(Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN