Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veintiuno (21) de noviembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante MARIO ÁNGEL MEZA RIVAS Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto sobre la renta año 2015.

Renta líquida por comparación patrimonial SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por el demandante contra la sentencia del 3 de febrero de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Nariño, Sala Segunda de Decisión, que resolvió: «PRIMERO. – Negar las pretensiones de la demanda.

SEGUNDO. – Condenar en costas procesales de esta instancia a la parte demandante, y a favor de la parte demandada, las cuales se liquidarán por Secretaría en los términos de los artículos 365 y 366 del CGP. (…)»2.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 26 de septiembre de 2016, el señor Mario Ángel Meza Rivas presentó la declaración del Impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2015 en el formulario 211614249032 y radicado 910003821658203, en el que se registró un saldo a pagar. Previo requerimiento especial y su correspondiente respuesta, mediante Liquidación Oficial de Revisión No. 142412019000005 del 10 de junio de 2019, la DIAN modificó dicha declaración de renta, en el sentido de incrementar la renta gravable por efecto de los ajustes por comparación patrimonial y liquidar una sanción de inexactitud4, todo lo cual fue confirmado mediante Resolución No. 3619 del 6 de julio de 2020 que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por el señor Meza.5 ANTECEDENTES DEL PROCESO En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las 1 SAMAI del Tribunal.

Cuaderno principal. Otros 2 SAMAI del Tribunal. Cuaderno principal, fl.57 3 Demanda, página 249 de los anexos. 4 SAMAI, cuaderno principal, fl 158 5 SAMAI del Consejo de Estado. Cuaderno principal, fl. 226 Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 siguientes pretensiones: « 1.

Que se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 142412019000005 del 10 de junio de 2019 proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pasto. 2. Que se declare la nulidad de la Resolución No. 3619 que resolvió el Recurso de Reconsideración radicado con número 032E2019052182, expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, mediante la cual se confirmó la Liquidación Oficial De Revisión proferida. 3.

Que, a título de restablecimiento del derecho, se confirme la liquidación privada de la Declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios año gravable 2015, presentada por el contribuyente MARIO ÁNGEL MEZA RIVAS identificado con NIT No.5.193.033-9 el 26 de septiembre de 2016, mediante formulario 211614249032 y radicado 9100038216582 0, con la cual determinó un saldo a pagar de TREINTA Y SIETE MILLONES NOVECIENTOS VEINTIOCHO MIL PESOS ($37.928.000). 4.

Se ordene el cumplimiento de la Sentencia dentro del término establecido por los señores magistrados. 5. Que se condene a la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, como entidad demandada, al pago de costas y agencias en derecho.»6. Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 29, 83, 363 de la Constitución Política; 236, 237, 283 y 647 del Estatuto Tributario; 264 de la Ley 223 de 1995; 648, 1393, 1394 y 1395 del Código de Comercio, 127 (numeral 4) del Estatuto Orgánico Sistema Financiero y 1 de la Resolución 10 de 1980 de la Junta Monetaria del Banco de la República.

Como preámbulo el actor se refiere de manera general al debido proceso consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política y afirma que los actos demandados violaron ese derecho como garantía constitucional, violando normas procesales y legales. Sustenta dicha violación de la siguiente manera: Falsa motivación al determinar una renta gravable como si la demandante hubiese omitido ingresos Con base en los artículos 730 del Estatuto Tributario y 137 del CPCA considera que los actos demandados son nulos al incurrir en falsa motivación toda vez que el fundamento que usa en los actos, tanto de hecho como de derecho, para incluir rentas gravables es la simple aplicación del cálculo del sistema de comparación patrimonial, que arroja en principio una diferencia entre 2014 y 2015, sin tener en cuenta que la ley permite que exista un incremento patrimonial siempre y cuando se explique su justa causa, la que en este caso fue revelada y soportada durante todo el procedimiento administrativo, lo cual, en su concepto comprueba que los actos demandados incurren en una indebida valoración probatoria y en una falta de aplicación de las normas vigentes.

Precisó que, frente al cálculo de la renta gravable, el sistema de comparación patrimonial se encuentra regulado en el artículo 236 del Estatuto Tributario, según el cual es posible que existan diferencias entre los patrimonios declarados por un contribuyente respecto de un año gravable a otro y lo que se exige es que exista una justa causa que explique el incremento, ya que el propósito de esta norma es evitar que los contribuyentes omitan el pago del impuesto a la renta de un año imputando sus ingresos al patrimonio del año siguiente.

Para el efecto, una causa justificativa es cualquier razón que logre demostrar que la diferencia patrimonial no 6 SAMAI. Consejo de Estado, fls 1 a 69. Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 se debió a la omisión de ingresos por parte del contribuyente.

Indicó que el aumento patrimonial entre sus declaraciones de los años 2014 y 2015 se debió a causas distintas a la omisión de ingresos y que la diferencia ocurrió porque durante 2014 unos depósitos a término fijo representados en CDT´s, fueron declarados junto con sus hijos, en partes iguales, debido a que ellos y el demandante eran cotitulares, o titulares concurrentes de los mismos, todo lo cual quedó plasmado en la literalidad del título, pues sus nombres constan en los respectivos certificados separados por la letra “o”.

Señaló que la DIAN en la vía administrativa no logró demostrar que él incurrió en una omisión de ingresos, y que, por el contrario, sí demostró que la diferencia en su patrimonio 2014-2015 obedeció a una causa sustancialmente distinta a la omisión de los mismos. Falsa motivación al desconocer las justificaciones dadas por el contribuyente respecto de su incremento patrimonial.

Explicó que la diferencia patrimonial entre los años gravables 2014 y 2015 se justificó utilizando como fundamento la doctrina de la DIAN y detallando que los títulos valores fueron declarados en 2014 en partes iguales por él y sus 4 hijos y que, en 2015, el declaró la totalidad de estos, produciéndose una disminución patrimonial para ellos en el mismo valor que se aumentó su patrimonio.

Advirtió que, el hecho de que solo uno de los titulares del CDT incluya en su denuncio rentístico el valor total en el patrimonio de los mismos, es una posición legítima, cuyo fundamento principal es la ley comercial como la tributaria, en apoyo de la doctrina de la Dirección Nacional de Impuestos y Aduanas Nacionales, por lo que era improcedente que se le objetara su declaración. Dijo que, de acuerdo con el ordenamiento jurídico colombiano, un Certificado de Depósito a Término, CDT, a nombre de varios titulares separados por la letra “o” puede ser declarado por cualquiera de ellos, mientras sea por la totalidad de su valor y no sea denunciado varias veces.

En tal sentido, se pueden dar diferencias patrimoniales cuando se declaran CDT´s de varios titulares concurrentes, por solo uno de ellos, siendo esta una causa válida del incremento patrimonial que no amerita la inclusión de rentas gravables. Insistió en que para el año gravable 2015, él y sus hijos eran cotitulares o titulares concurrentes de los Certificados de Depósito a Término, CDT, y que, estos deben reconocerse contable, comercial y tributariamente como un activo, pues corresponden a títulos valores que pueden estar en cabeza de una o varias personas.

Agrega que como hay cotitularidad, cualquiera de los titulares puede disponer de los fondos contenidos en los depósitos y no por ello al titular que declara el 100% le surge la obligación de pagar suma alguna a los demás titulares, o estos tienen un derecho a cobrar lo que uno solo de ellos haga exigible, pues cada uno de los cotitulares es titular de la totalidad del derecho que en el CDT se incorpora.

Precisó que, de acuerdo con la doctrina de la DIAN, específicamente en el Concepto Nro. 000386 del 3 de enero de 2001, se afirmó que cualquiera de los titulares de un CDT puede incluir en su respectiva declaración de renta los fondos a los que se refieran los mismos, lo que no implica que una vez alguno de ellos los declare en su totalidad, ya los otros no podrán hacerlo.

Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Aseveró que la postura presentada se ajusta a derecho y está respaldada por la sentencia del Consejo de Estado del 6 de julio de 2016, con radicado 25000-23-27- 000-2011-00003-01, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez7.

Agrega que al no aceptar la justificación del incremento la Administración incurre en una deficiencia técnica, por desconocimiento de la normativa vinculante, especialmente en la diferencia entre ser copropietario de un bien y titular de un título valor como un CDT. La inclusión del valor total de los CDT en la declaración de renta 2015, es una actuación legítima amparada en el ordenamiento jurídico.

Indicó que la Resolución No. 3619 que resolvió el recurso, en su hoja 12, se refiere específicamente al Concepto 035704 del 12 de abril de 2000 de la DIAN, e indica que “Los Certificados de Depósito a Término con varios titulares separados por la conjunción y/o, puede declararse en su totalidad por uno solo de ellos mientras los otros no lo declaren.

En el presente caso, los hijos del Contribuyente ya habían declarado este activo por el año 2014. Luego no era procedente que el señor Meza Rivas incluyera la totalidad de su valor en la declaración.” Planteó que esa premisa es falsa, ya que, por la naturaleza de los títulos valores, era válido que el demandante incluyera el valor total de los CDT en su declaración de renta de 2015.

Además, agrega que en el concepto no se sugiere que, si una persona incluye el valor total en un año, ya no es válido que otra lo haga en otro diferente. Para el efecto, dijo que, en el Concepto No. 035704 citado, la Administración Tributaria lo que consideró frente a quién debe declarar un CDT que ha sido suscrito por más de un titular, fue que el mismo puede ser denunciado por cualquiera de los titulares que figuren en él, cuando la titularidad este acompañada de la conjunción "o".

Así, los depósitos que componen los activos declarados por él durante 2015, al ser suscritos junto con sus cuatro (4) hijos y estar separados por la letra “o”, podían ser objeto de disposición por cualquiera de ellos como titulares, sin que correlativamente naciera una carga, obligación o pasivo con los demás titulares por la disposición, administración o cualquier otro acto derivado del derecho de dominio.

Soporta esta posición en la Sentencia del 7 de marzo de 1994 de la Corte Suprema de Justicia, M.P. Carlos Esteban Jaramillo Schloss. También se refirió a la sentencia, de la Corte Suprema de Justicia del 26 de julio de 2013, M.P. Marina Díaz Rueda, radicado 05001-31-03-009-2004-00263-01, que señala que varios sujetos pueden tener la titularidad de los certificados de depósito y, además, transcribió apartes de algunos conceptos de la Superintendencia Financiera, refiriéndose a los depósitos de titularidad conjunta (del 29 de diciembre de 1998 y del 25 de enero de 2001).

A partir de lo anterior concluyó que la premisa sobre la cual la DIAN califica como improcedente la inclusión del valor total del CDT en su declaración de Renta 2015 desconoce su propia doctrina y la naturaleza del CDT como título valor. La cotitularidad de un título tiene como efecto que en materia tributaria cualquiera de los titulares pueda incluir su valor total en su declaración de renta. 7 Exp. 19912 Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Reiteró que en el Concepto Nro. 35704 del 12 de abril de 2000 se determinó que el CDT puede ser declarado por cualquiera de las personas que figuran como titulares del mismo, en virtud de la conjunción “o”, y una vez declarado por una de las personas titular del depósito, las demás deben excluirlo de su declaración para que no quede reportado dos veces.

Añade que este criterio doctrinal fue reiterado mediante el Oficio No. 386 del 3 de enero de 2001. Dijo que, para el caso concreto, en ambos años gravables se declararon los CDT de manera correcta, en tanto en el primero se declararon por partes iguales entre todos los titulares, y en el segundo lo hizo solo él, de forma legítima y de acuerdo con los fundamentos legales y doctrinales ya expresados.

Explicó, respecto del año 2015, que el CDT de Colpatria fue constituido con una Cuenta Corriente Colpatria y los CDT´s GNB Sudameris 3000000136 y 3000000137, tenían vigencia hasta finales de 2014, como consta en las pruebas anexas a la demanda. También presentó unos cuadros a efectos de observar la disminución de los patrimonios de los hijos, comparando el año 2014 y el año 2015, para demostrar que no se declararon los activos dos veces.

Con base en los cuadros precisa que la diferencia patrimonial encontrada por la Administración Tributaria es correlativa a una disminución en los activos incluidos por los hijos en sus respectivas declaraciones del año gravable 2015, como cotitulares y esta era la forma adecuada de declararlos, pues haber incluido alguna porción de los CDT’s habría ocasionado un doble reconocimiento fiscal.

Es falso que el contribuyente tuviera que reconocer un pasivo respecto de los demás cotitulares de los CDT’s. Afirmó que la premisa de la DIAN en la Resolución No. 3619, según la cual “Lo cierto es que – aun en el evento en que fuera de recibo la justificación propuesta y que además se encontraran debidamente probados todos los supuestos de hecho que la conforman - el Contribuyente habría incluido en su declaración tributaria unos activos que no son propios y por ende está obligado a «desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos…”, no tiene fundamento y resulta contraria a las reglas específicas de los títulos valores, la normativa contable y la ley mercantil.

Explicó que, según la legislación comercial, si el CDT fue suscrito por varias personas como cotitulares, cualquiera de ellas tiene el derecho de recibir el valor total del depósito al vencimiento, sin que esto genere una obligación a los demás cotitulares. Precisa que ninguno de los otros cotitulares puede reclamar una proporción o porcentaje del valor recibido por la persona que lo obtuvo.

Dijo que, al no ser copropietarios del CDT (lo que requeriría una distribución proporcional), no hay acción legal comercial para reclamar una parte del monto. En lugar de copropiedad, existe una titularidad concurrente o "solidaridad por activa", lo que permite que uno de los cotitulares pueda exigir el pago completo sin necesitar el consentimiento de los demás. La Administración Tributaria desconoció la fuerza vinculante de su propia doctrina y actuó en contra de una prohibición legal vigente para el momento de los hechos.

Afirmó que su actuar estuvo amparado en la doctrina oficial de la DIAN, particularmente en el Concepto 035704 del 12 de abril de 2000, el cual fue reiterado Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 en 2001 mediante el Oficio No. 386, la cual establece que, en caso de CDT suscritos por más de un titular, cualquiera de ellos puede declarar el activo en su totalidad, y una vez lo haga, los otros titulares no podrán volver a declararlo, evitando así una doble tributación. Argumentó que el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 estaba vigente al momento de la actuación y permitía a los contribuyentes basarse en conceptos escritos emitidos por la Administración, y que, de acuerdo con esta norma, la DIAN no podía objetar las actuaciones realizadas bajo el amparo de su propia doctrina, lo cual reforzaba la legitimidad de la declaración realizada.

Y, al desconocer estas directrices, la Administración habría violado los principios de buena fe y confianza legítima y el propio marco normativo que debía regir sus actuaciones. Violación a los principios constitucionales de buena fe y confianza legitima Expresó que la Administración Tributaria vulneró los principios constitucionales de buena fe y confianza legítima al desconocer su actuación, esto es la declaración de los CDT con base en los Conceptos emitidos por la DIAN, y para esto citó la Sentencia C-131 de 2004 de la Corte Constitucional.

Improcedencia de la sanción de inexactitud Sostuvo que, de acuerdo con la Sentencia del Consejo de Estado del 3 de octubre de 1997, Exp. 8507, para imponer una sanción por inexactitud, la Administración debe demostrar maniobras fraudulentas, falsedad u omisión que resulten en un impuesto menor. Afirmó que en este caso no hubo tal maniobra ni omisión, ya que se presentaron datos verdaderos y completos y se justificó el incremento patrimonial con pruebas documentales.

El demandante también argumentó que, incluso si se considerara incorrecta la justificación del incremento patrimonial, la sanción por inexactitud no sería procedente debido a que cualquier diferencia se origina en una interpretación razonable de la ley y no en una declaración falsa o incompleta. Oposición a la demanda Después de hacer un resumen del procedimiento en vía gubernativa, para indicar que el mismo fue observado en la notificación de los actos demandados y que por ende no hubo violación al debido proceso del actor, la demandada se refiere a cada uno de los puntos controvertidos así: Legalidad de los actos administrativos demandados Indicó que la discusión bajo estudio se resume en que la DIAN incluyó como renta gravable del año 2015 la diferencia patrimonial que se presentó entre los patrimonios líquidos declarados por el actor entre los años 2014 y 2015, pues con los ingresos netos declarados en esa última vigencia no se justificaba el incremento patrimonial de dicho período gravable.

Afirmó que, tanto en el sistema de renta por comparación de patrimonios como en el sistema ordinario de determinación de la renta líquida, el incremento patrimonial de un contribuyente debe obedecer a la obtención de rentas capitalizables, salvo que el administrado demuestre lo contrario. Agregó que, de existir una diferencia patrimonial significativa entre dos períodos fiscales, el artículo 236 del Estatuto Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Tributario permite a la DIAN usar el sistema de comparación patrimonial para determinar la renta líquida gravable.

Indicó que el artículo 789 del Estatuto Tributario obliga al contribuyente a probar los hechos que justifican el aumento patrimonial, y que la jurisprudencia del Consejo de Estado señala que la carga de la prueba recae en el contribuyente cuando la administración cuestiona la veracidad de la información declarada. Dijo que, aunque la declaración de renta de 2015 del actor gozaba de presunción de veracidad, la Administración le solicitó comprobaciones adicionales, y que la carga de la prueba le correspondía entonces a este, ya que él tiene acceso a la información que respalda su declaración, de acuerdo con la teoría de la carga dinámica de la prueba.

Explicó que la DIAN estaba facultada para verificar la diferencia patrimonial reportada por el actor y que, si encontraba inconsistencias, podía añadir los valores correspondientes como renta líquida gravable. Particularizó que en este caso no se aportaron pruebas suficientes que justificaran el incremento patrimonial, con lo cual se presume que el mismo provino de rentas no declaradas.

Insistió que el actor era responsable de demostrar que el aumento patrimonial no correspondió a ingresos capitalizables, pero en este caso, como el mismo no cumplió con esta carga probatoria, justificando erróneamente su situación bajo el Concepto DIAN No. 35704 de 2000, procedía la adición de la renta gravable. Indicó que, a pesar de que el demandante respondió los requerimientos de la DIAN, su actitud frente a la solicitud de información adicional sobre su patrimonio fue renuente, lo que finalmente llevó a que la Administración concluyera que el incremento patrimonial no estaba debidamente justificado.

Argumentó que el citado Concepto Nro. 035704 podría ser relevante para justificar la inclusión de un Certificado de Depósito a Término (CDT) en cabeza de un solo titular, excluyendo a otros en un año particular, pero solo si los elementos de la operación están debidamente probados. Dijo que ese concepto no ayuda a aclarar cómo aplicar la normativa cuando el patrimonio se transfiere entre titulares en diferentes años fiscales, ya que no establece reglas de interpretación para que los patrimonios de varios contribuyentes se declaren alternadamente en distintas vigencias fiscales.

Agregó que el Concepto Nro. 035704 no ofrece una regla sobre el aspecto esencial del caso, lo que hace que no se desconozca su contenido ni obligatoriedad. De este modo, tampoco se vulneran principios como la buena fe y la confianza legítima. Legalidad de la sanción por inexactitud Precisó que al demostrarse que los actos administrativos impugnados tienen un respaldo sólido en los hechos, la ley y la jurisprudencia, se justificó la modificación de la declaración de renta del 2015, pues esta contenía información inexacta.

Por tanto, resultó procedente imponer la sanción por inexactitud. Citó varias sentencias del Consejo de Estado, destacando que para imponer la sanción por inexactitud no es necesario probar la intención dolosa o culposa del contribuyente. La infracción se tipifica tanto por la inclusión errónea de hechos económicos como por la omisión de pruebas para justificar los datos presentados.

Indicó además que no es aplicable la exoneración por "diferencia de criterios" cuando Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 el contribuyente no ha probado los hechos declarados o ha incurrido en errores de interpretación de la norma o los hechos.

Condena en costas Afirmó que como se han desvirtuado las pretensiones de la demanda, al proferirse el respectivo fallo, se condene en costas al demandante. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Nariño, Sala Segunda de Decisión, desestimo las pretensiones de la demanda y confirmo la sanción por inexactitud. En primer lugar, se refirió al artículo 236 del Estatuto Tributario y a la jurisprudencia del Consejo de Estado respecto de la determinación del impuesto de renta por el sistema de comparación patrimonial, para luego indicar que el demandante no niega la diferencia patrimonial entre los años 2014 y 2015, sino que critica la negativa de la DIAN a aceptar la justificación que presentó. Indicó que el actor explicó que en 2014 incluyó en su declaración el valor de los CDT compartidos con sus hijos, mientras que en 2015 los declaró en su totalidad a su nombre, basándose en el Concepto Nro. 035704 de la DIAN.

Argumentó que, al declarar los CDT en su totalidad en 2015, el actor debió reconocer un pasivo a favor de los otros titulares del CDT, lo cual no hizo y las explicaciones dadas en ese sentido no eran aceptables. Asimismo, que el concepto de la DIAN no se aplica al caso actual, debido a que el mismo no se refiere a situaciones donde hay varias vigencias fiscales, como en la presente discusión. Afirmó que la sanción por inexactitud es válida, ya que se detectó una omisión de ingresos, y la resolución de la DIAN indica que la modificación en la declaración investigada se debe a dicha omisión. El Tribunal condenó en costas procesales al demandante, parte vencida, de conformidad con lo señalado en el artículo 365 del Código General del Proceso, indicando que las mismas se tasarán por Secretaría, conforme a lo señalado en el artículo 366 de la misma norma.

Recurso de apelación El demandante apeló la decisión de primera instancia con fundamento en lo siguiente: Indebida interpretación del alcance de la doctrina de la DIAN Señaló que la interpretación del Tribunal de primera instancia y de la DIAN sobre la justificación de un incremento patrimonial entre 2014 y 2015 es incorrecta. Sostuvo que, conforme con el artículo 236 del Estatuto Tributario, es legal tener diferencias patrimoniales entre años, siempre que se puedan justificar.

Dijo que la justificación ofrecida por él es que el incremento se debió a la inclusión fraccionada de los valores de los certificados de depósito a término fijo (CDT) en las declaraciones fiscales de sus hijos en 2014, y posteriormente, en su totalidad en su declaración de 2015. Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Dijo que la decisión del Tribunal se basa en una interpretación restrictiva del Concepto Nro. 035704 de 2000, el cual permitía declarar los CDT por cualquiera de los titulares.

Sostiene que este concepto no especificaba limitaciones para múltiples vigencias fiscales y que la interpretación de las autoridades no debe ser más restrictiva que el concepto mismo. Además, argumenta que la Administración Tributaria no demostró maniobras fraudulentas, y que la jurisprudencia favorece una interpretación en beneficio del contribuyente en casos de ambigüedad.

Afirmó que la DIAN y el Tribunal no cuantificaron los efectos tributarios de la supuesta irregularidad, cuestionando así la afirmación de que el contribuyente alteró el ordenamiento jurídico. En conclusión, pide que se reevalúe la interpretación de la normativa y el concepto, considerando que se basó en una práctica permitida en el marco de la legislación vigente en su momento.

Destacó que el Concepto de la DIAN Nro. 21703 de 2005 y la jurisprudencia de la Corte Constitucional confirman que los conceptos emitidos por la Administración Tributaria no son actos administrativos vinculantes, pero que los contribuyentes pueden basar sus actuaciones en ellos, y que, mientras los mismos estén vigentes, las autoridades no pueden objetar las acciones de los contribuyentes que los sigan.

Aclaró que el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, que permitía a los contribuyentes respaldar sus acciones en conceptos de la DIAN, fue declarado constitucional y estaba plenamente vigente al momento de los hechos en cuestión, aunque fue derogado posteriormente en 2018, con lo cual su derogación no afecta los actos realizados bajo su amparo antes de esa fecha.

La premisa del reconocimiento contable de un pasivo frente a los cotitulares del CDT es falsa y contraria en materia comercial y contable Refutó la afirmación del Tribunal de que, al declarar la totalidad del valor del CDT en su declaración de renta de 2015, debía reconocer un pasivo en favor de los demás cotitulares. Afirma que, conforme al Decreto 2649 de 2013, el reconocimiento contable de un CDT como activo se incorpora en el patrimonio y su contrapartida se refleja también en este, sin requerir el registro de un pasivo, salvo que exista una obligación de pago, lo cual no ocurre en este caso.

Dijo que, según la normativa comercial y la naturaleza de los títulos valores, los cotitulares de un CDT pueden disponer del total del valor sin tener que compensar a los demás, ya que no existe una copropiedad, sino una titularidad concurrente. Indebida interpretación y aplicación de la sanción de inexactitud Sostuvo que la diferencia entre la declaración patrimonial de los años 2014 y 2015 no obedece a maniobras fraudulentas, falsedades u omisiones, sino a una diferencia de criterios razonables en la interpretación de la ley aplicable.

Si bien la DIAN argumentó que se incurrió en inexactitud al no declarar ciertos pasivos relacionados con los CDT´s, en los que él y sus hijos eran cotitulares, esto no es cierto pues no existe obligación legal o normativa para declarar estos pasivos, conforme a la propia doctrina de la DIAN, la cual permitía que uno de ellos declarara el 100% del valor del CDT, sin necesidad de incluir pasivos en favor de los demás titulares.

Asimismo, no se puede imponer la sanción porque la diferencia en la declaración obedece a una interpretación razonable de la ley tributaria, amparada en conceptos Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 emitidos por la DIAN, y no porque se omitiera información o se haya obtenido un beneficio tributario indebido.

Además, cita jurisprudencia referida a que la sanción por inexactitud requiere pruebas de conductas fraudulentas o de omisión, las cuales no están presentes en este caso. Enfatizó que la interpretación se basó en hechos ciertos y verdaderos, y que la sanción es desproporcionada y no aplica, según el artículo 647 del Estatuto Tributario.

El fallo desconoció el principio de lesividad relacionado con el daño que se pudo haber producido al Estado al no referirse a él. Destacó la omisión por parte del Tribunal de abordar integralmente los planteamientos de la demanda, limitándose a analizar solo la diferencia numérica en el patrimonio del demandante. Dijo que no se evaluaron otros aspectos claves, como si la DIAN desconoció su propia doctrina o si los hijos del demandante declararon sus patrimonios en 2014 y luego se inhibieron de hacerlo en 2015, lo que impacta en los principios constitucionales de buena fe y confianza legítima.

Alegó que el ad quo no consideró el cargo sobre la violación del principio de lesividad. Oposición a la apelación. La DIAN guardó silencio Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público consideró que se deben denegar las pretensiones del demandante. Para el efecto señaló que no era dable afirmar que la demandada hubiera incurrido en causales de nulidad por falsa motivación, al no tener en cuenta las justificaciones presentadas por el actor, toda vez que lo que hizo la DIAN fue actuar conforme a lo señalado en los artículos 236 y 237 del Estatuto Tributario.

Agregó que, considerando que la demandada desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración privada investigada, al determinar la existencia de un incremento patrimonial no justificado, le correspondía al demandante lograr el convencimiento sobre la inexistencia de la diferencia patrimonial, al invertirse la carga de la prueba, lo cual no consiguió hacer el actor.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad la Liquidación Oficial de Revisión No. 142412019000005 del 10 de junio de 2019, mediante la cual la DIAN modificó la declaración de renta del demandante del año gravable 2015, determinando un mayor saldo a pagar y una sanción de inexactitud, así como de la Resolución No. 3619 del 6 de julio de 2020, que confirmó la liquidación, atendiendo los cargos de la parte demandante como apelante única.

Se precisa que la litis versa sobre la adición que hizo la DIAN de la renta líquida gravable por valor de $12.781.543.000, en aplicación del sistema de comparación patrimonial de que trata el artículo 236 del Estatuto Tributario, al considerar que el aumento que se produjo en el patrimonio líquido del demandante en el año 2015 no estaba debidamente justificado, no sólo en aplicación de las normas Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 correspondientes que determinan el cálculo para justificar el patrimonio, sino porque la posición doctrinaria que arguye haber utilizado el actor no resulta aplicable al caso concreto, pues la misma no contempla situaciones que involucren más de un período gravable.

El demandante afirma en sus diferentes actuaciones que la diferencia patrimonial no obedeció a omisión de ingresos, caso en el que resulta aplicable la adición de la renta gravable por comparación patrimonial, sino que el aumento se debió a la existencia de CDT´s en los años 2014 y 2015, de los que eran cotitulares el demandante y sus hijos, que fueron declarados proporcionalmente por todos en el 2014, mientras que el 2015 fueron declarados únicamente por él, atendiendo a la doctrina de la DIAN.

Para efectos de lo anterior, respecto de los hechos y documentos se observa que: • En el año gravable 2014 el actor había declarado un patrimonio líquido de $2.491.437.000 y en el año 2015 de $16.351.303.000. • Atendiendo a lo anterior, la DIAN determinó8 que la diferencia patrimonial inicial correspondía a $13.859.866.000, de la cual con la sumatoria de la renta líquida ordinaria de 2015 y los ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional, menos las retenciones, sólo se justificaban $1.078.323.000, es decir no se encontraba avalada la suma de $12.781.543.000. • Entrando en detalle respecto del patrimonio declarado, y de acuerdo con la investigación realizada por la DIAN9, al 31 de diciembre del año gravable 2015 el actor dijo haber incluido en su patrimonio 4 Certificados de Depósito a Término (CDT´s) identificados así: No. del titulo Saldo a 31 de diciembre de 2015 Banco 21000061651 $ 2.200.000.000 Colpatria 21000062720 $ 9.435.107.641 Colpatria 21000063557 $ 3.400.000.000 Colpatria 3000000129 $ 4.700.000.000 (del que declaro 20% y el restante por parte de sus hijos) GNB Sudameris • De esos CDT´s, de acuerdo con lo explicado tanto en la respuesta al requerimiento especial, a la Liquidación Oficial de Revisión y en la demanda, y no controvertido por la DIAN, aquellos terminados en los números 61651 y 0129 fueron constituidos en el año 2014, mientras los terminados en 62720 y 63557 en el año 2015. • El demandante indicó haber declarado los CDT´s terminados en 61651 y 0129 junto con sus hijos, por partes iguales durante el año 2014, así10: Mario Meza Rivas Mario Meza Centeno Isabel Meza Centeno Korina Meza Centena Marcelo Meza Centeno Total declarado CDT Colpatria 21000061651 $440.000.000 $440.000.000 $440.000.000 $440.000.000 $440.000.000 $ 2.200.000.000 CDT GNB Sudameris 3000000129 $940.000.000 $940.000.000 $940.000.000 $940.000.000 $940.000.000 $ 4.700.000.000 Total $1.380.000.000 $1.380.000.000 $1.380.000.000 $1.380.000.000 $1.380.000.000 $ 6.900.000.000 • Mientras que, en el año 2015 dijo que declaró el valor total de esos CDT´s de la siguiente manera11: Mario Meza Rivas Mario Meza Centeno Isabel Meza Centeno Korina Meza Centena Marcelo Meza Centeno Total declarado CDT Colpatria 21000061651 $2.200.000.000 $0 $0 $0 $0 $ 2.200.000.000 CDT GNB Sudameris 3000000129 $4.700.000.000 $0 $0 $0 $0 $ 4.700.000.000 Total $6.900.000.000 $0 $0 $0 $0 $ 6.900.000.000 8 Liquidación Oficial de Revisión, Anexos Demanda 9 Requerimiento Especial, Anexos de la Demanda. 10 Tabla respuesta al requerimiento especial visible en el SAMAI del Consejo de Estado, CP.fl, 114. 11 Ibidem, fl.115.

Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 • Así mismo, dijo que el resto del aumento patrimonial corresponde al CDT terminado en 62720, constituido en el año 2015, en monto de $9.435.107.641, cuya composición provino de recursos propios y de sus hijos, explicado en la siguiente tabla.12 Titulares Concepto Valores Observación Mario Meza Rivas Colpatria Cuenta Corriente 16310003016 $75.478.593 Traslado de fondos Mario Meza Rivas Colpatria Cuenta de ahorros 16312053743 $1.524.861.687 Traslado de fondos Mario Meza Centeno GNB Sudameris CDT 3000000136 $7.834.767.360 Cheque de gerencia Isabel Meza Centeno Korina Meza Centeno Marcela Meza Centeno Mario Meza Centeno GNB Sudameris CDT 3000000137 Isabel Meza Centeno Korina Meza Centeno Marcela Meza Centeno Este CDT fue declarado en su totalidad por el actor en el denuncio rentístico del año 2015. • En el expediente obra certificado sobre el CDT 02100006165113 expedido por Multibanca Colpatria en el que figuran como titulares los señores Mario Ángel Meza Rivas O Yadi Marcela Meza Centeno O Gloria Isabel Meza Centeno O Mario Fernando Meza Centeno O Korina Elizabeth Meza Centeno, y cuyo monto inicial es de $2.200.000.000, fecha de apertura 24 de junio de 2014 y fecha de cancelación 27 de junio de 2017. • También obra el certificado del CDT 300000129, expedido por Banco GNB Sudameris14, en el que se lee como titulares los señores Mario Ángel Meza Rivas O Korina Elizabeth Meza Centeno O Yadi Marcela Meza Centeno O Gloria Isabel Meza Centeno O Mario Fernando Meza Centeno, con monto inicial de $ 4.700.000.000, fecha de apertura del 7 de julio de 2014 y fecha de cancelación del 7 de julio de 2016. • Está el certificado del CDT 02100006272015, expedido por Multibanca Colpatria, en el que figuran como titulares los señores Mario Ángel Meza Rivas O Yadi Marcela Meza Centeno O Gloria Isabel Meza Centeno O Mario Fernando Meza Centeno O Korina Elizabeth Meza Centeno, y cuyo monto inicial es de $9.435.107.640, fecha de apertura 23 de febrero de 2015 y fecha de cancelación 22 de febrero de 2017. • En el folio 261 de los anexos de la demanda, consta el certificado del CDT 021000063557, expedido por Multibanca Colpatria, en el que están como titulares los señores Yadi Marcela Meza Centeno O Gloria Isabel Meza Centeno O Mario Fernando Meza Centeno O Korina Elizabeth Meza Centeno, y cuyo monto inicial es de $3.400.000.000, fecha de apertura 4 de noviembre de 2015 y fecha de cancelación 3 de noviembre de 2017.

Se resalta que el actor no figura como cotitular en este CDT, a pesar de que mencionó que el mismo hacía parte del patrimonio declarado. A lo largo de la actuación el actor, ahora apelante, sustenta el aumento patrimonial de un año a otro en que varió la forma de declarar los CDT´s (en conjunto o solo) e indica que esto es posible de acuerdo con la siguiente legislación comercial, conceptos de la Superintendencia Financiera y la doctrina de la DIAN: • Numeral 4 del artículo 127 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero: “Artículo 127.

Condiciones de los depósitos de ahorros • 4. Depósitos conjuntos. Cuando se haga un depósito en nombre de dos personas y en forma tal que deba ser pagado a cualquiera de ellas, o a la que sobreviva, tal depósito y las adiciones que a él se haga después por cualquiera de dichas personas, será propiedad de los dos conjuntamente, se mantendrá con sus intereses, para el uso exclusivo de aquéllas, y podrá 12 Ibidem, fl 116 Tabla 5. 13 Ibidem, fl 259 14 Ibidem,fl 262 15 Ibídem, fl 260 Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 pagarse a cualquiera de las dos, mientras vivan ambas, o a la sobreviviente después de la muerte de alguna de ellas.

Tal pago y el recibo de aquél a quien se haya hecho, serán descargos suficientes y válidos para el establecimiento, siempre que éste no haya recibido, antes de efectuarse dicho pago, una orden escrita para que no lo verifique, de acuerdo con los términos del contrato de depósito.” • Concepto 1998061359-2 del 29 de diciembre de 1998 de la Superintendencia Financiera: “De lo anterior se concluye que de un CDT constituido en favor de varias personas por virtud de la Cláusula "Y/O" cualquiera de ellas puede hacer valer su derecho frente a la entidad ante la cual se constituyó el certificado, sin que para el efecto sea necesario el poder o autorización de las demás, si tenemos en cuenta que se entiende que cada una de ellas es titular de la totalidad del derecho que en el mismo se incorpora.” • Concepto 35704 de abril 2000 de la DIAN: “Problema jurídico: ¿Puede en la declaración de renta y complementarios declararse un CDT que se ha tomado por varias personas con la conjunción “o” por uno de los titulares o por todos? (…) Por tanto el activo ( CDT ) se declara por cualquiera de las personas que figure como titulares en el mismo por cuanto la conjunción “o” da la propiedad a una u otra persona.

Valga la pena aclarar que una vez declarado por una de las personas a cuyo nombre figura el depósito, la otra ya no puede incluirlo en su declaración por cuanto se estaría declarando dos veces el mismo activo.” • Concepto 000386 de enero 3 de 2001 de la DIAN: “(…) Baste señalar que mediante el concepto No. 035704 de abril 12 de 2000, este Despacho consideró frente a quien debe declarar un CDT que ha sido suscrito por dos titulares, que el certificado de depósito a término puede ser declarado por cualquiera de los dos titulares que figuren en él, cuando se acompañe la titularidad de la conjunción “O” (…)” En razón de esto, se observa entonces que la demandada, a través de los conceptos de los años 2000 y 2001, indicó que la declaración de los CDT le correspondía hacerlo a cualquiera de los titulares, dado que la conjunción “o” da cuenta de que la propiedad la tienen una u otra persona indistintamente.

Ahora bien, como en el caso en cuestión cubre más de un período fiscal, a la hora de aplicar dicha doctrina, dentro de la investigación que aquí se cuestiona, la demandada concluyó que esos conceptos no eran aplicables pues no abarcaban varios períodos fiscales y, por tanto, si había cambios en el declarante de un período a otro, el demandante ha debido incluir en su renta un pasivo en favor de sus hijos al haber aumentado su patrimonio por declarar la totalidad de los CDT’s. La anterior posición fue validada por el Tribunal, respecto de lo cual el actor indicó en su apelación que esto era un yerro de interpretación, pues se les había dado un alcance restrictivo a los conceptos que no se acompasaban con el contenido y la naturaleza de los mismos.

Sobre este punto, y resaltando en todo caso que ambas partes concuerdan con el contenido de los conceptos y no se avoca el conocimiento de esta Sección sobre la legalidad de los mismos o su apego a la normativa vigente a ese momento, la Sala no concuerda con la posición de la demandada y el Tribunal, dado que la consecuencia de haber indicado en los conceptos que cualquier titular lo puede declarar, dado que la conjunción “o” le da la propiedad total a todos, es que cualquiera de los propietarios lo podrá reportar en su declaración durante las diferentes vigencias fiscales en las que exista el título, mientras la propiedad conjunta se mantenga vigente, y en la medida que los otros no lo declaren, para evitar que se dupliquen activos.

Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 Es decir, si se afirma que para los titulares de un CDT en el que figure la conjunción “o” es posible que cualquiera de ellos lo declare dentro de sus activos, dado que todos son propietarios respecto del 100% del mismo, no es viable exigir entonces de acuerdo con esa doctrina que estaba vigente que si hay un cambio en el declarante, este deba reconocer un pasivo a favor de los otros propietarios colectivos, pues no ha cambiado la propiedad del título valor, toda vez que eso originaría una obligación de pago como si se tratase de una transacción donde ha cambiado el titular del activo, y no simplemente de aquel que lo declara, el cual desde un inicio ha sido reconocido como propietario, según lo indicado en la doctrina de la Administración. Por lo tanto, a la luz de la doctrina de la DIAN que estaba vigente para el período investigado y que aplicó el demandante, resulta válido que al simplemente cambiar el declarante de la totalidad de los CDT´s, esto no implicara tener que incluir un pasivo a favor de sus hijos.

Lo anterior se concluye sin perjuicio de que ahora le corresponde a la Sala analizar la composición de los CDTs, para verificar que, tal y como lo indica el actor, los valores declarados por los cotitulares en el año 2014 pasan a ser declarados en su totalidad por él en el año 2015, siguiendo las directrices dadas por la DIAN. Para esto, se aclara que en el caso sub examine esto no implica analizar la composición patrimonial de los hijos del actor, cotitulares de los CDT´s, ni la composición del patrimonio familiar, sino por el contrario con base en el acervo probatorio que consta en el expediente se debe revisar si, de acuerdo con la anterior teoría está justificado el aumento patrimonial.

Se observa entonces que dos de los CDT´s que constan en el expediente, cuya sumatoria corresponde a $6.900.000.000, y que fueron relacionados ut supra16 fueron constituidos en el año 2014 y solo podían ser redimidos o renovados hasta el año 2017, en el caso del terminado en el 61651, y hasta el 2016, en caso del terminado en 00129. De esta manera la titularidad y composición de capital CDT´s se mantuvo durante el año 2015, objeto de revisión. La actora explica que esos CDT´s fueron declarados por partes iguales por esta y sus hijos en el año 2014, año de constitución, y solo por él en el año 2015 (ver cuadros relacionados anteriormente), y para el efecto explica a través de los siguientes cuadros como se dio la disminución del patrimonio de sus hijos en el 2015, cuando él declaró la totalidad, así: Patrimonios declarados 2014 Mario Meza Rivas Mario F Meza Centeno Isabel Meza Centeno Korina Meza Centena Marcelo Meza Centeno Total 2014 Total patrimonio bruto $3.101.437.000 $.3882.681.000 $4.670.816.000 $4.430.902.000 $3.873.290.000 $19.959.126.000 Deudas $610.000.000 $620.000.000 $610.000.000 $610.000.000 $710.000.000 $3.160.000.000 Total patrimonio líquido $2.491.437.000 $3.262.681.000 $4.060.816.000 $3.820.902.000 $3.163.290.000 $16.799.126.000 Patrimonios declarados 2015 Mario F Meza Centeno Isabel Meza Centeno Korina Meza Centena Marcelo Meza Centeno Total 2015 Total patrimonio bruto $990.000000 $4.230.816.000 $1.577.000.000 $990.000.000 $7.787.816.000 Deudas $450.000.000 $610.000.000 $505.000.000 $523.000.000 $2.088.000.000 Total patrimonio líquido $540.000.000 $3.620.816.000 $1.072.000.000 $467.000.000 $5.699.816.000 Analizado el acervo probatorio, se concluye que las cifras anteriores corresponden a aquellas que están soportadas en las declaraciones del impuesto sobre la renta 16 SAMAI del Consejo de Estado.

CP, fls123,126. Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 del actor y de sus hijos por los años 2014 y 2015 que hacen parte del expediente.17 Así que, está probado, en general18, que en el año 2015 hay una disminución patrimonial en las cifras declaradas en los denuncios rentísticos de los hijos del demandante, otros cotitulares de esos dos CDT´s, como contrapartida del aumento que sufrió el patrimonio del actor en el año 2015, de $ 5.520.000.000, al declarar el valor total de los CDT´s terminados en 61651 y 00129 que sumaban $6.900.000.000.

Nótese que el actor ya había declarado $1.380.000.000 desde el 2014, no siendo esto un aumento patrimonial en el 2015, sino simplemente el diferencial, que son los $5.200.000.000, según lo ya explicado. Ahora, en cuanto al monto restante para llegar al incremento patrimonial de $12.781.543.000 calculado por la DIAN, según lo dispuesto en el artículo 236 del Estatuto Tributario, el apelante afirmó que esa parte del aumento se desprende del CDT terminado en 62720, el cual fue constituido en el año 2015, en el cual figuran el demandante y sus hijos como cotitulares, y se observa la conjunción “o”.

Sobre lo anterior se observa en el expediente que: • Hay un cuadro explicativo incluido líneas arriba, sobre la procedencia y titularidad de los recursos con los cuales se constituyó este CDT. Según el mismo, de los $9.435.107.641 del monto del CDT, $7.834.767.360 fueron aportados por los hijos, otros cotitulares del CDT, y $1.600.340.280 por el actor (en dos montos de $75.478.593 y $1.524.861.687). • En el escrito de demanda la parte actora indica que en “la tabla anterior se evidencia que el CDT Colpatria 21000062720 por NUEVE MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y CINCO MILLONES CIENTO SIETE MIL SEISCIENTOS CUARENTA Y UN PESOS ($9.435.107.641) fue constituido con la Cuenta Corriente Colpatria 16312053743 (por MIL QUINIENTOS VEINTICUATRO MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SIETE $1.524.861.687) y los CDT´s GNB Sudameris 3000000136 y 3000000136 (sic) (por SIETE MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y CUATRO MILLONES SETECIENTOS SESENTA Y SIETE MIL TRESCIENTOS SESENTA PESOS $7.834.767.360), con vigencia hasta finales de 2014 como consta en las pruebas anexas a la presente demanda.” (Subraya fuera de texto) • En el expediente se encuentra un certificado expedido por el Banco Sudameris19, en el que figura que los hijos del demandante a 31 de diciembre de 2014 eran titulares principales y secundarios de los CDT´s 300000136 y 300000137 en montos de $7.200.000.000 y $1.000.000.000., respectivamente. • No hay documentos adicionales en el expediente que den fe de que estos CDT´s hayan sido redimidos en el año 2015 y que sus valores hayan sido destinados a constituir el CDT 62720 en esa vigencia fiscal.

En efecto, tampoco hay pruebas del cheque de gerencia que se menciona en el cuadro anterior en el monto de $7.834.767.000 Por lo anterior, en este punto la Sala considera que no se encuentra probado que el CDT terminado en 62720 haya sido constituido parcialmente con capital de los hijos 17 Ibidem, folios 249 a 258. 18 Si bien llama la atención que el patrimonio de la hija Gloria Isabel Meza Centeno no refleje del año 2014 al 2015 una disminución patrimonial que resultaría de eliminar la alícuota de los CDTS de $1.300.000.000 en la declaración de este último año (Folios 255 y 256 de anexos de la demanda), si se observa una disminución patrimonial de $440.000.000, además de obtención de renta líquida en ese período por $114.894.000 y la constitución de un CDT con número 63557, en el monto de $3.400.000.000 en la cual figura como cotitular del mismo, sin saber de ese último qué porcentaje declaró ella, pero entendiendo que todo esto podría explicar porque no hubo variación en el mismo valor que dejó de declarar.

Es de notar, como ya se dijo que en este proceso no se está evaluando la composición patrimonial de los hijos del actor, y que la Sala considera que debe tenerse presente estas pruebas, incluido el CDT 63557, en desarrollo del debido proceso probatorio. 19 Ibidem, fl 270 Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 de la demandante en el monto de $7.834.767.360. indicado por el actor, y por ende no puede considerarse que el aumento patrimonial restante esté justificado.

La Sala resalta que como la constitución de este CDT tuvo lugar en el año 2015 no es suficiente que el demandante argumente que dicho título fue constituido por él y sus hijos, y que fue declarada por este en su totalidad, en razón a que en el mismo figura la conjunción “o”, para justificar ese aumento patrimonial. Precisamente por tratarse de una operación del mismo período fiscalizado, no justificada en las rentas obtenidas en ese año, según los valores incluidos en el denuncio rentístico, era menester probar que el aumento tuvo origen entonces en el capital de los cotitulares y así descartar que se hubiesen presentado ingresos percibidos por el demandante, no incluidos en su declaración de renta cuestionada.

En este orden, le correspondía al demandante probar, la cancelación de los CDT´s 300000136 y 300000137 y que el valor redimido fue destinado a constituir el CDT Colpatria 21000062720. En efecto en desarrollo del principio del debido proceso el juzgador debe considerar todas las pruebas que se alleguen al expediente, pero esto implica un deber correlativo de las partes, para el caso de la actora de adjuntar las pruebas conducentes, pertinentes y eficaces y dar las explicaciones que sean necesarias para soportar sus pretensiones.

Además, obsérvese que la DIAN encontró como patrimonio no justificado la cifra de $12.781.543.000, cálculo que no fue atacado por el actor, y del cual esta Sala, conforme a los argumentos y pruebas aportadas por el demandante, estimó justificado un aumento de $5.520.000.000, según lo ya explicado líneas arriba. Siendo esto así, al actor le faltaba probar la cifra de $7.261.543.000, pero lo que el actor indica es que se justifica el incremento patrimonial restante en recursos provenientes de los otros cotitulares del CDT, por valor de $7.834.767.360, lo cual incluso no concuerda con las cifras de la fiscalización. Por las anteriores razones no se acepta la justificación del incremento en el monto de $7.261.543.000 Sanción por inexactitud Para la Sala se genera sanción de inexactitud, sobre el monto del incremento patrimonial que no fue justificado, dado que en el denuncio rentístico del demandante del año 2015 se omitieron entonces ingresos que justificaran el mismo, según lo explicado en el punto anterior.

Se debe resaltar que para la imposición de la sanción por inexactitud basta que se configure alguna de las causales del artículo 647 del Estatuto Tributario como sucede en el caso sub examine, al incluir un incremento patrimonial omitiendo los ingresos que lo justifiquen y generando en consecuencia un menor impuesto a pagar. Esto, por cuanto, como lo ha mencionado esta Sección para la imposición de la sanción por inexactitud sólo es necesario que la información dada por el contribuyente en su declaración sea contraria a la realidad, o no la refleje completamente, o la altere, y de esto se derive un menor impuesto o saldo a pagar.20 20 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 20 de febrero de 2017, Exp. 20623, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas (E); 9 de marzo de 2017, Exp. 19823, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; 11 de julio de 2019, Exp. 22045 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 Es decir: “se aclara al apelante que para imponer la sanción por inexactitud, no se requiere probar que el contribuyente actuó con ánimo defraudatorio o con intención dolosa, sino haber incurrido en una de las conductas sancionables en el artículo 647 ibidem, como ocurrió en el presente caso.”21 Así mismo, en el caso sub examine se genera renta líquida por comparación patrimonial en razón a la carencia probatoria del demandante que justificara el incremento en cuestión, y, por tanto, tampoco es viable argumentar la no imposición de la sanción basada en razón a una diferencia de criterios entre la actora y la DIAN, porque en este punto no se refiere a una cuestión de derecho.

Por tanto, no procede el cargo del apelante. Costas En cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), considerando que se revocará la sentencia de primera instancia para declarar la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, se revocará también la condena que hizo el ad quo. En esta segunda instancia, tampoco se ordenará condenar en costas conforme a lo previsto en el artículo 365 del Código General del Proceso, específicamente en sus numerales 5 y 8, por remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo, pues prosperó parcialmente la apelación y no obran pruebas de su causación en el expediente.

Decisión Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones la Sala procede a liquidar la nueva renta líquida por comparación patrimonial, determinar el monto del impuesto a cargo y la sanción por inexactitud Calculo diferencia patrimonial no justificada Concepto Justificación Diferencia Patrimonio Líquido año investigado 2015 16.351.303.000 (-) Patrimonio líquido año gravable2014 2.491.437.000 Diferencia patrimonial inicial 13.859.866.000 Ajuste de rentas 13.859.866.000 Renta líquida del ejercicio (2015) 294.069.000 (+) rentas exentas (+) ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional 827.391.000 (-) Retención en la fuente 43.137.000 Total renta ajustada 1.078.323.000 Diferencia no justificada según liquidación oficial de revisión 12.781.543.000 Menos renta justificada 5.520.000.000 Total diferencia no justificada 7.261.543.000 Calculo sanción por inexactitud Concepto Valor Impuesto determinado por el Consejo de Estado 2.434.237.000 Impuesto pagado en declaración privada 37.928.000 Base para determinar sanción de inexactitud 2.396.309.000 Sanción de inexactitud (100% de la base) 2.396.309.000 21 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, Sentencia del 9 de septiembre de 2024, Exp. 26619, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Posición que se observa también en sentencias del 31 de mayo de 1996, Exp. 7650, C.P Delio Gómez Leyva; 5 de mayo de 2011, Exp. 17306, C.P Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, 5 de mayo de 2011, Exp. 17361, C.P. Carmen Teresa Ortiz Rodríguez; 11 de julio de 2013, Exp.19057, C.P. Carmen Teresa Ortiz Rodríguez. Radicado: 52001-23-33-000-2020-01118-01 (27563) Demandante: Mario Ángel Meza Rivas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 Liquidación año 2015 Concepto Declaración privada Liquidación oficial de revisión Consejo de Estado Patrimonio bruto 16.779.303.000 16.779.303.000 16.779.303.000 Deudas 428.000. 000 428.000. 000 428.000.000 Total patrimonio líquido 16.351.303.000 16.351.303.000 16.351.303.000 Intereses y rendimientos financieros 1.008.276.000 1.008.276.000 1.008.276.000 Otros (arrendamientos etc) 113.184.000 113.184.000 113.184.000 Total ingresos recibidos por concepto de renta 1.121.460.000 1.121.460.000 1.121.460.000 Otros ingresos no constitutivos de renta 827.391.000 827.391.000 827.391.000 Total ingresos no constitutivos de renta 827.391.000 827.391.000 827.391.000 Total ingresos netos 294.069.000 294.069.000 294.069.000 Total costos y deducciones 0 0 0 Renta líquida 294.069.000 294.069.000 294.069.000 Rentas gravables 12.781.543.000 7.261.543.000 Renta líquida gravable 294.069.000 13.075.612.000 7.555.612.000 Impuesto sobre la renta gravable 81.065.000 4.298.974.000 2.477.374.000 Total impuesto a cargo 81.065.000 4.298.974.000 2.477.374.000 Total retenciones año gravable 43.137.000 43.137.000 43.137.000 Saldo a pagar por impuesto 37.928.000 4.255.837.000 2.434.237.000 Sanciones 0 4.217.909.000 2.396.309.000 Total saldo a pagar 37.928.000 8.473.746.000 4.830.546.000 En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1. Revocar la sentencia de primera instancia, proferida el 3 de febrero de 2023, por el Tribunal Administrativo de Nariño, Sala Segunda de Decisión. En su lugar:

PRIMERO: DECLÁRESE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 142412019000005 del 10 de junio de 2019 y de la Resolución Nro. 3619 del 6 de julio de 2020, proferidas por la DIAN.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como liquidación del impuesto sobre la renta del año 2015 de Mario Ángel Meza Rivas, la efectuada por el Consejo de Estado en la parte motiva de la presente providencia 2. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador