76001233300020130059001 — Consejo de Estado

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., veinte (20) de septiembre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. Demandado: U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN Temas: Impuesto sobre las ventas - Cuarto bimestre del año 2008.

Impuesto descontable. Valoración probatoria. Sanción por inexactitud. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 31 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que en su parte resolutiva dispuso1: “PRIMERO: INHÍBIRSE (sic) de efectuar el análisis de legalidad del Requerimiento Especial No. 052382011000034 del 19 de abril de 2011, por las consideraciones expuestas.

SEGUNDO: DECLÁRAR (sic) la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 052412011000097 del 20 de diciembre de 2011 y de la Resolución No. 052362013000002 del 14 de enero de 2013, que la confirmó, sólo respecto de la sanción de inexactitud en aplicación del principio de favorabilidad.

TERCERO: A título de restablecimiento del derecho, ESTABLÉZCASE como sanción por inexactitud a la demandante la suma de $28.125.000, por las consideraciones expuestas.

CUARTO: NEGAR las demás pretensiones de la demanda, por las consideraciones expuestas QUINTO: Sin condena en costas, de conformidad con lo expuesto en las consideraciones de la presente sentencia (…)”.

ANTECEDENTES Previa respuesta2 al requerimiento especial3, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 052412011000097 del 20 de diciembre de 20114, por medio de la cual modificó la declaración del impuesto sobre las ventas del cuarto bimestre del año 2008, presentada por la sociedad demandante el 18 de septiembre de 2008 y en la cual 1 Folios 1 a 15, índice 42, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 2 Folios 37 a 62, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 3 Folios 8 a 36, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI.

Requerimiento especial nro. 052382011000034 del 19 de abril de 2011. 4 Folios 63 a 97, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 registró un saldo a favor de $30.317.000.

En dicha liquidación oficial la administración determinó un total saldo a pagar por la suma de $42.808.000, al desconocer servicios gravados a la tarifa general e impuestos descontables, e impuso sanción por inexactitud. La demandante interpuso recurso de reconsideración5 el cual fue resuelto mediante la Resolución nro. 052362013000002 del 14 de enero de 20136, confirmando en su totalidad el acto recurrido.

DEMANDA La Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló ante esta jurisdicción las siguientes pretensiones7: “1.

DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes actos administrativos: • Requerimiento Especial No. 052382011000034 del 19 de abril de 2011. • Liquidación Oficial de Revisión No. 052412011000097 del 20 de diciembre de 2011, por medio de la cual la DIAN modifica la liquidación privada del impuesto sobre las ventas del cuarto bimestre de 2008. • Resolución Recurso de Reconsideración No. 052362013000002 del 14 de enero de 2013, notificada por edicto desfijado el día 12 de febrero de 2013. 2.

Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a la SOCIEDAD DE COMERCIALIZACIÓN INTERNACIONAL DE MATERIALES E INSUMOS S.A. - CIMI S.A. - “EN LIQUIDACIÓN” NIT. 817.002.912-5, disponiendo que: • El tratamiento dado a las partidas llevadas a la declaración de IVA del cuarto bimestre del año 2008, es correcto y se ajusta a los lineamientos que prescribe el Estatuto Tributario Nacional para tal efecto, por lo tanto, la sociedad no debe pagar el mayor valor por concepto de impuesto y de sanción por inexactitud determinados por la DIAN. • Se actualice de inmediato el estado de cuenta corriente de la SOCIEDAD DE COMERCIALIZACIÓN INTERNACIONAL DE MATERIALES E INSUMOS S.A. - CIMI S.A. “EN LIQUIDACIÓN”, de ahora en adelante “CIMI S.A. EN LIQUIDACIÓN”, eliminando cualquier obligación a su cargo por impuestos, sanciones y actualizaciones respecto del Impuesto Sobre las Ventas, del cuarto [4] Bimestre del año gravable 2008. 3.

Condenar a la NACIÓN -DIAN- DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE CALI, a pagar las costas del proceso incluidas las agencias en derecho, porque están demostrados los elementos fácticos y de derecho que prueben la irregularidad del ente fiscalizador”. Normas vulneradas y concepto de violación La demandante invocó como normas vulneradas los artículos 29, 95 numeral 9 y 209 de la Constitución Política; 479, 481, 488, 489, 617, 618, 647, 683, 702, 703, 705-1, 5 Folios 98 a 123, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 6 Folios 124 a 155, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 7 Folios 157 y 193, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI.

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 714, 742, 743, 744, 752, 771-2 y 850 del Estatuto Tributario, 3 y 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 174, 177, 187, 217, 220 y 224 del Código de Procedimiento Civil; 385 del Código de Procedimiento Penal y el Concepto Unificado de IVA nro. 01 de 2003, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

El concepto de la violación se sintetiza así: Señaló que de conformidad con los artículos 705-1 y 714 del Estatuto Tributario, el término de firmeza de la declaración de IVA se sujeta al término de la declaración del impuesto sobre la renta del año 2008, la cual quedó en firme el 23 de abril de 2011 y como quiera que el requerimiento especial se notificó el 25 de abril de 2011, este fue extemporáneo y en consecuencia la declaración privada de IVA se encuentra en firme.

La DIAN vulneró el debido proceso al recepcionar testimonios en el proceso de fiscalización desconociendo lo dispuesto en el Código de Procedimiento Civil en tanto se adelantaron sin presencia de un abogado que garantizara la defensa técnica del interrogado, no se advirtió que dentro de los interrogados habían familiares de los socios de la empresa los cuales no estaban obligados a rendir testimonio y, no se realizaron dentro de las instalaciones de la DIAN sino en el domicilio de los testigos sin previa notificación del día, fecha y hora para llevar a cabo la diligencia. En materia tributaria no existe una libertad probatoria plena, ya que los hechos se prueban de conformidad a lo establecido por la ley.

Así, la administración modificó las declaraciones de renta e IVA por considerar que los servicios que dieron lugar a las deducciones no son reales, con fundamento en las pruebas testimoniales recaudadas en la etapa de fiscalización, pese a que según lo señalado en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario existe tarifa legal probatoria para la procedencia de costos, gastos e impuestos descontables mediante la factura de venta o el documento equivalente.

De manera que solo son procedentes los impuestos descontables debidamente soportados en las facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos señalados por la ley. Manifestó, además, que no hay lugar al rechazo de las operaciones que fueron realizadas con las mismas personas y por los mismos conceptos en el periodo fiscalizado y que fueron aceptados por la DIAN en el año 2007.

Advirtió que contrario a lo afirmado por la administración, los servicios adquiridos por la demandante con base en los cuales se realizaron pagos por comisiones, sí se prestaron y cumplieron con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario en la medida que el gasto era necesario para la generación de la renta de la empresa, se relacionaba con la actividad productora de renta al coadyuvar al curso normal de las mercancías exportadas y por ende a su entrega oportuna, y porque la erogación fue proporcional a los ingresos obtenidos por la sociedad.

Los actos están indebidamente motivados porque interpretan y aplican de manera errada las normas que regulan el IVA pagado en la adquisición de bienes y servicios por un exportador, como son las sociedades de comercialización internacional. Además, de las pruebas aportadas se demostró la existencia de los contratos, la prestación del servicio y la actividad desarrollada por la empresa.

Aunado a la configuración de una diferencia de criterios en relación con el derecho aplicable. Solicitó condenar en costas y agencias en derecho a la DIAN por las irregularidades cometidas en la actuación administrativa que demuestran que los funcionarios actuaron contrario a derecho. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos8: El requerimiento especial fue notificado de forma oportuna dentro del término establecido en el artículo 705-1 del Estatuto Tributario, esto es, el 25 de abril de 2011 como primer día hábil siguiente al término de firmeza de la declaración de renta, la cual vencía el 23 de abril de 2011 que correspondía a un día sábado.

Las formalidades del artículo 750 ibidem referente al testimonio implican que estos se rendían bajo juramento y el hecho de que los terceros no hayan sido citados a las instalaciones de la administración no vulnera el debido proceso. Expuso que aun cuando el artículo 752 del Estatuto Tributario previera la inadmisibilidad del testimonio para aquellos casos en que existe una tarifa legal, no hay un impedimento para demostrar otros hechos indicadores que, en conjunto, cuestionen la realidad económica de las facturas y documentos equivalentes.

La administración verificó los contratos celebrados con algunas personas pertenecientes al régimen simplificado de IVA, en los que se señaló que el objeto del mismo era un recaudo de cartera y el sostenimiento de clientes, no obstante, analizadas dichas comisiones se detectó la inexistencia de la intermediación entre el cliente y el contratista.

De manera que los testimonios si bien daban cuenta de la labor de seguimiento de los pedidos enviados a Venezuela no acreditaron que se tuviera conocimiento de los clientes, la empresa transportadora o se aportara documentación que demostrara la labor ejecutada, concluyendo que ninguna de las personas contratadas por la empresa cumplió con el objeto contractual.

Precisó que para que la contabilidad constituyera prueba, se requería que estuviera respaldada por comprobantes internos y externos y no fuera desvirtuada por medios probatorios directos o indirectos conforme lo establece el artículo 744 del Estatuto Tributario. Por lo tanto, la demandante no demostró de forma clara y precisa que los pagos hechos por concepto de comisiones se hayan efectuado con ocasión a la actividad productora de renta y ni siquiera que la operación se haya efectuado en la realidad, por lo que no se cumplen los presupuestos de deducibilidad.

En la etapa investigativa, el revisor fiscal aportó documentos equivalentes y comprobantes de egresos que no cumplían con los requisitos del artículo 771-2 del Estatuto Tributario, en la medida en que no contaba con un número que correspondiera 8 Folios 234 a 261, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 a un sistema de facturación consecutiva, aunado a que no se aportaron documentos que dieran cuenta de la realidad de la operación efectuada entre las partes.

Si el documento soporte pretende probar una obligación de hacer era deber del contribuyente verificar la efectiva realización del contrato. Finalmente, sostuvo que la empresa incluyó sumas inexistentes en los renglones de compras e impuestos descontables que dieron lugar a la imposición de la sanción por inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca anuló parcialmente los actos demandados en la medida que redujo la sanción por inexactitud liquidada al 100% en aplicación del principio de favorabilidad. Se inhibió de emitir un pronunciamiento frente al requerimiento especial por tratarse de un acto de trámite no susceptible de control jurisdiccional.

Señaló que no operó la firmeza de la declaración privada porque el requerimiento especial, fue notificado el 25 de abril de 2011, dentro de los dos años siguientes al vencimiento para declarar el impuesto de renta conforme con la regla establecida en el artículo 705-1 del Estatuto Tributario en consonancia con el artículo 714 ibidem. Lo anterior, dado que al ser el 23 de abril de 2011 un día inhábil, fecha en la cual adquiría firmeza la declaración de renta y la de IVA del cuarto bimestre del año 2008, el término para proferir el requerimiento se extendió hasta el día hábil siguiente.

Por otro lado, determinó que la demandante no cumplió con la carga de la prueba de demostrar la realidad de las operaciones económicas relacionadas con la venta de productos que justificaran el pago de comisiones. De lo probado en el expediente determinó que los contratistas no ejecutaban labores de venta ni cobros de cartera establecidas en el objeto y obligaciones asumidas en los contratos de prestación de servicios, sino solo actividades de seguimiento de la mercancía y para el año 2008 en algunos casos ni siquiera realizaron funciones para la demandante.

Aun cuando en los contratos se estableció como objeto del servicio la venta de cajas de cartón corrugado, ligas de caucho, dípticos de cauchos y todos los productos comercializados por la sociedad, los testimonios indicaban que tales actividades nunca fueron desempeñadas, por lo que no hay lugar al impuesto descontable y, por tanto, procedía la sanción por inexactitud.

Consideró que la DIAN tiene las facultades para que dentro de la investigación cite a terceros a interrogatorios con el fin de constituir prueba testimonial para constatar la realidad de la operación. No existe vulneración al debido proceso por la inasistencia de apoderado a la diligencia de interrogatorios pues esta no es obligatoria conforme al artículo 208 del Código de Procedimiento Civil.

Por último, indicó que la inclusión de impuestos descontables inexistentes que derivaron en un menor impuesto a pagar es un hecho sancionable conforme al artículo 647 del Estatuto Tributario, pero en aplicación del principio de favorabilidad el Tribunal reliquidó la sanción al 100%. Y, no condenó en costas con fundamento en el numeral 5 del artículo 365 del Código General del Proceso.

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante9 apeló el fallo, con base en los siguientes argumentos: Insistió en que los impuestos descontables se acreditan con las facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos de ley, y la contabilidad constituye plena prueba en favor de la empresa, los cuales no fueron valorados en debida forma por el juez de primera instancia en tanto otorgó más valor probatorio a los testimonios rendidos en la actuación administrativa que no son prueba suficiente y pertinente para demostrar la veracidad de los tributos.

La DIAN no acreditó dentro de la actuación administrativa ni judicial que los servicios contratados que dieron origen a las comisiones no existen, dado que se fundamentó solo en que los contratistas no se presentaron ante la dependencia a rendir declaración juramentada o no tenían claridad sobre el objeto contractual, sin que ello constituya un indicio suficiente para desconocer la adquisición del servicio.

En el presente caso los servicios adquiridos con personas del régimen simplificado no obligados a facturar están probados con los documentos allegados al expediente en especial con los comprobantes de egreso, las declaraciones de cambio de exportación de bienes con sus documentos soporte, los cuales dan fe de las operaciones económicas realizadas por la demandante.

De manera que los testimonios no son el medio probatorio suficiente para demostrar un costo, deducción o impuesto descontable y en todo caso, estos lo que acreditan es que hubo un servicio y existió causa para efectuar un pago como contraprestación, lo cual no fue desvirtuado por la entidad y solo consideró el Tribunal que la labor desarrollada era contradictoria con el objeto del contrato.

Reiteró la vulneración al debido proceso y el desconocimiento de las reglas que establece el Código de Procedimiento Civil y Penal para efectuar los testimonios en debida forma10, e insistió en que la administración incurrió en diversas irregularidades al momento de su recaudo, al ser obtenidas sin observar el procedimiento constitucional y legal establecido para tal fin, siendo pruebas nulas que no deben ser valoradas dentro del proceso.

Y que, en todo caso, el artículo 745 del Estatuto Tributario dispone que la duda generada por vacíos probatorios se debe resolver en favor del contribuyente. Reiteró la improcedencia de la sanción por inexactitud porque los datos registrados en la declaración son reales y devienen de operaciones debidamente soportadas y registradas en la contabilidad. 9 Folios 1 a 11, índice 45, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 10 Citó el desconocimiento de los artículos 217, 218, 219, 220 y 224 del Código de Procedimiento Civil y, 385 y 386 del Código de Procedimiento penal.

Además indicó una interpretación errada de los artículos 743, 746, 750 del Estatuto Tributario por parte de la DIAN. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA  Al no decretarse pruebas en segunda instancia, en concordancia con el numeral 5 del artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 del 2021, no se corrió traslado para alegar.

La parte demandada11 reiteró que el requerimiento especial fue notificado en debida forma y dentro del término legal del artículo 705-1 del Estatuto Tributario. Frente al rechazo de los descontables señaló que no se reconocieron los servicios prestados por personas del régimen simplificado por la inexistencia de las operaciones. Solicitó confirmar la sentencia de primera instancia porque de acuerdo con las pruebas valoradas en la sentencia se demostró que: i) hubo inexistencia de la intermediación entre cliente y la contratante que diera lugar a la comisión; ii) los contratistas no tenían conocimiento de los clientes, la empresa transportadora, ni aportaron alguna documentación que demostrara la labor ejecutada y iii) las personas contratadas niegan haber efectuado ventas, aunque la sociedad dice haber pagado comisiones sobre ellas.

El Ministerio Público guardó silencio durante la oportunidad prevista en el artículo 247 numeral 6.° del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problemas jurídicos En los términos del recurso de apelación presentado por la parte demandante le corresponde a la Sala determinar: (i) si las pruebas testimoniales fueron recaudadas de manera irregular;

(ii) si procede el rechazo de las compras e impuestos descontables por la adquisición de bienes y servicios de la demandante o si se encuentran debidamente soportados con las pruebas aportadas; y (iii) si procede la sanción por inexactitud. La Sala procederá a resolver teniendo en cuenta el criterio señalado en las sentencias12 proferidas en procesos con identidad de partes y similitud fáctica, por lo que se reiterará, en lo pertinente, el criterio de decisión judicial contenido en estos precedentes.

Se advierte que la parte demandada en el pronunciamiento que realizó sobre el recurso de apelación insistió en la debida notificación del requerimiento especial, no obstante, no se realizará ninguna consideración al respecto toda vez que no fue un cargo de apelación, por lo que se entiende que no existió desacuerdo con lo resuelto por el Tribunal en este aspecto. 11 Folios 1 a 5, índice 15, SAMAI. 12 Consejo de Estado, Sala de Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 25 de octubre de 2017 exp. 20762 y del 24 de junio de 2021 exp. 22385, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 24 de octubre de 2019 exp. 23493, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto y del 9 de junio de 2022, exp. 25769, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Irregularidades en el recaudo de la prueba testimonial La demandante alegó que la prueba testimonial fue recaudada de manera irregular vulnerando el debido proceso constitucional y desconociendo la normativa civil para su obtención. Este cargo de apelación fundamentado en la vulneración al debido proceso fue sustentado de manera concreta y específica en la demanda al manifestar que las declaraciones juramentadas se tomaron sin la presencia de un abogado, algunas por fuera de las instalaciones de la entidad y porque declararon parientes de los socios de la empresa, no estando obligados a hacerlo.

El artículo 750 del Estatuto Tributario establece el testimonio como medio de prueba sujeto a los principios de publicidad y contradicción, en la medida que se constituye con base en los hechos consignados en las declaraciones tributarias de terceros, en informaciones rendidas bajo juramento ante las oficinas de impuestos, en escritos dirigidos a estas, o en respuestas a requerimientos administrativos relacionados con obligaciones tributarias de un contribuyente.

Lo anterior, es consistente con las facultades de investigación y fiscalización que fueron conferidas a la administración tributaria en el artículo 694 ibidem, dentro de las cuales se encuentra la de citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. Analizados los argumentos y pruebas allegadas al expediente, la Sala encuentra que no se presentó la vulneración al debido proceso que fue alegada por la demandante, al haberse acreditado que las declaraciones juramentadas realizadas a los terceros fueron recepcionadas por un funcionario de la administración, debidamente comisionado.

Además, si bien la demandante señaló en su momento como irregularidad en las declaraciones juramentadas no haberse realizado ante la presencia de un abogado, esta Sección13 ha precisando que de acuerdo con el artículo 208 del Código de Procedimiento Civil, vigente para ese momento, y aplicable por remisión del artículo 742 del Estatuto Tributario, la concurrencia del abogado a la práctica de interrogatorio es facultativa, mas no obligatoria, por lo tanto, las pruebas fueron recepcionadas de forma válida.

Por último, con relación al reparo de haberse interrogado a personas que eran familiares de los socios de la empresa, y que por tanto, no estaban obligados a rendir testimonio en contra de sus parientes, se advierte que, el cuestionamiento inicial fue efectuado en forma genérica y sin identificar las personas sobre las cuales consideró que existía la presunta irregularidad.

Así mismo, que el presente proceso se adelantó contra una persona jurídica, y no una persona natural, por lo que se descarta el argumento de apelación. Pruebas en el proceso tributario. Improcedencia de los impuestos descontables Adujo la demandante que los servicios adquiridos y sobre los cuales realizó el pago por comisiones, están probados con los documentos aportados al expediente, 13 Criterio reiterado en las sentencias antes citadas en donde en diferentes bimestres estudiados de los años 2007 y 2008, se ha establecido este aspecto.

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 específicamente con los comprobantes de egreso y las declaraciones de cambio de exportación de bienes con sus documentos soporte, además, teniendo en cuenta que los impuestos descontables solo se acreditan con las facturas o documentos equivalentes que cumplan con los requisitos de ley, siendo la contabilidad plena prueba en favor de la empresa.

Al respecto el Tribunal encontró que no se acreditó la realidad de las operaciones económicas relacionadas con la venta de los productos de la empresa que justificaran el pago de las comisiones ya que, de acuerdo con las declaraciones de los contratistas, estos solo realizaron actividades de seguimiento de la mercancía y no cumplieron con las labores estipuladas en los contratos de prestación de servicios.

El artículo 771-2 del Estatuto Tributario determina que, para la procedencia de costos, gastos o impuestos descontables, se requiere del soporte idóneo como lo es la factura o el documento equivalente, sin embargo, dicho condicionamiento no constituye un impedimento para que la administración tributaria pueda constatar la veracidad o la realidad de las operaciones que documentan dichos soportes, en tanto no limita la facultad comprobatoria de la administración14.

Esta Sección tiene el criterio reiterado que la administración puede desvirtuar los hechos declarados por el contribuyente, mediante las amplias facultades de fiscalización para comprobar la certeza, la veracidad o la realidad de los hechos, datos y cifras consignados en las declaraciones privadas. Por lo tanto, como en el caso en estudio la discusión se centró en determinar la realidad de las operaciones y no propiamente en la acreditación de los soportes según las reglas del artículo en mención, es adecuado valorar los diferentes medios probatorios allegados al expediente.

Así, aun cuando para la procedencia de los impuestos descontables la norma exige la factura o documento equivalente, no resulta suficiente la correspondencia de tales soportes cuando la realidad de la operación no es acreditada, ya que la presentación de operaciones formalmente documentadas, no supone necesariamente la presencia de sustancia económica y realidad en su ejecución. Por lo anterior, la DIAN puede acudir a los diferentes medios probatorios con el objetivo de investigar la realidad de las operaciones y su efectiva ocurrencia, dentro de los cuales se encuentra la prueba testimonial, por lo que, contrario a lo afirmado como argumento de apelación, no existe una tarifa legal probatoria.

De encontrarse una carencia de sustancia la autoridad tributaria puede proceder al rechazo de los costos, gastos e impuestos descontables, pues no resulta suficiente la factura o documento equivalente15. Teniendo esto presente, se encuentra acreditado en el expediente que la DIAN mediante los actos demandados propuso cuestionar la declaración del impuesto sobre las ventas del cuarto bimestre del año 2008, desconociendo servicios gravados con 14 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 19 de mayo de 2016, exp. 21185, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y sentencia del 25 de octubre de 2017 exp. 20762, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez 15 Consejo de Estado, Sala de Contencioso Administrativo, Sección Cuarta.

Sentencia del 29 de octubre de 2020, exp. 24914. C.P. Julio Roberto Piza. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 personas pertenecientes al régimen simplificado por valor de $69.181.000 y un IVA retenido por $5.534.452, asociado a las siguientes operaciones16: Nombre Concepto Valor IVA asumido Lenis de Idárraga Aida Comisiones 13.905.550 1.112.444 Barletta Peña Blas Fernando Comisiones 3.333.338 266.667 Berrio Gacha José Ricardo Comisiones 10.105.550 808.444 Idárraga Lenis Stella Comisiones 16.950.138 1.356.011 Berón Usubillaga Angela María Comisiones 2.330.525 186.442 Cabarcas Castellano Marly E Comisiones 3.333.338 266.667 Nieva Ríos Sandra Patricia Comisiones 19.222.213 1.537.777 Valor a rechazar 69.180.652 5.534.452 Para esto, la demandada citó a los siguientes terceros, de los cuales tres de ellos rindieron declaración juramentada: Nombre Declaración Prueba Aida Lenis de Idárraga Citada.

No asistió Oficio de Citación 832 del 27/04/201017 Acta de no comparecencia del 11/05/201118 Angela María Berón Usubillaga Citada. No asistió Oficio de Citación 833 del 27/04/201019 Sandra Patricia Nieva Ríos Citada. Sí asistió Oficio de Citación 834 del 27/04/201020 Blas Fernando Barletta Peña Citada. Sí asistió Oficio 32846 del 26/04/201021 Auto Comisorio nro.

VV-900220 del 1/05/2011 y Acta de visita del 25/05/201122 Marley Esther Cabarcas Castellano Citada. Sí asistió Oficio 32846 del 26/04/2010 Auto Comisorio nro. VV-900220 del 1/05/2011 y Acta de visita del 25/05/201123 Analizadas las declaraciones presentadas en comparación con el contrato de prestación de servicios, se pudo constatar lo siguiente: Nombre Apartes del testimonio Apartes del contrato prestación de servicios24 Sandra Patricia Nieva Ríos25 “(…) Preguntado: Sírvase indicar de una manera clara y detallada, en qué consistía su trabajo con la sociedad indicada y en caso de existir contrato, especifique cuál era el objeto, valor, forma de pago y duración del mismo.

Contestado: Yo me encargaba de hacer recaudo y seguimiento de "( ) PRIMERA: OBJETO: Por medio del presente contrato EL CONTRATISTA en calidad de trabajador independiente, se obliga para con EL CONTRATANTE a realizar la venta de cajas de cartón corrugado, ligas de caucho, 16 Valores y operaciones indicadas en la página 31 de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 052412011000097 del 20 de diciembre de 2011. 17 Folio 57, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 18 Folio 69, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 19 Folios 58 y 59, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 20 Folio 61, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 21 Folios 54 y 55, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 22 Folios 101 a 104, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 23 Folios 85 a 87, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 24 Folios 124 a 149, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 25 Folios 62 a 66, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI.

El valor de las comisiones era de acuerdo al nivel de ventas que hacíamos, se hacía bimestral, trimestral o anual, de acuerdo a la liquidez que la empresa tuviera (…) la forma de pago era con cheque a mi nombre, siempre pagaban con cheque. Yo firmé contrato en el 2008 para sustentar las operaciones del 2007, ya en el 2008 lo trabajamos con contrato verbal.

(…) Preguntado: Puede Ud. relacionar los clientes que visita o visitó, dirección y teléfono de los mismos, con que personas de la(s) sociedades que visita o visitó tiene o tuvo Ud. comunicación. Contestado: Yo no visitaba los clientes, eso lo hacia mi cuñada allá en Venezuela por que los clientes estaban allá. Preguntado: Conoce Ud. a través de qué empresa de transporte se enviaba la mercancía?.

Contestado: La empresa no la conozco (…)”. dípticos publicitarios y todos aquellos productos que la sociedad comercialice. Así mismo deberá efectuar el seguimiento y cobro de la cartera en el país y en el exterior como el mantenimiento de los clientes en lo referente a los pedidos, las entregas y sugerencias y reclamos.

En general, EL CONTRATISTA deberá ejecutar los trabajos y demás actividades propias del servicio contratado. ( ) CUARTA: VALOR Y FORMA DE PAGO DEL CONTRATO. El valor del presente contrato se cancelará de acuerdo a las ventas, recaudos de la cartera y mantenimiento de los clientes efectuados por EL CONTRATISTA para lo que de común acuerdo las partes establecen lo siguiente: a) Se cancelará una comisión máxima equivalente al doce por ciento (12%) la cual variará dependiendo del volumen de ventas, recaudo de cartera realmente efectivo y mantenimiento del cliente que efectúe ( ) no podrá superar la suma de setenta millones de pesos ($70.000.000) al año ( )".

Blas Fernando Barletta Peña26 “(…) Preguntado: Señor Barletta, qué clase de servicio le prestó usted a la Compañía CIMI S.A. y cuál fue la forma de prestación del mismo? Contestado: Estar pendiente de los despachos que ellos hacían a Venezuela, en la ruta hacia Caracas, de los transportadores. Esto lo hacía telefónicamente.

(…) Preguntado: Cada cuánto tiempo usted realizaba ese seguimiento a los transportadores. Contestado: 2 veces en el año”. Marley Esther Cabarcas Castellano27 “(…) Preguntado: Sírvase decir que clase de servicios (Ventas) y la forma de prestación del mismo, le prestó Ud. a la Soc. CIMI S.A. NIT 817.002.912, durante el año gravable 2008? Contestado: La coordinación del transporte de la carga (cartón) desde Cali hasta su destino, todo se hacía por celular e internet.

(…) Preguntado: Se encuentra en condiciones de aportar al suscrito, soportes de los comprobantes de caja y/o ingresos elaborados por Ud., cuando CIMI S.A. le efectuaba los pagos por concepto de ventas. Contestado: No." 26 Folios 101 a 104, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. 27 Folios 85 a 87, índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI.

Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Una vez analizados los antecedentes y las pruebas que obran en el expediente se pone de presente que si bien las comisiones se encontraban documentadas con los soportes como comprobantes de egreso y cuentas de cobro, la demandante no acreditó la realidad de la prestación de los servicios por parte de los terceros, presupuesto indispensable para el reconocimiento fiscal que pretendió con estas operaciones.

De acuerdo con los contratos de prestación de servicios y los testimonios que aquí se citan, se evidencia la inexistencia del servicio con base en los cuales presuntamente se efectuó el pago por comisiones a los terceros señalados, ya que una vez comparado el objeto de los contratos de prestación de servicios, se tiene que la actividad a ejecutar consistía en la venta, el cobro y el mantenimiento de los clientes.

Sin embargo, esto no se corresponde con las actividades que los testigos señalaron desarrollar, las cuales se circunscriben principalmente al seguimiento de la entrega de la carga de manera telefónica y/o virtual. En los testimonios se señaló que algunos no tenían contacto ni conocían a los clientes, tampoco que eran ellos quienes realizaban la gestión para conseguir clientes, no conocían la empresa transportadora, no sabían cómo se calculaba la comisión, solo estaban pendientes de los despachos de los productos, incluso solo pocas veces al año, no se desplazaban al lugar de destino de la mercancía, entre otras situaciones, que suponen la no realización de una actividad dirigida al recaudo y mantenimiento de clientes, supuesto bajo el cual se solicitaron los impuestos descontables en el marco del contrato antes referenciado y transcrito.

En la sentencia 25769 del 9 de junio de 2022, esta Sección al estudiar los actos que modificaron la declaración del IVA del quinto bimestre del año 2008, situación con similitudes fácticas al periodo aquí analizado y al cual es aplicable la conclusión siguiente, precisó que “(…) la presunción de veracidad de la declaración del IVA discutida fue desvirtuada y, por lo tanto, era a la demandante a quien correspondía acreditar la realidad de la adquisición de los servicios controvertidos por la DIAN.

En consecuencia el rechazo es procedente”. En este sentido, según lo antes mencionado la realidad de la operación es la premisa para la procedencia de un costo, gasto e impuesto descontable, siendo insuficiente los soportes allegados como los comprobantes de egreso, las cuentas de cobro o las declaraciones de exportación28, para demostrar de forma cierta la operación aquí discutida, esto es, que las personas contratadas por la empresa realizaron la actividad acordada en los contratos suscritos para la prestación de un servicio de venta y mantenimiento de clientes, que dio origen al pago de comisiones sobre las que se tomaron los impuestos descontables.

Finalmente, en relación con el argumento de que, estos mismos servicios y contratistas fueron aceptados en otros períodos gravables, la Sala considera relevante advertir que existe una independencia entre cada periodo que es estudiado y cuestionado de forma autónoma, sin que con esto se vulnere el debido proceso. Así mismo, no es aplicable lo dispuesto por el artículo 745 del Estatuto Tributario toda vez que de las pruebas aportadas se llegó a la conclusión aquí indicada.

No prosperan los cargos de apelación. 28 Visibles en el índice 41, exp. 76001-23-33-000-2013-00590-00, SAMAI. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00590-01 (28246) Demandante: Sociedad de Comercialización Internacional de Materiales e Insumos S.A. En liquidación – CIMI S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 Sanción por inexactitud El artículo 647 del Estatuto Tributario determina como inexactitud sancionable en las declaraciones privadas, entre otras conductas, la inclusión de impuestos descontables inexistentes, equivocados o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar.

Esto supone que de encontrarse dicha situación es procedente la imposición de la sanción, que para el caso analizado según las conclusiones antes indicadas, al no probarse la realidad de las operaciones que dieron paso al pago de comisiones, la empresa no tenía derecho a los impuestos descontables declarados, por ende, la Sala encuentra adecuada la sanción impuesta y determinada por el Tribunal de conformidad con el principio de favorabilidad.

No prospera el cargo de apelación. En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada. Condena en costas Finalmente, conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual no se condena en costas en esta instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia del 31 de agosto de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: No condenar en costas en esta instancia. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN