76001233300020160067201 — Consejo de Estado

Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero Ponente: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C, dos (2) de diciembre de dos mil veintiuno (2021) Referencia: MEDIO DE CONTROL DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES- DIAN Temas: Impuesto sobre la renta año 2012-.

Sanción por omisión de activos. Cuenta por cobrar de la sucursal a la matriz del exterior. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 15 de julio de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que accedió a las pretensiones de la demanda.

La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente:1 “PRIMERO: Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 052412016000001 de 22 de mayo de 2016, por medio de la cual se impuso la sanción por omisión de activos de que trata el inciso 2 del artículo 239-1 del E.T. A título de restablecimiento del derecho, LEVÁNTASE la sanción por omisión de activos impuesta a la actora en el acto administrativo anulado y DECLÁRASE la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2012.

SEGUNDO: Condenar en costas en esta instancia a la parte demandada, conforme lo previsto en los artículos 188 del CPACA, en concordancia con los artículos 365 y 366 del Código General del Proceso. Fíjense como agencias en derecho la suma equivalente al 3% de las pretensiones concedidas. Liquídense por la Secretaría de la Corporación. (…)”

ANTECEDENTES HEXION QUÍMICA S.A (hoy MOMENTIVE QUIMICA S.A), es una sucursal de la sociedad extranjera HEXION SPECIALTY CHEMICALS INC (hoy MOMENTIVE SPECIALTY CHEMICALS INC), con domicilio en Estados Unidos de América. El objeto social de HEXION QUÍMICA S.A. es la manufactura, venta, distribución, importación y exportación de productos químicos, naturales y sintéticos y sus derivados 2.

El 28 de diciembre de 2009, HEXION QUÍMICA S.A. (hoy MOMENTIVE QUIMICA S.A.) celebró un contrato de mutuo con su matriz del exterior HEXION SPECIALITY 1 Folios 212-221 c. p. 2 Certificado de la Cámara de Comercio de Cali (folios 3-5 c.p). Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 2 CHEMICALS INC (hoy MOMENTIVE SPECIALTY CHEMICALS INC). Le prestó a la matriz del exterior US$800.000, con un interés del 6% anual y esta se obligó a pagar el crédito el 28 de diciembre de 20123.

El 18 de diciembre de 2012, la matriz del exterior pagó a su sucursal en Colombia la totalidad del crédito (capital más intereses - USD$942.033,86)4. El 11 de abril de 2013, HEXION QUÍMICA S.A. presentó la declaración de renta por el año gravable 2012, en la cual registró una renta líquida gravable de $3.563.020.000 y un saldo a favor de $492.054.0005.

El 22 de mayo de 2013, HEXION QUÍMICA S.A solicitó a la DIAN la devolución del mencionado saldo a favor6. Por auto N° 112-37 de 28 de agosto de 2013, la DIAN suspendió los términos de la devolución. Y por Resolución N°1873 de 13 de diciembre de 2013, la DIAN ordenó la devolución solicitada. El 5 de marzo de 2014, la DIAN decretó inspección tributaria y el auto que la decretó se notificó por correo a la demandante el 7 de marzo de 20147.

El 25 de mayo de 2015, la DIAN dictó requerimiento especial8, dentro del programa posdevoluciones, notificado a la demandante el 27 de mayo de 2015, en el que propuso las siguientes modificaciones a la declaración de renta de 2012, presentada por la demandante: 1. Adicionar como renta líquida gravable (renglón 64) el valor de los activos omitidos ($1.742.526.000), de conformidad con el artículo 239-1 del Estatuto Tributario.

Lo anterior, porque la contribuyente omitió declarar la cuenta por cobrar a su casa matriz HEXION SPECIALTY CHEMICAL INC por US$800.000 ($1.742.526 en 2011). 2. Determinar un impuesto a cargo de $575.033.000. 3. Sancionar por inexactitud por $920.053.000. Previa respuesta al requerimiento especial, mediante Liquidación Oficial de Revisión 052412016000001 de 22 de enero de 20169, la DIAN mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial.

La actora demandó directamente la liquidación oficial de revisión, con base en el artículo 720 [parágrafo] del ET. DEMANDA HEXION QUIMICA S.A, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones10: 3 Folios 70 a 76 c.p. 4 Folio 127 c.a. 5 Folio 67 c. p. 6 Folio. 24-26 c.p 7 Folios 161 a 163 c.a. 8 Folios 7 a 15 c.p. 9 Folios 41 a 58 c. p. 10 Folios 92 a117 c.p. Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 3 « 1.1. Que se declare la nulidad total de la Liquidación Oficial de Revisión No. 052412016000001 del 22 de mayo de 2016 por medio de la cual se impuso en contra de mi representada la sanción por omisión de activos de que trata el inciso 2 del artículo 239-1 del ET. 1.2.

Que como consecuencia de lo anterior, se restablezca el derecho de Hexion declarando que no procede la sanción por omisión de activos advertida, y en ese orden de ideas se declare la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2012 y se archive el expediente que por este motivo se haya iniciado. 1.3. Que se declare que no son de cargo de la compañía las costas en que haya incurrido la DIAN con relación a la actuación administrativa, ni las de este proceso.».

La actora invocó como disposiciones violadas, las siguientes:  Artículos 28 y 29 de la Constitución Política.  Artículos 239-1, 265, 287, 647, 714 y 779 del Estatuto Tributario.  Artículo 197 de la Ley 1607 de 2012. Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Violación al debido proceso. La inspección tributaria decretada por la DIAN no suspendió el término de firmeza de la declaración de renta.

La DIAN practicó una inspección tributaria sin atender lo dispuesto en el artículo 779 del ET. Con tal prueba no se buscaba constatar, en forma directa, los hechos cuestionados en el proceso de fiscalización. El único propósito de la inspección tributaria decretada era suspender el término de firmeza de la declaración de renta del año gravable 2012.

Lo que se pretendió probar con la inspección decretada por la DIAN ya había sido acreditado mediante documentos que le habían sido entregados el 6 de noviembre de 2013. En efecto, en el acta se constata que durante la inspección se revisaron los registros y movimientos de las cuentas 1310100, 421000500, 42102001, 53052501 y se solicitó el contrato de préstamo celebrado con la casa matriz, documentos que la DIAN conocía. En consecuencia, la inspección no resultó materialmente útil y, por tanto, no suspendió el término de firmeza de la declaración de renta del año 2012.

Así, la DIAN notificó de manera extemporánea el requerimiento especial, pues el 11 de abril de 2013, esto es, de manera oportuna, la actora presentó su declaración de renta del año gravable 2012. Y como incrementó el impuesto neto en 13.40%, gozaba del beneficio de auditoría de que trata el artículo 689-1 del ET, por lo que, dicha declaración cobró firmeza a los dieciocho (18) meses de haberse presentado, esto es, el 11 de octubre de 2014.

Adicionalmente, el 22 de mayo de 2013, la actora pidió la devolución del saldo a favor registrado en la declaración de renta del año gravable 2012. Por tanto, en virtud del artículo 714 del ET, la firmeza de la declaración se extendió hasta el 22 de mayo de 2015 y el requerimiento especial se notificó el 27 de mayo de 2015. Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 4 En consecuencia, se produjo la firmeza de la declaración y la DIAN carecía de competencia para proferir la liquidación oficial de revisión. No existe omisión de activos El 28 de diciembre de 2009, la demandante, en calidad de acreedora, celebró con su matriz, no residente en Colombia, un contrato de mutuo, mediante el cual le prestó US$800.000.

Respecto de esta suma, la matriz del exterior, como deudora, se obligó a al pago total de la obligación el 28 de diciembre de 2012, con intereses del 6% anual. La DIAN violó el artículo 239-1 del ET por cuanto no se produjo el hecho sancionable allí descrito. Lo anterior, porque la cuenta por cobrar no puede considerarse como un activo de la sucursal, pues la casa matriz no tiene residencia en Colombia.

En consecuencia, no debía incluirse en la declaración de renta del año 201211. La demandante declaró el activo en el año 2009, por ser el periodo en que se originó. Sin embargo, no había obligación de reportarlo en el año 2012, ya que se trata de una cuenta por cobrar de una sucursal con su casa matriz sin residencia fiscal en el país, en aplicación de los artículos 265 numeral 4 y 287 del ET, que permiten excluir del patrimonio la referida cuenta por cobrar.

Según el artículo 261 del ET solo hacen parte del patrimonio de las sucursales de sociedad extranjera, los bienes poseídos en el país. Y de acuerdo con el artículo 265 numeral 4 del del ET, se entienden bienes poseídos en el país (y por tanto deben declararse) los derechos de crédito cuando el deudor tiene residencia fiscal en Colombia.

No es aplicable el artículo 265 numeral 1 del ET, pues las cuentas por cobrar no son derechos reales sino derechos de crédito. Así lo establece el artículo 62 del Decreto 2649 de 1993, al señalar que “las cuentas y documentos por cobrar representan derechos a reclamar efectivo u otros bienes y servicios, como consecuencia de préstamos y otras operaciones a crédito.” Adicionalmente, según la dinámica contable (Decreto 2650 de 1993), las cuentas por cobrar son saldos débito.

No procede la sanción por inexactitud No hay lugar a imponer la sanción por inexactitud. No existe ánimo defraudatorio ni culpa de la demandante y los datos consignados en las declaraciones de renta son ciertos y exactos. Se configuró una diferencia de criterios como eximente de responsabilidad, puesto que de acuerdo con los artículos 265 numeral 4 y 287 del ET, la demandante consideró válido y razonable que un derecho de crédito (saldo contable de naturaleza débito) pueda excluirse de los activos por tratarse de una cuenta por cobrar a la casa matriz del exterior. 11 Citó la sentencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado de 27 de marzo de 2014 (Exp. 17714).

Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 5 CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, para lo cual sostuvo, en síntesis, lo siguiente12: No se vulneró el derecho al debido proceso La firmeza de declaración se debía producir dos años después de la solicitud de devolución (22 de mayo de 2013), esto es, el 22 mayo de 2015.

Y como se suspendió el término de firmeza, por la práctica de la inspección tributaria ordenada por auto de 5 de marzo del 2014, la firmeza se produjo el 22 agosto del 2015. Sin embargo, el requerimiento especial se notificó el 27 de mayo del 2015, o sea, dentro del término del artículo 714 del ET. Procede la omisión de activos No se discute que el activo (cuentas por cobrar a la matriz del exterior) se haya declarado en el año gravable 2009.

Lo que se cuestiona es que el activo se omitió en las vigencias 2010 y 2011 y que dicha omisión redundó en el monto del patrimonio que se debía declarar en el año 2012. De acuerdo con el artículo 239-1 del E.T, los activos no necesariamente deben omitirse en el periodo que es objeto de revisión. Lo que la norma contempla es que los activos omitidos deben ser de periodos ajenos a este, periodos no revisables.

Esto, conforme con el artículo 265 numeral 4 del ET, porque existe un derecho real sobre un bien intangible (crédito) que se explota en el país. Según el artículo 239-1 del ET, no es relevante la vigencia en que se omitió el activo, sino la vigencia en que la autoridad tributaria lo descubre. Es aplicable la sanción por inexactitud La autoridad tributaria no puede realizar valoración alguna sobre la intencionalidad del contribuyente en procura de verificar el ánimo defraudatorio.

Debe estarse al contenido del artículo 239-1 del Estatuto Tributario, conforme con el cual, si la Administración evidencia un activo omitido como resultado de un procedimiento de fiscalización, se debe imponer la sanción de inexactitud. SENTENCIA APELADA El Tribunal accedió a las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandada, con base en las razones que se resumen así13: El requerimiento especial fue oportuno. La firmeza de la declaración de renta del año 2012 se produjo dos años después de la solicitud de devolución, esto es, el 22 de mayo de 2015.

Sin embargo, el término de firmeza se suspendió, por tres meses, en razón de la inspección tributaria que se 12 Folios 163-171 c.p. 13 Folios 212-225 c.p. Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 6 decretó el 5 de marzo del 2014. Por tanto, la declaración quedaba en firme el 22 agosto del 2015. Sin embargo, el requerimiento especial se notificó el 27 de mayo de 2015, es decir, dentro de la oportunidad legal.

La inspección tributaria cumplió los requisitos del artículo 779 del ET. Una vez notificado a la demandante el auto que la decretó, de 5 de marzo de 2014, el funcionario comisionado asistió a las instalaciones de la actora el 21 de marzo de 2014 y esta puso a disposición de la DIAN, los libros de contabilidad, documentos e información relacionados con los años 2010, 2011 y 2012.

De lo anterior se dejó constancia en el acta en la que se discriminaron los hechos y pruebas examinadas, que resultan válidos para que opere la suspensión, puesto que con ellos se constatan, personalmente, los hechos objeto de prueba, en desarrollo de las facultades de fiscalización concedidas en el artículo 684 del ET. La cuenta por cobrar de la sucursal con la casa matriz no debía ser declarada como activo.

La sanción por omisión de activos del artículo 239-1 del ET se originó respecto de los años gravables 2010 y 2011, periodos que no son revisables, por estar en firme para la fecha en que se revisó la declaración de renta de 2012. Sin embargo, la cuenta por cobrar de la sucursal actora a la matriz del exterior no hace parte del activo de la primera.

No es aplicable el supuesto del artículo 265 numeral 1 del ET, según el cual hacen parte de los activos poseídos en Colombia, los derechos reales sobre bienes corporales o incorporales que se exploten en el país. Esto, porque la suma que se discute son los US$800.000, equivalentes a $1.742.525.635, a 31 diciembre 31 de 2011, no los intereses, que pueden constituir la ganancia por la explotación del bien incorporal (crédito).

Los US$800.000 se dejaron de registrar como una cuenta por cobrar, pues corresponden a un derecho de crédito, que se encuentra regulado en el numeral 4 del artículo 265 del ET, conforme con el cual se entienden poseídos en Colombia, “los demás derechos de crédito, cuando el deudor tiene residencia o domicilio en el país”. Cuando el deudor tiene residencia o domicilio en el país, los derechos de crédito se consideran poseídos en Colombia y, en consecuencia, forman parte del patrimonio de la sucursal.

Como la casa matriz de la sucursal es del exterior, la cuenta por cobrar de la demandante no es un bien poseído en el país. De acuerdo con el artículo 287 del ET, constituye patrimonio propio para las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, las deudas que por cualquier concepto tengan para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de estas con domicilio en el exterior y para las sucursales de sociedades extranjeras, los saldos crédito o débito que tengan con su casa principal, agencias o sucursales de esta.

Igualmente, esa norma establece que cuando el acreedor y deudor correspondan a la misma persona, como una sucursal y su casa matriz, el saldo contable débito o crédito no constituye deuda. La casa matriz extranjera y la sucursal en Colombia son una sola persona jurídica y el patrimonio de la sucursal corresponde al capital asignado por la Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 7 sociedad extranjera. Por eso, los bienes ubicados en el exterior se consideran poseídos por la oficina principal en el exterior. Citó la sentencia de 27 de marzo de 2014, rad. 2008-00097-01(17714) que indicó que “De la interpretación sistemática de los artículos 265 y 287 de/ E.T., este último vigente hasta el año 2012, se desprende que, tratándose de sucursales de sociedades extranjeras establecidas en Colombia, forman parte de su patrimonio fiscal los activos poseídos en el país, según las reglas del artículo 265 del E.T. y las deudas con sus vinculadas económicas del exterior, bien sea que los saldos contables en los que se registren sean débito o crédito, de acuerdo a lo estipulado en el numeral 2° del artículo 287 ibidem." En consecuencia, la actora no estaba obligada a declarar la cuenta por cobrar que tenía con su casa matriz del exterior (desde el 2009), y que no registró en los años gravables 2010 y 201114.

Se condena en costas a la parte demandada Se condena en costas a la DIAN, en tanto resultó vencida en el proceso. Teniendo en cuenta la gestión de defensa del apoderado de la demandante, se fijan como agencias en derecho, el 3% de las pretensiones concedidas, teniendo en cuenta la gestión del apoderado de la demandante, de conformidad con el Acuerdo 10554 de 2016 del Consejo Superior de la Judicatura.

RECURSO DE APELACIÓN La DIAN presentó recurso de apelación, para lo cual sostuvo lo siguiente15: Los rendimientos financieros que obtuvo la actora por el crédito otorgado a HEXION SPECIALTY CHEMICALS INC fueron incluidos por la primera como ingresos en la declaración de renta de 2012 y registrados en la contabilidad. Así, el crédito por USD$800.000 otorgado a la matriz de la demandante, tiene la connotación de un derecho real sobre un bien incorporal (crédito) que es explotado en Colombia por HEXION QUÍMICA S.A., en la medida en que genera rendimientos financieros, que constituyen renta gravable.

El Tribunal aceptó que se obtuvieron unos rendimientos financieros con ocasión del crédito otorgado a la matriz del exterior, pero desconoció que esas ganancias indican indudablemente que el bien fue explotado en Colombia y que hace parte del patrimonio de la sucursal. El artículo 287 del Estatuto Tributario dispone que las deudas de las sucursales con la casa matriz deben ser consideradas dentro del patrimonio de las sucursales.

El segundo inciso de la norma hace alusión a que esos saldos, sean débito o crédito, hacen parte del patrimonio. Por lo tanto, a la sucursal no le era dable abstenerse de declararlos como un activo, dentro de su patrimonio. 14 Como precedente, citó las siguientes sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado: de 13 de diciembre de 2017, Rad. 25000-23-27-000-2010-00267-01 (19747) y del 5 de abril 2018.

Rad. 25000-23-27- 000-2008-00104- 01 (19501). 15 Folios 231 -234 c.p. Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 8 En el presente asunto, lo que se discute es que existe un activo omitido y, por lo tanto, la discusión se debe centrar en el artículo 265 del Estatuto Tributario para determinar, si respecto a la cuenta por cobrar de la demandante con su casa matriz, se aplica el numeral 1 o el numeral 4 de esa norma.

La norma aplicable es el artículo 265 numeral 1 del ET, que consagra como bienes poseídos en el país, los bienes corporales o incorporales que se exploten en el país. El bien incorporal (crédito) se explota en el país y de la explotación se obtiene una rentabilidad (intereses). Por lo tanto, este crédito constituye un activo que poseía la demandante desde 2009 y que omitió declararlo en las vigencias 2010 y 2011.

No procede la condena en costas Dentro del proceso contencioso administrativo, la condena en costas no procede automáticamente, porque existe norma especial. Según el artículo 188 del CPACA, para condenar en costas a la parte vencida es necesario que, en criterio del juez, se justifique la condena teniendo en cuenta la conducta asumida por las partes.

Citó sentencia de 19 de septiembre de 2007 de la Sección Tercera del Consejo de Estado, con base en el artículo 171 del CCA. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda16. La DIAN reiteró lo aducido en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación17. El Ministerio Público pidió revocar la condena en costas impuesta a la DIAN y, en lo demás, confirmar la decisión apelada.

Lo anterior, por las siguientes razones18: La cuenta por cobrar no forma parte del patrimonio fiscal de la demandante pues la casa matriz (deudor) tiene residencia en el exterior (artículos 261 y 265 numeral 4 del ET). Por lo tanto, no se configura la omisión de activos que pretende sancionar la Administración invocando el artículo 239-1 del E.T. Debe revocarse la condena en costas, pues según el artículo 188 del CPACA, hay lugar a la condena en costas cuando en el expediente aparezca que se causaron, lo que no sucede en este caso (arts. 365 y 366 del C.G.P).

CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la DIAN, la Sala decide si la cuenta por cobrar de la actora, sucursal de sociedad extranjera, con la casa matriz del exterior es un activo de la demandante y si, en virtud de lo anterior, hay lugar a aplicar el artículo 239 -1 del E.T. También decide si procede la condena en costas impuesta a la demandada.

La Sala confirma la sentencia apelada, por las siguientes razones: 16 Índice 17 en SAMAI 17 Índice 20 en SAMAI 18 Índice 19 en SAMAI Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 9 En el caso concreto, la DIAN insiste en que la cuenta por cobrar de la sucursal demandante con su casa matriz extranjera, corresponde a un activo omitido por la primera en las vigencias 2010 y 2011 y, por ende, procede la aplicación del artículo 239-1 del ET19.

Para la DIAN, la cuenta por cobrar de la sucursal con la matriz del exterior, hace parte del activo de la sucursal demandante. Lo anterior, con fundamento en el artículo 265 numeral 1 del ET, porque dicha cuenta por cobrar corresponde a un derecho real sobre un bien incorporal (crédito) explotado en el país, que genera rentabilidad (los intereses que declaró la demandante).

Para la actora, la cuenta por cobrar que tenía con su casa matriz constituye un derecho de crédito y como la deudora no tiene residencia o domicilio en Colombia, ese crédito no se entiende poseído en el país, de acuerdo con el artículo 265 numeral 4 del ET. Por esta razón, en la declaración de renta de 2012, no procede adicionar como renta líquida gravable el valor del préstamo realizado a la vinculada del exterior.

Cuentas por cobrar a la casa matriz sin domicilio fiscal en Colombia20. Para efectos fiscales, y en particular del impuesto sobre la renta, el artículo 261 del E.T, vigente para el periodo gravable en discusión, establece que el patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o periodo gravable.

La misma norma dispone que en el caso de las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio no incluye los bienes poseídos en el exterior y, por tanto, deben declarar en su patrimonio únicamente los bienes poseídos en el país. Lo anterior, de acuerdo con las reglas establecidas en el artículo 265 del E.T que, en los apartes pertinentes al caso concreto, establece lo siguiente: “Artículo 265.

Bienes poseídos en el país. Se entienden poseídos dentro del país: 1. Los derechos reales sobre bienes corporales e incorporales ubicados o que se exploten en el país. (…) 19 “Artículo 239-1. Renta líquida gravable por activos omitidos o pasivos inexistentes. Los contribuyentes podrán incluir como renta líquida gravable en la declaración de renta y complementarios o en las correcciones a que se refiere el artículo 588, el valor de los activos omitidos y los pasivos inexistentes originados en períodos no revisables, adicionando el correspondiente valor como renta líquida gravable y liquidando el respectivo impuesto, sin que se genere renta por diferencia patrimonial.

Cuando en desarrollo de las acciones de fiscalización, la Administración detecte pasivos inexistentes o activos omitidos por el contribuyente, el valor de los mismos constituirá renta líquida gravable en el período gravable objeto de revisión. El mayor valor del impuesto a cargo determinado por este concepto generará la sanción por inexactitud.

Cuando el contribuyente incluya activos omitidos o excluya pasivos inexistentes sin declararlos como renta líquida gravable, la Administración procederá a adicionar la renta líquida gravable por tales valores y aplicará la sanción por inexactitud.” 20 Sobre las cuentas por cobrar a vinculados económicos, se reiteran las sentencias del 27 de marzo de 2014, exp. 17714, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; 13 de diciembre de 2017, exp. 19747, CP: Julio Roberto Piza; 05 de abril de 2018, exp. 19501, CP: Milton Chaves García; y 26 de febrero de 2020, exp. 22727, CP: Julio Roberto Piza.

Los demás derechos de crédito, cuando el deudor tiene residencia o domicilio en el país y salvo cuando se trate de créditos transitorios originados en la importación de mercancías o en sobregiros o descubiertos bancarios.” (Subraya la Sala) Los artículos 665 y 666 del Código Civil definen los derechos reales y los derechos personales, a los que también denomina créditos, de la siguiente manera: Artículo 665.

DERECHO REAL. Derecho real es el que tenemos sobre una cosa sin respecto a determinada persona. Son derechos reales el de dominio, el de herencia, los de usufructo, uso o habitación, los de servidumbres activas, el de prenda y el de hipoteca. De estos derechos nacen las acciones reales. Artículo 666. DERECHOS PERSONALES O CRÉDITOS. Derechos personales o créditos son los que sólo pueden reclamarse de ciertas personas que, por un hecho suyo o la sola disposición de la ley, han contraído las obligaciones correlativas; como el que tiene el prestamista contra su deudor por el dinero prestado, o el hijo contra el padre por alimentos.

De estos derechos nacen las acciones personales. Así, los derechos reales son lo que tiene una persona sobre un bien, que son oponibles a todas las personas. Mientras que los créditos son derechos que tiene una persona con respecto a otra. En este último caso, se revela la relación entre un acreedor y un deudor específico. De acuerdo con las normas citadas, la cuenta por cobrar derivada de un contrato de mutuo corresponde a la categoría de derechos personales por tratarse de un negocio jurídico que genera en cabeza del acreedor un derecho a reclamar un crédito.

Sobre la naturaleza de las cuentas por cobrar, la Sección ha señalado que “las cuentas por cobrar registradas son derechos de crédito”21, por lo que resulta aplicable el artículo 265 numeral 4 del ET. No es aplicable el artículo 265 numeral 1 del ET, porque una cuenta por cobrar es un derecho de crédito o derecho personal y no un derecho real, como quedó precisado.

Respecto a las deudas que constituyen patrimonio propio, el artículo 287 del ET, vigente para la ocurrencia de los hechos en controversia, establecía lo siguiente22: “Artículo 287. Deudas que constituyen patrimonio propio. Inciso modificado por el artículo 9 de la Ley 1370 de 2009. Las deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, y las deudas que por cualquier concepto tengan los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios en Colombia con los vinculados económicos o partes relacionadas del exterior de que trata el Artículo 260- 1, se considerarán para efectos tributarios como patrimonio propio de las agencias, sucursales, filiales o contribuyentes del impuesto sobre la renta en Colombia. 21 Ibídem. 22 El artículo 287 del E.T fue derogado por el artículo 198 de la Ley 1607 de 2012.

Los saldos contables débitos o créditos que tengan las sucursales de sociedades extranjeras con su casa principal o agencias o sucursales de la misma, no constituyen deuda entre las mismas, harán parte de su patrimonio y no darán lugar a costo o deducción. Parágrafo adicionado por el artículo 112 de la Ley 223 de 1995. Constituyen pasivos, para todos los efectos, los saldos pendientes de pago al final del respectivo ejercicio, que den lugar a costos o deducciones por intereses y demás costos financieros, incluida la diferencia en cambio, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 124-1 de este Estatuto.” (Subraya la Sala) Conforme con el inciso primero del artículo 287 ET, las deudas deben contraerse por las agencias, las sucursales y las filiales con la respectiva casa matriz extranjera o con las agencias, sucursales y filiales de dicha casa matriz23.

En cambio, según el inciso segundo del artículo 287 ET, los saldos créditos o débitos deben ser de la sucursal de la sociedad extranjera constituida en Colombia (no alude ni a agencias ni a filiales). Y, tales saldos débitos o créditos deben tenerse con la casa principal o con las agencias y sucursales de dicha casa principal (no alude a las filiales)24.

Sobre el alcance del inciso segundo del artículo 287 del E.T, la Sección precisó lo siguiente25: “Del encabezado de la norma, que menciona expresamente las deudas de la casa matriz, y de la ubicación del artículo 287 en el Capítulo III – Deudas – del Título II de Libro I del Estatuto Tributario20, la Sala infiere que, en efecto, la disposición en cuestión está referida a los pasivos.

Y esto tiene lógica por cuanto a partir del artículo 282 del E.T. se regula el patrimonio líquido, esto es, el resultado de restar al patrimonio bruto las deudas y, precisamente, el inciso 2º del artículo 287 del E.T. establece una regla especial para los pasivos con los vinculados económicos. Por tanto, contrario a lo señalado por la DIAN, no todos los saldos contables, bien sean crédito o débito, cuando se trate de operaciones realizadas entre una sucursal de sociedad extranjera que opera en Colombia y las vinculadas económicos del exterior, forman parte del patrimonio de la sucursal, pues para los efectos de determinar si un activo, como es el caso de una cuenta por cobrar, forma parte del patrimonio fiscal de una sucursal extranjera domiciliada en Colombia, se deben aplicar las reglas de los artículo 261 y 265 del E.T.” (Subraya la Sala) De la interpretación sistemática de los artículos 265 y 287 del ET, vigente este hasta el año 2012, se desprende que tratándose de sucursales de sociedades extranjeras establecidas en Colombia, forman parte de su patrimonio fiscal los activos poseídos en el país, según las reglas del artículo 265 y las deudas con sus vinculadas económicas del exterior, bien sea que los saldos contables en los que se registren sean 23 Sentencia del 13 de diciembre de 2017, rad. 25000-23-27-000-2010-00267-01, exp. 19747, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 24 Ibídem. 25 Sentencia del 27 de marzo de 2014, Rad. 25000-23-27-000-2008-00097-01, exp. 17714, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

Como se advirtió, el artículo 265 numeral 4 del ET establece que los derechos de crédito se consideran poseídos en Colombia, cuando el deudor tiene residencia o domicilio en el país. Es un hecho no discutido por las partes que el 28 de diciembre de 2009, la actora, sucursal de sociedad extranjera, como acreedora, celebró un contrato de mutuo de US$800.000 con su casa matriz con domicilio en Estados Unidos, como deudora.

El valor total del crédito (capital más intereses -US$942.033,86) fue pagado a la actora el 18 de diciembre de 201227. De acuerdo con las precisiones generales efectuadas, las cuentas por cobrar de una sucursal extranjera con la matriz del exterior no hacen parte del patrimonio de la sucursal. En este caso, la deudora (casa matriz del exterior) no tiene domicilio en el país, Por tanto, la cuenta por cobrar que tenía la sucursal con la matriz del exterior no se entiende poseída en Colombia.

Por lo mismo, no hace parte del patrimonio de dicha sucursal. El hecho que en el año 2012, la demandante haya declarado como ingreso los intereses derivados del crédito otorgado a la matriz, hecho no discutido por la actora, no significa que la cuenta por cobrar, que es un derecho de crédito, se convierta en un derecho real sobre un bien que se explota en Colombia.

Conforme con lo anterior, la cuenta por cobrar de la demandante con su matriz del exterior no forma parte del patrimonio fiscal de la sucursal demandante y, por ende, no procede adicionar como renta líquida gravable el valor del préstamo realizado a la vinculada del exterior, pues la sucursal de sociedad extranjera no debía declarar esos activos, en tanto los mismos no constituyen patrimonio en Colombia.

En consecuencia, no se configura la omisión de activos que sancionó la Administración invocando el artículo 239-1 del E.T. No prospera el cargo. Se mantiene la condena en costas de primera instancia. La DIAN apeló la condena en costas. Considera, en esencia, que según el artículo 188 del CPACA, el juez condena en costas según la conducta asumida por las partes.

Es de anotar que, a diferencia del artículo 171 del CCA, conforme con el cual, en los procesos ante esta jurisdicción, salvo las acciones públicas, era facultativo del juez condenar en costas “teniendo en cuenta la conducta asumida por las partes”, en los términos del CPC, el artículo 188 del CPACA dispone que en los procesos ante la jurisdicción contencioso administrativa, la sentencia “dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil.” 26 Sentencia del 27 de marzo de 2014, Rad. 25000-23-27-000-2008-00097-01, exp. 17714, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, reiterada en sentencia del 5 de agosto de 2021, rad, 08001-23-33-000-2015-20131-01, Exp. 23979.

C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 27 Según transferencia bancaria aportada a folio 127 del expediente administrativo. Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador 13 Así, con base en el artículo 188 del CPACA, en la sentencia, el juez administrativo debe pronunciarse sobre las costas. Y, conforme con dicha norma, la condena en costas, que según el artículo 361 del CGP incluye las agencias en derecho, se rige por las reglas previstas en el artículo 365 del CGP.

Respecto de las agencias en derecho, el artículo 366 numeral 3 del CGP señala que las fija el juez y para su fijación “deberán aplicarse las tarifas que establezca el Consejo Superior de la Judicatura”. Si estas tarifas tienen un mínimo o un máximo o un máximo, el juez tendrá en cuenta, en general, la gestión del apoderado de la parte a la que pertenecen esas agencias en derecho, la cuantía del proceso y otras circunstancias especiales, sin que se pueda exceder del máximo (numeral 4).

En este caso, el Tribunal fijó las agencias en derecho en el 3% de las pretensiones concedidas a la demandante, con base en el artículo 366 del CGP y el Acuerdo 10554 de 2016 del Consejo Superior de la Judicatura, sin que la DIAN logre desvirtuar dicha fijación, pues se limitó a sostener que la condena en costas es facultativa y que debe tenerse en cuenta la conducta de las partes, supuestos que no rigen la condena en costas con base en el artículo 188 del CPACA.

No prospera el cargo. Las razones anteriores son suficientes para confirmar la sentencia apelada. No se condena en costas en esta instancia, pues conforme con el artículo 188 del CPACA, en los procesos ante esta jurisdicción, la condena en costas, que según el artículo 361 del CGP incluye las agencias en derecho, se rige por las reglas previstas el artículo 365 del Código General del Proceso, y una de estas reglas es la del numeral 8, según la cual “solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”, requisito que no se cumple en este asunto.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia apelada.

SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia.

TERCERO: Reconocer personería a VALERIA OSORIO RODRÍGUEZ como apoderada de la parte actora, conforme al poder que se encuentra registrado en SAMAI en el índice No.22. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. (Con firma electrónica) MILTON CHAVES GARCÍA Presidente de la Sección (Con firma electrónica) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Radicado: 76001-23-33-000-2016-00672-01(25405) Demandante: HEXION QUÍMICA S.A. FALLO Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.