Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO Bogotá D.C., dieciocho (18) de septiembre de dos mil veinticinco (2025) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA CORP SUCURSAL COLOMBIA (Antes Pacific Stratus Energy Colombia) Demandado: DIAN Temas: Imputación improcedente SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante1 contra la sentencia del 14 de junio de 2024 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

ANTECEDENTES Previo pliego de cargos y respuesta a este, la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación (A) de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes expidió la Resolución Sanción 2002012021900003 del 7 de octubre de 2021, a Pacific Stratus Energy Colombia Corp, absorbida por Frontera Energy Colombi Corp2, respecto del reintegro de $7.669.954.000 -inciso 5.° del artículo 670 del ET-, más los intereses moratorios correspondientes.

Interpuesto el recurso de reconsideración, la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN confirmó el acto impugnado en la Resolución 009086 del 3 de octubre de 2022. DEMANDA En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad demandante formuló las siguientes pretensiones3: 1.

Declarar la nulidad del acto administrativo constituido por la resolución sanción número 2002012021900003 del 07 de octubre de 2021, proferida por la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación de la Dirección Operativa de Grandes Contribuyentes de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, mediante la cual se interpuso sanción por imputación improcedente en contra de mi representada por concepto del impuesto sobre la renta para la equidad CREE correspondiente al periodo gravable 2015. 1 Índice 27 de SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 2 Según el certificado de representación de la Cámara de Comercio de Bogotá el objeto social de la compañía es la «exploración, explotación, desarrollo, importación, exportación, comercialización, distribución mayorista o minorista a través de estaciones de servicio automotriz de aviación, marítima o fluvial, almacenamiento, consumo, refinación, manejo, transporte y demás actividades conexas de hidrocarburos, incluyendo pero sin limitarse a petróleo, gas y combustibles líquidos derivados del petróleo» 3 Índice 2 de SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 2.

Declarar la nulidad del acto administrativo constituido por la resolución número 009086 del 03 de octubre de 2022, proferida por el Subdirector de Recursos Jurídicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en contra de la resolución sanción, confirmándola. 3.

En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos anteriormente mencionados, y a título de restablecimiento del derecho, reconocer que no hay lugar a la sanción por imputación improcedente de los saldos a favor, en lo que atañe al impuesto sobre la renta para la equidad CREE por el periodo gravable 2015. Invocó como disposiciones vulneradas los artículos 634, 635 y 670 del Estatuto Tributario.

El concepto de la violación se resume, así: No se causó un daño a la Administración, porque el saldo a favor originado en la declaración del impuesto CREE del año 2015 no se utilizó como medio de pago de la declaración correspondiente de la vigencia 2016, pues simplemente fue arrastrado a ese periodo, «por cuanto en ese periodo nuevamente se determinó saldo a favor».

El saldo a favor es procedente y cumplió los requisitos legales, porque en el proceso de determinación la Administración desconoció la corrección presentada y los argumentos sobre la amortización y la depreciación de los activos, con lo cual incurrió en errores aritméticos respecto de las glosas aceptadas. Los actos de determinación no estaban ejecutoriados y la discusión sobre su legalidad seguía en curso ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo; por lo tanto, la sanción por imputación improcedente no es exigible.

En todo caso, los intereses moratorios no debieron liquidarse desde el vencimiento del plazo para declarar el año 2016, sino desde la notificación del acto que reconoció el saldo a favor en 2017. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente4: Como la sociedad imputó un saldo a favor al cual no tenía derecho, afectó el recaudo oportuno y configuró un perjuicio para la función administrativa y el patrimonio público, con lo cual la sanción era procedente.

La expedición de los actos acusados no dependía de la firmeza de la liquidación de revisión, pues el legislador no estableció tal requisito en el artículo 670 del Estatuto Tributario, aunado al hecho de que el proceso sancionatorio es autónomo e independiente del de determinación del tributo. En los actos demandados no se fijó un monto específico por intereses moratorios, porque esa competencia corresponde a la Subdirección de Recaudo y Cobranzas, y los intereses solo se causan en la etapa de cobro, si existe saldo a pagar. 4 Índice 9 de SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA Por auto del 24 de noviembre de 2023, el a quo prescindió de las audiencias inicial y de pruebas, fijó el litigio, tuvo como pruebas las allegadas en la demanda y la contestación, y corrió traslado a las partes y al Ministerio Público para alegar de conclusión y conceptuar, respectivamente5.

SENTENCIA APELADA El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas bajo estas consideraciones: La DIAN estaba facultada para iniciar el proceso sancionatorio, a pesar de que el acto de determinación estuviese en discusión, pues son asuntos autónomos y diferentes. Por lo tanto, no es exigible la firmeza de la liquidación oficial de revisión para imponer la sanción por imputación improcedente.

Como el principio de lesividad opera ante el incumplimiento de las obligaciones tributarias, la simple imputación de un saldo a favor, que es modificado mediante liquidación de revisión, basta para configurar el hecho sancionable, sin importar que hubiera sido arrastrado sin afectar el impuesto del período siguiente. Los intereses moratorios se liquidan en el proceso de cobro por el área competente y no en la resolución sanción. Sin embargo, dichos intereses se calculan desde el día siguiente al vencimiento del plazo «en que debieron cancelarse los mayores impuestos determinados por la Administración», teniendo en cuenta la suspensión de dos años contados a partir de la admisión de la demanda hasta la sentencia definitiva, de conformidad con los artículos 634 y 635 del Estatuto Tributario.

RECURSO DE APELACIÓN La demandante presentó los siguientes argumentos de apelación: Procedía suspender el proceso sancionatorio, hasta que la liquidación de revisión quede ejecutoriada, teniendo en cuenta que en el proceso de determinación demandado ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa se define el derecho al saldo a favor liquidado y, con ello, la validez de la sanción debatida.

El Tribunal omitió analizar los argumentos sobre la ausencia de lesividad, pues el saldo a favor del impuesto sobre la renta CREE de 2015 no se utilizó como medio de pago en la declaración de 2016, sino que incrementó el saldo a favor de ese año, en tanto las autorretenciones superaron el impuesto y la sobretasa. De manera que, el arrastre del saldo de 2015 no redujo el impuesto a cargo ni produjo un perjuicio fiscal.

Si la Administración cuestionaba la devolución obtenida en 2017, debió adelantar un procedimiento sancionatorio respecto de la declaración de 2016, y no por imputación improcedente en la declaración de 2015. 5 Índice 14 de SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Los intereses moratorios no podían calcularse desde el vencimiento de la declaración de 2016, como lo consideró el a quo, porque el saldo a favor de 2015 no se utilizó para pagar el impuesto.

En el supuesto de que la sanción fuera procedente, los intereses solo podían liquidarse desde la devolución realizada en octubre del año 2017. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA El recurso se admitió por auto de 28 de octubre de 20246. Al ser innecesaria la práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar -nums. 4 a 6, art 247 del CPACA-.

El Ministerio Público no conceptuó. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que, en los términos del inciso 5.° del artículo 670 del Estatuto Tributario, ordenaron el reintegro con los correspondientes intereses moratorios del saldo a favor registrado en la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del periodo 2015, por la sociedad Frontera Energy Colombia Corp Sucursal Colombia.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante y apelante única, corresponde establecer si: i) el proceso sancionatorio se debía suspender hasta que se decidiera la legalidad de la liquidación oficial de revisión que modificó el saldo a favor del período gravable 2015, la cual estaba en discusión en sede judicial y, ii) existe ausencia de lesividad al fisco, porque el saldo a favor no se utilizó como medio de pago en la declaración correspondiente al año gravable 2016.

Imputación improcedente Por cuenta de la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias y del artículo 815 del Estatuto Tributario, los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor pueden imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente periodo gravable. No obstante, si adelantado el proceso de determinación se desvirtúa la veracidad del saldo a favor declarado, el artículo 670 ib., prevé la obligación de reintegrar el saldo a favor con los intereses moratorios a que haya lugar.

Lo anterior, parte del supuesto de que los saldos a favor generados en las declaraciones tributarias no constituyen un reconocimiento definitivo, pues están sujetos a eventuales modificaciones o rechazos derivados del ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración. En ese contexto, la Sala ha considerado7 que, a partir de la notificación del acto de determinación que modifica el saldo a favor, la DIAN debe aplicar el artículo 670 del Estatuto Tributario, sin que previamente se requiera agotar el proceso contra los actos de determinación en sedes administrativa o judicial, según el caso. 6 Índice 5 de SAMAI 7 Sentencia del 16 de noviembre de 2016, exp. 20600, y de 25 de agosto de 2022, exp. 26702 CP.

Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Todo, porque la dicha norma responde a un procedimiento autónomo que pretende recuperar los saldos devueltos, compensados o imputados indebidamente, cuya aplicación solo requiere que la liquidación de revisión que disminuya o rechace el saldo a favor declarado por el contribuyente, se notifique.

Sin embargo, entre el procedimiento sancionatorio y el de determinación existe un vínculo jurídico, pues el monto a reintegrar con los intereses moratorios depende del saldo a favor que determine la autoridad fiscal o la jurisdicción mediante sentencia, conforme con lo previsto en el parágrafo 2.° del artículo 670 del Estatuto Tributario, que supeditó el procedimiento de cobro de la sanción a la ejecutoria de «la resolución que falle negativamente dicha demanda o el recurso».

Así, el resultado final de la discusión sobre el saldo a favor imputado ya sea por el agotamiento de la sede administrativa cuando no se demande la nulidad del acto de determinación o, en sede judicial cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio. En el expediente están probados los siguientes hechos: • En la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del periodo gravable 2015, la actora registró un saldo a favor de $44.831.522.0008. • El 11 de abril de 2017, la demandante presentó la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del periodo gravable 2016, a la cual imputó el saldo a favor del periodo anterior, y determinó un saldo total a favor de $51.228.102.000. • Mediante la Liquidación Oficial de Revisión 900005 del 18 de marzo de 2019, la Administración modificó la declaración de renta CREE del año 2015, lo cual implicó una disminución del saldo a favor.

Este acto fue confirmado por la Resolución 001894 del 13 de marzo de 2020, que resolvió el recurso de reconsideración. • Con ocasión a la modificación del mencionado saldo a favor, el 18 de marzo de 2021 la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes formuló pliego de cargos en el cual propuso el reintegro de $7.699.954.000 más los intereses moratorios correspondientes, propuesta acogida por la Resolución Sanción 2002012021900003 del 7 de octubre de 2021, y confirmada por la Resolución 009086 del 3 de octubre de 2022. • Los actos de determinación fueron demandados ante la jurisdicción, a través del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, que fue fallado definitivamente por el Consejo de Estado por sentencia de 4 de septiembre de 2025, en el sentido de declarar su nulidad, al tener como válida la corrección presentada el 23 de mayo de 2019, en la cual se mantuvo el saldo a favor de $44.8931.522.0009. 8 Segunda corrección presentada a través de formulario 1403603438732 del 1 de abril de 2017. 9 Fol. 74 de los antecedentes administrativos Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Frente a este supuesto, la Sala10 precisó que, «la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión deriva en la desaparición del supuesto de hecho que justifica la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, por consiguiente, también procede la nulidad de la sanción11».

En esas condiciones, la nulidad de Liquidación Oficial de Revisión 900005 del 18 de marzo de 2019, y de su confirmatoria, la Resolución 001894 del 13 de marzo de 2020, declarada por la Sala en sentencia del 4 de septiembre de 202512, implica que desaparece el supuesto de hecho en el que se fundamentó la Administración para ordenar el reintegro de las sumas reclamadas, lo cual basta para declarar la nulidad de los actos administrativos demandados.

En consecuencia, la Corporación se releva de estudiar los demás argumentos de apelación. Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada para declarar la nulidad de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho, se declarará que la actora no debe reintegrar suma alguna en relación con el saldo a favor de la declaración del impuesto sobre la renta CREE 2015.

De conformidad con lo previsto en el numeral 8 del artículo 365 del CGP13, aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA14, y bajo el criterio de la Sala, no se condenará en costas -gastos del proceso y agencias en derecho-, toda vez que no está probada su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA 1.- Revocar la sentencia del 14 de junio de 2024 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, en su lugar se dispone: Declarar la nulidad de la Resolución Sanción 2002012021900003 del 7 de octubre de 2021 expedida por la Subdirección Operativa de Fiscalización y Liquidación (A) de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, y de su confirmatoria, la Resolución 009086 del 3 de octubre de 2022 proferida la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, las cuales ordenaron el reintegro de $7.699.954.000 por imputación improcedente a la sociedad Frontera Energy Colombia Corp Sucursal Colombia antes Pacific Stratus Energy Colombia, respecto del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del año gravable 2015.

A título de restablecimiento del derecho declarar que la sociedad demandante no debe reintegrar suma alguna en relación con el saldo a favor de la declaración del impuesto sobre la renta CREE 2015. 10 Sentencia del 8 de junio de 2017, Exp. 19389, reiterada por las sentencias del 20 de septiembre de 2018, Exp. 23554 y del 18 de noviembre de 2021, Exp. 22585 y 25 de agosto de 2022, Exp. 26702, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto 11 Lo anterior también fue reiterado en sentencias del 16 de noviembre de 2016, Exp. 20600 y del 14 de junio del 2018, Exp. 18550, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 12 Exp. 29255.

C.P. Luis Antonio Rodríguez Montaño 13 Código General del Proceso «Art. 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». 14 «Art. 188. Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil».

Radicado: 25000-23-37-000-2022-00576-01 (29298) Demandante: FRONTERA ENERGY COLOMBIA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 2.- Sin condena en costas. 3.- Reconocer personería a Lizeth Carolina García Parra identificada con C.C. 1.026.569.573 y tarjeta profesional 256.498 del C.S. de la J., como apoderada de la DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido.

Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidente (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ