Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D. C., doce (12) de mayo de dos mil veintidós (2022) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Demandado: DIAN Temas: CREE. 2013.

Deducciones. Actualización por inflación. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 31 de mayo de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda que resolvió acceder a las pretensiones principales y se abstuvo de condenar en costas (f. 178).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante la liquidación oficial de revisión la demandada modificó la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) de la actora correspondiente al año gravable 2013 para rechazar una deducción equivalente a $52.057.277.000, que correspondía a la actualización desde 1996 hasta 2013 de unas cuentas por pagar con acreedores; consecuencia de ello determinó un mayor impuesto a cargo e impuso sanción por inexactitud (ff. 99 a 112).

Al resolver el recurso de reconsideración, la Administración confirmó el rechazo de la expensa en referencia y redujo la multa impuesta en aplicación del principio de favorabilidad (ff. 77 a 90).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló como pretensiones las siguientes (ff. 59 y 60): Primero: se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos proferidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN: (i) La Liquidación Oficial de Revisión No. 900001 del 16 de diciembre de 2016 mediante el cual se modificó la declaración del Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE correspondiente al año gravable 2013 del contribuyente Autopistas del Café S.A.; y Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 (ii) La Resolución No. 000244 del 12 de enero de 2018 por medio de la cual se resolvió el Recurso de Reconsideración modificando la Liquidación Oficial de Revisión No. 900001 del 16 de diciembre de 2016.

Segundo: que como consecuencia de lo anterior, se restablezca en su Derecho a la parte actora, mediante la declaratoria que la Declaración del Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE año gravable 2013 presentada por Autopistas del Café S.A. se encuentra ajustada a la ley y por lo tanto se declare su firmeza. Tercero: de manera subsidiaria, y solo en caso de no prosperar las pretensiones anteriores, solicito se revoque la sanción por inexactitud, dado que no se configuran los supuestos de hecho para su procedencia. En todo caso, si fueran procedentes, deberían levantarse por presentarse una clara diferencia de criterios respecto de la interpretación del derecho aplicable.

Cuarto: de manera subsidiaria, y solo en caso de no prosperar las pretensiones anteriores, solicitamos se declare la procedencia de la graduación de la sanción por inexactitud prevista en el artículo 640 del Estatuto Tributario. A los anteriores efectos, invocó como vulnerados los artículos 1608 y 1617 del CC (Código Civil, Ley 84 de 1873); 884 del CCo (Código de Comercio, Decreto 410 de 1971); 58, 59, 104, 105, 107, 647, 742, 869, 869-1 y 869-2 del ET; y 3.° del CPACA, con sustento en el siguiente concepto de violación (ff. 11 a 60): Expuso que, en virtud de un contrato de fiducia mercantil para la administración de los recursos financieros de un contrato de concesión que celebró como concesionaria, debía realizar aportes de capital («capital de riesgo»).

Añadió que sus accionistas pagaron dicha obligación, para lo cual autorizaron a la fiduciaria que descontara de los pagos a los que tenían derecho por concepto de ejecución de las obras el monto de los aportes correspondientes. Dichos descuentos tuvieron lugar entre 1996 y 2004, de modo que, a lo largo de ese periodo, adquirió una cuenta por pagar con sus accionistas equivalente a la suma de los aportes al capital de riesgo.

Puntualizó que en el 2013 su asamblea de accionistas ordenó actualizar por inflación el pasivo en mención desde 1996 hasta 2013. Sobre esa base, alegó que toda la actualización era deducible del impuesto CREE en el año gravable debatido, porque adquirió la obligación de pagarla en el momento en que su asamblea de accionistas la ordenó. Reprochó que la demandada calificara la suma en disputa como intereses, pues no se originó en un mutuo, no se pactó un rendimiento financiero, ni existían intereses presuntos respecto de una cuenta por pagar que no era un préstamo.

Manifestó que, pese a que en el procedimiento administrativo indicó que el gasto cuestionado era un interés, todo el material probatorio recaudado daba cuenta de que correspondía a la actualización de una cuenta por pagar; y que su contraparte desconoció el dictamen pericial que aportó que evidenciaba las diferencias entre una obligación financiera y una cuenta por pagar.

Aseguró que el estudio de la causación y la proporcionalidad de la expensa difería si se trataba de intereses o de una actualización, puesto que los primeros debían causarse anualmente, mientras que la segunda no; al paso que ninguna disposición limitaba la deducibilidad de una actualización. Por ello, sostuvo que el gasto se causó en el año revisado, pues solo en ese momento surgió la obligación de pagarlo.

Agregó que los actos acusados no estudiaron con criterio comercial la proporcionalidad de la deducción, dado que ese requisito no debía analizarse respecto de la renta bruta obtenida; al contrario, defendió que cumplió con esa exigencia, porque, a efectos de actualizar el pasivo, no aplicó directamente el IPC de 2013 al valor de la cuenta por pagar sin haberla deflactado previamente.

De otro lado, afirmó que la demandada recaracterizó el gasto debatido como un interés, pasando por alto el procedimiento dispuesto para el efecto en los artículos 869 y 869-2 Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 del ET.

Sin perjuicio de lo anterior, alegó que, de considerarse que la indexación era un interés, la Administración vulneró el artículo 884 del CCo, por cuanto no aplicó el interés bancario corriente. Por lo descrito, planteó que los actos demandados adolecían de nulidad por falsa motivación, por lo que se opuso a la sanción por inexactitud y planteó que existió error sobre el derecho aplicable.

En cualquier caso, argumentó que actuó con diligencia, por lo que debía aplicársele el principio de gradualidad de que trata el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 y levantar la multa impuesta. De manera subsidiaria, solicitó la reducción de la sanción de conformidad con los ordinales 3.º y 4.º del artículo 640 del ET. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 118 a 141), para lo cual manifestó que no objetó la naturaleza del gasto, sino que reprochó que la actora hubiese detraído la acumulación proveniente de vigencias anteriores.

Sin embargo, afirmó que, en la etapa inicial de la actuación administrativa, la demandante aseguró que la suma rechazada correspondía a intereses. Además, precisó que su libro mayor y de balances registró ese monto como un interés y que las certificaciones de su revisor fiscal y representante legal planteaban lo mismo. En cuanto al cumplimiento de los requisitos para la procedencia de la deducción, señaló que la contribuyente inobservó las exigencias de proporcionalidad y oportunidad, en la medida en que solo era deducible el gasto que correspondía al periodo revisado y no su acumulación desde 1996.

Añadió que los ajustes por inflación no tenían efectos contables ni fiscales desde la expedición de la Ley 1111 de 2006 y negó haber recaracterizado la operación por considerarla abusiva. Indicó que sí analizó el dictamen pericial invocado por la actora, pero que era insuficiente para desvirtuar la glosa planteada, pues, en lugar de suministrar información sobre los hechos económicos de la sociedad contribuyente, la experticia versó sobre asuntos de derecho relativos a las diferencias entre una obligación financiera y una cuenta por pagar.

Por último, defendió la multa impuesta y alegó que el principio de gradualidad era inaplicable, por cuanto el artículo 647 del ET no lo consagraba. Agregó que no existió error de derecho; y que era improcedente la reducción de la sanción de conformidad con los ordinales 3.° y 4.° del artículo 640 ibidem dado que el extremo activo no aceptó la multa.

Sentencia apelada El tribunal declaró la nulidad de los actos demandados y no condenó en costas (ff. 165 a 178). Consideró que, a pesar de que los libros contables de la demandante y la certificación de su revisor fiscal señalaban que la deducción debatida era un interés, debía tenerse en cuenta que el acta de asamblea de accionistas aprobó la actualización de la suma adeudada según el IPC de 2013; y que la cuenta por pagar correspondía al monto descontado por la fiduciaria a los accionistas de la actora, por lo que no era un préstamo.

Por ello, concluyó que la suma debatida era una actualización, de modo que no le era aplicable el límite de deducibilidad establecido en el artículo 117 del ET. Señaló que en virtud de los artículos 104 y 105 ibidem las deducciones para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad se causaban cuando fuera exigible su pago; de ahí que el gasto en disputa se causara en el año revisado, pues la obligación de pagarlo nació cuando la asamblea general de accionistas de la demandante ordenó la actualización. Juzgó que la contribuyente no aplicó una tasa de interés retroactiva, dado que indexó el pasivo teniendo en cuenta el IPC.

Agregó que la Administración no invocó una disposición que ordenara la actualización anual de la cuenta por pagar, de modo que los actos Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 demandados adolecían de falsa motivación, por lo que declaró su nulidad.

Recurso de apelación La demandada apeló la decisión de primer grado (ff. 180 a 186). Para ello, sostuvo que conforme a los artículos 104 (inciso 3.°), 574 y 694 del ET debía reconocerse la actualización de la cuenta por pagar teniendo en cuenta su causación periódica y la independencia de los periodos fiscales, por lo que insistió en que no podía acumularse un gasto que debía causarse y solicitarse en años anteriores.

Argumentó que no había lugar a indexar la suma cuestionada pues antes del 2013 no se había pactado su actualización y tal no podía ser retroactiva; de ahí que sólo fuera procedente la deducción de la indexación de la vigencia analizada, de conformidad con los requisitos de proporcionalidad y oportunidad establecidos en el artículo 107 ibidem.

Con base en los asientos contables de la actora, alegó que la suma en disputa correspondía a un interés. Finalmente, descartó la falsa motivación, pues los actos acusados se expidieron con base en la contabilidad de la actora y en los pronunciamientos que hizo durante procedimiento administrativo y agregó que valoró en conjunto el material probatorio allegado al plenario.

Alegatos de conclusión Las partes insistieron en los argumentos presentados en las etapas anteriores (ff. 220 a 226 y 206 a 213). El ministerio público afirmó que la expensa se había causado en 2013 en virtud del acta de asamblea de accionistas que ordenó la actualización de la cuenta por cobrar y precisó que ante la ausencia de pruebas que demostraran la existencia de un crédito, no podía concluirse que el rubro objetado correspondiera a intereses, por lo que solicitó que se confirmara el fallo apelado (ff. 228 y 229).

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Antes de decidir sobre el debate judicial planteado, se pone de presente que el impedimento para participar en la decisión manifestado por la consejera de estado Myriam Stella Gutiérrez Argüello (f. 231) se declaró fundado mediante auto del 22 de abril de 2021 (índice1 28). Dada esa circunstancia, queda separada del asunto. 2- Existiendo cuórum para decidir, juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, de conformidad con los cargos de apelación formulados por la demandada, en calidad de apelante única, en contra de la sentencia del a quo que accedió a las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

Así, corresponde definir si era deducible del impuesto debatido la actualización acumulada de una cuenta por pagar originada con ocasión del contrato de fiducia mercantil que suscribió la actora en 1997. Si la decisión sobre ese asunto fuere desfavorable a los intereses del sujeto pasivo, la Sala analizará la procedencia de la sanción por inexactitud impuesta. 3- Antes de resolver los problemas jurídicos planteados por las partes, advierte la Sala que, en su apelación, la demandada reprochó que el tribunal calificara el gasto en disputa como intereses.

Sobre ello, la Sala advierte que los actos administrativos censurados (ff. 82 y 108), la contestación de la demanda (ff. 121 y 122) e, incluso, el mismo recurso (ff. 182 y 183), expresamente manifiestan que la naturaleza de la erogación no motivó el rechazo en cuestión. Al contrario, el reproche se fundamentó en que la actora actualizó 1 Del aplicativo informático SAMAI.

Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 a valores de 2013 una deuda originada en 1996 y llevó como deducción en el año revisado el valor total de la indexación, con lo cual reflejó en el periodo analizado los efectos de la inflación de varias vigencias fiscales; circunstancia que, en criterio de la autoridad fiscal, desconoce los requisitos de oportunidad y proporcionalidad de las expensas.

Cabe precisar que, en el libro mayor y balances, la demandante registró el monto debatido bajo el concepto de «intereses» (f. 31 caa) y el certificado de su revisor fiscal indica lo mismo (f. 95 caa). En cambio, el Extracto de Acta nro. 51, de la asamblea de accionistas de la contribuyente establece que el valor debatido corresponde a la actualización de un pasivo, como quiera que en ella se consignó que «[a] partir de los pesos básicos de sep/96, se actualizó el valor de las facturas a pesos de oct/13» (f. 104 caa).

Además, en el acto que resolvió el recurso de reconsideración, la demandada puntualizó que «[l]a Administración Tributaria no hace el rechazo porque se trate de intereses…Esa no es la controversia planteada en la liquidación oficial. 2. La Administración Tributaria sí tiene clara la esencia del gasto, de hecho, reconoce que su objetivo es una acción para traer a valor presente una suma de dinero…Cualquiera que sea la denominación de la deducción “intereses” o “actualización”, lo que determina el rechazo o aceptación es el cumplimiento de los requisitos legales de procedencia…entonces, el rechazo obedece al incumplimiento de dos (2) requisitos legales (i) La proporcionalidad y (ii) La oportunidad.

Ese es el objeto de la presente controversia» (f. 82 vto.). Por lo tanto, teniendo en cuenta que la naturaleza del gasto no motivó la glosa, el reproche planteado pierde idoneidad como cargo de apelación. 4- Visto lo anterior, pasa la Sala a resolver el primer problema planteado por las partes. En el proceso convocado, la demandante y el a quo coinciden en que era deducible de la base gravable del tributo en cuestión la acumulación de la actualización de la cuenta por pagar registrada por la actora, dado que el gasto en referencia únicamente se causó cuando la asamblea de accionistas de la contribuyente ordenó la actualización del pasivo, como quiera que a partir de ese momento nació la obligación de pago.

Al otro extremo, la Administración sostiene que, solamente podía detraerse la actualización del pasivo que correspondía al periodo revisado y no la indexación propia de vigencias fiscales anteriores, de conformidad con los requisitos de oportunidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 del ET. De lo anterior se desprende que las partes no debaten si la erogación se ajusta a los requisitos de necesidad y causalidad con la actividad productora de la demandante.

No obstante, discuten si es procedente su deducción total en el año revisado, habida cuenta de que el monto de la expensa incluye los efectos inflacionarios de varias vigencias fiscales sobre una cuenta por pagar originada con ocasión del contrato de fiducia mercantil suscrito por la actora. Por tanto, debe la Sala definir si es deducible del CREE la actualización de un pasivo acumulada a lo largo de varios periodos gravables, o si, por el contrario, el reconocimiento contable y fiscal de la actualización debía hacerse anualmente. 5- Para resolver esa cuestión, estima la Sala que, de conformidad con el artículo 22 de la Ley 1607 de 2012, a efectos de depurar la base imponible del CREE, eran procedentes las deducciones de que trata el artículo 107 del ET, en los mismos términos y condiciones allí previstos.

Así, eran deducibles las «expensas realizadas» durante el año gravable. Ahora, la «realización» fiscal de las deducciones para los obligados a llevar contabilidad por el sistema de causación, estaba determinada por las reglas del entonces artículo 104 del ET, en concordancia con el artículo 105 ibidem. Conforme a esos preceptos, la «realización» se daba en el momento en que ocurriera su causación, esto es, cuando nace el derecho a exigir el pago de la prestación, aunque no se hubiese hecho efectivo el cumplimiento del pago por parte del deudor.

En línea con lo anterior, la técnica contable Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 vigente para la época del sub lite (Decreto 2649 de 1993), ordenaba reconocer los hechos económicos «realizados», es decir, aquellos respecto de los cuales podía comprobarse que, debido a eventos pasados, el ente económico tendría un beneficio o un sacrificio económico cuantificable (artículo 12).

Seguidamente, determinaba que los ingresos de cada periodo debían asociarse con los «gastos incurridos para producir tales ingresos» (artículo 13). En consecuencia, desde la perspectiva contable, debían reconocerse como gastos los sucesos que supondrían un sacrificio económico para el ente en el periodo en que se incurriera en ellos. 6- De otro lado, cabe precisar que, a lo largo del tiempo, el reconocimiento contable y fiscal de los efectos de la inflación sobre activos y pasivos ha estado sometido a diferentes tratamientos por cuenta de las modificaciones introducidas a la técnica contable y al Estatuto Tributario desde 1993.

Así, antes de la modificación efectuada por el artículo 1.º del Decreto 1536 de 2007, el artículo 51 del Decreto 2649 de 1993 señalaba que los estados financieros debían ajustarse «para reconocer el efecto de la inflación, aplicando el sistema integral» (i.e. el previsto en el Título V del Libro I del ET). En ese sentido, disponía que el ajuste debía hacerse mensualmente, salvo para los entes económicos cuyo periodo contable fuera anual y no debieran difundir estados financieros de periodos intermedios, quienes podrían optar por hacer los ajustes mensual o anualmente.

Sin embargo, a raíz de la derogatoria del sistema general de ajustes por inflación, ordenada por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006, el artículo 1.º del Decreto 1536 de 2007 modificó el mencionado artículo 51 del Decreto 2649 de 1993 y, en su lugar, previó que «los estados financieros no deben ajustarse para reconocer el efecto de la inflación». 6.1- De manera similar, el Título V del Libro I del ET ordenaba a los contribuyentes del impuesto sobre la renta obligados a llevar contabilidad a reconocer anualmente ajustes integrales por inflación respecto de activos no monetarios, pero excluía del ajuste a los activos monetarios (artículo 339).

Del mismo modo, el artículo 343 ibidem señalaba que debían ajustarse los «pasivos no monetarios», esto es, aquellos expresados en moneda extranjera, en UPAC o sobre los cuales se hubiera pactado un reajuste. Además, el artículo 348 ejusdem preveía un ajuste anual que debía registrarse como un mayor valor de la deuda (acreditando el pasivo correspondiente) contra un débito en la cuenta de corrección monetaria, la cual «al finalizar el ejercicio deberá cancelarse contra la cuenta de pérdidas y ganancias».

De manera que los pasivos acordados en moneda nacional sin pacto de reajuste escapaban del ámbito de aplicación de los ajustes integrales por inflación. No obstante, el régimen descrito fue derogado por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006, de modo que los ajustes por inflación perdieron reconocimiento fiscal a partir del año gravable 2007, de ahí que nunca tuvieran efectos de cara al CREE. 6.2- En consecuencia, hasta antes del 2007, la normatividad tributaria y contable reconocía efectos a la inflación; empero era un sistema aplicable únicamente para las partidas no monetarias que, por mantener su valor económico, eran susceptibles de adquirir un mayor valor nominal como consecuencia de la pérdida del poder adquisitivo de la moneda; incluyendo al efecto las deudas sobre las cuales se hubiese estipulado pacto de reajuste del principal, tal como lo disponía el artículo 343 del ET y el artículo 51 del Decreto 2649 de 1993 (antes de ser modificado por el Decreto 1536 de 2007).

Además, de conformidad con la técnica contable, el ajuste debía realizarse anual o mensualmente, dependiendo del ente económico que lo aplicara, sumado a que la variable usada para su cálculo debía ser determinada anualmente para cada periodo gravable. Con todo, el reconocimiento de esos ajustes perdió vigencia a partir del 2007. Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 7- En cuanto a la deducibilidad de la actualización acumulada desde 1996 a 2013 de una cuenta por pagar, originada con ocasión del contrato de fiducia mercantil que suscribió la actora, los medios probatorios reunidos en el expediente dan cuenta de lo siguiente: (i) De conformidad con el Extracto de Acta nro. 51, el 03 de diciembre de 2013, los accionistas de la actora se reunieron en asamblea general y decidieron actualizar una cuenta por pagar a cargo de la sociedad contribuyente.

El acta evidencia que «[e]l gerente de la sociedad…explica los valores que tiene registrados contablemente la sociedad…en sus estados financieros como cuentas por pagar a los accionistas y al consorcio…, y la metodología utilizada para la actualización de las mismas se describe a continuación:…[s]e partió de los saldos registrados en la contabilidad…con corte a octubre 31 de 2013 en pesos corrientes, tomados de cada factura registrada, menos los descuentos practicados…[l]os descuentos realizados a las facturas, se deflactaron a pesos básicos de septiembre de 1996…[a] partir de los pesos básicos de sep/96, se actualizó el valor de las facturas a pesos de oct/13».

Siguiendo ese procedimiento, la asamblea determinó que el mayor valor por la actualización de la cuenta por pagar entre 1996 y 2013 equivalía a $53.577.262.604 (f. 104 caa). (ii) El 24 de abril de 2014, la demandante presentó la declaración del CREE correspondiente al periodo gravable 2013, en la que registró como deducción la suma calculada como actualización de la cuenta por pagar descrita en el punto i. (f. 4 caa).

(iii) Mediante la Liquidación Oficial de Revisión nro. 900001, del 16 de diciembre de 2016, la autoridad tributaria modificó dicha autoliquidación para desconocer $52.057.277.000, de la cifra declarada por la actora como actualización de una deuda, pues solo era deducible la actualización atribuible al efecto de la inflación en el año revisado, que correspondía a $1.519.986.098 (ff. 99 a 112). 8- A partir de ese recuento fáctico, la Sala observa que de manera unilateral y bajo su liberalidad, la demandante, mediante decisión adoptada por sus accionistas reunidos en asamblea el 03 de diciembre de 2013, actualizó una cuenta por pagar a su cargo por el periodo comprendido desde 1996 hasta 2013.

Seguidamente, la actora registró la actualización anotada como una deducción en el CREE correspondiente al año gravable 2013. En ese contexto, de conformidad con lo expuesto en el fundamento jurídico nro. 6 de esta providencia, juzga la Sala que la contribuyente actualizó un pasivo monetario, que, dada su naturaleza, no podía ser ajustado por inflación, puesto que esos ajustes, mientras estuvieron vigentes, eran aplicables únicamente respecto de pasivos no monetarios.

En cualquier caso, se advierte que la actualización de pasivos perdió reconocimiento contable y fiscal a partir del periodo gravable 2007, de modo que la contribuyente no estaba habilitada para detraer de la base imponible del CREE la actualización del pasivo a su cargo en el año 2013. Sin perjuicio de lo anterior, cabe precisar que, en la medida en que la técnica contable ordena reconocer los hechos económicos realizados, es decir, los que tienen una consecuencia cuantificable durante el periodo correspondiente, los efectos de la inflación debían reconocerse anualmente, pues este fenómeno produce efectos cada año y se cuantifica de la misma manera; al punto que, durante la época en que los ajustes por inflación sí tenían reconocimiento contable y fiscal, tales ajustes debían realizarse anualmente.

En ese sentido, permitir que los efectos generados por la inflación en vigencias anteriores influyan en la determinación de la base imponible del año gravable discutido equivaldría a reconocer efectos fiscales a un hecho económico ocurrido en un periodo gravable anterior, lo cual, además de contradecir la técnica contable, atenta contra las características propias de un impuesto de periodo como el analizado.

Por tanto, incluso si se reconocieran efectos fiscales a la actualización de una deuda, los mismos estarían limitados a un periodo gravable, por lo Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 que resultaría improcedente registrar en una sola vigencia el monto de una actualización calculada tomando en consideración varios periodos.

Adicionalmente, la Sala destaca que el ajuste realizado por la demandante en el sub examine, en calidad de deudora, obedeció a una conducta meramente potestativa y unilateral; además, el acta de la asamblea de accionistas del deudor no constituye por sí sola una modificación al negocio jurídico celebrado con sus acreedores y que originó la cuenta por pagar, para así poder sostener que esa decisión del máximo órgano de administración del deudor es el título jurídico idóneo que soporta el reconocimiento económico y fiscal del mayor valor pretendido por la demandante.

Prospera el cargo de apelación. 9- En vista de que la actora detrajo de la base gravable del impuesto en disputa una deducción improcedente, hay lugar a avalar la glosa planteada en los actos acusados. Consecuentemente, la Sala se releva de estudiar los demás cargos de nulidad, pues su análisis en nada cambiaría la conclusión expuesta en los fundamentos precedentes. 10- Resta definir la legalidad de la sanción por inexactitud impuesta.

Al tenor del artículo 647 del ET, en concordancia con el artículo 26 de la Ley 1607 de 2012 (vigente para la época del sublite), entre otros hechos, la inclusión de deducciones improcedentes es una conducta punible, a menos que concurra alguna circunstancia constitutiva de un error de apreciación sobre el derecho aplicable (que no sobre los hechos del caso) que actúe como causal de exoneración punitiva, en la medida en que excluye la conciencia del agente sobre la antijuridicidad de su conducta.

Pero la mera invocación de este precepto, sin argumentación alguna por el presunto infractor, no es suficiente para que esta judicatura exima de oficio el reproche punitivo, pues la actora no esbozó ni someramente, en que habría consistido el supuesto error (sentencia del 11 de junio de 2020, exp. 21640, CP: Julio Roberto Piza). En vista de que en el caso enjuiciado la Sala determinó que la contribuyente incluyó en la autoliquidación objetada deducciones cuya procedencia fue desacreditada por la Administración, hay adecuación típica entre la conducta juzgada y el tipo infractor descrito normativamente, sin que se encuentre probada la concurrencia de una causal exculpatoria, se juzga que es procedente el reproche sancionatorio a título de sanción por inexactitud.

Ahora, la demandante solicita la aplicación del principio de gradualidad establecido en el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012. Al respecto, advierte la Sala que la máxima en referencia no exonera a la contribuyente de la sanción debatida, al paso que es inaplicable respecto del tipo infractor previsto en el artículo 647 del ET, toda vez que la sanción allí tipificada no establece elementos legales para la dosificación o graduación de la multa.

Del mismo modo, la reducción pretendida por la actora en virtud de los ordinales 3.° y 4.° del artículo 640 del ET es improcedente, porque la contribuyente no aceptó la sanción ni acreditó el cumplimiento de los demás requisitos exigidos en las disposiciones ibidem a efectos de reducir la multa impuesta. En definitiva, se mantiene la sanción por inexactitud impuesta en el acto que puso fin a la actuación administrativa enjuiciada, habida cuenta de que dicho acto la redujo en aplicación del principio de favorabilidad. 11- En consecuencia, la Sala revocará la decisión de primera instancia y, en su lugar, negará las pretensiones de la demanda. 12- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

Radicado: 66001-23-33-000-2018-00157-01 (24905) Demandante: Autopistas del Café S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar los ordinales 1.º y 2.º de la sentencia apelada. En su lugar: 1. Negar las pretensiones de la demanda. 2. Reconocer personería a Herman Antonio González Castro como apoderado de la demandada, en virtud del poder otorgado (f. 214). 3. Sin condena en costas en segunda instancia. 4. Por secretaría, corregir la razón social de la demandante en la carátula del expediente, de conformidad con la referencia de esta providencia y con el certificado de existencia y representación legal allegado al proceso (f. 64).

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO