76001233300020180119301 — Consejo de Estado

Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO Bogotá, D.C., quince (15) de mayo de dos mil veinticinco (2025) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Demandado: DIAN Tema: Renta 2013.

Costos. Deducciones. Operaciones simuladas. Sanción por inexactitud SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 30 de noviembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, Sala Segunda de Decisión, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte vencida1.

Antecedentes administrativos El 14 de septiembre de 2014, Raúl Fernando Saavedra Escobar presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable 2013, en la que registró costos por $2.175.881.000, deducciones por $979.303.000, renta líquida gravable de $276.653.000, impuesto a cargo de $69.213.000 y saldo a favor de $18.755.000.

Previo Requerimiento Especial 212382016000045 de 30 de noviembre de 2016 y su respuesta, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Tuluá profirió la Liquidación Oficial de Revisión 212412017000020 de 12 de julio de 2017, en la cual modificó la liquidación privada para rechazar costos de $1.250.068.000 (para un total costos de $925.813.000) y deducciones por $115.841.000 (para un total deducciones de $863.462.000).

Así, determinó renta líquida gravable de $1.642.762.000, impuesto a cargo de $526.946.000, saldo a pagar por impuesto de $438.978.000 y sanción por inexactitud de $457.568.000, para un total a pagar de $896.546.000. El 11 de septiembre de 2017, el contribuyente presentó recurso de reconsideración, decidido mediante Resolución 99223201800072 de 10 de julio de 2018, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar la liquidación oficial de revisión. Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011 (en adelante, CPACA), el demandante formuló 1 Expediente digital, índice 2 SAMAI.

SEGUNDO: CONDENAR en COSTAS a la parte vencida, según lo expuesto en las consideraciones de este proveído. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 las siguientes pretensiones: Primera.- Sean declaradas nulas las resoluciones, la primera, proferida por la Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Seccional de Impuestos de Tuluá, Liquidación Oficial Impuesto Renta Sociedades y/o naturales obligados contabilidad – Revisión No. 212412017000020 correspondiente al año 2013 de fecha 2017/07/12 y el segundo proferido por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, Resolución Recurso de Reconsideración que confirma No. 99223201800072 de fecha 2018/07/10, de la Seccional Tuluá, por medio de las cuales se modificó la Declaración del Impuesto de Renta Sociedades y/o Naturales Obligados Contabilidad del año gravable 2013. 2.

Que, a título de restablecimiento del derecho, solicito que se declare la firmeza de la declaración privada del Impuesto de Renta y Complementarios presentado en fecha 2014/04/24 por medio del formulario No. 1104603381206 y adhesivo No. 91000232960762 (sic) y corregida por medio de la Declaración Privada del Impuesto de Renta y Complementarios de fecha 2017/03/04 por medio del Formulario No. 1104606273377 y adhesivo No. 91000405894339 (sic) y se deje sin efectos la Sanción por Inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario, confirmada con ocasión de la Resolución del Recurso de Reconsideración que Confirma. 3.

Condenar en costas a la demandada. Invocó como disposiciones violadas los artículos 83, 228, 338 y 363 de la Constitución Política (CP); 623, 640, 647, 648, 742, 744, 745, 746 y 778 del Estatuto Tributario (ET); 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA); 243 a 247 del Código General del Proceso (CGP); y 251 del Código de Procedimiento Civil (CPC).

Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Se vulneraron los principios de buena fe, espíritu de justicia, carga de la prueba, presunción de inocencia y prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, al calificar de supuestas las operaciones realizadas con el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, sin aportar material probatorio que sustentara el desconocimiento de los costos.

En su calidad de contribuyente siempre ha actuado de buena fe en todas las relaciones comerciales, tanto con los proveedores como con los clientes «y es así que dentro de su objetivo principal es actuar con lealtad, confiabilidad y seguridad, que se traduce en una máxima de Buena Fe, ante todo, demostrando que desde su registro e inscripción como comerciante con una amplia tradición comercial que data desde el año 2003, jamás ha tenido inconvenientes en relación con los impuestos municipales o nacionales».

Además, el hecho de que el tercero no cumpliera con sus obligaciones fiscales prueba que fue el proveedor quien actuó con mala fe, más no el contribuyente, razón por la que no se le pueden atribuir responsabilidades por actuaciones de terceros. Durante la investigación realizada no se aplicaron las reglas sobre pruebas documentales ni se dio valor a las aportadas, las cuales eran ciertas, reales, idóneas, directas, pertinentes y conducentes para probar los hechos y demostrar la realidad de las operaciones de compra realizadas con el tercero Pedro Nolasco Bonilla Vásquez.

Afirma que el concepto de fraude fiscal se debe aplicar en conjunto con las pruebas que reposan en el expediente. Se denegó el principio de espíritu de justicia por no practicar una nueva inspección tributaria, necesaria para probar los hechos alegados. La DIAN tenía la carga de demostrar que la operación declarada es inexistente y pese a contar con el sistema de información exógena, en el que estaban reportadas las operaciones con el proveedor, Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 desestimó dichas pruebas y dio prevalencia a indicios, cuya subjetividad puede arrojar resultados equivocados en la apreciación de la prueba.

También omitió que los vacíos probatorios deben resolverse en favor del contribuyente. Los actos acusados adolecen de expedición irregular -por falta de motivación- pues no se explicó el desconocimiento de costos, y de falsa motivación, por cuanto las operaciones desarrolladas con el proveedor y su sociedad Mundial de Distribuciones y Servicios son reales.

Explicó que «[s]í se pudo comprobar la realidad de la operación de compra realizada con el tercero Bonilla Vásquez Pedro Nolasco por el año 2013, que es propietario (según las pruebas que reposan en el expediente) del establecimiento “MUNDIAL DE DISTRIBUCIONES Y SERVICIOS” los cuales se pagaron en efectivo con la evidencia demostrada a través de los recibos de Caja expedidos por el proveedor, donde constata el pago a Él realizado y las facturas canceladas a través de dichos documentos, demostrando así la realidad y verdad real de las operaciones de la empresa, según los argumentos y apreciaciones que se están desarrollando en el cuerpo de este escrito».

El contribuyente conocía al proveedor, contaba con copia de la cédula, certificado de existencia y representación de la sociedad Mundial de Distribuciones y Servicios, RUT y resolución de facturación expedida por la DIAN, lo cual desvirtúa las afirmaciones de compras ficticias o simuladas. Además, en la actuación administrativa se aportaron las facturas expedidas por el proveedor, que cumplen los requisitos legales.

El hecho de que se cuestionara al contribuyente por adquirir préstamos extra bancarios para pagar a sus proveedores en efectivo desconoce la realidad de los empresarios, que, en momentos de crisis, acuden a los particulares ante la falta de apoyo gubernamental. La sanción por inexactitud es improcedente, pues los datos registrados son reales, no hubo abuso ni ánimo defraudatorio al Estado2.

Para su tasación, la DIAN debió tener en cuenta la corrección a la declaración privada presentada y aplicar favorabilidad. Contestación de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: El apoderado del contribuyente funda su argumentación en la vulneración del principio de buena fe, con la pretensión de justificar el comportamiento de su defendido en la actuación del proveedor.

Sin embargo, no es válido despojarse de responsabilidad en la falta de honestidad o de lealtad de un tercero, como si ese tercero fuera ajeno a la relación entre el particular y la administración de impuestos. De ahí que no pueda el contribuyente pretender esquivar su responsabilidad, con el argumento de que la culpa solo es del aparente proveedor que incumplió sus obligaciones fiscales.

El contribuyente era conocedor de la «empresa desfalcadora que se estaba gestando» y a ello se llega a partir de los graves indicios: el pago en efectivo de grandes sumas de dinero, por encima de los mil doscientos millones de pesos; la existencia de la sociedad Mundial de Distribuciones y Servicios solo en el papel; la falta de capacidad instalada del proveedor que permitiera comprobar que contaba con el material para enajenar; al aparente proveedor no le suministraron las mercancías vendidas y tampoco es productor de bienes; y gran parte del dinero para pagar al aparente proveedor fue obtenido de aparentes créditos sobre los cuales no existen pruebas de realidad.

En el trámite administrativo se le solicitó al contribuyente información sobre las retenciones practicadas al proveedor, frente a lo cual contestó que no se practicaron; 2 No invocó exculpación ni aludió a diferencia de criterios. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 se indagó sobre los pagos y la respuesta fue que estos se hacían en efectivo, pese a ser montos bastante considerables; se inquirió sobre los recursos financieros para el pago del acreedor y se manifestó que estos fueron obtenidos con créditos extra bancarios, lo cual “resulta al menos sospechoso”, ya que acceder a las extrañas condiciones del acreedor, quien no pretende dejar huella del crédito otorgado, es una estrategia de evasión fiscal, que no es del comportamiento de una persona correcta.

Los actos que profiere la administración tributaria no pretenden imponer castigos de ningún orden; los pronunciamientos están soportados en circunstancias fácticas que se subsumen en presupuestos normativos, con lo cual resulta exagerado que el contribuyente manifieste que existe falta de apoyo gubernamental al empresario, cuando la pretensión de la Administración es llegar a la verdad fiscal de los contribuyentes.

Antes de afirmar que el actor realizó operaciones simuladas, se desplegó la actividad fiscalizadora e investigativa que concluyó la inexistencia de los costos. No se denegó el principio de espíritu de justicia porque no era necesaria la práctica de otra inspección tributaria. La decretada el 21 de junio de 2016, mediante Auto 212382016000042, que fue debidamente notificada al contribuyente, dio todas las oportunidades para aportar pruebas.

No es procedente suspender el término de firmeza de la declaración privada en dos ocasiones, ni puede existir concurrencia de las mismas. En todo caso, el contribuyente conocía que el procedimiento de fiscalización se inició porque en otras obligaciones fiscales, de otros contribuyentes, se pudo determinar que el aparente proveedor es proveedor de personas que se dedican a otras actividades y a quienes se les desconocieron los mismos costos porque se demostró que las operaciones eran ficticias.

También conocía que el proveedor Bonilla Vásquez no cumplía con sus responsabilidades tributarias y se llega a tal conclusión a partir de los graves indicios demostrados: pagos en efectivo de grandes sumas de dinero; existencia formal, que no material del establecimiento de comercio Mundial de Distribuciones y Servicios; el presunto proveedor no tiene capacidad instalada de la cual se pueda comprobar que tenía material para enajenar; al aparente proveedor no le suministraron las mercancías vendidas y tampoco se demostró que fuera proveedor; gran parte del dinero para los pagos fueron obtenidos mediante créditos sobre los cuales no existen pruebas, entre otros aspectos.

Tampoco se configuran vacíos probatorios que deban resolverse en favor del actor. La carga probatoria de desvirtuar la veracidad de las operaciones corresponde al contribuyente frente a comprobaciones especiales o exigencias legales. Y, aunque el actor cuestiona que las decisiones administrativas se tomaron con fundamento en la prueba indiciaria, lo cierto es que este es un medio de prueba completamente válido, establecido en las normas procesales.

No se discute si la contabilidad, como prueba documental, está llevada en debida forma, como tampoco que las facturas aportadas atiendan los requerimientos del artículo 617 del ET, porque se tuvo la precaución de construir una realidad aparentemente formal para poder acceder a beneficios tributarios a los que no se tenía derecho, conclusión a la que se llegó a partir de indicios.

Coincide en que la información exógena es una herramienta útil para el cumplimiento de las labores de fiscalización, pero disiente del actor en cuanto intenta soportar la realidad de las operaciones comerciales con fundamento en que cumplió con la obligación de reportar a los terceros ante la administración de impuestos, pues el Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 aparente proveedor no cumplió con la obligación de reportar información exógena.

De hecho, al aparente proveedor nadie lo reportó como cliente en operaciones comerciales de bienes para realizar su actividad económica, tampoco se reportaron los montos que se declararon como vendidos al actor, con lo que se concluyó que las operaciones reportadas no existieron. No se configuró la expedición irregular -falta de motivación-, pues los actos acusados contienen las razones de la decisión administrativa, fundada en indicios que dieron cuenta de la existencia de operaciones simuladas.

Tampoco se configuró falsa motivación, en tanto la actuación se fundó en hechos reales y, pese a la labor investigativa, no se demostró la existencia de los costos desconocidos. El concepto de fraude fiscal está establecido en el Concepto 51977 de 02 de agosto de 2005, expedido por la DIAN y se evidenció en cada uno de los indicios relacionados.

La sanción por inexactitud procede por la inclusión de costos inexistentes en la declaración tributaria, la cual se liquidó en el 100% de la diferencia entre el saldo a favor declarado y el determinado. Desestimó la pretensión de que se deje sin efectos esa sanción, porque el contribuyente no aceptó total o parcialmente las glosas planteadas por la autoridad tributaria, de suerte que se desconoció lo establecido en el artículo 709 del ET, lo que resta validez a la corrección provocada.

En ese entendido, si lo pretendido era la reducción de la sanción por inexactitud, debió pagar el 25% de la sanción impuesta y no modificar otros renglones. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte vencida, con fundamento en lo siguiente: Luego de un recuento de los hechos, pruebas y actuaciones adelantadas en el marco del procedimiento administrativo está acreditado que el actor no logró justificar los costos y deducciones3 ni demostró la actividad comercial desarrollada.

Si bien alega la realidad de las compras a su proveedor, soportado en facturas y contabilidad, lo cierto es que estos documentos no resultaron suficientes para acreditar las operaciones comerciales objetadas, como quiera que lo que se discute no son los requisitos formales, sino la materialización de las compras. En este entendido, no se cuestiona la realidad formal, la cual se ajusta a los requisitos de ley, sino la realidad material de las operaciones, por lo cual no es aplicable el beneficio establecido en el artículo 745 del ET, pues una vez sometido a comprobación especial, la carga de la prueba recaía en el contribuyente.

Adicionalmente, se configuraron los presupuestos para la imposición de la sanción por inexactitud, debido a la inclusión de costos y deducciones improcedentes que derivaron en un mayor saldo a favor. Si el actor pretendía una reducción de la referida sanción, con ocasión de la corrección provocada, lo procedente era que pagara, además de la sanción por corrección, -y la aceptación total o parcial de las glosas propuestas por la administración de impuestos, más no la corrección de manera libre y voluntaria, como en efecto lo hizo- la sanción 3 La Sala advierte que, con la demanda, el contribuyente únicamente cuestionó el desconocimiento de costos por operaciones con Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, pero no se refirió a las deducciones que fueron desconocidas por la administración en punto a pagos por salarios de los que no pudo verificarse el pago de aportes a la seguridad social, pagos sin relación de causalidad con la renta y provisiones no justificadas, en cuantía de $115.840.585.

Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 por inexactitud reducida (25%), y que le manifestara a la administración de impuestos su intención de acogerse a la o las glosas propuestas.

Condenó en costas y agencias en derecho a la parte vencida. Recurso de apelación El demandante insistió en los argumentos expuestos en la demanda, en punto a los costos declarados y reiteró que el acervo probatorio aportado con aquella demuestra la trazabilidad de las operaciones desarrolladas con Pedro Nolasco Bonilla Vásquez y la forma de pago al proveedor de la mercancía. Se aportaron documentos con los requisitos del artículo 617 del ET, así como recibos de caja, expedidos por el señor Bonilla Vásquez y su establecimiento de comercio, los cuales fueron desestimados por la Administración y el Tribunal.

Reiteró que se vulneraron los principios de buena fe, espíritu de justicia, carga de la prueba y presunción de inocencia al calificar de supuestas las operaciones realizadas con el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez sin sustento, e insistió en que durante la investigación realizada no se aplicaron las reglas sobre pruebas documentales ni se dio valor probatorio a las aportadas, las cuales eran ciertas, reales, idóneas, directas, pertinentes y conducentes para probar los hechos y demostrar la realidad de las operaciones de compra realizadas con el tercero Pedro Nolasco Bonilla Vásquez.

De igual manera, el recurrente insistió en que se denegó el principio de justicia por no practicar una nueva inspección tributaria, necesaria para probar los hechos alegados y adujo que la DIAN tenía la carga de demostrar que la operación declarada es inexistente y pese a contar con el sistema de información exógena, en el que estaban reportadas las operaciones con el proveedor, desestimó dichas pruebas y dio prevalencia a indicios, cuya subjetividad puede arrojar resultados equivocados en la apreciación de la prueba.

También omitió que los vacíos probatorios deben resolverse en favor de la contribuyente. Expuso nuevamente que los actos acusados adolecen de expedición irregular -por falta de motivación- pues no se explicó el desconocimiento de los costos, y de falsa motivación, por cuanto las operaciones desarrolladas con el proveedor Bonilla Vásquez y su sociedad Mundial de Distribuciones y Servicios son reales.

Los documentos aportados como prueba no fueron tachados de falsos. La empresa conocía al proveedor, contaba con copia de la cédula, certificado de existencia y representación de la sociedad Mundial de Distribuciones y Servicios, RUT y resolución de facturación expedida por la DIAN, lo cual desvirtúa las afirmaciones de simulación. Que el contribuyente pagara en efectivo las compras a su proveedor y que dicho efectivo hubiese sido obtenido de préstamos extra bancarios, no torna irreal la operación y desconoce que los empresarios, en momentos de crisis, acuden a particulares para cumplir con sus obligaciones, ante la falta de apoyo gubernamental.

Dijo que la aplicación del concepto de fraude fiscal en la labor de interpretación de las normas tributarias deberá tener en cuenta los principios de equidad, eficiencia y progresividad, establecidos en el artículo 363 de la CP, así como el principio de reserva de Ley establecido en el artículo 338 ejusdem, en concordancia con el numeral 9 del artículo 95 y el artículo 228, también de la Constitución. En cuanto a la sanción por inexactitud, dijo: «Estamos de acuerdo en el tratamiento que el Despacho hace acerca de la aplicación de la Sanción por Inexactitud, bajándolo del valor de Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 $732.109.000.oo al valor de $457.568.000.oo aplicando el principio de favorabilidad.

El despacho debió haber tenido en cuenta la corrección a la declaración privada presentada, para bajar en igual proporción el valor determinado en la sanción. Si embargo, volvemos y aclaramos para concluir que dentro de las pretensiones de esta demanda estamos solicitando a título de restablecimiento del derecho, que se declare la firmeza de la declaración privada del impuesto de renta y complementarios […] y se deje sin efectos la Sanción por Inexactitud del artículo 647 del Estatuto Tributario».

Pronunciamientos en segunda instancia. La DIAN presentó escrito de oposición al recurso de apelación, en el que se reafirma en los argumentos expuestos en la contestación y solicita que se nieguen las pretensiones de la demanda. El ministerio público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico El debate jurídico se centra en determinar, conforme a los argumentos de apelación formulados por el demandante, si proceden (i) los costos por compras al proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez en cuantía de $1.250.068.0004 y (ii) la sanción por inexactitud.

Para resolver, se reiterará el criterio expuesto en las sentencias del 10 de noviembre de 2022 y del 16 de febrero de 2023, Exps. 268295 y 263216, proferidas en asuntos con identidad fáctica y jurídica, respecto de operaciones con el mismo proveedor. Costos por $1.250.068.000 En el sub examine, Raúl Fernando Saavedra Escobar registró en su liquidación privada de renta y complementarios del año 2013, la suma de $2.175.881.000, por concepto de costos, de los cuales la DIAN rechazó $1.250.068.000 (para un total costos de $925.813.000), por operaciones simuladas.

En desarrollo del programa I1 – Indicios de inexactitud, la Dirección Seccional de Impuestos de Tuluá profirió el Auto de Apertura 212382015000246 de 19 de octubre de 2015, con el objeto de verificar la realidad económica del contribuyente Raúl Fernando Saavedra Escobar. Para el año discutido -2013- el contribuyente desarrollaba la actividad de «fabricación de otras bombas, compresores, grifos y válvulas; mantenimiento y reparación especializada de maquinaria y equipo; alquiler y arrendamiento de otros tipos de maquinaria, equipos y bienes tangibles N.C.P.».

Según consta en el certificado de existencia y representación expedido por la Cámara de Comercio de Tuluá, el señor Raúl Fernando Saavedra Escobar registró su actividad el 01 de agosto de 2003 y se le asignó el número de matrícula mercantil 44427-17. En cuanto a los costos por compras, el actor censuró el desconocimiento del valor probatorio de facturas, recibos de caja y contabilidad por parte de la DIAN y del Tribunal, y recalcó que ha actuado de buena fe en todas sus relaciones comerciales. 4 Se precisa que, aunque en la sentencia el tribunal refiere a costos y deducciones, los argumentos tanto de la demanda como de la apelación se limitan a controvertir costos por compras al proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez. 5 CP.

Stella Jeannette Carvajal Basto. 6 CP. Wilson Ramos Girón. 7 Según consta en el expediente digital que obra en el índice 3 de Samai. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Ahora bien, el artículo 771-2 del ET exige que las operaciones constitutivas de costos, deducciones e impuestos descontables estén soportadas en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación vigente8, lo cual no limita la facultad comprobatoria de la autoridad fiscal9, que en ejercicio de sus facultades de fiscalización puede verificar dichas transacciones y, si es del caso, proceder a su rechazo.

Para ello, la Administración cuenta con los medios de prueba señalados en la normativa tributaria o en la legislación civil, en cuanto sean compatibles con la primera10. Lo anterior significa que la eficacia probatoria de las facturas no es absoluta, pues está sujeta a la verificación de la administración tributaria, que puede desvirtuarla a través de medios de prueba aludidos.

Lo mismo ocurre con la contabilidad, porque si bien el artículo 772 del ET establece que los libros de contabilidad constituyen prueba a favor del contribuyente cuando se llevan en debida forma11, el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisa que serán prueba suficiente, siempre y cuando no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».

En ese sentido, una vez la DIAN controvierte la realidad de los documentos que sirven de soporte de las operaciones, le corresponde al contribuyente aportar los elementos demostrativos que acrediten la existencia de las mismas. Verificados los antecedentes administrativos, se encuentra que el motivo por el cual la DIAN rechazó los costos fue la existencia de pruebas e indicios que desvirtuaban las facturas, recibos de caja y la contabilidad aportados por el demandante, por las compras de material que supuestamente realizó al proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez.

Vale resaltar que, aunque el actor aportó la totalidad de la contabilidad, lo cierto es que existían indicios contundentes de inexistencia de las operaciones con el referido proveedor. Al efecto se tiene que, en el marco de la investigación, la Directora Seccional de Impuestos de Cali, mediante Oficio No. 105000201-0434 del 10 de noviembre de 2015, remitió el caso a la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Tuluá, manifestando que «[…] en desarrollo de verificación tributaria que se adelanta en esta dependencia con ocasión de una denuncia cuyo hecho denunciado es “compra de materia prima sin IVA, vendida con IVA y para evadir el pago del impuesto recaudado soportan impuestos descontables con facturas ficticias”, se encontró que en el año gravable 2013 la empresa investigada soporta gran parte de sus costos e IVAS descontables con facturas expedidas por el contribuyente BONILLA VASQUEZ PEDRO NOLASCO, NIT 6.087.033, que aunque documentalmente se encuentran soportadas, la compra no es real.

En cruce de información realizado al señor BONILLA VASQUEZ PEDRO NOLASCO, NIT 6.087.033, no se ubicó a dicho señor en la dirección fiscal, según información de terceros allí vive, pero sale en la mañana y regresa en la noche, no ha respondido los requerimientos de información que se le han enviado, ni cuenta con una capacidad instalada que le permita desarrollar los diferentes objetos sociales que informar en el Registro Único Tributario - RUT».

También pudo advertirse, de lo consignado en la liquidación oficial de revisión, que el contribuyente hizo parte de un grupo de personas identificadas en investigaciones realizadas por la DIAN y la Fiscalía General de la Nación en las que el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez con NIT 6.093.735-9, junto a otros contribuyentes que se acogieron a los beneficios del artículo 689-2 del ET fueron «objeto de descodificación» 8 Literales b), c), d), e), f), y g) del artículo 617 y artículo 618 del Estatuto Tributario. 9 Ver sentencia del 19 de mayo de 2016, Exp. 21185, CP.

Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 10 «Art. 742 ET. La determinación de tributos y la imposición de sanciones deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente, por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código de Procedimiento Civil, en cuanto sean compatibles con aquellos». 11 Artículo 774 del Estatuto Tributario.

Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 tras reportar como reales compras que no lo eran, con el objeto de conseguir el reconocimiento de expensas inexistentes y disminuir su carga tributaria.12 Así, en el marco de la investigación, la Administración recaudó acervo probatorio, se hicieron visitas de verificación, cruces de información y se recopilaron indicios que permitieron constatar lo siguiente: - De acuerdo con la información exógena reportada por el año gravable 2013, del compendio de registros contables, facturas, soportes de pago, requerimientos, cruces de información y demás documentación recaudada, se determinó que el contribuyente Raúl Fernando Saavedra Escobar realizó compras a Pedro Nolasco Bonilla Vásquez por valor de $1.220.063.812, que fueron pagadas todas en efectivo. - El 27 de enero de 2016 se expidió Auto de Verificación o Cruce No. 212382016000028, notificado por correo el 29 del mismo mes y año y se efectuó visita al contribuyente en su domicilio fiscal ubicado en la calle 51 No. 41-326 local E23 Parque Industrial de Tuluá, visita atendida por el contador, debidamente autorizado, en la que se solicitó el auxiliar de todas las cuentas, relación de todas las facturas de venta expedidas por el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, copia de tales facturas, soportes de pago de las mismas, balance de comprobación y conciliación contable y fiscal.

En el momento de la visita se aportó el balance de comprobación y el estado de resultados; para la demás información solicitó plazo hasta el 19 de febrero de 2016. - Nuevamente, el 21 de junio de 2016, autorizado por el Auto de Inspección Tributaria 212382016000042 del 21 de junio de 2016, un funcionario encargado de la investigación se hizo presente en el domicilio autorizado, la visita volvió a ser atendida por el contador debidamente autorizado y se revisaron los soportes de pago al proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, así como los correspondientes auxiliares de caja, se revisaron soportes al azar, las retenciones en la fuente solicitadas y se pidió copia de algunos documentos, que fueron entregados durante la visita, como consta en el acta levantada13.

El 29 de agosto se continuó la visita de inspección tributaria. - Con oficio radicado el 11 de agosto de 2016, el contribuyente entregó la información pendiente por radicar14. - El 14 de septiembre de 2016 se continuó la visita de inspección tributaria y se solicitó el certificado de retención en la fuente de 2013 expedido por el señor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, el cual no se entregó, porque no se le practicó retención en la fuente. - Verificadas las documentales recaudadas, se detectaron los siguientes hallazgos: 1.

El Certificado expedido por la Cámara de Comercio de Cali, el 30 de septiembre de 2013, da cuenta de que el señor Bonilla Vásquez Pedro Nolasco NIT 6.087.033 se registró con matrícula mercantil 864327-1 el 14 de febrero del año 2013 con un total de activos de $3.000.000, con domicilio comercial en la Carrera 32 A No. 10 A-98 de Cali y con las siguientes actividades comerciales: Comercio de partes, piezas (autopartes) y accesorios (lujos) para vehículos automotores; comercio al por mayor de materiales de construcción, artículos de ferretería, pinturas, productos de vidrio, equipo y materiales de fontanería y calefacción; construcción de otras obras de ingeniería civil; comercio al por mayor de productos químicos básicos, cauchos y plásticos en formas primarias y productos químicos de uso agropecuario.

Registra que, a nombre de la firma, figura matriculado en la Cámara de Comercio el establecimiento de comercio Mundial de Distribuciones y Servicios, con matrícula mercantil No. 864328-215. 2. Se verificó que todas las facturas expedidas por el proveedor tienen un valor inferior a $725.000, cifra base a partir de la cual se debe practicar retención en la fuente. 12 Folio 17 LOR. 13 Folios 497 a 814 antecedentes. 14 Folios 815 a 1015 antecedentes. 15 Folio 20 anexos.

Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 3. En ninguna de las facturas entregadas figura firma o recibo de la mercancía por parte del contribuyente, que demuestre que la mercancía comprada al señor Bonilla Vásquez fue efectivamente recibida. 4.

En tres facturas anexas al expediente figura sello de la empresa Mundial de Distribuciones y Servicios Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, Nit 6.087.033-9 Régimen Común “CANCELADO”. 5. Se observó que todos los pagos supuestamente se realizaron al proveedor en efectivo, con cifras representativas, cuyo pago más bajo fue de $25.830.000 y el más alto fue por $79.650.000. 6.

En los comprobantes de egreso presentados como soporte de los pagos no se observa en el detalle qué facturas cancelan; reflejan cifras globales, sin que se registre evidencia o datos de quien recibió los pagos en efectivo, tales como el nombre, la firma o la identificación. 7. No se efectuó retención en la fuente en los casos en los que se realizaron varias compras en una misma fecha, las cuales sumadas superan los topes para efectuar la correspondiente retención. 8.

Al indagar sobre el método de pago de las operaciones, el contribuyente manifestó que los pagos se hacían todos en efectivo, respecto de lo cual se indagó sobre el registro u origen de los dineros, por tratarse de sumas cuantiosas. En respuesta, se indicó que, en algunos casos, se acudía a préstamos extra bancarios para pagar al proveedor.

La DIAN envió solicitud de información que el señor Bonilla Vásquez no respondió. Tampoco fue posible su ubicación. Investigada la información exógena reportada por el proveedor en el año gravable 2013, se advirtió que, pese a tener la responsabilidad de informante de exógena en el RUT, no reportó información de terceros y de la reportada respecto del NIT del proveedor, se advirtió que las compras efectuadas no superan los $86.000.000 y ninguna de las actividades de los informantes se relacionan con las aparentemente desarrolladas por el señor Bonilla Vásquez.

Tampoco presentó declaración de renta por el año gravable 2013 y, verificado el RUES, no figura establecimiento de comercio. Por las anteriores circunstancias, la DIAN le formuló pliego de cargos por concepto de declaración de proveedor ficticio No. 052382017000042 del 14 de agosto de 2017, según se advierte en el expediente16. La investigación adelantada también reveló que el señor Bonilla Vásquez no cuenta con una infraestructura física y/o personal para desarrollar su actividad económica, no tiene cuentas bancarias que logren demostrar transacciones o movimientos financieros acordes con las cuantías pretendidas ($1.120.065.812); en las visitas de inspección tributaria al domicilio fiscal del contribuyente, sobre la comprobación de los pagos hechos, no se encontró soporte de los pagos efectuados, pese a que la investigación se inició desde febrero del año 2015 y se extendió hasta el 14 septiembre del año gravable siguiente.

Al requerir los soportes de pagos con detalle de las facturas canceladas, el contribuyente alega que no existen tales soportes, sino solo copias de soportes, sin firma ni identificación alguna, que reportan cifras globales, sin evidencia de quién recibió los pagos en efectivo, ni nombres, firmas o identificaciones que permitieran a la administración dar trazabilidad a las operaciones; tampoco se pudo justificar el pago en efectivo de altas sumas de dinero al proveedor, según el actor, con dinero obtenido mediante préstamos extra bancarios.

Por todo lo anterior, la DIAN no pudo constatar las actividades informadas por el demandante, por la imposibilidad de comprobar la existencia real del referido proveedor y los documentos aportados son insuficientes para desvirtuar los hechos consignados en las pruebas allegadas. En ese orden, el análisis del material probatorio recaudado 16 Folios 205 a 214 anexos.

Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 por la demandada desvirtuó el dicho del contribuyente, ya que no obstante la relación de facturas, recibos de caja y las pruebas documentales en las que enfatiza, la Administración evidenció elementos de prueba que permiten concluir la inexistencia de las operaciones de compra registradas en dichos documentos y en la declaración tributaria.

De ahí que el desconocimiento de costos se fundara en la investigación adelantada por la DIAN, que buscó determinar la trazabilidad de las operaciones del actor, no solo con la información suministrada, sino con la del proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, analizando en conjunto la cadena del negocio, sin que el demandante demostrara la realidad de las compras declaradas, como era su carga probatoria.

Así, las pruebas en las que se basó la Administración restan credibilidad a las pruebas documentales aportadas, las cuales, como se ha señalado, pueden ser desvirtuadas por otros medios probatorios, directos o indirectos, que no estén prohibidos en la ley, como ocurrió en este caso, con las visitas de verificación, inspecciones oculares y cruces de información. Al efecto, esta Sala ha sostenido que si bien para la procedencia de costos, gastos e impuestos descontables, la normativa tributaria exige factura o documento equivalente, según corresponda, esto no excluye la posibilidad de verificar la realidad o sustancia de la operación y acudir a otros medios probatorios.

Por tal razón, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora, la DIAN encuentra que las operaciones respaldadas en facturas carecen de sustento, procede su rechazo, caso en el cual la parte interesada en hacer valer los costos, gastos o descontables debe desplegar la actividad probatoria que corresponda, para acreditar la existencia de la operación formalmente demostrada.

Repárese que la demostración de la realidad de la operación trasciende la formalidad del soporte, aunque este constituya tarifa legal17. Como lo sostuvo la demandada, la forma de mostrar documentalmente la realidad económica por parte de la actora se contrapone a la operación real, toda vez que se evidenció la inexistencia de las operaciones.

En efecto, como la Administración encontró elementos de prueba que demuestran la inexistencia de las operaciones cuestionadas con el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, sin que el actor haya acreditado la realidad de las mismas por medios distintos a la relación de facturas y recibos de caja, -que en estos eventos no son suficientes- toda vez que, se reitera, si la DIAN «desvirtúa la realidad de los documentos que se aporten como prueba del costo, el contribuyente asume el deber de aportar las pruebas que acrediten la existencia de la operación18», concluyéndose la procedencia del desconocimiento de los costos efectuado en los actos acusados.

En suma, del análisis en conjunto de las pruebas del proceso bajo las reglas de la sana crítica, se observa que los actos demandados se fundaron en el acervo probatorio recabado, con la debida motivación y aplicación del debido proceso, con lo cual se desestiman la aducida falta de motivación, el desconocimiento de la carga de la prueba, así como la alegada vulneración de los principios de buena fe y presunción de inocencia, cuyo ejercicio -que alega el actor ha regido su actividad comercial- no exime al contribuyente de cumplir con las obligaciones tributarias que le son impuestas.

Tampoco se advierte vulnerado el principio de espíritu de justicia, dado que, además de lo expuesto frente a la valoración probatoria llevada a cabo, no era necesaria la práctica de otra inspección tributaria, por cuanto la decretada el 21 de junio de 2016, mediante Auto No. 212382016000042, debidamente notificada al contribuyente, dio 17 Sentencia del 9 de junio de 2022, Exp. 25769, CP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 18 Sentencia del 29 de octubre de 2020, Exp. 24914, CP. Julio Roberto Piza. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 todas las oportunidades para aportar las pruebas requeridas por la administración. En dicha inspección, realizada en varias visitas a las instalaciones del contribuyente, se recaudaron pruebas y se detectaron hallazgos que permitieron llevar al convencimiento de la inexistencia material de las operaciones con el proveedor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez.

Y si bien, conforme con el artículo 778 del ET, es un derecho de los contribuyentes solicitar la práctica de la inspección tributaria y una vez ejercido este derecho la administración deberá estarse a lo solicitado, cuando la autoridad tributaria de oficio la ha ordenado, el contribuyente pierde la oportunidad de hacer uso de ese derecho.

Y si bien el actor alegó que no le asistía responsabilidad por las omisiones del proveedor con el cual realizó transacciones, se reitera19 que en los procesos de fiscalización no se pretende exigir al contribuyente obligaciones adicionales a las establecidas por la ley, y menos respecto de sus proveedores o terceros; por el contrario, el deber de la Administración es verificar la realidad de las operaciones que, como en este caso, dan lugar a deducir costos, circunstancia dentro de la que se advirtieron las irregularidades antes mencionadas, que llevaron a la conclusión de la inexistencia de las operaciones con Pedro Nolasco Bonilla Vásquez.

Sanción por inexactitud El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se omiten ingresos y se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.

En este caso se considera procedente la sanción, porque la parte demandante registró en su declaración costos inexistentes, lo cual derivó en un mayor saldo a favor, circunstancia que constituye inexactitud sancionable20. Ahora bien, el contribuyente, en el recurso de apelación manifestó que «Estamos de acuerdo en el tratamiento que el Despacho hace acerca de la aplicación de la Sanción por Inexactitud, bajándolo del valor de $732.109.000.oo al valor de $457.568.000.oo aplicando el principio de favorabilidad.

Al efecto, se precisa que, en la liquidación oficial de revisión, la DIAN aplicó favorabilidad a la sanción por inexactitud, en los términos de los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016, y fijó la sanción por inexactitud en el 100% de la diferencia entre el saldo a favor declarado ($18.755.000) y el saldo a pagar determinado ($438.813.000), con lo cual, la sanción quedó tasada en $457.568.000.

En lo que respecta a la corrección de la declaración que el contribuyente afirma presentó con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, en la que manifiesta allanarse a la glosa de desconocimiento de deducciones e indica que efectuará la correspondiente corrección, se advierte que en el expediente obra un proyecto de 19 Entre otras, sentencia del 15 de octubre de 2020, Exp. 23974, CP.

Stella Jeannette Carvajal Basto. 20 La demandante no alegó diferencia de criterios. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 modificación de la declaración de renta del año gravable 2013, con una hoja de cálculo del impuesto y de cálculo de la sanción por corrección, que, por demás, no liquida sanción por inexactitud reducida.

Sin embargo, este no fue aceptado por la administración, porque el actor se desconoció deducciones por $115.841.000 (glosa que fue propuesta por la administración), pero también se restó $108.007.000 de ingresos y se incrementó cuentas por cobrar en cuantía de $7.302.000 (renglones no glosados por la Administración). También liquidó una sanción por $1.881.000, aduciendo que solo acepta el 20% de la sanción por corrección, pero no anexa ni la corrección a la declaración ni acredita el pago correspondiente, con lo cual no es procedente aceptar la corrección que pide el actor se tenga en cuenta a efectos de reducir la sanción por inexactitud.

Respecto de la corrección provocada por el requerimiento especial, el artículo 709 del ET, dispone que «Si con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento o a su ampliación, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, acepta total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento, la sanción por inexactitud de que trata el artículo 647, se reducirá a la cuarta parte de la planteada por la Administración, en relación con los hechos aceptados.

Para tal efecto, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, deberá corregir su liquidación privada, incluyendo los mayores valores aceptados y la sanción por inexactitud reducida, y adjuntar a la respuesta al requerimiento, copia o fotocopia de la respectiva corrección y de la prueba del pago o acuerdo de pago, de los impuestos, retenciones y sanciones, incluida la de inexactitud reducida».

Esta Corporación señaló que, «ante el incumplimiento de alguno de los requisitos referidos, la corrección de la declaración no se incorpora al procedimiento de determinación del tributo y no aplica la reducción de la sanción por inexactitud»21, y precisó que las correcciones provocadas por la notificación de requerimiento especial difieren de las correcciones voluntarias, porque en aquellas «el obligado tributario carece de libertad para configurar el contenido de la declaración, en la medida en que las modificaciones sobre el denuncio preexistente solo pueden versar sobre las glosas planteadas formalmente por la Administración en el requerimiento».

Entonces, revisado el expediente, además de que el contribuyente corrigió aspectos no glosados con la administración, aspecto que tornaría como no válida la corrección en los términos del artículo 709 del ET, no obra prueba de que el contribuyente haya efectuado el pago de los valores a su cargo, como consecuencia de la aludida corrección. En ese entendido, no procede una mayor reducción de la sanción por inexactitud, como solicita el actor.

No prosperan los cargos de apelación del demandante. Conclusión Por lo analizado, se establece que el actor no cumplió con la carga probatoria que le impone el artículo 167 del CGP, en tanto no probó la realidad de las operaciones de compra desarrolladas con el señor Pedro Nolasco Bonilla Vásquez, razón por la cual se mantiene el rechazo de los costos registrados en la declaración de renta del año gravable 2013 y la consecuente sanción por inexactitud.

En ese entendido, se confirmará la decisión de primera instancia, que negó las pretensiones de la demanda. Costas De conformidad con lo previsto en los numerales 1 y 8 del artículo 365 del CGP, aplicable por remisión expresa del artículo 188 del CPACA, y teniendo en cuenta el criterio de la Sala, no se condenará en costas toda vez que no está probada su 21 Sentencia del 23 de septiembre de 2021, Exp. 23869, CP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 76001-23-33-000-2018-01193-01 (28631) Demandante: Raúl Fernando Saavedra Escobar Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 causación. Se mantendrán las costas y agencias en derecho impuestas en primera instancia, pues no fueron objeto de apelación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA Primero: Confirmar la sentencia de 30 de noviembre de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, Sala Segunda de Decisión, por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Segundo: Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese y comuníquese.

Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador