Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veinticuatro (24) de octubre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante NIKOIL ENERGY CORP SUCURSAL COLOMBIA Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto sobre la renta para la equidad– CREE año 2014.

Competencia funcional de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes. Liquidación de aforo y sanción por no declarar SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 18 de abril de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que resolvió lo siguiente: “PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: Por no haberse causado no se condena en costas. (…)” 1.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 21 de abril de 2015, Nikoil Energy Corp. Sucursal Colombia presentó la autoliquidación del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del año gravable 2014, determinando un saldo a pagar, sin embargo, la DIAN declaró como no presentada ese denuncio privado al no realizar el pago del tributo.

Mediante Resolución Nro. 76 del 1 de diciembre de 2016, la Administración tributaria excluyó a la demandante de la calificación de Gran Contribuyente. Previo emplazamiento para declarar Nro.900039 de 2018, la División de Gestión Liquidación de la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes expidió la Resolución Nro. 900009 del 05 de abril de 2019, en la cual impuso sanción a la demandante por no declarar CREE.

Esta decisión fue recurrida por parte del demandante y confirmada mediante la Resolución Nro. 2344 de 8 de abril de 2020. Así mismo, la Administración expidió la Liquidación de Aforo Nro. 900057 del 22 de octubre de 2019, por medio de la cual determinó la obligación a cargo de la demandante por concepto de Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE del año gravable 2014. 1 Samai Tribunal, índice 2, página 14, PDF de la Sentencia. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 La demandante presentó recurso de reconsideración y mediante la Resolución Nro. 7876 del 20 de octubre de 2020, la DIAN confirmó la liquidación. Los actos de determinación de la obligación tributaria fueron los demandados en este proceso.

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la sociedad demandante formuló las siguientes pretensiones2: “ 1. Se Declare la Nulidad de la Resolución Nº 7876 de fecha 20 de Octubre de 2020 Por el cual se resuelve un recurso de Reconsideración contra la Liquidación Oficial de Aforo Nº 900057 del 22 de Octubre de 2019. 2.

Se Declare la Nulidad de la Liquidación Oficial de Aforo Nº 900057 del 22 de Octubre de 2019 mediante la cual la DIAN determina la obligación fiscal correspondiente a la Declaración de Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE correspondiente al año gravable 2014. 3. En consecuencia, de la Primera y Segunda Declaratoria, y a título de Restablecimiento del Derecho, se ordene precluir cualquier proceso de cobro respecto de la Liquidación Oficial de Aforo Nº 900057 del 22 de Octubre de 2019, así como el archivo del expediente administrativo No. N1 2014 2019 000130. 4.

Que se condene a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a pagar las costas del proceso, agencias en derecho y demás gastos.” A los anteriores efectos, la demandante invocó como violados los artículos 6, 122 y 123 de la Constitución Política, 562 y 730 del Estatuto Tributario, 137 y 138 de la Ley 1437 de 2011, el Decreto 4048 de 2008 y las Resoluciones Nros. 07 y 09 de 2008 y Nro. 7234 de 2009 expedidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

El concepto de la violación se resume así: 1. Competencia de la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes Señaló que el artículo 6 de la Constitución consagra el principio de legalidad, el cual establece que los servidores públicos solamente pueden hacer lo que está expresamente permitido, lo cual se refuerza por los límites a la competencia de los funcionarios públicos previstos en los artículos 122 y 123 ibidem3.

Afirmó que los actos demandados adolecen de falta de competencia al ser expedidos por un órgano incompetente, vicio contemplado en los artículos 137 y 138 de la Ley 1437 de 2011 y en el artículo 730 del Estatuto Tributario4. 2 Samai del Tribunal, Índice 2, páginas 2 y 3 del PDF de la demanda. 3 Citó las sentencias de la Corte Constitucional C-893 de 2003, M.P. Alfredo Beltrán Sierra y de la Corte Suprema de Justicia sin identificar. 4 Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Quinta, del 21 de junio de 2018.

Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Esta figura se presenta cuando no es la entidad o el órgano el que debe expedir el acto o en relación con el funcionario, cuando en la misma institución se pronuncia un servidor usurpando las competencias de otro5.

Precisó que la competencia sobre grandes contribuyentes es privativa. En este caso, la DIAN, por medio de la Resolución Nro. 76 de 2016, identificó a los grandes contribuyentes para los años 2017 y 2018 y excluyó de esta categoría a la actora. Este acto fue expedido de forma previa a las resoluciones demandadas, por lo que era la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá quien debió proferir el acto de determinación, aunado a que, para los años 2019 y 2020, la sociedad tampoco obtuvo dicha calificación. Reprochó que la demandada considerara que “la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes conserva la competencia respecto de las declaraciones presentadas ante ésta”, debido a que la calificación se adquiere con la resolución que así lo ordena y solo durante el tiempo que tal calidad se mantenga.

En este caso la Administración profirió el emplazamiento para declarar el 18 de julio de 2018 y la resolución sanción el 5 de abril de 2019, fechas en las cuales la sociedad no tenía la calidad de gran contribuyente, lo que demuestra que la dependencia que los expidió no era competente, puesto que sus funciones no se asocian a vigencias fiscales, sino al marco temporal de la calificación, es decir, que solo podía adelantar actuaciones durante el término en el cual la demandante ostentó esa condición. Finalmente, destacó que era improcedente aplicar las regulaciones por cambio de domicilio fiscal, porque esto no ocurrió en este asunto. 2.

Inexistencia de la sanción previa como requisito para la procedencia de la liquidación oficial de aforo Puso de presente que los artículos 715 al 717 del Estatuto Tributario regulan el procedimiento previo que la Administración de impuestos debe observar para la expedición de la liquidación oficial de aforo, el cual consiste en la emisión del emplazamiento para declarar y posteriormente, la sanción por no declarar6.

Precisó que, si bien la demandada expidió la Resolución Sanción por no Declarar No. 900009 de 2019, esta no surte efectos al haberse proferido por un funcionario incompetente. A lo anterior, se suma que la liquidación oficial de aforo es nula porque no estaba en firme la resolución sanción, resaltando que, aunque las normas citadas no contemplan de manera expresa que la sanción se deba encontrar ejecutoriada, si consagran que el procedimiento debe estar agotado, lo cual no ocurrió porque contra dicho acto se presentó recurso de reconsideración. También presentó reparos frente a la resolución sanción, señalando que la misma se impuso por analogía, esto es, aplicando la omisión del deber de declarar el impuesto sobre la renta contemplada en el numeral 1 del artículo 643 del Estatuto Tributario. 5 Citó sentencia del Consejo de Estado, sin embargo no indicó información de referencia. También hizo referencia a la sentencia de la Corte Constitucional T 1082 de 2012, M.P. Jorge Ignacio Pretelt. 6 Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado del 11 de octubre de 2012, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, sin referir información adicional y el Oficio de la DIAN Nro. 001638 del 24 de enero 2019.

Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Aclaró que, si bien la Ley 1607 de 2012, contempló una remisión a las disposiciones del Estatuto Tributario referentes al impuesto de renta, lo cierto es que no existen sanciones preestablecidas para CREE, por lo que no es posible su imposición, puesto que no fue tipificada por el legislador.

Oposición a la demanda La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos7: 1. El pago como requisito para dar por presentada la declaración del impuesto sobre la Renta para la equidad CREE Señaló que la sociedad demandante, como contribuyente del impuesto sobre la Renta para la Equidad - CREE, se encuentra sujeta a la facultad de fiscalización e investigación de la Administración Tributaria, de conformidad con el artículo 684 del Estatuto Tributario, facultades que fueron ratificadas por el artículo 26 de la Ley 1607 de 2012.

Precisó que los artículos 27 de la Ley 1607 ibidem y 20 del Decreto 2623 de 2014 disponen que, al no pagar antes del vencimiento del plazo para declarar, la declaración se tiene como no presentada, lo cual ocurrió en este caso, porque la sociedad presentó la declaración de CREE del año 2014 sin cancelar el monto a cargo. 2. Presupuestos para la imposición de la sanción por no declarar Resaltó que el artículo 26 de la Ley 1607 de 2012 ratificó las facultades de la DIAN en la investigación, determinación, control, discusión, devolución de los impuestos de su competencia y la aplicación de las sanciones a que haya lugar.

Sostuvo que la Administración de Impuestos en los conceptos Nros. 056875 de 2013 y 023586 de 2019, manifestó que el CREE y la Renta comparten algunos elementos esenciales y por lo tanto son análogos. Lo anterior se respalda en el hecho que el artículo 22-4 de la Ley 1607 de 2012, modificado por la Ley 1739 de 2014, extendió la aplicación de las disposiciones del Impuesto sobre la Renta y Complementarios al CREE, siempre y cuando sean compatibles con la naturaleza de este último, incluida la sanción por no declarar.

Considero que, según la normativa que regula la competencia de las dependencias de la DIAN, la Dirección Seccional de Bogotá no está facultada para asumir los procesos de Grandes Contribuyentes. Así, aunque con la Resolución Nro. 076 de 2016 la parte actora perdió la calidad de gran contribuyente que obtuvo en el año 2014, según el artículo 3 de la Resolución Nro. 7 de 2008 y 3 de la Resolución Nro. 76 de 2016, “la Dirección Seccional que dé cumplimiento a las obligaciones formales conserva la competencia para conocer de las declaraciones presentadas ante ella presentada”. 3.

Inexistencia de sanción como requisito para la procedencia de la liquidación oficial de aforo. Explicó que la demandada dio cumplimiento a los procedimientos establecidos en 7 Samai Tribunal, índice 10 Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 los artículos 715 a 717 del Estatuto Tributario, considerando que la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes sí era competente para proferir el emplazamiento para declarar.

Sostuvo que la resolución sanción y la liquidación oficial de aforo son actos independientes y no se requiere la firmeza de la primera para determinar la obligación por medio de la segunda8. En consecuencia, la Administración estaba facultada para iniciar el proceso de determinación del tributo. Refirió que el régimen sancionatorio del CREE- se estableció en la Ley 1607 de 2012, que entró en vigencia antes de la comisión del hecho sancionable y que no se impuso la sanción por analogía, sino que se dio la remisión expresa de las normas tributarias.

Señaló que la omisión de la presentación y pago de la declaración de CREE del año 2014, incrementa la actividad de fiscalización de la Administración Tributaria, asimismo, deriva en un incumplimiento del fin constitucional de colaborar con las cargas y finanzas públicas del Estado9. Finalmente solicitó que se condenara en costas y que se liquidaran las agencias en derecho de conformidad con las tarifas definidas por el Consejo Superior de la Judicatura.

Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas10. Hizo referencia a la Resolución Nro. 0007 de 2008, modificada por la Resolución 7234 de 2009, para explicar la competencia de las direcciones seccionales de impuestos de Grandes Contribuyentes y de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, precisando que los grandes contribuyentes se someterán a la primera, mientras que aquellos entes económicos que no sean catalogados como tal y que se encuentren domiciliados en el Distrito Capital serán fiscalizados por la segunda.

Frente al aspecto temporal, afirmó que la competencia de la seccional se determina por la calidad del contribuyente al momento de los hechos11. Puso de presente que, en 2014, la demandante estaba calificada como gran contribuyente, por lo que le correspondía a la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes adelantar la fiscalización de la actora, como lo hizo, sin que incidiera que los actos demandados se expidieran cuando ya no tenía tal calidad.

Respecto de la inexistencia de la resolución sanción como acto previo, sostuvo que se encuentra probado que la DIAN profirió emplazamiento para declarar a la demandante y ante la ausencia de respuesta, la Administración inició los procesos sancionatorios y de determinación, los cuales son independientes. 8 Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 22 de septiembre de 2016, exp.21691, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 10 de agosto de 2017, exp.21986 C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 9 Citó la sentencia de la Corte Constitucional C 690 de 1996. 10 Samai Tribunal, índice 23, PDF de la sentencia 11 Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 10 de noviembre de 2022, exp.25864, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 De acuerdo con lo anterior, el 05 de abril de 2019, la demandada expidió la resolución sanción y el 22 de octubre del mismo año profirió la liquidación oficial de aforo.

Con todo, la demandada emitió tanto el emplazamiento para declarar como la resolución sanción como lo disponen los artículos 715 a 717 del Estatuto Tributario. Resaltó que, en este proceso no se puede estudiar la legalidad de la resolución sanción, esto es definir si fue proferida por autoridad competente o por el hecho imputable correcto, porque estos aspectos fueron discutidos en otro medio de control de nulidad y restablecimiento.

Así, indicó que el único aspecto que resulta procedente analizar es si la falta de ejecutoria de la resolución sanción impedía a la Administración continuar con el trámite de liquidación de aforo, ante lo cual aclaró que al tratarse de actuaciones simultáneas e independientes no se requería que la sanción quede en firme para expedir el acto de determinación12, máxime si se tiene en cuenta que la DIAN solo puede ejercer sus funciones en un término de 5 años contados a partir de la omisión. Destacó que la demandante no cuestionó las glosas determinadas por la Administración en la liquidación de aforo.

Se abstuvo de condenar en costas al no encontrarse causadas ni demostradas. Recurso de apelación La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia con fundamento en los siguientes argumentos13. Puso de presente que la norma no consagra que el criterio funcional corresponda a la Dirección Seccional frente a la que se debía presentar o se presentó la declaración privada.

También aclaró que la demandante se encuentra domiciliada en la ciudad de Bogotá y refirió que la competencia en materia de impuestos depende de si la entidad es catalogada como gran contribuyente o no. Señaló que las normas que fijan la competencia de una autoridad administrativa son de orden público y de obligatorio cumplimiento, porque tienen como propósito salvaguardar los derechos de defensa y el acceso a la administración de justicia. Ejemplificó el caso de una compañía domiciliada en Bogotá que deja de ser gran contribuyente y luego cambia su domicilio a otra ciudad, donde la competencia no puede seguir siendo de la Seccional de Grandes Contribuyentes sino la Seccional del nuevo domicilio.

Insistió que para la época de los hechos (2014), la demandante estaba catalogada como gran contribuyente, pero que, al perder tal calidad en el 2016, la competencia para efectos tributarios inmediatamente pasaba a la Seccional de Impuestos de Bogotá en razón a su domicilio. También planteó la vulneración de los principios de legalidad y tipicidad al aplicar una sanción por no declarar CREE, la cual no existe.

Así, la imposición de la sanción señalada en el artículo 643 del Estatuto Tributario, violaría los principios 12 Citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 10 de noviembre de 2022, exp.26825, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 13 Samai del Tribunal, índice 26, PDF recurso de apelación. Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 constitucionales citados, debido a que la Ley 1607 de 2012 no contempló la sanción en cuestión. Aclaró que el artículo 26 de la referida ley solamente asigna la competencia de la administración del tributo a la DIAN, pero no establece que las sanciones aplicables al CREE sean las del Estatuto Tributario.

Sostuvo que frente al caso existe un precedente del Consejo de Estado14 que consideró improcedente imponer sanción por no declarar CREE so pena de vulnerar los principios de legalidad y tipicidad. Oposición a la apelación La demandada no se pronunció al respecto. Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público también guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Aforo Nro. 900057 del 22 de Octubre de 2019 y la Resolución Nro. 7876 del 20 de Octubre de 2020, por medio de las cuales se determinó el impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE, a cargo de Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia por el año gravable 2014 De conformidad con lo anterior, se estudiará i) si la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes era competente para expedir los actos demandados, y ii) si la sanción por no declarar CREE afecta en algún modo el procedimiento para proferir la liquidación oficial de aforo. 1.

Competencia de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes Se pone de presente que la Sala15 se ha pronunciado frente a la competencia funcional de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, y en concreto, en la sentencia del 08 de agosto de 202416, se refirió frente a un asunto con identidad de partes y con una litis relacionada con el proceso sancionatorio del impuesto discutido en este proceso, razón por la cual se reitera lo pertinente.

En cumplimiento de lo dispuesto en el numeral 23 artículo 6 del Decreto 4048 de 2008, la Dirección General de Impuestos y Aduanas Nacionales fijo la competencia 14 Al respecto citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 21 de septiembre de 2023, C.P Milton Chaves García. 15 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 18 de julio de 2024 exp.28059, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, del 07 de marzo de 2024, exp.28026, C.P. Wilson Ramos Girón. En este último proceso se reiteraron los precedentes del 3 y 24 de junio de 2021 (exps.24898 y 24966, C.P: Stella Jeannette Carvajal Basto), del 10 de noviembre de 2022 (exp.25971 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez). 16 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 08 de agosto de 2024 exp.28095, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 funcional y territorial de las direcciones seccionales en la Resolución Nro. 0007 de 2008, señalando en el numeral 1 del artículo 1 lo siguiente: “La competencia para la administración de los impuestos será ejercida por las Direcciones Seccionales de Impuestos y Direcciones Seccionales de Impuestos y Aduanas, con competencia tributaria en el lugar donde se encuentren domiciliados los contribuyentes, responsables, agentes de retención, declarantes en general y terceros, de conformidad con lo dispuesto en la presente resolución y comprende su recaudación, fiscalización, liquidación, sanción, discusión, cobro, devolución y todos los demás aspectos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias.” Por su parte, la Resolución Nro. 6 de 2019 estableció un régimen de transición, el cual consiste en que en el evento que “alguno de los contribuyentes responsables o agentes retenedores que perteneciendo a la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá sea clasificado como Gran Contribuyente, a partir de la entrada en vigencia de la respectiva resolución, la competencia para efectos tributarios corresponderá a la Dirección Seccional de Grandes Contribuyentes”.

No obstante, si la Seccional de Bogotá, previo a la entrada en vigencia de dicho acto había expedido autos de apertura “seguirá y culminará los procesos de investigación, determinación y discusión”. Sin embargo, como lo ha considerado la Sala: “se advierte que la mencionada regla especial, no sería la aplicable al sub lite. Primero, porque solo reguló la competencia cuando se adquiere la calidad de gran contribuyente, mas no la situación contraria, esto es, cuando el contribuyente pierde la calidad de gran contribuyente.

Segundo, porque su vigencia no cubre ni los períodos de las obligaciones tributarias reclamadas por la demandada (…). Con todo, debe destacarse que tal regla constituye la única regulación que ha sido positivizada en materia de competencia cuando sobrevienen cambios en la calificación del sujeto pasivo.”17 De igual forma, la Sección se ha referido respecto del factor temporal, así: “[L]a potestad de gestión administrativa tributaria debe establecerse atendiendo las calidades del sujeto pasivo de la obligación respectiva.

En este orden, cuando se adelante un procedimiento de aforo, en razón del cual se imponga una sanción por no declarar a un contribuyente domiciliado en Bogotá que no ha sido clasificado como gran contribuyente, y el emplazamiento para declarar sea proferido por la dirección seccional de esa jurisdicción, se habrán honrado las reglas de competencia territorial establecidas en la normativa tributaria”.

De acuerdo con lo planteado, es posible señalar que los criterios para establecer la Dirección Seccional competente corresponden al factor territorial, las calidades tributarias del contribuyente y el período omitido u objeto de investigación, salvo que exista una regla especial que disponga algo diferente. Por lo tanto, la competencia de la dirección seccional respectiva corresponderá a un factor subjetivo, si el sujeto detenta o no la calidad de gran contribuyente, territorial que es el domicilio fiscal del administrado y temporal que concierne al período de la obligación que se está determinando.

En este caso, no es objeto de discusión que mediante la Resolución Nro. 041 de 2014, la DIAN calificó a la demandante como gran contribuyente y posteriormente, por medio de la Resolución Nro. 076 de 2016, la actora fue excluida de esa calidad (la cual ostentó por los años 2014 y 2015), por lo cual, a la fecha de expedición del emplazamiento para declarar y los actos demandados (2018 a 2020) ya no tenía esa condición. Así las cosas, como la controversia surge por la omisión en la presentación de la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE del año gravable 17 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 7 de marzo de 2024, exp.28026 C.P. Wilson Ramos Girón Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 2014, obligación que correspondía a un período en el cual la demandante detentaba la calidad de gran contribuyente, resultaba procedente que la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes emitiera los actos de determinación de la obligación que ahora se demandan.

Por lo expuesto, no procede este cargo de apelación. 2. Sanción por no declarar CREE Frente a la procedencia de la sanción por no declarar CREE del año 2014, la Sala pone de presente que en la sentencia del 08 de agosto de 202418 se declararon nulas la resolución sanción Nro. 900009 del 5 de abril de 2019 y su confirmatoria la Nro. 2344 del 8 de abril de 2020, proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

El procedimiento de aforo está consagrado en los artículos 715 a 719 del Estatuto Tributario, que inicia con el emplazamiento para declarar, acto por el que la Administración invita a los obligados, para que cumplan ese deber en el término de un mes y les advierte que, en caso de persistir en la omisión, es procedente la imposición de la sanción por no declarar prevista en el artículo 643 ibidem.

Adicionalmente, la Administración, puede determinar, mediante liquidación oficial de aforo, la obligación tributaria de quien no haya declarado, dentro de los cinco años siguientes al vencimiento del plazo señalado para declarar. Por lo anterior, la Sala19 ha indicado que: “En suma, el procedimiento de aforo comprende 3 etapas, a saber: (i) el emplazamiento por no declarar, (ii) la sanción por no declarar y (iii) la liquidación de aforo.

En ese procedimiento, los actos administrativos definitivos lo constituyen la resolución sanción por no declarar, la liquidación de aforo, y los actos que resuelvan los recursos que se interpongan contra las mismas, pues en estos se concreta la manifestación de la voluntad de la Administración respecto de la obligación tributaria que recae sobre el contribuyente.

Es decir, incorporan un pronunciamiento sobre la existencia de la obligación, el obligado, la cuantía del tributo, y los demás que surjan en el trámite de ese proceso”. De conformidad con lo analizado, la normativa establece que antes de la expedición de la liquidación oficial de aforo se deberá emitir el emplazamiento para declarar como efectivamente se hizo en este asunto.

Adicionalmente, la Sala ha señalado que los actos derivados de las actuaciones administrativas de determinación y sanción son independientes pues tienen una relación de contingencia más que de necesidad, pues se tratan de “actos diferentes, respecto de los cuales pueden exponerse cargos distintos, por lo tanto, su juicio es independiente, y los efectos de la decisión que se adopte frente a uno, no afectan necesariamente el análisis de legalidad que corresponda hacer de cara al otro” 20 Así mismo, se ha manifestado que el hecho de que no se imponga una sanción, no vicia el procedimiento de aforo, siempre y cuando se haya expedido el emplazamiento para declarar21: 18 Consejo de Estado, Sección Cuarta, exp.28095, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 19 Consejo de Estado.

Sección Cuarta, sentencia del 27 de marzo de 2014, exp.18634, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. 20 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 30 de agosto de 2016, exp.20833, C.P. Jorge Octavio Ramirez 21 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 15 de septiembre de 2016, exp.20181. C.P Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

Radicado: 25000-23-37-000-2021-00336-01 (28858) Demandante: Nikoil Energy Corp Sucursal Colombia Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 “Sobre el particular, la Sala reitera que son dos las actuaciones administrativas que la autoridad tributaria puede iniciar de oficio: la que tiene como fin imponer la sanción y la que tiene como fin liquidar de aforo el impuesto.

Como tal, cada actuación administrativa requiere indispensablemente del emplazamiento para declarar, para garantizar el derecho de defensa. Por ese emplazamiento se conmina al contribuyente a cumplir el deber legal de declarar. Si el contribuyente no presenta la declaración, bien puede la administración imponer la sanción por no declarar y la liquidación de aforo.

Pero si la administración tributaria decide no imponer la sanción por no declarar en acto previo e independiente de la liquidación de aforo, eso no implica vulnerar ni el debido proceso ni el derecho de defensa, como lo alegó la demandante. En efecto, una vez formulado el emplazamiento para declarar, cada actuación sigue su curso de manera independiente, simultánea o de manera acumulada, sin que pueda considerarse que la actuación administrativa prevista para imponer la sanción constituye una etapa previa e ineludible para adelantar la actuación administrativa para formular la liquidación de aforo.

Pártase de advertir que las dos actuaciones administrativas tienen como fin imponer dos medidas desfavorables para el contribuyente: la sanción y el impuesto. Si la administración decide no imponer la sanción, ese hecho no le impide al contribuyente ejercer su derecho de defensa en la actuación administrativa adelantada para formularle la liquidación de aforo”.

En consecuencia, la declaratoria de nulidad de la sanción por no declarar CREE, no conlleva a la nulidad de la Liquidación Oficial de Aforo expedida por la demandada, por lo que no procede el cargo de apelación. Finalmente, la Sala se abstendrá de condenar en costas porque no fue demostrada su causación según lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Confirmar la sentencia del 18 de abril de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. 2.

Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador