Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá D.C., nueve (9) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante GERMAN DE JESÚS GARCÍA CÁRDENAS Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, DIAN Temas: Impuesto a la renta.

Año 2010. Alcance del recurso de apelación. Procedencia de costos y gastos. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 25 de febrero de 2021, en la que el Tribunal Administrativo Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, resolvió: «PRIMERO: DECLARAR la NULIDAD parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412014000148 del 30 de mayo de 2014, que modificó la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el señor Germán de Jesús García Cárdenas, correspondiente al año 2010; y de la Resolución No. 006.216 del 1o de julio de 2015, confirmatoria del acto anterior.

SEGUNDO: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho DECLARAR que el señor Germán de Jesús García Cárdenas está obligado a sufragar por concepto de impuesto sobre la renta del año 2010, la suma liquidada por este Tribunal en la parte considerativa de esta sentencia.

TERCERO: Por no haberse causado ni demostrado, no se condena en costas. (…)»1. (Énfasis del texto original).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 19 de abril de 2011, el señor Germán de Jesús García Cárdenas presentó su declaración de renta del año gravable 20102. El 13 de octubre de 2011 la DIAN le profirió emplazamiento para corregir, y, en consideración a este, el 24 de octubre de 2011, presentó declaración de corrección en el formulario 1101603025964, la cual arrojó un saldo a favor3.

Previo requerimiento especial4 y su correspondiente respuesta5, el 30 de mayo de 2014, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 3224120140001486 mediante la cual modificó la declaración de renta del actor, en el sentido de adicionar ingresos brutos operacionales y desconocer costos de ventas y gastos operacionales de administración. Todo lo cual derivó en un mayor impuesto a cargo y provocó la imposición de una sanción por inexactitud calculada a la tarifa del 160% 1 SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Índice 40. Fl. 58 del PDF. 2 Fl 3502 de los antecedentes administrativos. 3 Fl 3501 de los antecedentes administrativos. 4 Fls. 3281 a 3306 de los antecedentes administrativos. 5 Fls. 3451 a 5201 de los antecedentes administrativos. Con esta respuesta, del 23 de diciembre de 2013, se presentó otra declaración corrección (Fl. 5499) pero la misma no fue aceptada por la DIAN. 6 Fls. 5226 a 5260 de los antecedentes administrativos.

Esta fue notificada el 6 de junio de 2014. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 de la diferencia entre el saldo a favor declarado por el actor y el saldo a pagar determinado oficialmente.

El 4 de agosto de 2014, el contribuyente formuló recurso de reconsideración en contra del acto de liquidación, el cual fue decidido por la DIAN en la Resolución Nro. 006216 del 1 de julio de 20157, en el sentido de confirmar el acto recurrido.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante solicitó que, previo al trámite respectivo, se declarara8: «2.1. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 322412014000148, proferida el 30 de mayo de 2014, y de la Resolución N° 006216 del 01 de julio de 2015, por medio de las cuales se pretende modificar la declaración de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2010, presentada por mi cliente. 2.2.

Que se declare la firmeza de la Declaración de Renta y complementarios presentada por mi poderdante, señor GERMAN DE JESÚS GARCÍA CÁRDENAS con (sic) NIT 19.277.036-3, correspondiente al año gravable 2010. 2.3 Que se ordene el cumplimiento de la Sentencia dentro el (sic) término establecido en el artículo66 (sic) y siguientes del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo».

A los anteriores efectos, la demandante invocó como normas violadas los artículos 6 y 29 de la Constitución Política, 3, 42 y 80 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, 164, 165, 167, 173 y 176 del Código General del Proceso y 683, 742, 743, 744, 750, 760, 773 del Estatuto Tributario. El concepto de violación9 se resume así: 1.

Improcedencia de la adición de ingresos Explicó que el valor no contabilizado correspondió a un servicio de transporte de chatarra y maquinaria desde fuera de Bogotá D.C., que hizo parte del gasto y no del costo, de ahí que no fuese procedente la adición de ingresos por omisión del registro de compras, conforme con el artículo 760 del Estatuto Tributario.

Manifestó que el mencionado servicio fue prestado por H.B. Estructuras Metálicas S.A. y que en la factura no se incluían las cantidades de chatarra transportadas porque a esa sociedad no se le compró tal mercancía, de ahí que esta erogación no fuese un costo. Sobre las afirmaciones de que carecía de un sistema contable llevado en debida forma, dijo que la DIAN olvidó que la contabilidad del demandante fue objeto de una inspección contable, que no generó ningún tipo de sanción y que, si se han desconocido costos o deducciones, no es por falta de soportes, sino por errores de apreciación o por un exceso ritual manifiesto por parte de la Administración. 7 Fls. 5357 a 5369 de los antecedentes administrativos. 8 Fls. 5 a 6 del cuaderno principal. 9 Fls. 11 a 65 del cuaderno principal.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Aclaró que el gasto derivado de la operación con H.B. Estructuras Metálicas S.A. no se contabilizó porque, en un inicio, no se contaba con la factura soporte.

Consideró inaplicable el artículo 760 del Estatuto Tributario porque, si bien los fletes que pagó el actor no se encuentran contabilizados, las compras realizadas de chatarra sí lo están. Además, expresó que la actividad económica del contribuyente consiste en la recuperación de materiales y el comercio al por mayor de desperdicios, desechos y chatarras, por lo que no es viable adicionar ingresos bajo la presunción por la no contabilización de unos fletes, en cuanto que la generación de sus ingresos no deviene de ello.

Añadió que, cuando el artículo 760 ibidem habla de omisión en el registro de compras, se refiere a compras de mercancías que se han dejado de enajenar, no de erogaciones asociadas a las ventas (como los fletes). Alegó que esta situación genera una falsa motivación de los actos administrativos acusados. Precisó que la conducta que debieron haber asumido los funcionarios de la DIAN era verificar si los kilos de chatarra fueron transportados y contabilizados y, de no ser así, aplicar el artículo 760 ibidem.

Sin embargo, no lo hicieron, por lo que se vulneró su derecho de defensa y contradicción. 2. Sobre el desconocimiento de costos de ventas 2.1. Proveedores que certifican valores diferentes al valor declarado por el demandante Sostuvo que la diferencia de las compras realizadas a Siemens S.A. es menor a lo indicado por la DIAN, conforme a la relación de las operaciones que aportó con la respuesta al requerimiento especial.

Así, afirmó que el actor sólo disminuyó en la corrección presentada con ocasión del emplazamiento para corregir la diferencia por las compras efectuadas a Siemens S.A. y, además, que aceptó el desconocimiento del monto que corresponden a la sumatoria de las compras realizadas a Siemens Manufacturing S.A. y Legrand Colombia S.A. Explicó lo expuesto sobre este asunto en la liquidación oficial y, con base en ello, esgrimió que, «como a estas alturas» ya no era posible aportar las facturas, solicitaría una prueba pericial contable. 2.2.

Proveedores que aportaron documentos pero que no cuentan con infraestructura para desarrollar su actividad económica Indicó que esta glosa se refería a las compras realizadas al señor Gonzalo de Jesús Muñoz Araque y aseveró que la DIAN está haciendo responsable al actor de las acciones u omisiones cometidas por ese tercero. Agregó que el tercero está registrado en la Cámara de Comercio, posee RUT y fue autorizado por la DIAN para emitir facturas, además que los pagos que realizó a su favor estuvieron sujetos a retención en la fuente a título del impuesto a la renta.

Adujo que las ventas cuestionadas están soportadas en facturas, que los pagos se encuentran contabilizados conforme a los comprobantes externos e internos, de ahí que no hubo simulación de operaciones de compra de chatarra ni fraude fiscal. Agregó que en materia sancionatoria la responsabilidad objetiva está proscrita. Expresó que el contribuyente nunca ha acudido a maniobras para aludir o evadir su carga tributaria y que, de ser así, hubiese ocultado los ingresos que recibió durante el año gravable, lo cual no ocurrió. Que sorprende entonces que los gastos asociados a dichos ingresos se desconozcan y, además, que si la valoración de las pruebas fuese completa y no sesgada, lo coherente sería que los ingresos Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 generados por las operaciones que se tildan de simuladas también se desconocieran.

Planteó que la acusación en cuanto a que simuló operaciones con el fin de obtener un beneficio fiscal es ambigua e imprecisa porque no se demostraron los supuestos de hecho que dan lugar a sanciones tributarias. Precisó que esta glosa se fundamenta en el testimonio rendido por el tercero, prueba frente a lo cual la DIAN sólo tomó lo favorable para ella y desestimó lo que pueda servirle al contribuyente.

Al respecto, puso de presente que el tercero había señalado que le era imposible contar con bodegas para guardar la chatarra, porque era un lujo que no se podía dar en cuanto a las fluctuaciones del precio del producto. Sin embargo, la DIAN tomó la inexistencia de las bodegas como una causal de inexistencia de las operaciones para desconocer los gastos, condición que no está prevista en la ley. 2.3.

Proveedores con vinculación económica con el contribuyente Indicó que esta glosa se refiere a las operaciones realizadas con la sociedad Compraventa de Café G y J Ltda. por concepto de transporte de carga. Al respecto, dijo que, si bien el actor poseía el 50% del capital de la mencionada sociedad, que esta situación no hacía improcedente el gasto.

Indicó que, conforme con los registros fotográficos y de acuerdo con los títulos explicativos de cada foto, resulta evidente la existencia de espacios diferentes para almacenar el café y la chatarra, de ahí que resulte extraño que en los actos demandados se hable de «que el despacho logró comprobar que no es posible que en una bodega se puedan manejar alimentos con chatarra (…)», lo cual evidencia que no se tuvieron en cuenta las pruebas, lo cual es una violación al debido proceso y demuestra la existencia de un defecto fáctico.

Enfatizó además que, en las planillas de los fletes expedidas por DIACO aparece la placa del camión que transportó la chatarra y, además, también está la tarjeta de propiedad de ese vehículo y los permisos de la policía, de ahí que sí se haya probado efectivamente la operación cuestionada. Lo anterior, más aún cuando ambas partes están registradas en la Cámara de Comercio, tienen RUT, llevan libros de contabilidad y se sujetan a las normas comerciales del país. Hizo énfasis en que el hecho de que exista vinculación entre el actor y el tercero y que compartan la misma contadora no puede ser un indicio para concluir que la operación fue simulada, pues ello vulnera los principios de contradicción, presunción de inocencia, buena fe y el debido proceso.

Por último, dijo que, al señalar que existen diferencias en las fechas presentadas entre las consignaciones y las compras, la DIAN olvidó lo señalado en la cuenta PUC 1330 - Anticipos y avances. 2.4. Compras por mostrador en las que el contribuyente figura como proveedor Contó que esta glosa se refiere a las operaciones registradas en facturas elaboradas por el contribuyente en las que aparece como nombre del proveedor «compras por mostrador» y que están acompañadas de hojas de cuaderno que reflejan la cantidad de kilos comprados, valor unitario y valor total.

Resaltó que las facturas sí existen y que los gastos allí registrados tienen relación de causalidad con su actividad productora de renta. Que, si bien las facturas aparecen expedidas a su nombre con un NIT que no le corresponde, lo cierto es que tales registros demuestran que el actor se ciñó a los postulados de la buena fe, puesto que, dadas las circunstancias especiales de los Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 vendedores (que en su mayoría son habitantes de calle), el demandante optó por registrar tales compras a su nombre para no verse sancionado posteriormente por omisión en el registro de compras.

En tal sentido, afirmó que el desconocimiento que pretende la DIAN contraviene el principio de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal y el espíritu de justicia. Destacó que es ilegítimo que se limite el medio de prueba de los costos a la existencia de la factura con el cumplimiento de los requisitos legales, pues existen otros medios de prueba igualmente conducentes y pertinentes para demostrar su procedencia. Solicitó nuevamente la aplicación del artículo 82 del Estatuto Tributario. 2.5.

Proveedores pertenecientes al régimen simplificado a los que no se les practicó retención en la fuente a título del IVA Recalcó que los motivos expuestos por la DIAN para fundamentar este rechazo, esto es, que los documentos equivalentes no cumplen con el requisito exigido por los artículos 771-2 del Estatuto Tributario y 3 del Decreto 522 de 2003, riñe con el ordenamiento jurídico.

Además, puso de presente que las compras realizadas a estos proveedores no excedieron el tope para que procediera la retención en la fuente del IVA en el año 2010. Resaltó que la retención del IVA que eventualmente debía hacer debía ser asumida por el demandante. En ese sentido, anotó que la operación era un movimiento contable porque la retención asumida se declaraba en un mes y se descontaba en el bimestre respectivo, por lo que el recaudo anticipado del impuesto no se daba y, por lo mismo, su omisión no generaba un desmedro para la Nación. Finalmente, solicitó aplicar el artículo 82 del Estatuto Tributario. 3.

Sobre el desconocimiento de gastos operacionales de administración Manifestó que en sede administrativa explicó que los gastos cuestionados cumplían los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, anexó las facturas, la contabilización de su pago y, adicionalmente, que aceptó el desconocimiento del predial del inmueble ubicado en Venadillo, Tolima, lo pagado a favor de Alexander Cuervo y los gastos de casinos y restaurantes. 4.

Sanción por inexactitud Se opuso a la imposición de la sanción por improcedente, pues los costos de venta están demostrados y contabilizados y los gastos de administración cumplen con los requisitos contenidos en el artículo 107 ibidem. Oposición de la demanda La parte demandada controvirtió las pretensiones de la demanda y solicitó que se condenara en costas a la parte demandante.

En cuanto al cargo relacionado con la adición de ingresos, precisó que fue por la falta de documentos que fue imposible determinar la realidad económica del contribuyente. Indicó que el tercero H.B. Estructuras Metálicas S.A. no tiene registrada en su RUT la actividad de transporte o similar. En ese sentido, dijo que el servicio de transporte que figura en las facturas allegadas hace parte integral de una compra gravada, ya que el demandante manifestó que se trataba de un servicio de transporte de chatarra y maquinaria desde fuera de Bogotá D.C. el cual no fue contabilizado.

Frente a la aplicación del artículo 760 del Estatuto Tributario, expresó que una vez la Administración establece dicha presunción es obligación del contribuyente Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 desvirtuarla.

Sin embargo, el actor confesó no haber contabilizado ni como costo ni como gasto el servicio de transporte, lo que demostraba que se omitieron compras, pues el servicio de transporte era accesorio para vender chatarra, por eso, procedía la presunción. Frente al cargo relativo al desconocimiento de costo de ventas, por diferencias entre lo informado por el demandante y lo reportado por el tercero, explicó cómo la División de Gestión de Liquidación determinó la suma a desconocer, que era diferente al valor que el demandante confesó. En lo que tiene que ver con los costos rechazados porque el actor aportó facturas de proveedores que no cuentan con infraestructura, expresó que el contribuyente no demostró la realidad de esta operación. Agregó que, de acuerdo con lo manifestado en el testimonio por el tercero con el que el actor realizó esta operación, este no contaba con infraestructura ni con establecimiento de comercio, bodegas, listados de proveedores, contabilidad o con una sola cuenta bancaria.

De ahí que la operación solamente aparecía documentalmente. En cuanto a los costos rechazados por existir vinculación económica con el proveedor dijo que la Administración probó que el demandante era dueño del 50% del capital la sociedad Compraventa de Café G y J y que, dentro de las actividades económicas de esta, no estaba la venta de chatarra, pues su actividad principal es la producción de productos alimenticios.

Que las facturas entregadas no están en orden cronológico y que antes de su expedición habían sido pagadas por el actor, que no todos los egresos por este concepto cuentan con las respectivas consignaciones y, en algunos casos, el actor pagó demás, por lo que existen diferencias entre lo acreditado y lo que el contribuyente dice haber pagado.

Informó que, el representante legal de la sociedad mencionada dijo que la chatarra era despachada directamente a DIACO S.A. y aportó la liquidación de los fletes. Agregó que había una diferencia entre el número de kilos despachados frente al número de kilos vendidos, lo cual no podía ser posible por cuanto no tenía inventario disponible.

Añadió que, por la vinculación económica entre el proveedor y el actor, se podía entrever una simulación con el fin de obtener un beneficio fiscal y generar saldos a favor objeto de devolución, conducta que fue catalogada en la sentencia C-015 de 1993 de la Corte Constitucional como fraude. En adición puntualizó que la venta de café y chatarra dentro de un mismo lugar es incompatible.

Sobre el rechazo de los costos que corresponden a compras por mostrador, expresó que los documentos que soportan estas erogaciones no cumplen con los requisitos dispuestos en los artículos 617, 618 y 771-2 del Estatuto Tributario, en concordancia con lo previsto en el Decreto 522 de 2003, para ser aceptados como costos. En relación con los costos rechazados porque no se efectuó la retención en la fuente a título del IVA, indicó que la Administración encontró operaciones por compras realizadas con personas del régimen simplificado que estaban soportadas en documentos equivalentes que no registraban lo previsto en la letra g.) del artículo 3 del Decreto 522 de 2003, en concordancia con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario.

Señaló que la retención en la fuente es una obligación que siempre debe cumplirse por mandato legal. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 En lo referente al desconocimiento de gastos operacionales de administración expuso en un cuadro erogaciones por concepto de dotaciones, servicios de mantenimiento de vehículos y arrendamientos, explicando que se habían desconocido porque no se practicó retención en la fuente a título del IVA, de acuerdo con los documentos equivalentes que soportan estas operaciones.

En el mismo cuadro, también incluyó gastos por casino y restaurante, cuya deducibilidad fue desestimada porque el actor no aportó factura o documento soporte y porque no cumplían con los requisitos previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario. En adición, también incluyó gastos por combustibles y lubricantes, señalando que estos son de vehículos con placas diferentes a las señaladas por el demandante.

Por último, en el cuadro también hizo referencia a erogaciones por concepto de impuesto de industria y comercio (ICA) e impuesto predial. Al respecto, expuso que el gasto por el ICA incumplía lo señalado en el artículo 115 del Estatuto Tributario, pues no había sido pagado en el año gravable 2010. En cuanto al impuesto predial, explicó que se rechazaba porque no tenía relación de causalidad, ya que el inmueble gravado se encontraba en un lugar diferente al que el actor ejecutaba su actividad productora de renta.

Finalmente, en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, aseveró que había quedado plenamente demostrado que el contribuyente incurrió en inexactitudes al incluir deducciones de manera voluntaria que afectaron la realidad de las operaciones. Sentencia apelada El Tribunal anuló parcialmente los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, reliquidó el impuesto a la renta a cargo del demandante, así como la sanción por inexactitud, en virtud del principio de favorabilidad, sin condenar en costas10.

En lo que tiene que ver con el cargo sobre la adición de ingresos operacionales y de la presunción de ingresos por omisión del registro de compras, recalcó que los hallazgos de la Administración habían dado lugar a que la demandada hubiera aplicado el artículo 760 del Estatuto Tributario. En esa medida, hizo referencia a lo señalado en el dictamen pericial, en relación con que la factura de venta Nro. 17134 era por concepto de servicio de transporte de chatarra y que no fue registrada en la contabilidad del actor ni como costo ni como gasto.

En tal sentido, manifestó que, si bien era cierto que la actividad económica que desarrolla el demandante no comprende la prestación del servicio de carga por carretera, también lo era que el servicio de transporte que pagó fue para trasladar la chatarra, incidiendo con ello directamente en el costo de adquisición del inventario destinado a la comercialización. Así las cosas, afirmó que el servicio de transporte pagado por el demandante para el traslado de la mercancía cumplía con las condiciones para ser incluida en el costo de adquisición del producto (chatarra).

En consecuencia, dijo que su contabilización era exigible, pues su exclusión implicaba un menor costo y, con ello, la disminución del valor de las compras registradas. En lo que tiene que ver con lo manifestado por el actor en cuanto a que la falta de contabilización del gasto produjo una mayor utilidad y, por lo tanto, un mayor impuesto a su cargo, por lo que el artículo 760 del Estatuto Tributario no podía 10 SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Índice 40. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 aplicarse, precisó que la omisión de costos conllevaba a un mayor impuesto, lo cual tenía incidencia en la imposición de la sanción por inexactitud y, en todo caso, que lo anterior no era óbice para que la Administración dejara de aplicar la norma mencionada.

Resaltó que, el contribuyente no desvirtuó la presunción establecida en esa disposición, en la medida en que no demostró que el servicio de transporte prestado por el tercero HB Estructuras Metálicas hubiese sido incorporado dentro del costo de las compras de chatarra. Así, luego de aplicar la fórmula aritmética prevista en el artículo 760 ibidem, determinó que el actor había omitido ingresos por el valor adicionado por la DIAN.

En lo que respecta a los costos de venta rechazados porque los proveedores certificaron valores diferentes al contribuyente, aseveró que la discusión se refería sobre el valor que no fue aceptado por el demandante en la respuesta al requerimiento especial, originado en las operaciones con el tercero Siemens S.A. Así, precisó que, si bien en el libro auxiliar de inventarios constaba un registro de compras con el tercero mencionado por un valor que difería del listado de ventas hechas al señor Germán de Jesús García Cárdenas, lo cual, en principio, arrojaba la diferencia determinada por la DIAN, en el listado de ventas aportado por Siemens S.A. se observa una reversión soportada en la nota crédito Nro. 5601224171 del 22 de noviembre de 2010.

Citó lo expuesto sobre este asunto en el dictamen pericial y concluyó que mediante la factura Nro. 7056015 del 28 de septiembre de 2010, en un primer momento el demandante había comprado a Siemens S.A. una máquina por valor de $30.000.000, los cuales fueron debidamente consignados por el actor a favor del proveedor. Sin embargo, según los registros contables y la nota crédito mencionada, dicha operación había sido revertida parcialmente, con ocasión de la obsolescencia de la mercancía objeto de compra, de ahí que el proveedor haya otorgado un saldo a favor del actor.

Así las cosas, rechazó el costo declarado por el contribuyente por esta operación, pues no fue demostrado. En lo que tiene que ver con los costos rechazados porque los proveedores no contaban con infraestructura para desarrollar la actividad económica que corresponden a las transacciones realizadas con el señor Gonzalo de Jesús Muñoz, relató que la DIAN envió varias comunicaciones y realizó visitas a la dirección informada en el RUT del tercero, sin éxito.

Que sólo hasta el 24 de abril de 2013, el tercero se presentó en las oficinas de la DIAN y aportó facturas de venta de chatarra, expedidas a nombre del contribuyente. Transcribió el testimonio del tercero y, con fundamento en todo lo anterior, infirió que el único elemento probatorio aportado por el contribuyente eran las facturas de venta expedidas a su nombre por ese proveedor, documentos que, a su vez, fueron registradas en la cuenta de inventario del actor (libro auxiliar de la cuenta 14).

No obstante, afirmó que, pese a que la Administración solicitó en reiteradas oportunidades la prueba del pago o transacción, ni el actor ni el proveedor la suministraron, al punto que este último sólo dijo que los supuestos pagos se habían efectuado en cheques, que no fueron reclamados directamente. Añadió que el proveedor no informó la forma en la que comercializaba la chatarra, las cantidades exactas, que no tenía una bodega de almacenamiento para realizar la salida y entrega de los bienes al contribuyente, lo que de suyo denotaba la falta de infraestructura empresarial que requiere la comercialización de la chatarra, al tiempo que no contaba con registros contables ni manejaba inventarios específicos Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 para dar seguimiento a la mercancía comprada y vendida.

Todo lo cual confirmaba que la operación de compra no estaba soportada, por lo que rechazó ese gasto. En relación con los costos desconocidos porque los proveedores tenían vinculación económica con el contribuyente, relacionados con las transacciones por compra de chatarra realizadas a Compraventa de Café G y J Ltda., esgrimió que entre dicho proveedor y el actor existió en el año 2010 una vinculación económica en los términos del artículo 450 del Estatuto Tributario, según lo acreditaba el certificado de existencia y representación legal de la mencionada sociedad.

Que la vinculación económica no limitaba la relación comercial entre el actor y el ente social, pues, en materia tributaria, la vinculación económica para efectos del reconocimiento de costos y gastos sólo tenía transcendencia en el régimen de precios de transferencia. Planteó que, según lo narrado por Compraventa de Café G y J Ltda. en la visita del 27 de mayo de 2013, la operación cuestionada de compra de chatarra por parte del demandante era para que, a su vez, esta fuese vendida al cliente final de este, DIACO S.A., a quien la primera de las sociedades le despachaba directamente el producto.

Precisó que el actor le compraba la chatarra a Compraventa de Café G y J Ltda. (de la cual era socio capitalista), para lo cual le hizo consignaciones bancarias por el monto de la chatarra objeto de compra. Así mismo, que las instalaciones donde operaba esta sociedad eran de propiedad del actor y que la contadora de esa sociedad era la misma del actor.

Manifestó que todos estos hechos constituyeron indicios para que la DIAN rechazara los costos. No obstante, indicó que en el expediente reposan las facturas de venta emitidas por la proveedora a nombre del demandante, acompañadas de comprobantes de egreso, consignaciones bancarias realizadas por el contribuyente a favor de Compraventa de Café G y J Ltda. y extractos bancarios de esa sociedad, como vendedora de la mercancía, que dan cuenta del ingreso de los dineros depositados por el actor.

Aseguró que todo esto fue corroborado por la perita en el dictamen pericial, del cual transcribió las partes pertinentes. En consecuencia, reconoció los costos de venta. Respecto a los costos rechazados porque correspondía a compras por mostrador en las que figuraba como proveedor el mismo contribuyente, aseguró que los documentos aportados no cumplían los requisitos previstos en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario y, en adición, que en el expediente administrativo no existían pruebas de compra o de cuentas de cobro de las personas que le vendieron la chatarra al actor, que dieran cuenta de los pagos realizados por esos conceptos.

En consecuencia, rechazó este costo. En lo referente a los costos desconocidos porque el actor no practicó a los proveedores retención en la fuente a título del IVA, sostuvo que el artículo 771- 2 del Estatuto Tributario no contempla dicha retención como requisito para la procedencia de costos en el impuesto a la renta. Por lo tanto, los reconoció. Por las mismas razones, aceptó la procedencia de los gastos operacionales de administración por concepto de dotaciones, servicios de mantenimiento de vehículos y arrendamiento, que habían sido rechazados en los actos acusados por no haber practicado a los proveedores la retención en la fuente a título del IVA.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Sobre los gastos rechazados por servicio de mantenimiento de vehículo, casino y restaurante, por no contar con documento equivalente, confirmó su rechazo en la medida en que el contribuyente ni en sede administrativa ni judicial aportó las pruebas necesarias para desvirtuar la decisión adoptada por la DIAN.

En lo que tiene que ver con los gastos rechazados por incumplir los requisitos de necesidad y causalidad por concepto de casino y restaurante e impuesto predial, precisó que el primer gasto estaba relacionado con refrigerios y bebidas que el contribuyente les compraba a sus empleadas, de manera que no estaba relacionado con la actividad productora de renta del actor, ni tampoco podía ser catalogado como un gasto necesario para producir ingresos, por lo que los rechazó. También rechazó el gasto por el impuesto predial comoquiera que no tenía relación de causalidad con la actividad productora de renta del actor, puesto que el gravamen recaía sobre un inmueble ubicado en el municipio de Venadillo, Tolima, mientras que el lugar en el que el demandante desarrollaba su actividad productora de renta era Bogotá D.C. Decidió rechazar los gastos operacionales rechazados por tratarse de compra de combustible y lubricantes usados en vehículos que no eran de propiedad del actor, porque el demandante no demostró que era el titular o que estas erogaciones hicieran parte del pago pactado por el servicio de transporte.

Sobre el gasto operacional de administración por concepto del impuesto de industria y comercio, citó el artículo 115 del Estatuto Tributario y, según el recibo de pago del impuesto correspondiente al bimestre 6 del año 2010, constató que el pago de este tributo se efectuó en marzo de 2011, «luego, por no pagarse durante el periodo gravable objeto de fiscalización, no hay lugar a su reconocimiento como gasto».

A continuación, en un acápite que denominó conclusiones, el Tribunal resumió las decisiones anteriormente expuestas. Sin embargo, al hacerlo, se cometieron dos equivocaciones. En primer lugar, dijo que había aceptado costos de ventas por $6.543.096 por compras al proveedor Siemens S.A. y, en segundo lugar, que había también aceptado costos por $312.661.800 por compras al proveedor Gonzalo de Jesús Muñoz.

Empero, estos dos puntos son errados, pues estas decisiones no obedecen a lo expuesto en la parte motiva de la providencia, tal y como se evidencia en los párrafos anteriores. En efecto, el Tribunal no aceptó costos de ventas por compras al proveedor Siemens S.A. y por compras al proveedor Gonzalo de Jesús Muñoz. En realidad, el Tribunal los rechazó. Así también se evidencia en la liquidación del impuesto a la renta efectuada, a título de restablecimiento del derecho.

Frente a la sanción por inexactitud, afirmó que había quedado demostrado que el demandante omitió ingresos y que incluyó costos y gastos que no contaban con el soporte idóneo, conductas que daban lugar a la imposición de esa penalidad. Con todo, en virtud del principio de favorabilidad, reliquidó el valor de la sanción a la tarifa del 100% sobre el mayor valor a pagar.

Finalmente, no condenó en costas por no haberse demostrado su causación. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Recurso de apelación La demandada11 apeló la sentencia de primera instancia para que se revoque y, en su lugar, se nieguen las pretensiones de la demanda.

Puntualmente, la Administración enfocó su argumentación en lo decidido por el Tribunal en relación con (i) la adición de ingresos operacionales, (ii) los costos de ventas referentes a proveedores que certificaron valores diferentes al contribuyente, los cuales, a su parecer, fueron aceptados por el Tribunal, «pese a nuevamente quebrantar los diferentes requisitos para su contabilización los cuales van desde las presuntas compras donde el mismo contribuyente figura como vendedor-proveedor (Compraventa de café G y J Ltda.) con la aparente finalidad de dar cumplimiento a las obligaciones tributarias hasta la (sic) ventas con un grupo familiar de apellido Rojas; que están es establecidos en los artículos 772 y 773 del Estatuto Tributario referentes a la contabilidad sus formas y requisitos, que están desarrollados en los párrafos anteriores».

Y, finalmente, (iii) los gastos operacionales de administración por concepto de dotaciones, servicios de mantenimiento de vehículos y arrendamientos, respecto de los cuales el actor no practicó la retención en el IVA. Respecto a la adición de ingresos, reiteró que, según el dictamen pericial, la factura de venta Nro. 17134, por concepto de servicio de transporte de chatarra, no fue registrada en la contabilidad del actor ni como costo ni como gasto.

Sin embargo, dijo que «para el tribunal le (sic) procede la adición por estar incluido en los costos que con posterioridad a la revisión que hace solo con su sustracción». Agregó que la adición de ingresos brutos operacionales está soportada porque se trata de una operación económica que da lugar a su inclusión como «compras realizadas» a la sociedad HB Estructuras Metálicas, ya que ni dentro del objeto social del demandante ni en el de esa sociedad se encuentra la prestación de servicios de transporte, con lo cual se demuestra que se trata de la negociación de chatarra, que da lugar a la aplicación del artículo 760 del Estatuto Tributario.

Finalmente, se refirió a los artículos 743, 745, 746, 772 y 773 del Estatuto Tributario, 3 y 123 del Decreto 2649 de 1993, con base en los cuales dijo que se había demostrado que lo declarado por el actor no correspondía con la realidad contable y tributaria, ya que la contabilidad no reflejaba los registros contables y que todos los costos tenían una simple apariencia de realidad que fue desvirtuada.

En cuanto a los costos de venta, citó la sentencia del 1 de marzo de 2012 (Exp. 17568) del Consejo de Estado y, con fundamento en ella, señaló que los documentos allegados por el contribuyente con los cuales pretendió demostrar las operaciones de venta (1.750 folios) no podían «ser óbice para acreditar el hecho económico susceptible de figurar en el denuncio rentístico y por lo tanto la actuación probatoria desplegada por el contribuyente no resulta ser la idónea ni adecuada para fundamentar los registros de su declaración privada».

Transcribió apartes de la sentencia del 13 de marzo de 2003 (Exp. 12946) del Consejo de Estado y manifestó que, en este caso, no se logró demostrar el contenido material de las presuntas operaciones económicas que dieron lugar a los costos. En esa medida, añadió que, si bien formalmente las cifras y datos concuerdan con lo señalado en los libros contables, lo cierto es que materialmente la operación es completamente diferente a lo que esos datos reflejan, «sin que se aportara medio de convicción alguno en sentido contrario por parte de la parte demandante tratándose de esta manera de registros meramente formales y contables que no tienen la virtualidad de acreditar efectivamente la ocurrencia de los descuentos declarados; sobre el carácter eminentemente contable de los registros que soportan los costos». 11 SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Índice 41. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Finalmente, sobre los gastos operacionales de administración por dotaciones, indicó que el reparto se remitía a «la aceptación de gastos operacionales que descendieron (sic) a las Dotaciones, Servicios de mantenimiento de vehículos y Arrendamiento, los cuales pese a contar con documento equivalente no se practicó la retención en el IVA por operaciones con régimen simplificado».

Considerando lo anterior, dijo que el actor había incumplido sus obligaciones formales y, con ello, había creado «una inequidad ante la sustracción del reporte y pago de los valores que por retención tiene obligación en hacer». Además, agregó que «debe señalarse que la Administración controvirtió el hecho que dichos registros no correspondían con la realidad económica que diera lugar a su inclusión como un elemento que permitiera depurar el impuesto a la renta».

Oposición al recurso de apelación La parte demandante no se pronunció sobre el recurso de apelación formulado por la DIAN. Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Como cuestión previa, se advierte que el magistrado del Consejo de Estado Dr. Milton Chaves García manifestó estar impedido para conocer de este caso, impedimento que le fue aceptado por la Sala, mediante auto del 10 de noviembre de 2022.

En consecuencia, fue separado del conocimiento y decisión de esta sentencia. Corresponde a la Sala resolver el recurso de apelación formulado por la parte demandada en contra de la sentencia de primera instancia que anuló parcialmente los actos administrativos acusados, mediante los cuales la DIAN modificó la declaración de renta del señor Germán de Jesús García Cárdenas, correspondiente al año gravable 2010 y le impuso la sanción por inexactitud. 1.

Delimitación de los problemas jurídicos a resolver en esta instancia Previo a delimitar los problemas jurídicos a resolver en esta instancia, se pone de presente que, de conformidad con los actos administrativos acusados, las modificaciones realizadas por la DIAN a la declaración de renta del actor se refieren a los siguientes conceptos: • Adición de ingresos brutos operacionales, en aplicación de la presunción prevista en el artículo 760 del Estatuto Tributario. • Rechazo de costos de venta (renglón 49), por los siguientes reparos (i) por diferencias encontradas entre lo contabilizado por el actor y lo reportado por el tercero Siemens S.A., (ii) porque el proveedor Gonzalo de Jesús Muñoz Araque no contaban con la infraestructura necesaria para desarrollar su actividad económica de venta de chatarra, (iii) porque el proveedor sociedad Compraventa de Café G Y J Ltda. tenía vinculación económica con el actor, (iv) porque correspondían a compras registradas en la contabilidad como compras por mostrador en las que el demandante figura como proveedor y, finalmente, (v) porque el actor no practicó retención en la fuente a título del IVA a los proveedores pertenecientes al régimen simplificado.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 • Desconocimiento de gastos operacionales de administración (renglón 52), porque: (i) el actor no practicó a los proveedores del régimen simplificado retención en la fuente a título del IVA, en las operaciones de compra de dotaciones, servicio de mantenimiento de vehículos y arrendamiento y, en adición, porque este último gasto no estaba soportado en un documento equivalente, (ii) por incumplir los requisitos de necesidad y causalidad previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario por concepto de casino y restaurante, compra de combustibles y lubricantes y pago del impuesto predial y (iv) por corresponder al impuesto de industria y comercio respecto del cual no consta pago dentro del periodo gravable. • Imposición de sanción por inexactitud calculada a la tarifa del 160% de la diferencia entre el saldo a favor declarado y el total saldo a favor determinado oficialmente.

Ahora bien, el Tribunal anuló los actos administrativos, única y exclusivamente, en cuanto a los siguientes aspectos: (i) costos de ventas rechazados bajo el argumento de que el actor estaba vinculado económicamente con el proveedor (Compraventa de Café G Y J Ltda.) y porque, en operaciones con otros, el demandante no había practicado la retención en la fuente a título del IVA; y (ii) gastos operacionales de administración que fueron desconocidos por la DIAN porque el actor no había practicado la retención en la fuente a título del IVA.

En lo demás, el a quo mantuvo la legalidad y la validez de los actos administrativos. En ese sentido, la Sala declara que no se pronunciará sobre lo señalado por la entidad apelante en el recurso, respecto a (i) la adición de ingresos brutos operacionales y (ii) el desconocimiento de los costos de venta que fueron rechazados porque el proveedor certificó valores diferentes al contribuyente (Siemens S.A.).

Lo anterior, en la medida en que lo decido por el Tribunal sobre estos asuntos le fue favorable a la DIAN, de ahí que carezca de interés para apelarlos, a la luz del artículo 320 del Código General del Proceso y, por lo mismo, que lo expuesto por la apelante sobre estas glosas no constituya verdaderos motivos de inconformidad en contra de la sentencia de primera instancia. Nótese que, en el recurso de apelación, la propia entidad apelante, al hacer el recuento de lo decidido por el Tribunal en la sentencia impugnada, destacó que el a quo decidió que «Es procedente la adición de ingresos operacionales en aplicación de la presunción de ingresos por omisión del registro de compras previsto en el artículo 760 del E.T., en cuantía de $82.223.174, por lo que sobre este aspecto los actos son legales».

Y, adicionalmente, que «Se confirma el rechazo de los costos de ventas en cuantía de $34.046.432 “proveedores que certificaron valores diferentes al declarado por el contribuyente”, $312.661.800 “proveedor que no cuenta con infraestructura – Gonzalo de Jesús Muños Araque” y $524.000.000 por concepto de “compras por mostrador”». Ahora bien, en este punto, también es importante manifestar que, en su recurso, la apelante se refirió a los costos de ventas relacionados con un «grupo familiar de apellido Rojas», los cuales, contrario a lo decidido en los actos enjuiciados, fueron aceptados por el Tribunal, puesto que el artículo 771-2 del Estatuto Tributario «no contempla como requisito para la procedencia del costo en el impuesto a la renta, que el comprador haya practicado la retención en la fuente a título del IVA».

Puntualmente, en el recurso de apelación la DIAN expuso: «El segundo reparo de apelación contra la providencia se remite a los costos de venta aceptados referente a proveedores que certifican valores diferentes al contribuyente, los cuales fueron aceptados, pese a nuevamente quebrantar los diferentes requisitos para su contabilización los cuales van desde las presuntas compras donde el mismo contribuyente figura como vendedor-proveedor (compraventa de café G y J) con la aparente finalidad de dar cumplimiento a las obligaciones tributarias hasta la (sic) ventas con un grupo familiar de apellido Rojas; que están es establecidos en los artículos 772 y 773 del Estatuto Tributario Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 referentes a la contabilidad sus formas y requisitos, que están desarrollados en los párrafos anteriores».

Así las cosas, para la Sala es claro que el motivo de inconformidad expuesto por la apelante frente a esta glosa no es congruente con lo decidido por el Tribunal y, ni siquiera, con lo decidido en los actos administrativos demandados, en los que, se reitera, estos costos fueron rechazados porque, pese a que estaban soportadas en documentos equivalentes, en estos no se discriminó la retención en la fuente a título del IVA en operaciones celebradas con personas del régimen simplificado.

En consecuencia, el cargo de apelación no está llamado a ser resuelto. Se reitera que, a la luz de los artículos 320 y 328 del Código General del Proceso, «la competencia del juez de segunda instancia se restringe a los aspectos formulados en la apelación; pero los cargos de apelación deben ser consonantes con lo decidido y razonado por el a quo».

Lo anterior, en la medida en que «la presunción de legalidad que se pretende debatir en el marco de la segunda instancia debe ser objeto de discusión acorde con lo planteado en la demanda y lo decidido en primera instancia. De no ser así, se vulneraría el derecho de contradicción de las partes procesales, además de asumir competencias indebidas en sede de segunda instancia que a desconocerían el principio justicia rogada»12.

Precisado todo lo anterior y atendiendo estrictamente a los términos del recurso de apelación presentado por la demandada, los problemas jurídicos a resolver en esta instancia consisten en determinar si resulta procedente el rechazo de (i) los costos de venta que no fueron aceptados por la DIAN con fundamento en que los proveedores tenían vinculación económica con el actor y (ii) de los gastos operacionales de administración por dotaciones, servicios de mantenimiento de vehículos y arrendamiento, que fueron desconocidos por la Administración porque el contribuyente no practicó la retención en la fuente a título del IVA. 2.

Sobre los costos de venta rechazados porque los proveedores estaban vinculados económicamente con el actor Revisado el recurso de apelación, se advierte que el motivo de inconformidad contra la sentencia impugnada consiste en que en el expediente administrativo y judicial no existen pruebas que acrediten la realidad de las operaciones realizadas entre el demandante y la sociedad Compraventa de Café G y J Ltda. que originaron los costos rechazados.

En efecto, la DIAN considera que, aunque las operaciones cuestionadas se encuentran formalmente soportadas en la contabilidad del actor, lo cierto es que el contribuyente no aportó ningún medio de convicción que demostrara su realidad material. Para la Sala, el cargo de apelación no está llamado a prosperar pues, contrario a lo dicho por la entidad apelante, en el expediente existen suficientes elementos de prueba que permiten evidenciar que las erogaciones cuestionadas provinieron de operaciones reales, no simuladas.

En efecto, en el expediente reposan facturas de ventas emitidas por la sociedad Compraventa de Café G y J Ltda. a nombre del actor, acompañadas de comprobantes de egreso, consignaciones bancarias realizadas por el actor a favor de la proveedora, así como extractos bancarios de la proveedora que dan cuenta de que los recursos depositados por el contribuyente sí ingresaron efectivamente al patrimonio de su proveedor.

En tal sentido, los costos 12 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 29 de abril de 2020, Exp. 24222, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Ver también sentencias del 12 de septiembre de 2019, Exp. 22058, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 7 de mayo de 2020, Exp. 22498, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 9 de septiembre de 2021, Exp. 25008, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, del 3 de marzo de 2022, Exp. 25562, C.P. Milton Chaves García, entre otras.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 de venta cuestionados no se soportan únicamente en documentos contables, sino también en comprobantes de orden interno y externo que acreditan la realidad sustancial de las operaciones en debate.

De todo lo anterior, da cuenta el dictamen pericial obrante en el plenario, que no fue refutado por la DIAN. En efecto, adviértase que, en dicha experticia se expuso lo siguiente: «5.6. Revisé las facturas de ventas de chatarra, los pagos señalados en los comprobantes de egreso, los cuales generalmente se efectuaban mediante consignación en la cuenta corriente del Banco Davivienda No. 166-36999929-6 titular: EMPRESA COMPRA Y VENTA DE CAFÉ G Y J LTDA; en la mayoría de los casos se observa adjunto al comprobante de egreso la respectiva consignación, algunos no contaban con la consignación, por lo cual se verificaron todos los pagos contra el extracto bancario del proveedor EMPRESA COMPRA Y VENTA DE CAFÉ G Y J LTDA, objeto de análisis. 5.7.

Los pagos al proveedor mencionado anteriormente, fueron objeto de retención en la fuente a título de renta, revisé la fotocopia del cuaderno de anotaciones de la compra de chatarra (G y J) que obra en el expediente, las compras y ventas se encuentran registradas en la cuenta de INVENTARIO y en el Kardex. Luego de la revisión contable, llevada a cabo, a cada una de las observaciones señaladas por la DIAN, me permito señalar: 1.

Factura 86 – 4696 valor $8.184.375 31.10.2010: la DIAN señala que faltan consignaciones. Revisada esta factura con los respectivos soportes, se observa respecto a los pagos señalados por la DIAN lo siguiente: Valor $1.154.799 no se encontró́ la consignación física, pero en el extracto bancario de G y J, se observa una consignación por valor de $5.000.000 de los cuales se aplican a la factura 86 – 4696 $1.154.799; la diferencia de $3.845.201 se aplicó a la factura 113 – 3956.

Valor $4.000.000 No se encontró́ la consignación física, pero en el extracto bancario de G y J, se observa una consignación por valor de $4.000.000 abonados a la factura 86 – 4696. 2. Factura 100 – 4899 valor $33.035.526 30-11-2010; según la DIAN se presenta una diferencia a pagar de $20.321.908. Revisada esta factura con los respectivos soportes se observa, que dicha diferencia corresponde a los siguientes pagos efectuados mediante los comprobantes de egreso: CE 7022, 7037, 7098 y 7183.

De acuerdo a lo anterior la factura No. 100 estaría totalmente pagada sin encontrar diferencia alguna. Los pagos se efectuaron en forma anticipada a la emisión de la factura, debido a que G y J no disponía de dinero para pagar a los chatarreros pequeños que le vendían la chatarra, pago que debía hacer en efectivo y de forma inmediata. ( ) 3.

Factura 105 – 4999 valor $25.356.528 de fecha 31.12.2010; según la DIAN se presenta una diferencia con los pagos efectuados por German García por valor de $4.570.145 a pagar por GERMAN GARCÍA, faltan algunas consignaciones. Revisada esta factura con los respectivos soportes contables, se observa que este valor $4.570.145 se encuentra registrado como cuentas por pagar a proveedores de los cuales hacen parte $4.570.145 de la factura mencionada y el saldo $5.000.000 corresponde a la factura 114-4697.

Respecto a la anotación de que en el comprobante de egreso No. 7305 aparecen los valores de $260.965 y $4.739.035 “sin consignación”, se adjunta consignación del 29 de diciembre de 2010; la sumatoria de las 2 cifras señaladas corresponden a $5.000.000. 4. Factura No. 110 – 4840 valor $51.873.104 de fecha 30.11.2010; la DIAN señala que faltan algunas consignaciones.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 Revisada esta factura con los respectivos soportes, se observa que se encuentra cancelada según los comprobantes de egreso 6746, 6861, 6937, 7000, 6744, 7022, valores que fueron cotejados con el extracto bancario de octubre y noviembre 2010 de la Empresa G y J. Respecto a los pagos señalados por la DIAN donde señala que falta la consignación se aprecia lo siguiente: Valor $5.000.000 27.10.2010.

No se encontró́ la consignación física, pero en el extracto bancario de G y J se observa lo siguiente: Existe consignación por valor de $5.000.000, con fecha 15.10.2010 aplicada a la factura 110-4840. Valor $6.000.000 27.10.2010. No se encontró́ la consignación física, pero en el extracto bancario de G y J se observa consignación por valor de $6.000.000 fecha 27.10.2010 aplicada a la factura 110-4840.

Valor $6.000.000 fecha 05.11.2010 se cruzó con el extracto bancario de G y J. Según la DIAN sin consignación. La fecha corresponde a consignación efectuada el 11.11.2010; se verifico en el extracto bancario de G y J. 5. Factura 111 – 3530 valor $39.422.600 de fecha 21.01.2010; la DIAN señala que faltan consignaciones. Revisada esta factura con los respectivos soportes se observa: C.E. 4713 12.02.2010 $5.000.000, no se encontró la consignación pero se verificó el pago contra el extracto bancario de G y J, la consignación se observa el 02.02.2010.

C.E. 4826 28.02.2010 $3.462.601, no se encontró la consignación, pero se verificó el pago contra el extracto bancario de G y J; la consignación se observa el 04.02.2010; valor consignación $5.000.000, valor aplicado a esta factura $3.462.601, el saldo $1.537.399 fue aplicado a la factura 112 – 3547. Adicionalmente me permito señalar, respecto a los demás pagos respecto a la factura de venta 111 – 3530, lo siguiente: C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $5.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 6 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530.

C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $6.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 13 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530. C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $5.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 18 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530.

C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $2.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 21 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530. C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $3.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 22 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530.

C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $4.960.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 28 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530. C.E. 4603 fecha 28 de enero de 2010 valor $5.000.000, la consignación se observa en el extracto de G y J, con fecha 8 de enero de 2010; se aplica a la factura 111 – 3530, este valor no fue tomado por la DIAN.

La factura 111-3530 se pagó́ mediante los siguientes comprobantes de egreso, valores que fueron consignados en la cuenta bancaria del proveedor empresa Compra y Venta de Café́ G y J, así́: Según comprobante de egreso N° 4603 $ 30.960.000 Según comprobante de egreso N° 4713 $ 5.000.000 Según comprobante de egreso N° 4826 $ 3.462.601 Total valor factura 111-3530 $ 39.422.601 ( ) Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 6.

Factura 112 -3547 por valor de $39.422.601 de fecha 29-03-2010; según la DIAN se presenta un mayor valor pagado por German García de $8.000.000, y un pago sin consignación. Revisada esta factura con los respectivos soportes contables, se observa que esta factura fue pagada mediante los comprobantes de egreso No. 4826, 4868 y 5108; revisado el comprobante de egreso No. 5108, se observa que se registró́ con la cuenta contable 138095 como concepto “PAGO FACTURA DE COMPRA FC 3547” por valor de $8.000.000; el concepto escrito en el comprobante de egreso es incorrecto porque corresponde a un anticipo a G y J; la cuenta 138095 corresponde a DEUDORES VARIOS – OTROS.

Por lo anterior no se presenta un mayor valor pagado al proveedor empresa Compra y Venta G y J Ltda. por valor de $8.000.000, corresponde a un anticipo a la empresa G y J. Respecto al soporte de la consignación por valor de $8.000.000 del C.E. 4868, no se encontró́ la consignación pero se evidencia en el extracto dicho pago en el mes de marzo 05.03.2010. 7.

Factura 113 – 3956 valor $56.718.000 de fecha 31.05.2010; la DIAN señala que faltan consignaciones, se utiliza formato de transacciones. Revisada esta factura con los respectivos soportes, se observa: C.E. 4826 28.02.2010 $3.114.799 sin consignación, no se encontró́ la consignación pero dicho valor fue verificado contra el extracto bancario de C y J. valor consignado $5.000.000 de los cuales $3.114.799 se abonaron a la factura 113-3956; el saldo $1.885.201 se abonó́ a la factura 112-3547.

C.E. 5683 24.06.2010 $2.000.000 en formato de transacciones. Se verificó en el extracto bancario de G y J, observando que se encuentra consignado el 24 de junio de 2010. 8- Factura 115 – 4839 por valor de $48.921.849 de fecha 30-11-10; la DIAN señala comprobante de egreso sin firma. Revisada la factura 115 – 4839 con los respectivos soportes, se observa que, efectivamente los comprobantes de egreso no tienen firma, los pagos fueron verificados mediante las consignaciones en los extractos bancarios de la empresa G y J y en los registros contables del señor German García, donde se evidencia el pago por dichas facturas».

Así mismo, se observa de las pruebas en el expediente la existencia de instalaciones físicas de almacenamiento de productos de la sociedad Compraventa de Café G y C, indicativas de capacidad operacional de esta sociedad, así como planillas de fletes que dan cuenta que la chatarra se despachó en favor de DIACO, cliente de la demandante y esta fue transportada.

De conformidad con lo transcrito, la Sala reitera que los elementos probatorios que constan en el expediente evidencian que el demandante efectivamente compró la chatarra a la sociedad Compraventa de Café G y C, por lo que hay lugar a reconocer los costos de ventas, tal y como lo decidió el Tribunal en la sentencia de primera de instancia. No obstante, al revisar este cargo se observa un error en la liquidación del Tribunal, el cual será explicado y corregido, según lo explicado más adelante. 3.

Sobre los gastos operacionales de administración rechazados porque en los documentos equivalente soporte no consta que el actor haya practicado la retención en la fuente a título del IVA En los actos administrativos acusados y en la contestación de la demanda, la entidad demandada señaló que, si bien existen los documentos equivalentes que soportan las operaciones comerciales cuestionadas por concepto de compras de chatarra a personas del régimen simplificado, dotaciones, servicios de mantenimiento de vehículos y arrendamiento, lo cierto era que estos no tenían valor probatorio porque en ellos no se discriminó la retención en la fuente a título del IVA, Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 requisito previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, en concordancia con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario.

En la sentencia de primera instancia, el Tribunal anuló esta decisión administrativa comoquiera que el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no exige que los documentos equivalentes contengan el requisito exigido por la DIAN para la procedencia de los costos y gastos en el impuesto a la renta. La Administración apeló esta decisión con fundamento en que, al no haber practicado la retención, el actor incumplió sus obligaciones formales, con lo cual creó una inequidad y, en adición, porque había controvertido el hecho de que las operaciones cuestionadas correspondieran a la realidad económica del contribuyente y, por lo mismo, no podían ser un elemento para depurar el impuesto a la renta.

La Sala confirmará la decisión del Tribunal por las siguientes razones. En materia tributaria, la factura o el documento equivalente debe ser emitida en cumplimiento de los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario, y su reglamentación. Para quien adquiere el bien o servicio, la factura o el documento equivalente constituye el documento idóneo para soportar la procedencia de los costos o gastos deducibles, a tal punto que, en caso de que los contribuyentes no cuenten con la factura o documento equivalente, la Administración debe rechazarlos, incluso si se acreditara los requisitos generales de deducibilidad del artículo 107 del Estatuto Tributario13.

Es importante resaltar que, para la procedencia de costos y gastos en el impuesto a la renta, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no exige que la factura o documento equivalente que funge como soporte cumpla con la totalidad de los requisitos establecidos en el artículo 617 ibidem, «sino que señala expresa y taxativamente aquellos que resultan indispensables para la procedencia del costo, deducción o impuesto descontable»14.

En efecto, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone: «Artículo 771-2. Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario.

Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario (…)». (Subrayado y énfasis del texto original). En esas condiciones, esta Judicatura ha señalado que cuando las facturas o documentos equivalentes cumplen las exigencias en el artículo transcrito «constituyen la prueba idónea para demostrar los costos o gastos, sin que le sea permitido a la administración tributaria exigir el cumplimiento de otros requisitos, que aunque deben estar incluidos en el soporte, no fueron determinados como indispensables para la procedencia del costo o gasto en el artículo 771-2»15.

Así las cosas, en lo pertinente para este caso concreto, para determinar si un documento equivalente es idóneo para soportar el correspondiente costo o gasto debe contrastarse su contenido únicamente contra los requisitos previstos en los 13 Al respecto ver, Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencias del 3 de marzo de 2022, Exp. 25206 y del 14 de julio de 2022, Exp. 25465, ambas con ponencia de la Dra. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 14 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 14 de julio de 2022, Exp. 25465, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 15 Ibidem. Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 literales del artículo 617 del Estatuto Tributario a los que remite el artículo 771-2 ibidem, esto es: (b) los apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio, (d) un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta, (e) fecha de expedición y (g) el valor total de la operación. Descendiendo al caso concreto, la Sala observa que los actos administrativos acusados desconocieron gastos operacionales de administración porque estaban soportados en documentos equivalentes que incumplían únicamente el requisito previsto en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003, en concreto, el establecido en la letra g.) de esa disposición, esto es, «Discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación».

Pues bien, como lo ha señalado esta Sección, «El hecho de que los documentos equivalentes no cumplieran con lo dispuesto en literal g) del artículo 3 del Decreto 522 de 2003, referente a la «Discriminación del impuesto asumido por el adquirente en la operación», si bien podía dar lugar a la imposición de sanciones previstas para irregularidades en la expedición, no era causal para desconocer los costos allí reportados»16.

Lo anterior, porque, como se anotó previamente, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no exige que los documentos equivalentes cumplan con ese requisito para que el costo o gasto allí reflejado pueda ser detraído de la base gravable del impuesto a la renta. Si bien lo anterior es suficiente para desestimar el cargo de apelación, a lo expuesto cabe agregar que la DIAN no explicó cómo el hecho de que el actor haya dejado de practicar la retención en la fuente a título del IVA haya creado una inequidad en materia del impuesto sobre la renta.

Se precisa que las discusiones sobre la procedencia de una retención en materia del IVA deben discutirse un proceso de determinación oficial o de aforo respecto de ese tributo. Por otro lado, se observa que, en el recurso de apelación, la Administración también discutió la decisión de primera instancia con base en que las operaciones que originaron los gastos desconocidos no corresponden a la realidad económica del contribuyente.

Para la Sala, este argumento no puede ser analizado, en la medida en que no fue expuesto en los actos administrativos enjuiciados para rechazar la deducibilidad de las erogaciones bajo análisis. Al respecto, esta Sección ha precisado «que el acto administrativo es -en sí mismo- el objeto y el límite del control de legalidad ejercido por la jurisdicción de lo contencioso administrativo, razón por la cual las providencias proferidas por los jueces que la integran se deben circunscribir a estudiar lo que en este se cuestiona, so pena de incurrir en vulneración de los derechos al debido proceso y a la defensa y contradicción de la contraparte, quien confía que el estudio de legalidad se limitará a las argumentaciones contenidas, en este caso, en la liquidación oficial acusada y en la resolución que la confirmó»17.

Así las cosas, la Sala no se pronunciará sobre la realidad de las operaciones que dieron lugar a los gastos operacionales de administración cuestionados, al tratarse de un cargo no cuestionado en los actos demandados. En conclusión, no prospera el cargo de apelación. 16 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta.

Sentencia del 14 de julio de 2022, Exp. 25465, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 17 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 10 de noviembre de 2022, Exp. 25619, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. Sobre el mismo asunto ver, entre otras, las Sentencias del 2 de octubre de 2019, del 26 de agosto de 2021, Exp. 21663 y 25096, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, del 12 de mayo de 2022, Exp. 25383, y del 25 de julio de 2022, Exp. 25588, todas con ponencia de la Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 4. Decisión y liquidación Conforme a lo expuesto, se confirmará el numeral primero de la sentencia impugnada que anuló parcialmente los actos administrativos acusados.

Ahora bien, en cuanto al numeral segundo de la sentencia impugnada, la Sala advierte que, fruto del análisis del cargo de apelación relacionado con los costos de ventas declarados por el actor (renglón 49), se encontró que el Tribunal incurrió en un error meramente aritmético en la liquidación que realizó. De manera que lo liquidado no se acompasa con lo decidido en la Sentencia. El error se explica así: en la declaración privada el actor incluyó costos de ventas por valor de $5.669.294.000, y la DIAN, en la Liquidación Oficial, rechazó la suma de $1.505.591.000, dejando este rubro en $4.163.703.000.

En la sentencia de primera instancia, de los $1.505.591.000 el Tribunal confirmó el rechazo de $870.708.00018 e indicó que sí procedían costos por $634.883.00019. De acuerdo con esto, el costo de ventas que debía figurar en la liquidación incluida en la sentencia a título de restablecimiento del derecho era de $4.798.586.000, al ser el resultado de restarle los $870.708.000 rechazados, en el proceso administrativo y confirmados en el proceso judicial, al costo originalmente declarado en $5.669.294.000.

No obstante, el valor que figura como costo de ventas en liquidación hecha por el Tribunal es de $5.034.411.000 (que corresponde a $5.669.294.000 menos $634.883.000, que fue el valor aceptado). Considerando lo anterior, y en virtud del principio de congruencia de las sentencias, la liquidación del impuesto sobre la renta del año gravable 2010 será la siguiente: Concepto Liquidación privada Liquidación DIAN Liquidación Tribunal Liquidación Consejo de Estado Total ingresos brutos operacionales 7,094,873,000 7,177,096,000 7,177,096,000 7,177,096,000 Ingresos brutos no operacionales 21,748,000 21,748,000 21,748,000 21,748,000 Interés y rendimiento financiero 275,000 275,000 275,000 275,000 Total ingresos brutos 7,116,896,000 7,199,119,000 7,199,119,000 7,199,119,000 Devoluciones, descuentos y rebajas 5,930,000 5,930,000 5,930,000 5,930,000 Ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional 0 0 0 0 Total ingresos netos 7,110,966,000 7,193,189,000 7,193,189,000 7,193,189,000 Costos de venta 5,669,294,000 4,163,703,000 5,034,411,000 4,798,586,000 Gastos opera. de administración 824,194,000 748,881,000 766,568,000 766,568,000 Gastos operacionales de venta 0 0 0 0 Deducción inversiones en activos fijos 0 0 0 0 Otras deducciones 66,634,000 66,634,000 66,634,000 66,634,000 Total Deducciones 890,828,000 815,515,000 833,202,000 833,202,000 Renta líquida ordinaria 550,844,000 2,213,971,000 1,325,576,000 1,561,401,000 Rentas gravables 10,824,000 10,824,000 10,824,000 10,824,000 Renta líquida gravable 561,668,000 2,224,795,000 1,336,400,000 1,572,225,000 Impuesto sobre las rentas líquida e impuesto a cargo 171,477,000 720,309,000 427,138,000 504,961,000 Saldo a favor sin solicitud 36,802,000 36,802,000 36,802,000 36,802,000 Retenciones año gravable 237,573,000 237,573,000 237,573,000 237,573,000 Saldo a pagar por impuesto 0 445,934,000 152,763,000 230,586,000 Sanciones por corrección 5,476,000 5,476,000 5,476,000 5,476,000 Sanción por inexactitud 0 878,131,000 255,661,000 333,484,000 Total sanciones 5,476,000 883,607,000 261,137,000 338,960,000 18 Correspondiente a la sumatoria de los conceptos proveedores que certifican valores diferentes por $34.046.432, Proveedores que no cuentan con infraestructura por $312,661,800 y Compras por mostrador donde el proveedor es el mismo contribuyente por $524.000.000. 19 Resultantes de $360.136.940 por proveedores con vinculación económica y $274.746.070 de proveedores a los que no se les practicó la retención de IVA.

Radicado: 25000-23-37-000-2015-01968-01 (26561) Demandante: Germán de Jesús García Cárdenas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 21 Total saldo a pagar 0 1,329,541,000 413,900,000 569,546,000 Total saldo a favor 97,422,000 0 0 0 Considerando la reliquidación efectuada por la Sala la sanción por inexactitud a la tarifa reconocida por el Tribunal es como sigue Concepto Valor Total saldo a pagar por impuesto determinado $230.586.000 Más total saldo a favor declarado (sin sanciones) $102.898.000 Base para calcular la sanción $333.484.000 Tarifa 100% (artículo 288 Ley 1819 de 2016) 100% Valor sanción por inexactitud $333.484.000 5.

Costas A la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 (numeral 5 y 8) del Código General del Proceso, no habrá condena en costas (gastos del proceso y agencias en derecho) en esta instancia, porque prosperaron parcialmente las pretensiones de la demanda y en todo caso no se encuentran probadas las mismas en el expediente.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Modificar el ordinal SEGUNDO de la sentencia del 25 de febrero de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. En su lugar, se dispone: «SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, fijar como total saldo a pagar la suma de $569.546.000, de conformidad con la liquidación efectuada en la parte motiva de esta providencia». 2.

Confirmar en lo demás la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador