Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veintiséis (26) de octubre de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante JOSÉ ALIRIO RODRÍGUEZ VARGAS Demandado UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE GESTIÓN PENSIONAL Y CONTRIBUCIONES PARAFISCALES DE LA PROTECCIÓN SOCIAL UGPP Temas Aportes trabajador independiente.

Deducción de costos y gastos. Exoneración aportes a pensión. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 19 de enero de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Cuarta de Decisión, que decidió lo siguiente1: “1. NIÉGANSE LAS PRETENSIONES DE LA DEMANDA, de conformidad con lo expuesto en la parte considerativa de esta providencia. 2.

Sin costas en esta instancia, por lo considerado. 3. Ejecutoriada esta providencia, devuélvase el remanente de la cuota de gastos si a ello hubiere lugar, y archívese el expediente."

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previo Requerimiento para Declarar y/o Corregir Nro. RDC 2017-03699 del 29 de noviembre de 2017, la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social (en adelante UGPP) expidió la Resolución Nro. RDO 2018-03321 del 13 de septiembre de 2018, por medio de la cual profirió liquidación oficial y determinó a cargo del actor aportes en salud y pensión, y sanciones por las conductas de omisión e inexactitud por los períodos de enero a diciembre de 2015.

El demandante interpuso el recurso de reconsideración contra la anterior decisión, que fue resuelto en la Resolución Nro. RDC 2019-01891 del 30 de septiembre de 2019, en el sentido de reducir los aportes en $48.418.292, y, por ende, modificar las sanciones impuestas2.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, 1 SAMAI del Tribunal. Índice 24. 2 Los antecedentes administrativos pueden ser consultados en el índice 28 de Samai. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones3: “Respetuosamente solicito ante el Honorable Magistrado del conocimiento que, con base en los fundamentos de hecho y de derecho antes expuestos, se dicte Sentencia de fondo favorable a las súplicas de la demanda, en la cual se efectúen las siguientes o similares declaraciones: 1.- La NULIDAD de la LIQUIDACIÓN OFICIAL Nº RDO-2018-03321 del 13/09/2018, por medio de la cual se determinan los aportes al Sistema de Seguridad Social Integral en los subsistemas de salud y pensión y se sanciona por no declarar por conducta de omisión e inexactitud correspondiente al año 2015, al señor JOSE ALIRIO RODRÍGUEZ VARGAS, ya identificado. 2.- La NULIDAD DE LA RESOLUCIÓN Nº RDC-2019-01891 del 30/09/2019, notificada en forma virtual el día dos (2) de Octubre de dos mil diecinueve (2019), por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución de Liquidación antes citada. 3.- Que para restablecer el derecho de mi representado, se declare que no adeuda suma alguna a la UNIDAD DE PENSIONES Y PARAFISCALES. 4.- Como PRETENSIÓN SUBSIDIARIA, se ordene a la Unidad de Gestión de Pensiones y Parafiscales, determinar los ajustes correspondientes de acuerdo con los valores que correspondan bajo la premisa de tener en cuenta la deducción de los costos y gastos solicitados en el denuncio rentístico de 2015, presentado por mi mandante. 5.- Como petición especial, solicito del Honorable Tribunal, considerar la viabilidad de la aplicación de las normas referidas a cotizaciones al Sistema de Seguridad Social, en cuanto se refiere al subsistema de Salud que en el caso sub-júdice se exige por el año 2015.4” A los anteriores efectos, el demandante invocó como violados los artículos 29 de la Constitución Política; 18 y 19 de la Ley 100 de 1993, modificados por la Ley 797 de 2003; 1 y 3 del Decreto 510 de 2003, compilados en el Decreto 1833 de 2016; 135 de la Ley 1753 de 2015 y 107 del Estatuto Tributario.

El concepto de nulidad se resume de la siguiente manera: Afirmó que su actividad económica consistía en la fabricación de muebles, la cual implicaba costos y gastos que fueron reportados en su declaración de renta atendiendo lo dispuesto en el artículo 107 del Estatuto Tributario. No obstante, la UGPP determinó los ajustes de los aportes a salud y pensión por el año 2015 con desconocimiento del artículo 6 de la Ley 797 de 2003, de conformidad con el cual los trabajadores independientes deben cotizar sobre los ingresos efectivamente percibidos.

Indicó que con la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir aportó la relación de sus erogaciones, las cuales fueron reportadas en la declaración de renta por valor de $1.049.498.000; así mismo, allegó certificado expedido por contadora en el que se afirmó que los rubros declarados correspondían a los registros contables y cumplían con los presupuestos de necesidad, causalidad y proporcionalidad.

Con todo, la entidad al proferir la liquidación oficial: i) determinó valores diferentes en cuanto a la sanción planteada en el requerimiento, aludiendo para ello a la 3 Samai del Tribunal/Índice 21/1_001ESCRITOMEDIOCONTROLANEXOS.PDF (.PDF) NroActua21/ página 13 a 14 4 Como sustento de esta pretensión indicó que “se considera fuera de lógica jurídica el hecho de exigir aportes en salud por un período al cual ya no es posible en el tiempo acceder como retribución por su pago”.

Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 aplicación del principio de favorabilidad del artículo 314 de la Ley 1819 de 2016; y ii) relacionó las pruebas aportadas con el requerimiento, las cuales daban cuenta de las erogaciones incurridas, pero no las aplicó, puesto que procedió a liquidar el IBC a partir del ingreso bruto mensualizado para todos los períodos de enero a junio de 2015, y sobre el 40% de dichos ingresos para los meses de julio a diciembre de 2015.

Puso de presente que en la demandada afirmó que revisó las pruebas aportadas allegadas al proceso de fiscalización a la luz de los artículos 107 y 771-2 del Estatuto Tributario, sin embargo, no ofreció las razones por las cuales negó el reconocimiento de los costos y gastos y se limitó a liquidar el IBC sobre el ingreso bruto mensualizado.

Manifestó que con el recurso de reconsideración aportó las pruebas correspondientes a las facturas y documentos equivalentes como soporte de los costos. Con fundamento en estos medios probatorios la entidad modificó los valores determinados inicialmente, aceptando erogaciones por valor de $678.739.815 y rechazó la suma de $31.622.922, sin ofrecer explicaciones más allá de que no se probaron los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario.

Resaltó que, además de las pruebas aportadas con el recurso de reconsideración, solicitó la práctica de una inspección “ocular, contable o tributaria” con el fin de verificar su contabilidad, frente a lo cual no obtuvo respuesta por parte de la entidad. Expuso que la demandada, “optó por rechazar de plano una parte de los costos y gastos que asciende a la suma de $370.758.185 y además se afirma que el valor rechazado es de $31.622.922, empero si tenemos en cuenta que la suma solicitada como costos es de $1.049.498.00, dicen aceptar $ 678.739.815 y rechazar $ 31.622.922, son operaciones que resultan confusas y no ofrecen claridad gramatical ni matemática” lo cual demuestra una falsa motivación. Señaló que el ingreso base de cotización de los trabajadores independientes se encontraba regulado en los artículos 5 y 6 de la Ley 797 de 2003, que modificaron la Ley 100 de 1993, según los cuales se debía cotizar sobre los ingresos efectivamente percibidos.

A su vez, el artículo 1º del Decreto 510 de 2003 prescribe como ingresos efectivamente percibidos las sumas que el afiliado recibe para sí mismo, previa la deducción de las erogaciones para el desarrollo de su actividad productora de renta una vez cumplan con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. También hizo mención del artículo 135 de la Ley 1753 de 2015.

Oposición de la demanda La entidad demandada controvirtió las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente5: Propuso como excepción la inepta demanda por falta de requisitos formales6, comoquiera que no se explicó claramente el concepto de violación en los términos exigidos por el artículo 162 de la Ley 1437 de 2011, pues el demandante se limitó a exponer las normas presuntamente7. 5 Samai del Tribunal/Índice 21/4_004CONTESTACIÓNUGPP(.PDF) 6 Mediante auto del 20 de mayo de 2021, el Tribunal negó esta excepción, decisión que puede ser consultada así: Samai del Tribunal/índice 21/7_007AUTORESUELVEEXCINEPTADDA (.PDF) NroActua21 7 Citó la sentencia del Consejo de Estado.

Sección Segunda, del 3 de noviembre de 2011, exp.0999-09, C.P. Víctor Hernando Alvarado Ardila; y de la Sección Quinta del 7 de noviembre de 1995, exp. 1415, C.P. Mario Alario Méndez; y de la Corte Constitucional C-197 de 1999. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Expuso que, de conformidad con las Leyes 1151 de 2007 y 1607 de 2012, el Decreto Ley 169 de 2003; y el Decreto 575 de 2013; la UGPP tiene la competencia para adelantar las funciones de fiscalización y determinación de los aportes al sistema de seguridad social, así como imponer las sanciones correspondientes en los casos que se incurran en las conductas descritas en el Decreto 3033 de 2013.

Realizó un recuento de las normas que regulan la materia, identificando cada uno de los elementos de este tributo, así como de la conducta de omisión e inexactitud, destacando que el demandante no cumplió con la obligación de afiliarse y/o reportar la novedad de ingreso y que realizó pagos por valores inferiores. También señaló que la base gravable de los aportes para los trabajadores independientes antes de la Ley 1753 de 2015 corresponde a los ingresos efectivamente percibidos, con la posibilidad de deducir las expensas que cumplan los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario.

Afirmó que son obligados aportar al sistema aquellos que cuenten con capacidad de pago, entre esos los declarantes del impuesto de renta, IVA e ICA, por mandato del artículo 33 de la Ley 1438 de 2011. En cuanto al IBC de julio a diciembre de 2015, indicó que por disposición del artículo 135 de la citada Ley 1753, este se calcula sobre el 40% del ingreso bruto mensualizado, sin incluir el IVA cuando a ello hubiere lugar, pudiendo reducir las expensas de la actividad generadora del ingreso.

Expuso que el actor, según se declaración de renta, obtuvo ingresos por $1.199.514.000, demostrando su capacidad de pago. Así mismo, verificadas las planilla de aportes por el año 2015, incurrió en inexactitud, comoquiera que declaró por valores inferiores a los que legalmente estaba obligado. De la información acerca de los costos y gastos aportada en sede administrativa concluyó que algunos no cumplieron con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, razón por la cual no fueron considerados en la base de liquidación. Además, el certificado emitido por el contador no logró evidenciar la naturaleza de las erogaciones y si se acató lo dispuesto en los artículos 771-2 y 617 ibidem, y los Decretos 1165 de 1996, 1001 de 1997, 3050 de 2007, 2559 de 2007 y demás normas concordantes8, citando ejemplos del rechazo de los costos.

Siguiendo lo expuesto, el IBC para los meses de enero a junio de 2015 se calculó sobre el ingreso bruto mensualizado menos los costos aceptados, de conformidad con las pruebas aportadas en su momento, tales como recibos, facturas, peajes, consignaciones, entre otros; y para los meses de julio a diciembre se aplicó el 40% al ingreso bruto mensualizado.

Finalmente, referenció varias sentencias de Juzgados Administrativos de Bogotá y del Tribunal Administrativo de Cundinamarca que respaldaban la posición de la entidad. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Cuarta de Decisión negó las pretensiones de la demanda por lo que pasa a exponerse9: 8 Al respecto mencionó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 15 de noviembre de 2007, exp.14712, C.P. Héctor J. Romero Díaz 9 Samai del Tribunal índice 24 Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 1.

De la obligación de los rentistas de capital al pago de aportes parafiscales De conformidad con los artículos 15 y 157 de la Ley 100 de 1993; 26 del Decreto 806 de 1998 y 1 del Decreto 1406 de 1999, los independientes, incluidos los rentistas de capital, están en la obligación de aportar al sistema de seguridad social, razón por la cual la UGPP podía determinar y liquidar los aportes que fueran omitidos para el año 201510. 2.

Cálculo del IBC de los independientes y de la procedencia de deducir costos y gastos Adujo que el demandante para la vigencia fiscalizada 2015, al tratarse de un independiente y percibir ingresos producto de la actividad económica que desarrollaba, debió cotizar sobre la base de los ingresos definidos tanto en el artículo 19 de la Ley 100 de 1993 para el período transcurrido entre el 1 de enero al 30 de junio, como en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 para el período comprendido entre el 1 de julio y el 31 de diciembre de 2015, luego de efectuar la deducción de las expensas que cumplieran con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario11. 3.

Caso concreto Luego de hacer un recuento sobre las actuaciones surtidas en sede administrativa, expuso que los documentos con los cuales el actor pretendió soportar los costos de su actividad económica, desconocieron las exigencias previstas en el artículo 107 del Estatuto Tributario, comoquiera que en algunos casos eran ilegibles, no acreditaban la ocurrencia del costo, correspondían a otro período o estaban duplicados, pasando por alto los artículos 711-2 ibidem y 3 del Decreto 522 de 2003.

Así, el actor no cumplió con la carga de la prueba para acreditar la totalidad de las erogaciones, pese a que en sede judicial contó con los términos y oportunidades legales previstos para ejercer su derecho de defensa, por el contrario, se limitó afirmar que los soportes fueron debidamente allegados en sede administrativa y que fue la entidad la que omitió su valoración, premisa que no era cierta conforme a lo expuesto en los actos acusados.

Según las reglas de la carga de la prueba, el juez y la demandada no estaban llamados a suplir las falencias probatorias en que incurriera la parte demandante, máxime cuando ésta se encontraba en mejor posición para demostrar los hechos que alegaba, además, porque las potestades de fiscalización conferidas a las autoridades tributarias estaban orientadas a verificar el cumplimiento de los elementos dispuestos por la ley para legitimar el tributo, no para demostrar los hechos que el contribuyente reclamara como ciertos en los denuncios rentísticos.

De conformidad con los artículos 18 de la Ley 100 de 1993 y 3 del Decreto 510 de 2003, la base de cotización de los aportes no podía ser inferior a 1 SMLMV ni superior a 25 salarios, liquidación que debía realizarse de conformidad con los ingresos percibidos en cada uno de los meses del respectivo año fiscalizado. 10 Sobre el asunto citó las sentencias de la Corte Constitucional C-711 de 2001;

C-259 de 2009; C-1089 de 2003 y C-578 de 2009. Del Consejo de Estado, Sección Segunda, sentencia del 22 de septiembre de 2010, exp.1067-06, C.P. Gerardo Arenas Monsalve y de la Sección Cuarta, del 1 de agosto de 2019, exp.23379, C.P. Milton Chaves García. 11 Citó la sentencia de unificación del Consejo de Estado. Sección Cuarta del 26 de noviembre de 2020, exp.21329, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 De igual manera, los artículos 18 y 19 de la Ley 100 de 1993 ( modificados por la Ley 797 de 2003) hacen referencia a que el IBC corresponde a los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado, bajo ese entendido la UGPP debió tomar como ingresos del demandante solo la suma de $1.199.514.000, que corresponden a lo obtenido por la actividad comercial de fabricación de muebles, sin incluir lo percibido por el actor por concepto de intereses y rendimientos financieros, y atendiendo los costos y deducciones que resultaran procedentes a la luz del artículo 107 del Estatuto Tributario.

Por lo anterior, era procedente que la entidad determinara la inexactitud en las declaraciones presentadas por el aportante durante los meses del año 2015 en los subsistemas de salud y pensión, dado que no incluyó los ingresos percibidos como independiente. Frente a la precisión del actor relacionada con la improcedencia de aplicar las normas referidas a los aportes a salud por cuanto la entidad pretendía fiscalizar períodos respecto de los cuales ya no era posible acceder a la prestación de los servicios, indicó que la labor de la entidad consistía precisamente en la fiscalización de conductas como la omisión, el incumplimiento del deber de afiliación y el no pago de los aportes, las cuales se encontraron tipificadas en el presente caso.

De manera que, la obligación del demandante no estaba relacionada con la prestación o utilización del servicio. Sumado a esto, las contribuciones parafiscales tenían destinación específica, por lo cual también era improcedente la solicitud de eximir al actor del pago de estas. Finalmente, se abstuvo de condenar en costas por no encontrarlas demostradas en el proceso como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso y lo indicado en el precedente de esta Corporación12.

Recurso de apelación El actor apeló la decisión de primera instancia por lo que pasa a exponerse:13 Sostuvo que la UGPP en los actos acusados liquidó los aportes y sanciones con fundamento en valores que desconocían mandatos legales, comoquiera que la base para determinarlos, tratándose de trabajadores independientes, obedece a los ingresos efectivamente percibidos, de conformidad con los artículos 1 del Decreto 510 de 2003 y 107 del Estatuto Tributario.

Alegó la falta de correspondencia entre el requerimiento para declarar y la liquidación oficial, como quiera que entre y uno y otro se aumentó el monto de los aportes de $127.187.826 a $140.981.386, lo cual desconocía el artículo 711 del Estatuto Tributario. Reprochó que el Tribunal reiterara la obligación de efectuar aportes a seguridad social, cuando en el caso concreto se estaba discutiendo el hecho de rechazar los costos y deducciones en que incurrió en el desarrollo de su actividad económica, los cuales no fueron tenidos en cuenta, según la entidad, por falta de pruebas y el incumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. 12 Citó la sentencia del Consejo de Estado.

Sección Segunda, Subsección A, del 7 de abril de 2016, exp.1291- 14. 13 Samai del Tribunal índice 29. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Puso de presente que en sede administrativa aportó las facturas, documentos equivalentes y certificado de contador.

Sumado a esto, le solicitó a la entidad la práctica de una inspección tributaria a efectos de considerar conducentes sus documentos, más aún cuando en el expediente se advirtió que algunos de los elementos probatorios aportados eran ilegibles, aspecto frente a lo cual nada se dijo en sede administrativa. Expuso que en el recurso de apelación planteó su inconformidad en cuanto a que: “(…) es totalmente desconocido el análisis que se predica efectuado conforme a los artículos 107 y 771-2 del Estatuto Tributario, pues la Resolución en este punto se limita afirmar sin ninguna explicación el dicho análisis, empero, no es posible controvertirlo ante la ausencia de los argumentos que llevaron al rechazo de tales costos y deducciones conforme a ese análisis, pues solo se afirma que se efectuó el mismo, se citan las normas, se rechazan las “expensas necesarias” pero se guarda silencio al respecto cuando solo se dice que “Teniendo en cuenta lo anterior, el IBC sobre el cual se aplicó la tarifa de cotización para cada subsistema, se determinó a partir del ingreso bruto mensualizado…” (Resaltado propio) razón por la cual vale preguntar ¿teniendo en cuenta que? ¿Debe ser el análisis, pero cuál? ¿Qué valor se otorgó a los anexos que en la misma Resolución se anuncian allegados por el suscrito?” Reiteró que la UGPP al momento de resolver el recurso de reconsideración simplemente se limitó a exponer argumentos similares a los esbozados en la etapa de determinación, desestimando nuevamente las erogaciones y modificando los valores a pagar, sin que fuera posible determinar cómo llegó al resultado del IBC.

Adujo que los costos y gastos solicitados en la declaración de renta ascienden a la suma de $1.049.498.000, frente a los cuales la UGPP, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, aceptó el monto de $678.739.815 y rechazó la suma de $31.622.922 sin dar explicaciones más allá de que no se demostraron efectivamente las expensas.

Insistió que en el desarrollo de su actividad de fabricación de muebles incurrió en costos y gastos, que en términos fiscales correspondían a los determinados en el artículo 107 del Estatuto Tributario y fueron trasladados a la declaración de renta, debidamente soportados con los registros y asientos contables. Empero, el Tribunal confirmó los actos acusados bajo iguales o similares premisas expuestas por la Administración, posición que debía revocarse en esta instancia siguiendo los precedentes en los que incluso se han reconocido costos presuntos no solo en materia de renta sino también de parafiscales14.

Oposición al recurso La demandada no se pronunció sobre el recurso presentado por el actor. Ministerio Público El agente del Ministerio Público15 solicitó confirmar la sentencia de primera instancia, para lo cual adujo que los independientes están obligados a cotizar al sistema de seguridad por mandato de la ley cuando ostentan capacidad de pago para ello16, lo cual se presume cuando son declarantes del impuesto de renta, IVA o ICA. 14 Sobre los costos presuntos mencionó la Resolución 209 de 2020. 15 Índice 11 de Samai. 16 Citó la sentencia del Consejo de Estado.

Sección Cuarta, exp.24179, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 En cuanto a la determinación del IBC, señaló que si bien era procedente deducir los costos y gastos en que incurriera el aportante para el desarrollo de su actividad económica, lo cierto es que en este caso, tanto en sede administrativa como judicial, el actor no logró acreditar las erogaciones pretendidas por valor de $31.622.922, ni aportó pruebas adicionales que evidenciaran el cumplimiento de los elementos exigidos por el artículo 107 del Estatuto Tributario.

Adicional a que los documentos allegados en algunos casos eran ilegibles, otros no acreditaban la ocurrencia del costo y, en algunos casos, no correspondieron al período fiscalizado. De manera que, como el actor no cumplió su carga probatoria, debían negarse las pretensiones de la demanda. CONSIDERACIONES DE LA SALA Le corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación presentado por el demandante, contra la sentencia de primera instancia que negó la nulidad de las Resoluciones Nros.

RDO 2018-03321 del 13 de septiembre de 2018 y RDC 2019- 01891 del 30 de septiembre de 2019, mediante las cuales la UGPP determinó el monto de los aportes a salud y pensión por los meses de enero a diciembre de 2015, e impuso sanciones por no declarar (omisión) e inexactitud. Para delimitar el problema jurídico, la Sala advierte que, con el recurso de apelación, el actor alegó (i) el desconocimiento del principio de correspondencia entre el requerimiento para declarar y la liquidación oficial, toda vez que existió una diferencia notable de la liquidación de los aportes entre uno y otro acto y (ii) el reconocimiento de los costos presuntos en materia de parafiscales.

Sin embargo, no se emitirá ningún pronunciamiento al respecto, comoquiera que se tratan de cargos de nulidad que se presentan por primera vez en el proceso con el recurso de apelación, es decir, se tratan de situaciones fácticas y jurídicas que no fueron alegadas en su debida oportunidad con la presentación de la demanda. Al respecto, ha sido constante la jurisprudencia en señalar que no le es permitido a las partes la inclusión en sede de apelación de cargos novedosos, desconocidos y ausentes a lo largo del debate judicial, pues supone el planteamiento de asuntos que no han sido objeto de controversia, siendo este un requisito de las normas que regulan el derecho procesal administrativo y las garantías del debido proceso17.

Decantado lo anterior, en este caso, el análisis jurídico se centra en determinar la procedencia de depurar los costos y gastos reportados en la declaración de renta del actor del año 2015 de la base gravable de los aportes a la seguridad social, y que según este cumplían con los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario. Ahora, comoquiera que la apelante reclama el reconocimiento de la totalidad de las erogaciones declaradas en renta, es útil poner de presente que, como lo expuso la Sala en otras ocasiones18, la remisión a este denuncio privado no puede ser parcializada, es decir, únicamente valorar los ingresos, sino que también deben 17 Consejo de Estado.

Sección Cuarta, sentencia del 22 de abril de 2021, exp.25427, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, reiterada en fallo del 10 de agosto de 2023, exp. 27306 C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 18 En igual sentido se pronunció la Sala en sentencia del 24 de noviembre de 2022, exp.26206, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 tenerse en cuenta los costos y gastos en que incurrió el contribuyente para desarrollar la actividad productora de renta, puesto que la presunción de veracidad consagrada en el artículo 746 del Estatuto Tributario cobija a toda la declaración19.

Sobre el particular, la Sección se pronunció en los siguientes términos20: “En orden de ideas, si la UGPP tiene como sustento probatorio la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el demandante por el año gravable 2014, en los renglones 35 a 40, referidos a los ingresos, también debe tener en cuenta aquellos rubros que debe erogar para desarrollar su actividad, en las condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario; esto es, los renglones correspondientes a costos y gastos denunciados, que deben cumplir con los requisitos de dicha norma.

Esta conclusión resulta reforzada con lo dispuesto en el artículo 250 del Código General del Proceso, según el cual “La prueba que resulte de los documentos públicos y privados es indivisible”. Ahora bien: la UGPP bien podría solicitar comprobaciones especiales de las erogaciones que pueden deducirse del ingreso base de liquidación de los aportes al Sistema de Seguridad Social, pero en el caso concreto estas se encuentran demostradas a través del mismo medio probatorio que utilizó la demandada para acreditar los ingresos efectivamente percibidos por el demandante.

No es admisible que la declaración del impuesto de renta del aportante permita acreditar aquellas situaciones que le perjudican, pero que se divida para desatender lo que le beneficia. La Sala insiste en la presunción de veracidad de la declaración de renta del demandante por el año 2014, la cual no puede ser modificada o controvertida por otra autoridad diferente a la Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, mediante liquidación de revisión, conforme con el artículo 702 del Estatuto Tributario y el Decreto 4048 de 2008.

En consecuencia, el cargo de apelación está llamado a prosperar, por lo que de los ingresos que sirven para determinar el IBC deben deducirse los costos y gastos reportados en la declaración del impuesto sobre la renta del demandante”. En el caso objeto de estudio se tiene que la UGPP, para determinar el ingreso base de cotización de los aportes del actor, en los actos de liquidación tomó los ingresos reportados en su declaración de renta por la suma de $1.199.514.00021, luego los dividió en los 12 meses del año fiscalizado, arrojando un valor para cada uno de $99.959.500.

Así mismo tomó los costos y gastos probados por $678.739.815 y rechazó otros por la cuantía de $31.622.922. El ejercicio fue el siguiente: “En resumen, los costos aceptados en la instancia fueron los siguientes: AÑO DEL COSTO MES DEL COSTO COSTO ACEPTADO (Recurso de Reconsideración) 2015 ENERO 17.293.358 FEBRERO 51.706.504 MARZO 62.106.939 ABRIL 46.187.476 MAYO 65.059.120 JUNIO 65.285.460 JULIO 79.684.958 AGOSTO 76.810.573 SEPTIEMBRE 96.017.394 OCTUBRE 61.288.686 NOVIEMBRE 35.187.885 DICIEMBRE 22.111.461 Total general 678.739.815 19 Artículo 746.

Presunción de veracidad. Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a los requerimientos administrativos siempre y cuando que sobre tales hechos no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley lo exija. 20 Consejo de Estado. Sección Cuarta, sentencia del 18 de mayo de 2023, exp.26808, C.P. Milton Chaves García, reiterada en la sentencia del 15 de junio de 2023, exp.26698, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 21 Suma consignada en sede administrativa y no discutida por el demandante Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 En resumen, se rechazaron costos y gastos por valor de $31.622.922, discriminados por causales, así: CAUSALES DE RECHAZO VALOR COSTO Costo rechazado en Liquidación Oficial/El soporte no acredita la ocurrencia de un costo 0 Documento soporte ilegible 165.085 Documento soporte no corresponde al período fiscalizado 16.751.065 Documento soporte no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 771-2 ET 412.414 El soporte no acredita la ocurrencia de un costo 10.550.145 Documento soporte no cumple con los requisitos establecidos en el Artículo 3º del Decreto 522 de 2003 (Incorporado D.U.R. 1625/2016 1.400.000 Documento duplicado 2.344.213 Total general 31.622.922 Así las cosas, definidos los ingresos percibidos por el recurrente y los costos generados en desarrollo de su actividad económica, se determina que el nuevo IBC durante el periodo comprendido entre el 01 de enero al 30 de junio de 2015, a los que se les aplica las tarifas de Ley para establecer los aportes al Sistema General de Seguridad Social, es el siguiente AÑO MES INGRESOS (Recurso de Reconsideración) COSTOS ACEPTADOS INGRESO DEPURADO (Ingresos – Costos) IBC (Recurso de Reconsideración) 2015 1 99.959.500 17.293.358 82.666.142 15.400.000 2015 2 99.959.500 51.706.504 48.252.996 16.108.750 2015 3 99.959.500 62.106.939 37.852.561 16.108.750 2015 4 99.959.500 46.187.476 53.772.024 16.108.750 2015 5 99.959.500 65.059.120 34.900.380 16.108.750 2015 6 99.959.500 65.285.460 34.674.040 16.108.750 Por esto, definidos los ingresos y los costos, se determina el IBC durante este periodo, al cual se le aplica las tarifas de Ley, para establecer los aportes a pagar en el Sistema de Seguridad Social, que corresponde al siguiente AÑO MES INGRESOS (Recurso de Reconsideración) COSTOS ACEPTADOS INGRESO DEPURADO (Ingresos – Costos) IBC (Recurso de Reconsideración) 2015 7 99.959.500 79.684.958 20.274.542 8.109.817 2015 8 99.959.500 76.810.573 23.148.927 9.259.571 2015 9 99.959.500 96.017.394 3.942.106 1.576.842 2015 10 99.959.500 61.288.686 38.670.814 15.468.326 2015 11 99.959.500 35.187.885 64.771.615 16.108.750 2015 12 99.959.500 22.111.461 77.848.039 16.108.750 Ahora bien, de conformidad con el precedente citado en párrafos anteriores, se precisa que la UGPP no puede desconocer los costos y gastos que el actor reclama fueron reportados en su declaración de renta, puesto que, para este asunto, ese fue el medio probatorio utilizado para determinar los ingresos, y como se reitera en esta ocasión, la entidad no puede hacer uso de este denuncio solo para tener en cuenta los ingresos y rechazar aquellos que disminuyan la base gravable, tal como lo son las erogaciones.

Cabe agregar que de conformidad con el artículo 746 del Estatuto Tributario, los datos consignados en la declaración privada gozan de presunción de veracidad, sin que en el expediente conste que haya sido desvirtuada por la DIAN. En este caso se destaca que, si bien no reposa el denuncio privado en el expediente, a lo largo del trámite administrativo y judicial el actor reclamó como costos reportados en su declaración de renta la suma de $1.049.498.000, la cual no fue controvertida ni desvirtuada por la entidad.

Se observa que al momento de responder el requerimiento para declarar, el demandante señaló lo siguiente22: 22 Índice 28 de Samai/ ANTECEDENTES/ REQUERIMIENTO DECLARAR CORREGIR/ RTA A REQ DECLARAR Rad 201840031263872/ Requerimiento_para_declarar_o_corregir:y_anexos_30_04_2018- 4.pdf Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 “En razón a lo anterior, el Ingreso Base de Cotización para calcular los aportes al Sistema de Seguridad Social determinados por la Subdirección de Determinación de Obligaciones de la Unidad de Gestión de Pensiones y Parafiscales, debió tener en cuenta no sólo mis ingresos brutos declarados ante la Dian, sino, igualmente deducir las expensas necesarias para obtener los ingresos efectivamente percibidos en los términos legales, para así determinar el 40 como Ingresos Base de Cotización, así: COSTO DE VENTAS $988.988.000 GASTOS OPERACIONES DE ADMÓN $12.504.000 GASTOS OPERACIONES DE VENTAS $32.255.000 OTRAS DEDUCCIONES $15.751.000 TOTAL EXPENSAS NECESARIAS $1.049.498.000 En la liquidación, la UGPP manifestó que “Ahora bien, se hace necesario precisar que en el proceso de fiscalización adelantado, no se discute la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por el año gravable 2015 por EL OBLIGADO, ni su contenido, sino que, como en el requerimiento para declarar y/o corregir se indicó los ingresos efectivamente percibidos fueron tomados de la información suministrada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN (…) Así las cosas, no es que esta Unidad desconozca los costos a que se tiene derecho, sino que, debido a que de lo declarado no es posible establecer la conducencia, necesidad y proporcionalidad de los costos y/o gastos registrados, en consideración a ello se requiere al contribuyente para que allegue los documentos que soportan lo declarado, con fines exclusivos de lo de la competencia de esta Entidad.

Como ya se ha advertido, los ingresos del OBLIGADO fueron tomados a partir de la declaración del impuesto de renta y complementarios dispuesta por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, que atendiendo lo dispuesto en el artículo 746 del Estatuto Tributario, constituye soporte suficiente para determinar la capacidad de pago del investigado e impone la obligación de ser afiliado y pagar los correspondientes aportes al Sistema de la Seguridad Social, conforme dispone el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011.

No sobra señalar en este punto que aun cuando los datos registrados en la declaración de renta gozan de toda credibilidad, dado que se entiende efectuado de buena fe ese denuncio rentístico, y que no es competencia de esta Unidad controvertir su contenido, el artículo 107 del Estatuto Tributario impone la necesidad de la verificación probatoria de los criterios de necesidad y proporcionalidad de los costos y gastos que pretendan hacerse valer”.

En la demanda, el actor señaló que la UGPP “optó por rechazar de plano una parte de los costos y gastos que asciende a la suma de $370.758.185 y además se afirma que el valor rechazado es de $31.622.922, empero si tenemos en cuenta que la suma solicitada como costos es de $1.049.498.000, dicen aceptar $ 678.739.815 y rechazar $ 31.622.922, son operaciones que resultan confusas y no ofrecen claridad gramatical ni matemática” y en el recurso de apelación sostuvo que “los costos y gastos solicitados en la declaración de renta ascienden a la suma de $ 1.049.498.000 y en la Resolución decisoria del recurso se afirma que fueron aceptados costos por valor de $ 678.739.815 y rechazado $ 31.622.922.

Se pregunta: ¿la diferencia con lo solicitado dónde y cómo se explica?” En la oposición de la demanda, la Administración se pronunció sobre el valor aceptado de $678.739.815 y el rechazado por $31.622.922, e indicó las razones que justificaron su decisión, pero en ningún momento adujo que el monto total de las erogaciones registrado en la declaración de renta no fuera ese.

De lo anterior, concluye la Sala que el monto de $1.049.498.0000 corresponde a los costos y gastos declarados por el actor en su impuesto de renta para el año 2015 y que no existe controversia entre las partes sobre dicho valor. En ese contexto, le corresponde a la Sala liquidar el IBC de los aportes de conformidad con el precedente reiterado.

Para estos efectos se tomará los ingresos Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 efectivamente percibidos por valor de $1.199.514.000, y se deducirán las erogaciones reportadas en la declaración de renta por valor de $1.049.498.000.

Comoquiera que la división de los ingresos en los 12 meses de manera uniforme no fue controvertida por el interesado, esta debe mantenerse. Este mismo tratamiento se les dará a los costos, teniendo en cuenta que ambos conceptos deben estar asociados, máxime cuando no está demostrada el momento de la causación de la totalidad de las sumas declaradas en renta, tanto para los ingresos como las erogaciones incurridas en su actividad económica.

Ahora bien, se pone de presente que para los meses de julio a diciembre de 2015 se aplicará lo dispuesto en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 (vigente para la época de los hechos)23, el cual dispone: “ARTÍCULO 135. Los trabajadores independientes por cuenta propia y los independientes con contrato diferente a prestación de servicios que perciban ingresos mensuales iguales o superiores a un (1) salario mínimo mensual legal vigente (smmlv), cotizarán mes vencido al Sistema Integral de Seguridad Social sobre un ingreso base de cotización mínimo del cuarenta por ciento (40%) del valor mensualizado de sus ingresos, sin incluir el valor total del Impuesto al Valor Agregado (IVA), cuando a ello haya lugar, según el régimen tributario que corresponda.

Para calcular la base mínima de cotización, se podrán deducir las expensas que se generen de la ejecución de la actividad o renta que genere los ingresos, siempre que cumplan los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario” En consecuencia, la liquidación del IBC estará determinada de la siguiente manera: Enero a junio de 2015: AÑO MES INGRESOS (Recurso de Reconsideración) COSTOS ACEPTADOS INGRESO DEPURADO (Ingresos – Costos) 2015 1 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 2015 2 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 2015 3 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 2015 4 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 2015 5 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 2015 6 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 Julio a diciembre de 2015: AÑO MES INGRESOS (Recurso de Reconsideración) COSTOS ACEPTADOS INGRESO DEPURADO (Ingresos – Costos) IBC (40%) 2015 7 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 2015 8 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 2015 9 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 2015 10 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 2015 11 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 2015 12 $99.959.500 $87.458.167 $12.501.333 $5.000.533 De conformidad con lo expuesto, este argumento de apelación prospera, razón por el IBC corresponde al determinado por la Sala, el cual está entre los límites de 1 SMLMV ($644.350) y 25 salarios ($16.108.750).

Se advierte que, en el recurso de apelación, el actor también cuestiona que la Administración no realizara la práctica de una inspección a su información tributaria, sin embargo, la Sala considera que no hay lugar a pronunciarse sobre esta omisión dada la prosperidad del cargo de apelación relacionado con el reconocimiento de los costos y gastos declarados en renta.

Así mismo, se relevará de estudiar los 23 Esta ley fue publicada en el Diario Oficial Nro. 49.538 del 9 de junio de 2015. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 demás aspectos relacionados con las pruebas aportadas y el cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario, por las mismas razones.

Dada la prosperidad del recurso de apelación, la Sala revocará la sentencia de primera instancia y, a título de restablecimiento del derecho, se ordenará a la UGPP reliquidar el IBC en los términos efectuados en esta sentencia y, por ende, las sanciones impuestas por omisión e inexactitud. También se advierte que el demandante solicitó que en el restablecimiento del derecho se declarara que no adeudaba suma alguna a la UGPP, así como la inaplicación de las normas del subsistema de salud para el año 2015 al considerar “fuera de lógica jurídica el hecho de exigir aportes en salud por un período al cual ya no es posible en el tiempo acceder como retribución por su pago”.

Al respecto, la Sala no dará prosperidad a ello, pues como quedó expuesto se ordenó la nulidad parcial de los actos demandados y la correspondiente reliquidación del ingreso base de cotización, de ahí que subsista la obligación de realizar los aportes al sistema. De igual manera, se pone de presente que el Tribunal señalo que el deber de aportar no estaba relacionado con la utilización del servicio y se refirió a la destinación específica es las contribuciones, asuntos frente a los cuales no se presentó reparo alguno en el recurso de apelación. Finalmente, no habrá condena en costas en esta instancia, en razón a que las pretensiones de la demanda prosperaron de manera parcial, así mismo, no se encontraron pruebas que demostraran su causación, en los términos de los numerales 5 y 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicables por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley.

FALLA 1. Revocar la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, Sala Cuarta de Decisión el 19 de enero de 2023. En su lugar se dispone: “1. Declarar la nulidad parcial de las Resoluciones Nro. RDO 2018-03321 del 13 de septiembre de 2018 y. RDC 2019-01891 del 30 de septiembre de 2019, mediante las cuales la UGPP determinó a cargo del señor José Alirio Rodríguez el monto de los aportes a salud y pensión por los meses de enero a diciembre de 2015 y lo sancionó por omisión e inexactitud. 2.

A título de restablecimiento del derecho, ORDÉNESE a la UGPP reliquidar los aportes al Sistema de Seguridad Social y las sanciones impuestas por los períodos del año 2015, teniendo en cuenta el IBC determinado en la parte considerativa de esta sentencia. 2. Reconocer personería jurídica al abogado Jesús David Quiroga Ruíz como apoderado de la entidad demandada, de conformidad con el poder visible en índice 19. 3.

Sin condena en costas en ambas instancias. Radicado: 66001-23-33-000-2020-00075-01 (27491) Demandante: José Alirio Rodríguez Vargas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN