Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., treinta (30) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante COOPERATIVA MULTIACTIVA SURCOLOMBIANA DE INVERSIONES LTDA. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Tema Impuesto sobre la renta año 2010.

Principio de correspondencia. Oportunidades probatorias. Agotamiento de la vía gubernativa. Información exógena como prueba. Sanción por inexactitud. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 27 de junio de 2023, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, que dispuso1: “PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión No. 132412014000024 del 12 de mayo de 2014 y la Resolución No. 005041 del 1º de junio de 2015.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, CORREGIR Y FIJAR la renta líquida gravable en la suma de TRES MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y DOS MILLONES CIENTO TREINTA Y NUEVE MIL PESOS MONEDA CORRIENTES (sic) ($3.692’139.000) y FIJAR la sanción por inexactitud a cargo de la demandante, en relación con la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2010, en la suma de SETECIENTOS TREINTA Y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS VEINTIOCHO MIL PESOS MONEDA CORRIENTES (sic) ($738’428.000), conforme a las consideraciones consignadas.

TERCERO: NEGAR las demás pretensiones de la demanda.

CUARTO: SIN CONDENA en costas.”

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 20 de abril de 2011, la Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Limitada presentó la declaración de renta del año gravable 2010, en la cual registró un saldo a pagar. Esta fue corregida el 1 de junio de 2011, sin que se modificara el saldo a pagar. Previa solicitud, el 13 de julio de 2011, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Corrección Nro. 132412011000022 que redujo el saldo a pagar de la declaración a $02.

El 13 de septiembre de 2013, la Administración de Impuestos emitió el Requerimiento Especial Nro. 1323820130001033, a través del cual modificó el patrimonio en los renglones de efectivo y cuentas por cobrar clientes; desconoció parcialmente los pasivos; adicionó ingresos brutos operacionales, no operacionales 1 Samai Tribunal. Índice 38.

PDF: “8_SALIDASENTENCIADEPRIMERAINSTANCIA_SENTENCIA(.pdf) NroActua 38”. 2 La corrección de la declaración que subió al sistema la DIAN tiene fecha del 15 de julio de 2011. Folio 22, Caa 1 3 El número indicado corresponde a las dos primeras páginas del acto administrativo en cuestión. Sin embargo, el número que aparece en el Anexo del Requerimiento es 1323820130000102.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co y por intereses y rendimientos financieros; y rechazó parcialmente costos de ventas; gastos operacionales de administración y otras deducciones; reliquidando el impuesto a cargo e imponiendo sanción por inexactitud, liquidada al 160%.

Posterior a la respuesta del requerimiento especial, el 12 de mayo de 2014, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 1324120140000244, mediante la cual mantuvo las glosas propuestas en el requerimiento especial. No obstante, disminuyó el valor adicionado de las cuentas por cobrar, redujo el monto de la adición de ingresos brutos operacionales y por intereses y rendimientos financieros, de los costos de ventas rechazados y de los gastos operacionales de administración, recalculando el impuesto a cargo y la sanción por inexactitud, esta última liquidada también al 160%.

La Cooperativa interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto con la Resolución Nro. 005041 del 1 de junio de 2015, que aceptó parcialmente los costos de venta rechazados y reliquidó el impuesto a pagar y la sanción por inexactitud, al 160%, manteniendo las demás glosas propuestas.

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, la demandante formuló las siguientes pretensiones5: “PRIMERA: Se declare la Nulidad de Liquidación Oficial de Revisión No.132412014000024 de fecha 12 de mayo de 2014 en el proceso administrativo especial que se precisara en los hechos de la demanda en contra de COOPERATIVA MULTIACTIVA SURCOLOMBIANA DE INVERSIONES LIMITADA, NIT. 813.009.879-7 SEGUNDA: Se declare la Nulidad de la Resolución que decide recurso de reconsideración No. 005041 de fecha 01 de Junio de 2015 en contra de la Liquidación Oficial de Revisión que antecede.

TERCERA: Que se declare la improcedencia de la sanción por inexactitud confirmada en la Resolución que decide recurso de reconsideración No.005041 de fecha 01 de Junio de 2015 en contra de Liquidación Oficial de Revisión No.132412014000024 de fecha 12 de mayo de 2014. CUARTA: Que como consecuencia de las anteriores declaraciones se restablezca el derecho de mi poderdante declarando que la Liquidación Privada del Impuesto de Renta correspondiente al año gravable 2010 modificada por Liquidación oficial de corrección No.132412011000022 de fecha 13 de Julio de 2011 se encuentra ajustada a Derecho y en consecuencia la inmodificabilidad (sic) de los Renglones: Efectivo, Cuentas por cobrar, Pasivos, Ingresos brutos operacionales, Ingresos brutos no operacionales, intereses y rendimientos financieros, costo de venta, y gastos operacionales de administración de la misma.

QUINTA: Se condene a la entidad demandada al pago de costas, incluyendo las agencias en derecho.” A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 29 y 83 de la Constitución Política; 18, 27, 28, 107, 115, 647, 703, 708, 711, 730, 742, 744 y 776 del Estatuto Tributario; 7 de la Ley 80 de 1993; 10, 54, y 55 de la Ley 79 de 1988; el Decreto 2649 de 1993; el artículo 2 de la Resolución 8660 de 30 de agosto de 2010 de la DIAN; la Circular Externa 115-00006 del 23 de diciembre de 2009 de la Superintendencia de Sociedades; y la Circular básica y contable financiera No. 004 de 2008 de la Superintendencia de Economía Solidaria. 4 Esta es la fecha y número de acuerdo con las dos hojas correspondientes a la Liquidación. Ahora bien, en el anexo explicativo el número que se indica es 13241201400000024 y la fecha es 13 de mayo de 2015. 5 Samai.

Índice 3. PDF: “ED_C01_01Demanda(.pdf) NroActua 3” Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co El concepto de violación de las disposiciones se resume así: 1. Violación de los artículos 744 del Estatuto Tributario y 29 y 83 de la Constitución Política Transcribió el artículo 744 del Estatuto Tributario sobre la oportunidad probatoria en el curso del proceso de fiscalización, para aseverar que la DIAN pretende hacer valer pruebas viciadas de legalidad, que se incorporaron luego de proferirse el requerimiento especial, como los cruces de información del 17 de septiembre de 2013.

Acusó a la demandada de obviar el principio de lealtad procesal, al sustentar su actuación en pruebas extemporáneas, las cuales relacionó, y anotó que, la Cooperativa no pudo ejercer su derecho de defensa contra aquellas pues no se citaron en el acto preparatorio, lo cual es contrario a la buena fe y confianza legítima. Sostuvo que la DIAN no puede incorporar pruebas sin el cumplimiento de los requisitos y formalidades para su procedencia, pues estas deben solicitarse, practicarse y allegarse al proceso, regular y oportunamente. 2.

Violación del principio de correspondencia Señaló que existe incoherencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial, pues este último toma en cuenta los requerimientos ordinarios y los cruces de información realizados y enviados (17 y 19 de septiembre de 2013) luego de proferido y notificado el acto preparatorio (16 de septiembre de 2013).

Transcribió las constancias de notificación de los actos y afirmó que las pruebas decretadas después del requerimiento especial, o incorporadas posteriormente al expediente, no son oponibles al contribuyente. Indicó que para esto la Administración debió utilizar la figura de la ampliación al requerimiento especial, del artículo 708 del Estatuto Tributario, para ponerlas en su conocimiento.

Citó en apoyo la sentencia del 28 de agosto de 2013, exp. 18983 del Consejo de Estado. Agregó que con esto la DIAN violó los principios de justicia, equidad, proporcionalidad, lealtad y buena fe. 3. Nulidad al modificar el monto de los tributos sin explicar el sustento o hacerlo de forma equivocada Citó las causales de nulidad de los actos administrativos del artículo 730 del Estatuto Tributario y resaltó la carencia de fundamento de las modificaciones a la declaración como vicio de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, pues esta no sustentó la modificación del renglón de rentas exentas.

Expresó que: “(…) se observa en el renglón “RENTA LIQUIDA” la modificación del valor declarado a la suma de $3.692.139.000, luego modifica el renglón “RENTA LIQUIDA GRAVABLE” a la suma de $3.962.139.000, inexplicablemente incrementa la renta líquida gravable en la módica suma de $270.000.000 y sobre esa base calcula el impuesto y los demás renglones que se derivan de su equívoco como es el caso de la sanción de inexactitud y el valor confirmado.” 4.

Proponer modificaciones a la declaración solo con base en la información exógena sin su debida comprobación Citó la sentencia del 10 de febrero de 2011, exp. 16752, del Consejo de Estado, como ejemplo de varios pronunciamientos en donde se indica que la información exógena no es prueba suficiente para modificar las declaraciones. Relató que en su caso la DIAN propuso las glosas a partir de la información exógena, y que el valor de estas varió del requerimiento especial a la liquidación oficial, lo cual evidencia la fragilidad de la actuación que solo se sustentó en indicios no probados con el rigor exigido por la ley.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5. Vulneración del régimen tributario especial y su sentido social Narró que la Cooperativa presta servicios públicos de alimentación escolar, de asistencia social a escuelas públicas y a población de adultos mayores en condiciones de vulnerabilidad económica y social, esto para advertir que la imposición de la sanción y el pago del impuesto determinado generaría el cierre de la Cooperativa, afectando sus recursos económicos y a la población beneficiada con sus programas, con lo cual se violan los principios de proporcionalidad y gradualidad de las sanciones.

Al respecto, citó la sentencia “15779 de 2006” del Consejo de Estado. 6. Motivación de las glosas establecidas en el proceso y la forma como se vulneró el debido proceso, la inobservancia e inaplicación de las normas en que debe fundarse. Adición de ingresos: Desglosó por terceros los ingresos que la Administración de Impuestos adicionó, y sobre cada uno de estos explicó lo siguiente. • Sra. García: Explicó que la Cooperativa contrata servicios de alimentación escolar con el Estado, pero que no existe un contrato con la Institución Educativa Antonio Ricaurte, pues no es una entidad autónoma para contratar.

Que los recursos recibidos de la Sra. García, rectora de dicho colegio, son entregados por parte de algunos padres de familia por concepto del reintegro de cupos de glosas descontadas en cuanto al suministro de raciones alimentarias. • Gobernación de Antioquia: Dijo que los pagos certificados por la Gobernación coinciden con los ingresos declarados por la Cooperativa, como avala la DIAN en la liquidación. Pese a ello relató que la demandada manifestó que, como la Fiduciaria Popular giró recursos superiores, estos son ingresos de la demandante.

Expuso que la Fiduciaria opera bajo la figura del encargo fiduciario y cuestionó que la Administración no verificara el concepto del pago y de la diferencia, con lo cual el sustento de la adición no está probado. • Unión Temporal Alimentando Escolares: Indicó que esta adición de ingresos se basó en diferencias entre la información exógena y lo declarado.

Insistió en que los requerimientos ordinarios con los que se solicitó información fueron expedidos con posterioridad a la notificación del requerimiento especial y la respuesta dada a estos no se dieron a conocer como prueba en la oportunidad correspondiente. Además, que, con ocasión de estas pruebas, la Administración no profirió ampliación al requerimiento, vulnerándose el debido proceso.

Observó que: “dentro de los 10 mil millones que le reportan a la Unión temporal están 3 mil millones que le reporta Cooperativa Multiactiva surcolombiana de inversiones (sic) y 2 mil millones que le reporta Cooperativa Multiactiva Unidos para nutrir, quienes tienen el 50% de participación en la Unión temporal respectivamente, es decir, se están duplicando los ingresos tomados de la información exógena ya que 5 mil millones le reportan los integrantes de la unión temporal como ingresos obtenidos en desarrollo de su participación y los casi 5 mil millones restantes los reportan los terceros con quienes se sostuvo contratos durante la vigencia del año 2010, suma que coincide con el certificado que expide la Unión temporal en sus estados financieros.” Agregó que, de los ingresos reportados por terceros en la información exógena, la DIAN solo pudo confirmar los ingresos obtenidos por el ICBF y quedaron pendientes los demás, derivados de los contratos celebrados por la unión temporal con otras entidades del Estado, los cuales relacionó. Iteró que la información exógena es insuficiente para adicionar ingresos.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Tachó de ilógico que parte de la información reportada en la exógena por la Cooperativa sobre la Unión Temporal, como un costo, se convirtiera en ingreso para esta, sobre lo cual transcribió el artículo 18 del Estatuto Tributario.

Añadió que este desconocimiento de los costos y gastos que se contabilizan, al pasarlos al ingreso, también ignoran la Ley 80 de 1993 y la Circular Externa 115-000006 del 23 de diciembre de 2009 de la Superintendencia de Sociedades. Citó los artículos 2 y 4 de la Resolución 8660 de 2010 para resaltar que es obligación de la cooperativa reportar los costos y deducciones de acuerdo con su participación en la unión temporal y de la DIAN verificar que sean semejantes a los valores declarados.

Comentó que la demandada se equivoca al tomar el reporte de costos como ingresos de la unión temporal. Recalcó que la unión temporal solo tuvo ingresos de los contratos con las entidades del estado y no tuvo acuerdos independientes con la Cooperativa. • Unión Temporal Alimentando Futuro: Reseñó que la glosa se basó únicamente en la información exógena y que en el expediente obraban pruebas, como el RUT, que daban cuenta de los integrantes de la unión temporal y de su porcentaje de participación que, para su caso ascendía al 30%.

Insistió en que las modificaciones se basaron en requerimientos posteriores a la notificación del requerimiento especial, no siendo estas pruebas válidas. Precisó que la Cooperativa de Trabajo Asociado Cooprosperar (integrante de la Unión Temporal) informó que el valor reportado en la exógena correspondía al 50% de los ingresos, costos y gastos por su participación en la Unión Temporal, de tal forma que no había lugar a adicionar ingresos.

Reprochó que la DIAN exigiera certificación de contador público u otra prueba idónea de los ingresos que correspondían como socio aportante a la unión temporal, la cual sobra pues obra certificación del contador de la unión temporal con la participación de los ingresos de la demandante, sin que se requiera probar los ingresos de Cooprosperar, que no es el investigado.

Concluyó que los ingresos están duplicados. • Unión de Arroceros S.A.: La demandada se equivoca al adicionar un ingreso por descuentos comerciales, pues la Cooperativa no comercializa arroz (presta servicios de alimentación escolar), dicha materia prima es un costo en la preparación de los productos, por lo que los descuentos en insumos son un menor valor del costo.

Acotó que lo anterior desconoce principios básicos financieros que establecen que los descuentos a pie de factura no son ingreso. • Intereses y rendimientos financieros- GNB Sudameris: Argumentó que el cruce de información se efectuó luego del requerimiento especial y que el valor reportado por el banco obedecía a un vínculo indirecto sobre un CDT, sin certeza de que el ingreso sea de la Cooperativa. • Intereses y rendimientos financieros – Davivienda: Manifestó que reportó los ingresos certificados por AFIN S.A., quien es el tenedor de las inversiones, y que la demandante no tiene relación directa con Davivienda. • Intereses y rendimientos financieros – Interbolsa: Expuso la misma explicación que en el caso de los intereses y rendimientos de Davivienda.

Desconocimiento de costos: • Inversiones Montesacro: Señaló que la glosa se sustentó, en el requerimiento especial en una diferencia que corresponde al año 2009 y en la Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Liquidación Oficial, en el desconocimiento del artículo 107 del Estatuto Tributario.

Empero, en la Resolución que resolvió el recurso se confirma la glosa porque se advierte que la demandante no se pronunció sobre la misma, todo lo cual demuestra que esta carece de sustento y de explicación normativa coherente. Precisó que el costo es necesario, pues la Cooperativa contrata servicios sociales complementarios de auxilio funerario para los beneficiarios del Departamento del Meta.

Invitó a examinar las facturas de venta del servicio. • Sra. Álvarez R: Considerando que se desconoce este costo porque el mismo se soporta en cuentas de cobro, acotó que está probado que la Cooperativa desarrolla actividades de bienestar social para la comunidad objeto del contrato suscrito con el ICBF, lo cual se verifica en las actas de interventoría del contrato y sus soportes y, que, el documento soporte es el tiquete de máquina registradora que cumple los requisitos del artículo 771-2 del Estatuto Tributario.

Que la cuenta de cobro se expidió sólo para cobrar dicho tiquete. • Sr. Torrado: Reseñó que, pese a que en la contabilidad se incurrió en un error de digitación en el NIT del señor Torrado, los comprobantes prevalecen sobre los asientos de contabilidad y allegó el soporte pertinente. Desconocimiento de gastos operacionales: Explicó que el impuesto de timbre está ligado a la firma de contratos con el Estado, sin cuyo pago no se accede al contrato y no se genera el ingreso, con lo cual es una expensa deducible.

Citó las sentencias del 24 de julio 2008, exp. 16302, y del 15 de abril de 2010, exp. 17905, del Consejo de Estado. Desconocimiento de otras deducciones: • Intereses: Dijo que el soporte de costos y gastos en las uniones temporales es el certificado de contador público o revisor fiscal y que dichos gastos tienen relación con el ingreso obtenido y son deducibles. • GMF: Advirtió que llevó como deducible el 25% del GMF, tal como autorizaba el artículo 115 del Estatuto Tributario vigente para la época, y que, teniendo en cuenta el carácter social de las cooperativas, el tributo es 100% deducible conforme con la sentencia del 29 de noviembre de 2012, exp. 18137, del Consejo de Estado.

Modificación de la renta exenta: Afirmó que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración modificó el renglón de rentas exentas sin sustento fáctico ni jurídico y que, el fundamento de la liquidación oficial fue errado, pues la renta exenta se calcula a partir de la Ley Cooperativa6 que tiene en cuenta los excedentes obtenidos en operaciones con terceros, es decir, que al excedente contable se le debe restar los excedentes obtenidos en las operaciones con terceros (artículo 10 de la Ley 79 de 1988), para obtener el excedente neto y, sobre este último, calcular el porcentaje de la reserva de protección de aportes, de fondo de educación y de fondo de solidaridad, para, una vez restados estos, obtener el saldo a disposición de la Asamblea.

Esto a diferencia de lo que hizo la DIAN, que calcula el 20% sobre el excedente contable, sin tener en cuenta que los excedentes fueron obtenidos en operaciones realizadas con terceros no asociados, por lo que no había lugar a determinar el 20% del fondo de educación. Aclaró que, pese a lo anterior, la Cooperativa destinó un porcentaje para realizar inversión en educación y el excedente es totalmente exento. 6 Ley 79 de 1988, Circular Básica Contable y Financiera No. 004 de 2008 y demás normas señaladas por la Superintendencia de Economía Solidaria.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Modificaciones al patrimonio y los pasivos: Dijo que dichas modificaciones no tienen sustento pues la demandante no pertenece al régimen ordinario y no le aplica la renta presuntiva ni la renta por comparación patrimonial. • Adición del saldo en bancos: Expuso que el saldo en libros de las cuentas siempre va a ser inferior al saldo en extracto, pues los pagos en cheque al cerrar el año 2010 no siempre se cobran ese mismo año sino en el siguiente, de tal forma que si prevalece el saldo en extracto se debe hacer un ajuste incrementando las cuentas por pagar que ya se habían descargado con el pago, el cual no modifica el patrimonio líquido pues se aumentan el patrimonio bruto y los pasivos, derivando en un efecto nulo. • Adición de inversiones: Sostuvo que la DIAN duplicó el valor de las inversiones, pues la Cooperativa declara inversiones en AFIN S.A. e Interbolsa, terceros que realizan inversiones de portafolio con los sujetos que estipulen a nombre del contribuyente, por lo cual la adición es equivocada.

Agregó que el valor declarado de Interbolsa: “por una parte dice que es $0 y por el otro pretende adicionar un valor sin tener en cuenta que la sociedad declara un valor superior.” • Adición de cuentas por cobrar: Detalló que la Administración pretendía adicionar cuentas por cobrar con el ICBF, pero que la diferencia que aparece de los contratos 61, 62 y 63 de 2009 obedece a glosas pendientes de conciliación por parte de la auditoría adelantada por esa misma institución. Añadió que los contratos 141, 142 y 143 de 2010 se firmaron el 10 de diciembre de 2010, pero su ejecución iniciaba en 2011, con lo cual no se realizaron ingresos para la Cooperativa, sin perjuicio de que el ICBF sí debía reconocer las cuentas por pagar. • Desconocimiento de pasivos: Esclareció que, pese a que el rechazo deviene del nombre de la cuenta “provisión impuesto de industria y comercio año 2008”, el saldo declarado corresponde al impuesto causado en 2010, susceptible de pago en 2011, que por error en la contabilidad no se reclasificó en el saldo de la cuenta por pagar. 7.

Improcedencia de la sanción por inexactitud Describió el hecho sancionable y definió la diferencia de criterios, sobre lo cual trajo a colación las sentencias del 5 de octubre de 2001, exp. 12084, C. P. María Inés Ortiz Barbosa, del 27 de octubre de 2005, exp. 14725, C. P. Ligia López Diaz y 23 de abril de 2009, exp. 16941, C. P. Martha Teresa Briceño de Valencia, todas del Consejo de Estado.

Calificó de descabellada y contraria a la proporcionalidad la sanción propuesta y estimó que se configuró una diferencia de criterios sustentada en la actuación ilegal de la Administración que deriva en la nulidad. Oposición de la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la actora7 argumentando lo siguiente: Afirmó que los actos administrativos estaban debidamente motivados y fundamentados en la normatividad tributaria que rige el asunto en discusión. Citó la sentencia del 10 de abril de 2008, exp. 15204, del Consejo de Estado.

Definió la falsa motivación y los eventos en los cuales opera e invocó la sentencia de 9 de octubre de 2003, C.P. Germán Rodríguez Villamizar, de la Sección Tercera del Consejo de Estado, para sostener que los actos demandados no adolecen de dicho vicio pues se motivaron clara y precisamente. Estimó que los actos tienen soporte 7 Samai.

Índice 3. PDF: ED_C01_13ContestacionDeLaDemanda(.pdf) NroActua 3” Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co constitucional y legal, sin omisión, inaplicación o extralimitación de las normas, ni mucho menos desviación y abuso de poder.

Se refirió al debido proceso y al principio de correspondencia para resaltar que, antes de proferir la liquidación oficial, la Administración debe enviar el requerimiento especial con todos los puntos que se pretende modificar y su sustento y que, la liquidación debe limitarse a los hechos propuestos en el requerimiento. Según esto concluyó que la DIAN respetó el principio de correspondencia, pues los hechos glosados coinciden en ambos actos (patrimonio, adición de cuentas por cobrar, desconocimiento de pasivos, adición de ingresos, desconocimiento de costos de ventas, gastos operacionales, deducciones y sanción por inexactitud).

Indicó que, pese a que con posterioridad al requerimiento especial se profirieron requerimientos ordinarios de información, estos no fueron atendidos en su mayoría por los terceros y las respuestas que sí fueron allegadas corroboraron la información de medios magnéticos, que ya obraba en el expediente. Insistió que las glosas son idénticas en ambos actos.

Agregó que los valores adicionados por concepto de ingresos son los mismos, sin que exista una violación al derecho de defensa y contradicción, pues la Cooperativa pudo controvertir los actos. Precisó que las pruebas recaudadas con los requerimientos de información se encuentran contenidas en la liquidación oficial y el contribuyente tuvo oportunidad de controvertirlas.

Transcribió el artículo 684 del Estatuto Tributario para reiterar que las pruebas no adicionaron información ni modificaron las glosas, con lo cual tampoco procedía proferir ampliación al requerimiento especial que tiene lugar ante nuevos hechos y conceptos. Hizo referencia al beneficio de la renta exenta de las entidades del sector cooperativo y a su régimen tributario especial, contenido en los artículos 19 y 356 del Estatuto Tributario, para resaltar que las cooperativas tributan a tarifa del 20% sobre sus excedentes, salvo que cumplan con los requisitos de los Decretos 4400 de 2004 y 640 de 2005 para estar exentas.

Anotó que los beneficios tributarios son de interpretación restrictiva y que la renta líquida gravable es una consecuencia lógica y jurídica del desconocimiento de la renta exenta, como se evidencia en el acto liquidatorio recurrido. Para efectos del debate sobre la liquidación de la nueva renta líquida, citó la Circular Básica Contable y Financiera, para indicar que el cálculo correcto de la inversión en educación debió ser el 20% de los excedentes contables y, por tanto, al dársele una destinación diferente a la establecida en las normas, el excedente determinado se grava a la tarifa del 20% conforme al artículo 356 del Estatuto Tributario.

Aclaró que el fallo del recurso de reconsideración se limitó a los motivos de inconformidad expuestos y que, en sede administrativa no se planteó la nulidad ni la supuesta falta de fundamentación de la modificación del renglón de renta exenta, por lo cual dicho acto no se pronunció al efecto. Sobre la nulidad por modificar el monto de los tributos erradamente, estimó que esta no se evidencia ni tiene trascendencia jurídica, por lo que, si bien la Resolución 005041 tiene un error aritmético, dicho yerro no vicia el acto demandado ni modifica las glosas, pues esta no es una causal de nulidad.

Comentó que corresponde al contribuyente demostrar que la información exógena adolece de error, requisito que no se cumple, pues la Cooperativa no aporta soporte alguno ni desvirtúa la presunción de veracidad de la información. Se refirió a la carga de la prueba y al principio de autorresponsabilidad de las partes para asegurar que la demandante la incumplió al no desvirtuar los reportes de medios magnéticos.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Se pronunció sobre las glosas propuestas como sigue: Adición de ingresos: • Sra. García: Señaló que el tercero informó del pago de los aportes consignados por los padres de familia de la Institución Educativa Antonio Ricaurte y que el actor no declaró dichos ingresos, sin que exista duplicidad de ese concepto. • Gobernación de Antioquia: La Cooperativa no aportó prueba alguna que desvirtuara la información del tercero. • Unión Temporal Alimentando Escolares: Argumentó que la información exógena es prueba documental para la Administración y es plena prueba que permite determinar la veracidad de los datos declarados, debiendo probar el contribuyente las diferencias que se presenten.

Iteró que la Cooperativa tenía la carga de la prueba y que la DIAN analizó el reporte de medios magnéticos junto con la prueba documental allegada. Citó las sentencias C-070 de 1993 de la Corte Constitucional y del 4 de marzo de 2010, exp. 16531, del Consejo de Estado. Dijo que los ingresos y costos sí fueron debidamente analizados y, teniendo en cuenta la participación de la Cooperativa en la Unión Temporal, se adicionaron los ingresos.

Presentó cuadro con el cálculo de la adición. • Unión Temporal Alimentando Futuro: Sostuvo que la adición tuvo fundamento en las diferencias entre lo declarado y lo informado en la exógena, y descartó la violación al debido proceso y el derecho de defensa, en razón a que las pruebas que soportaron las glosas contenidas en los actos administrativos fueron controvertidas por la demandante, quien ha hecho uso de su derecho de defensa y contradicción en todas y cada una de las etapas procesales. • Unión de arroceros S.A.: Afirmó que los descuentos rechazados eran por pronto pago o condicionados y no a pie de factura, los cuales generan un aumento en ingresos operacionales.

Diferenció y definió los descuentos condicionados a partir del Concepto 228 de 2015 del Consejo Técnico de la Contaduría Pública, para desvirtuar los argumentos del demandante. • Intereses y rendimientos – GNB Sudameris: Aseguró que existió un vínculo entre el Banco GNB Sudameris y la demandante, referente a la participación del fraccionamiento proveniente de CDTs.

En la información exógena reportada a la DIAN se informó la suma de intereses causados y/o pagados de las inversiones efectuadas en el banco, conforme también al certificado de saldos y retenciones del año 2010. • Intereses y rendimientos – Davivienda: Precisó que la prueba de la adición es el memorial de 15 de julio de 2013 suscrito por dicho banco. • Cartera colectiva – Interbolsa: Razonó que el contribuyente omitió la carga probatoria y no presentó ni aportó prueba que desvirtuara la presunción de legalidad de la información exógena.

Desconocimiento de costos de ventas: • Inversiones Montesacro: Declaró que la glosa no fue discutida en sede administrativa. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Sra. Álvarez R: Precisó que el reconocimiento de costos y deducciones se supedita al soporte mediante factura de venta o documento equivalente y que, para 2010, la señora Álvarez se encontraba inscrita en el régimen común, de tal forma que esta debía expedir factura por la prestación de los servicios de previsión exequial.

Argumentó que los documentos equivalentes y las cuentas de cobro no eran aceptables como soporte de esas operaciones. Además, cuestionó la relación de causalidad del servicio adquirido con la actividad desarrollada por la Cooperativa. • Sr. Torrado: Aclaró que el demandante no aportó facturas o documentos equivalentes que avalen el costo declarado.

Desconocimiento de gastos operacionales: Expuso que en el impuesto de renta solo son deducibles el impuesto de industria y comercio y el predial efectivamente pagados con relación de causalidad. Citó el Oficio DIAN 018148 de 2012. Desconocimiento de otras deducciones: • Intereses: La demandante no allegó soporte alguno del pago de intereses que pretende deducir, y las relaciones simples de operaciones y los certificados de revisor fiscal no cumplen con las características para ser considerados como prueba idónea, ni llevan al convencimiento de lo que se pretende probar.

Invocó la sentencia del 19 de agosto de 2010, exp. 16750, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, del Consejo de Estado. • GMF: En el proceso administrativo la demandante no presentó motivos de inconformidad y por tanto no se agotó la sede administrativa. Modificaciones al patrimonio y los pasivos: Explicó que el saldo de bancos en el patrimonio debe corresponder al que figura en el extracto bancario a 31 de diciembre, al ser este el soporte idóneo.

Advirtió que, si bien pueden existir situaciones como los cheques girados y no cobrados, estas no ameritan cambios en la contabilidad pues el extracto bancario refleja la realidad. Anotó que lo que se realiza en ese caso es una conciliación bancaria, sobre lo cual se refirió al Concepto 05792 de 1999 de la Contaduría General de la Nación, sin que ello implique que dicho valor sea el que se declare, pues se reporta el del extracto.

Lo anterior tiene sustento en el artículo 268 del Estatuto Tributario y en el hecho de evitar desigualdades con los no obligados a llevar contabilidad. Sobre las inversiones, comentó que si bien la contabilidad constituye prueba en favor del contribuyente si es llevada en debida forma, debe estar soportada en documentos internos y externos, los cuales no fueron aportados.

Añadió que la Cooperativa no desvirtuó la información en medios magnéticos. Frente a las cuentas por cobrar, relató que la diferencia se determinó a partir de la información exógena reportada por el ICBF. Con respecto a los pasivos, señaló que en el proceso administrativo la demandante no presentó motivos de inconformidad y no se agotó la sede administrativa.

Sobre la sanción por inexactitud, estimó que era procedente pues el demandante omitió ingresos e incluyó costos y deducciones improcedentes. Sobre el tema refirió a la sentencia del 5 de mayo de 2011 del Consejo de Estado. Descartó la diferencia de criterios pues esta no tiene lugar cuando se desconoce el derecho y las normas. Invocó las sentencias de 15 de abril de 2010, exp. 16818, y del 19 de agosto de 2010, exp. 16236, C.P. William Giraldo Giraldo, ambas del Consejo de Estado.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Solicitó no condenar en costas toda vez que la discusión se fundamentó en la prevalencia del interés público. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo del Huila declaró la nulidad parcial de los actos8, con fundamento en los siguientes planteamientos: Frente al decreto de pruebas con posterioridad a la notificación del requerimiento especial, señaló que la incorporación de pruebas al proceso de fiscalización se sujeta al artículo 744 del Estatuto Tributario, que permite que el contribuyente las controvierta en la respuesta al requerimiento especial o con el recurso de reconsideración o aporte nuevas que deben ser valoradas por la Administración Tributaria.

Sostuvo que después del requerimiento especial se pueden incorporar pruebas, las cuales deben ser recaudadas y efectivamente valoradas, sin que sea admisible la limitación propuesta en la demanda. Sobre el principio de correspondencia, citó la sentencia de esta Corporación del 2 de diciembre de 2021, exp. 23424, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, para aseverar que este se viola cuando la liquidación oficial se basa en hechos diferentes, esto es, glosas distintas a las presentadas en el acto preparatorio, lo cual no ocurrió en este caso.

Advirtió que tener en cuenta la información reportada como respuesta a los requerimientos ordinarios para efectos de la liquidación oficial no conduce a la falta de correspondencia pues en la misma se pueden mejorar o reforzar los argumentos planteados en el requerimiento, los cuales se controvierten con el recurso de reconsideración y la demanda.

Con relación a la modificación de la renta exenta, coincidió con la DIAN en el sentido de que en el recurso de reconsideración no se planteó reparo alguno contra esta glosa, con lo cual la resolución que lo resolvió no se pronunció al respecto, sin que se configure causal de nulidad. A partir del artículo 743 del Estatuto Tributario y de la sentencia del 23 de septiembre de 2021, exp. 24494, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, del Consejo de Estado9, indicó que la idoneidad de la información exógena depende de su estudio en conjunto y del grado de convencimiento que se genere en ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación. Precisó que el contribuyente se enteró de todos los aspectos cuestionados por la Administración Tributaria y pudo rebatirlos y respaldar probatoriamente lo consignado en la declaración. Desestimó la vulneración del régimen tributario especial y su sentido social pues la sanción y el impuesto a pagar se estableció a partir de las pruebas obrantes, que pudieron refutarse.

Sobre las glosas, adujo lo siguiente: Adición de ingresos: • Sra. García: Destacó que el tercero, como rectora de la Institución Educativa Antonio Ricaurte, informó que en la vigencia 2010 realizó dos pagos a la demandante por las cuotas de participación que pagaban los padres de familia por el consumo del almuerzo en el restaurante escolar, pues el colegio recogía los aportes que los padres consignaban y luego los entregaba a la empresa prestadora del servicio, que en este caso fue la Cooperativa.

Acotó que el pago se efectuó con cheque de noviembre de 2010 y se soportó en cuenta de cobro, sin que el demandante demostrara que el concepto era de “reintegro de cupos”. 8 Samai Tribunal. Índice 38. PDF: “8_SALIDASENTENCIADEPRIMERAINSTANCIA_SENTENCIA(.pdf) NroActua 38”. 9 En el pie de página 9 de la Sentencia del Tribunal figura como C.P. Arsenio González Gualtero, pero realmente este corresponde al actor del proceso y no al consejero.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co • Gobernación de Antioquia: Evidenció que la actora no aportó prueba que desvirtuara el monto o concepto de los pagos certificados por la Fiduciaria o que el valor declarado era correcto. • Uniones Temporales Alimentando Escolares y Alimentando Futuro: Relató que la glosa se soportó en las diferencias entre la información exógena, certificaciones aportadas por proveedores y/o clientes, y lo declarado, sin que el contribuyente aportara en la respuesta a requerimientos ordinarios y, en particular al requerimiento especial, prueba que desvirtuara los montos reportados por los terceros, allegando únicamente certificado de contador sobre el monto de los ingresos de la Unión Temporal, prueba insuficiente para descartar la información exógena.

Subrayó que obran en el expediente los pagos realizados a la Unión Temporal por parte del ICBF perfectamente detallados y que en el recurso de reconsideración la Cooperativa se limitó a pedir que se requiriera al ICBF para que informara el monto de las transacciones comerciales realizadas con la unión temporal en 2010, para poder establecer con precisión la suma que le correspondía según su porcentaje de participación, sin allegar prueba alguna que permitiera desvirtuar la información de esos pagos.

Destacó que la información exógena es prueba testimonial que funge como plena prueba cuando el contribuyente no desvirtúa su falta de veracidad, como ocurrió en este caso. Consideró que circunstancia similar ocurre respecto de la Unión Temporal Alimentando Futuro y sostuvo que, en el recurso de reconsideración, la Cooperativa alegó que no podía darse credibilidad a la información exógena, ni a certificaciones de terceros expedidas de forma errónea, y solicitó se analizaran los documentos contentivos de la información suministrada por la alcaldía de Bogotá y la reportada por la unión temporal, lo cual se hizo en la resolución que resolvió el recurso.

Alegó que las certificaciones de contador público y revisor fiscal no son plena prueba por si solas, que la DIAN puede verificar su contenido y que en este caso no atendieron las exigencias establecidas en la jurisprudencia10, pues se limitan a indicar la cifra declarada, sin ofrecer algún grado de detalle en cuanto a los libros, soportes, cuentas o asientos correspondientes a los hechos que pretenden demostrarse y sin dar certeza de la veracidad de las afirmaciones contenidas en dicho documento. • Unión de Arroceros S.A: Definió los descuentos a pie de factura y afirmó que los concedidos a la actora, en virtud de las pruebas obrantes, eran por pronto pago o condicionados que constituyen ingreso para el beneficiario, a partir de lo expuesto en la sentencia exp. 27106, C.P. Milton Chaves García, del Consejo de Estado. • Banco GNB Sudameris: Sostuvo que la glosa se incorporó desde el requerimiento especial, habiendo sido controvertida por la demandante en el proceso, sin que lograra desvirtuarla. • Banco Davivienda: Precisó que en el expediente obra certificado del Jefe de Departamento de Impuestos de Davivienda, en donde consta los intereses pagados y abonados en cuenta del título administrado por Deceval y en favor de la Cooperativa, y que la demandante allegó certificado de su representante legal y revisor fiscal que relaciona otras empresas, que no son indicadas por 10 Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 25 de noviembre de 2004, Exp. 14155, C. P. María Inés Ortiz Barbosa y del 30 de noviembre de 2006, Exp. 14846, C.P. Héctor J. Romero Díaz. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co el Banco en su certificación sobre el bono de depósito a la orden, con lo cual se concluye que son ingresos diferentes, razón por la cual procedía la adición. • Cartera colectiva- Interbolsa: Sostuvo que la demandante argumenta no tener relación con Interbolsa sobre esta cartera colectiva, pero no presentó prueba que reiterará esto, para desvirtuar la información obtenida por la DIAN del tercero, en consulta del 8 de marzo de 2013.

Respecto de las glosas relativas a Inversiones Montesacro, GMF y desconocimiento de pasivos, aseguró que la Cooperativa no las objetó en todo el trámite administrativo, y resaltó que al contribuyente le está vedado presentar hechos nuevos, diferentes a los invocados en sede administrativa, sin que en este caso pueda considerarse que se presentan mejores argumentos.

Sobre el desconocimiento de costos de venta, explicó: • Sra. Álvarez R: comentó que los comprobantes de egreso y cuentas de cobro no son facturas que soporten el costo y que no se adjuntó al proceso el tiquete de máquina registradora. Agregó que la DIAN determinó que la señora Álvarez pertenecía al régimen común siendo obligatoria la expedición de factura, lo cual no se objetó. • Sr. Torrado: Anotó que la demandada no allegó el soporte correspondiente de la operación. Con relación a los gastos operacionales de administración sostuvo que el artículo 115 del Estatuto Tributario no admitía la deducción del impuesto de timbre.

En lo que toca al desconocimiento de otras deducciones, relató que la demandada aportó como soporte dos certificaciones emitidas por contador público de fecha 20 de junio de 2013 y las canceladas a “varios” con una relación de deducciones, estas sin fecha, además de certificado de revisor fiscal de las Uniones Temporales, los cuales no informan sobre los valores solicitados como deducción, ni ofrecen el detalle de las cuentas contables asociadas a los hechos que se pretenden demostrar y de otro lado, no ofrecen certeza sobre las deducciones de intereses cancelados a “varios”.

Corrigió el yerro de digitación de la renta líquida y la renta líquida gravable (que era $3.692.139.000, y había quedado en $3.962.139.000) registrada en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, y reliquidó el impuesto. En lo que respecta a las modificaciones que se pretenden al patrimonio y los pasivos, indicó respecto de la adición de saldo en bancos que la relación allegada por la demandante no era prueba idónea para justificar las diferencias en los saldos bancarios, al no acompañarse de soporte contable alguno, mientras que resaltó la información reportada por los Bancos.

Sobre la adición de inversiones, precisó que el certificado de revisor fiscal aportado no contiene detalles ni soportes de contabilidad, con los que se pueda determinar individualmente las respectivas inversiones realizadas, es decir, no se tiene certeza de dónde provienen los valores declarados. Frente a la adición de cuentas por cobrar, de las cuales la mayoría correspondían a saldos con el ICBF, después de hacer un recuento probatorio, aclaró que la DIAN manifestó que no discutía la causación del ingreso sino “el menor valor de cuentas por cobrar que registró en el año 2010 y que tienen como consecuencia obvia el pago posterior que sucedió en el año 2011, toda vez que la sociedad tenía la obligación de registrar por este concepto el valor que correspondía por este año, independientemente que el ingreso se causara en el 2011”.

Definió las cuentas por cobrar y aseguró que cuando el contribuyente acepta que la diferencia corresponde a cuentas de cobro canceladas en la anualidad 2011, según los contratos 141, 142 y 143, reconoció contablemente esas operaciones y una Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co obligación a su favor en 2010.

En otras palabras, aceptó la consecución de un ingreso futuro, por lo que debió denunciarse la cuenta en la declaración de renta. Consideró que la sanción por inexactitud era procedente por cuanto se omitieron ingresos y se incluyeron costos y deducciones improcedentes, sin que se presente una diferencia de criterios. No obstante, aplicó el principio de favorabilidad sancionatoria reliquidando la misma al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar declarado y el determinado.

No condenó en costas en virtud del artículo 47 de la Ley 2080 de 2021. Recurso de apelación La demandante recurrió la sentencia de primera instancia11, con base en los siguientes argumentos: Comentó que se inobservó el artículo 744 del Estatuto Tributario y que la DIAN es un actor privilegiado en el proceso de fiscalización, por lo que mal se haría en pretender que la entidad pueda nutrir el expediente administrativo luego de proferida “la liquidación oficial (sic)”, impidiendo un análisis extenso que garantice el derecho de defensa, conducta que evidencia un actuar apresurado, carente de planeación. Reiteró que los cruces de información se realizaron después de notificado el requerimiento especial y citó el manual de fiscalización de la DIAN.

Insistió en la violación del principio de correspondencia por cuanto la liquidación oficial tiene en cuenta información de requerimientos ordinarios realizados después de proferirse y notificarse el requerimiento especial. Citó apartes de la sentencia de primera instancia relacionados con la modificación del renglón de rentas exentas en la resolución que decidió el recurso, y en donde el Tribunal le dio la razón a la Administración, cuestionando de esto la improcedencia de las nulidades en torno a la ausencia de planteamiento de los argumentos en sede administrativa, pues manifestó que se impidió la controversia debida y que la condición de la Cooperativa merece una valoración diferente de los costos y deducciones que se registran en su contabilidad.

Argumentó que la demandada, al pretender modificar el renglón de rentas exentas sin aplicar la normatividad que regula la depuración de la renta y borrarla de un plumazo actúa en forma contraria a la Ley. Iteró que la modificación de la renta exenta implica la depuración de los excedentes obtenidos con terceros e ilustró el procedimiento.

Mencionó que sus ingresos totales provienen de terceros por lo que para modificar las rentas exentas debieron tomarse en cuenta, y su inaplicación generaría la nulidad de la actuación. Precisó que la decisión del Tribunal validó el uso exclusivo de la información exógena, sin valorar las pruebas contables y demás fundamentos. Para ejemplificar esto señaló que para la adición de ingresos de la Unión Temporal Alimentando Escolares, se dejaron sin valoración los hechos y fundamentos que se ratifican, entre otros el de la indebida introducción al expediente de pruebas extemporáneas.

Insistió en que se duplicaron los ingresos tomados de la información exógena pues cinco mil millones reportan los integrantes de la unión temporal como ingresos obtenidos de su participación y cinco mil millones se informan por terceros, suma que coincide con el certificado expedido por la Unión Temporal Alimentando Escolares en sus estados financieros.

Argumentó que lo anterior vulnera el artículo 18 del Estatuto Tributario, la Ley 80 de 1993 y la Circular Externa 115-000006 de 2009 de la Superintendencia de Sociedades. 11 Samai Tribunal. Índice 43. PDF: “12_RecursodeApelaciónParteDemandante(.pdf) NroActua 43” Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Afirmó que: “se logra evidenciar que dentro de los ingresos que le reportan en información exógena la División de Liquidación solo pudo confirmar los ingresos obtenidos por el ICBF, quedando pendientes de confirmar los demás ingresos obtenidos de los contratos celebrados por la unión temporal con las otras entidades del Estado, descartando los ingresos reportados por los integrantes de la UT”, los cuales detalló. Subrayó que la adición de ingresos no puede sustentarse solo en la información exógena.

Agregó que la sentencia omitió el análisis del argumento de la Unión Temporal Alimentando Escolares, referente a que se está duplicando información exógena y, por tanto, doblando los ingresos por la participación de la Cooperativa. Acotó que la demandante solo tuvo contratos con el ICBF y algunas entidades territoriales cuyos ingresos coinciden con los que reportan los integrantes del consorcio.

Advirtió que la duplicidad del ingreso también ocurre con la Unión Temporal Alimentando Futuro. Estimó improcedente la sanción por inexactitud pues su conducta no es culposa o abusiva y concluyó afirmando que la sentencia de primera instancia no abordó ni valoró con rigurosidad el acervo probatorio que reposa en el expediente, así como la valoración y análisis de los fundamentos de derecho de la demanda.

Oposición al recurso La demandada solicitó confirmar la sentencia de primera instancia y reiteró los argumentos de la contestación.12 Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público pidió confirmar la sentencia de primera instancia.13 Descartó la violación al principio de correspondencia al encontrar concordancia entre las glosas propuestas en el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión y, afirmó que es posible aportar pruebas luego de emitido el acto preparatorio.

Sostuvo que la sentencia analizó las pruebas obrantes en el proceso y que el actor no desvirtuó las glosas teniendo la carga de la prueba. Estimó procedente la sanción por inexactitud. CONSIDERACIONES DE LA SALA En atención a los cargos de apelación presentados por la demandante contra la sentencia de primera instancia, la Sala debe determinar si: i) procedía la incorporación de pruebas luego de notificado el requerimiento especial, se ii) violó el principio de correspondencia, iii) agotó en debida forma la sede administrativa, iv) depuró incorrectamente la renta exenta, v) validó indebidamente la información exógena y duplicaron ingresos, respecto de las Uniones Temporales, y si vi) procede aplicar la sanción por inexactitud. 1.

El principio de correspondencia, la oportunidad para incorporar pruebas, y el derecho de defensa. La demandante, ahora apelante, adujó violado el principio de correspondencia, y en consecuencia también su derecho a defenderse (como parte del debido proceso), porque en la liquidación oficial de revisión se incluyeron como pruebas información obtenida de terceros, con ocasión de requerimientos ordenados y notificados a estos después de haber recibido el requerimiento especial.

El Tribunal consideró que, en ese asunto, no se dio la alegada violación, en la medida en que en los actos preparatorio y liquidatorio expedidos por la Administración de Impuestos preservaron las mismas glosas. 12 Samai. Índice 13. PDF: “RECIBEMEMORIALESPORCORREOELECTRONICO_MEMORIAL_MEMORIALPRONUNCIAMI(.pdf) NroActua 13” 13 Samai.

Índice 14. “Memorial_JDV_69CONCEPTO(.pdf) NroActua 14” Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 16 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En el recurso de apelación, la demandante señala que no puede ser de recibo “que la DIAN puede nutrir el expediente administrativo luego de proferida la liquidación oficial de nuevos elementos, impidiendo un análisis extenso que garantice el derecho de defensa”, e insiste en que las pruebas fueron incorporadas al proceso de forma extemporánea, esto es después de haberse proferido el requerimiento especial.

Para resolver el cargo propuesto, la Sala inicia por precisar que el principio de correspondencia, descrito en el artículo 711 del Estatuto Tributario, exige que la liquidación oficial de revisión se límite a los hechos analizados en el requerimiento especial o en la ampliación de este, pues dicho acto fija por primera vez los puntos de desacuerdo de la Administración, revela los hechos considerados inexactos y cuestiona la presunción de legalidad de la declaración privada.

Al respecto, debe destacarse que esta Sección ha precisado14 que el principio de correspondencia se hace efectivo cuando los «hechos» reportados en la declaración privada coinciden con las «glosas» del requerimiento especial, la liquidación oficial de revisión y la resolución que resuelve el recurso de reconsideración. Lo que no es óbice para que la Administración de Impuestos pueda incluir o mejorar los argumentos en sustento de una glosa propuesta en el requerimiento especial, para la correcta determinación del impuesto.15 Ahora bien, en este caso, el cargo de violación del anterior principio se contrae al hecho de que la Administración incluyó pruebas en el expediente, después de haber notificado el requerimiento especial, y sin haber proferido ampliación del mismo, lo cual implica, según la actora, que las mismas fueron aportadas por fuera de la oportunidad legal y en violación de su derecho de defensa.

Para estos efectos, debe recordarse que el artículo 744 del Estatuto Tributario regula las oportunidades procesales para incorporar pruebas en el proceso de fiscalización. La norma prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación de la Administración o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias.

Así mismo, sobre el derecho a aportar y contradecir pruebas, como parte de la extensión de las garantías del debido proceso y el derecho de defensa bajo el artículo 29 de la Constitución Política de 1991, esta Sala ha indicado que: “(…) no toda irregularidad o inobservancia de los mandatos del debido proceso en materia probatoria por parte de la Administración constituye causal de invalidez de los actos administrativos.

Sólo las irregularidades graves y sustanciales «que impidan a los sujetos del procedimiento ejercer de forma efectiva sus derechos de defensa tienen la entidad suficiente para vulnerar dicha garantía y, por ende, solo estas vician de nulidad los actos de determinación oficial de tributos (sentencias del 16 de octubre de 2014, exp. 19611, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; del 14 de abril de 2016, exp. 19139, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 15 de septiembre del 2017, exp., 20800; del 25 de octubre de 2017, exp. 20499, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto en ambas; de 25 de noviembre de 2017, exp. 22065, Julio Roberto Piza Rodríguez, entre otras)»16.

Una irregularidad en materia probatoria acaecida en el curso de un procedimiento administrativo se considera grave y sustancial cuando incide en la decisión de fondo que pone 14 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 3 de agosto de 2023, exp. 26528, C.P. Myriam Stella Gutiérrez, del 15 de febrero de 2024, exp. 27150, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, del 3 de agosto de 2023, exp. 26528, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello, del 3 de diciembre de 2020, exp. 23868.

C.P. Milton Chaves García y del 22 de febrero de 2018, exp. 21453, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 15 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 1º de junio de 2016, exp. 20276, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 20 de mayo de 2021, exp. 23396, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 16 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 11 de noviembre de 2021, Exp. 25282, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 17 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co fin a la actuación administrativa, pues ello realmente afecta el derecho de defensa y contradicción del administrado. Así, para que se declare la nulidad de un acto administrativo por violación del debido proceso, la irregularidad probatoria debe ser de tal trascendencia, relevancia o entidad que, de no haber existido, el sentido del acto administrativo que define la situación fiscal del administrado habría sido totalmente diferente.

Así las cosas, las irregularidades probatorias que no afectan el fondo del asunto en discusión, por lo que, incluso, de no haber ocurrido, la decisión contenida en el acto administrativo hubiese sido la misma, no tienen la relevancia ni la trascendencia suficiente para generar la nulidad del acto, en tanto que no transgreden el núcleo esencial del debido proceso ni el derecho de defensa y contradicción.”17 Descendiendo al caso concreto, y una vez verificado el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, en primer lugar, se constató que la DIAN dio cumplimiento al principio de correspondencia, en lo que tiene que ver con la coincidencia de los hechos reportados en la declaración privada y las glosas incluidas en el acto preparatorio y el liquidatorio, pues en ambos actos, modificó los mismos aspectos, esto es el patrimonio, en los renglones de efectivo y cuentas por cobrar; desconoció parcialmente los pasivos; adicionó ingresos brutos operacionales, no operacionales y por intereses y rendimientos financieros; rechazó parcialmente costos de ventas; gastos operacionales de administración y otras deducciones.

En segundo lugar, sobre las pruebas, se observa que, si bien el requerimiento especial se notificó el 16 de septiembre de 2013 (fl. 936 caa5) y el 19 de septiembre de 2013 se remitieron oficios a terceros18 solicitando los datos de pagos efectuados a la demandante versus los reportados en la información exógena y los documentos soporte, y se recibieron respuestas por parte de algunos de ellos19 con posterioridad también a la notificación del requerimiento especial, esto no conlleva una irregularidad en materia probatoria que tenga la entidad para viciar de nulidad los actos administrativos demandados (no es grave ni sustancial), toda vez que, por una parte la actora pudo controvertir las mismas, pues en el recurso de reconsideración tuvo la oportunidad legal de hacerlo, además aportando nuevas pruebas bajo lo dispuesto en artículo 744 del Estatuto Tributario, pues la evidencia acusada fue puesta a disposición por la Administración con la liquidación oficial de revisión, todo lo cual implica que no se afectó el derecho de contradicción de la actora.

Por otra parte, las pruebas fueron utilizadas por la DIAN para mejorar los argumentos y el análisis relativos a la adición de ingresos y el rechazo del costo de ventas (fl. 1966, 1968, 1988 Caa10), con lo cual sólo se nutrió el fundamento inicial del rechazo, es decir sin la existencia de dichas pruebas la situación fiscal de la actora no hubiera sido diferente.

Sobre lo anterior, la Sala observa que la notificación del requerimiento especial no inhibe las amplias facultades de fiscalización de la Administración Tributaria ni proscribe su oportunidad probatoria (que rige tanto para esta como para el contribuyente según lo dispuesto en el artículo 744 del Estatuto Tributario), siempre que se vele por el respeto del debido proceso y se garantice el derecho de defensa del contribuyente y el principio de correspondencia. Así, resáltese además que, con ocasión de la resolución del recurso, la DIAN no varió la motivación expuesta en la liquidación oficial de revisión, y, por lo mismo, 17 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencias del 3 de agosto de 2023, exp. 26528, C.P. Myriam Stella Gutiérrez, 18 Cooperativa de Trabajo Asociado Cooprosperar, al Distrito de Bogotá D.C., a Molino Barranquillita S.A.S., Unión de Arroceros S.A.S., Cooperativa de Trabajo Asociado Competencias Proactivas, a los municipios de Curillo, Paujil, La Montañita, Solita, al ICBF, la Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (fls. 937 a 947 Caa5) 19 Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (fls. 954 a 963), Distrito de Bogotá D.C. (Fls. 965 a 968, 993 a 995, 1001 a 1005, 1013 a 1017, 1027 a 1030, 1033 a 1073 Caa6), Unión de Arroceros S.A. (Fl. 971 a 986), ICBF (Fl. 1000 Caa5), Cooperativa de Trabajo Cooprosperar (Fls. 1011, 1012 Caa6), municipio de Solita (fls. 1019 a 1024 Caa6) Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 18 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co tampoco es cierto que la apelante se haya visto sorprendida con una motivación y unas pruebas que no pudo conocer al momento de presentar el recurso de reconsideración. La Sala concluye entonces que la liquidación oficial de revisión guardó correspondencia con el requerimiento especial, tal como lo ordena el artículo 711 del Estatuto Tributario, aunado a que a la actora se le garantizó el ejercicio del derecho de defensa y de contradicción, tanto así que pudo interponer el recurso de reconsideración, motivo por el cual no prosperan estos cargos de apelación. 2.

Del agotamiento de la vía administrativa y la depuración de la renta exenta La sentencia de primera instancia desestimó los argumentos de la demanda en lo que respecta a las glosas propuestas frente a Inversiones Montesacro, el GMF y desconocimiento de pasivos, y la renta exenta, en razón a que el contribuyente no controvirtió dichas glosas en el trámite administrativo, incluso ni en el recurso de reconsideración. Respecto de lo anterior, la Cooperativa controvirtió la decisión de la sentencia, pero únicamente en lo que se refiere a la renta exenta.

Para el efecto manifestó que se le impidió la debida controversia y, además, que su condición merece una valoración diferente de los costos y deducciones que se registran en su contabilidad. Adicionalmente, precisó que la demandada, al pretender modificar el renglón de rentas exentas, sin aplicar la normatividad que regula la depuración de la renta y pretender borrarla de un plumazo actúa en forma contraria a la Ley.

Mencionó que sus ingresos totales provienen de terceros, por lo que para modificar las rentas exentas debieron tomarse en cuenta los mismos, ya que su inaplicación generaría la nulidad de la actuación. A efectos de dirimir el cargo propuesto, se advierte que el numeral 2° del artículo 161 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo establece como presupuesto procesal de la demanda que, cuando se pretenda la nulidad de un acto administrativo de carácter particular, deban ejercerse y decidirse los recursos administrativos obligatorios según la ley.

En aplicación de esta regla general, frente al procedimiento tributario, el artículo 720 del Estatuto Tributario dispone que, contra las liquidaciones oficiales, resoluciones que impongan sanciones u ordenen el reintegro de sumas devueltas y demás actos proferidos por la DIAN, procede el recurso de reconsideración, el cual es obligatorio en los asuntos tributarios. 20 Esto sin perjuicio de lo dispuesto en el parágrafo de la misma norma, según el cual, “Cuando se hubiere atendido en debida forma el requerimiento especial y no obstante se practique liquidación oficial, el contribuyente podrá prescindir del recurso de reconsideración y acudir directamente ante la jurisdicción contencioso administrativa dentro de los cuatro (4) meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial.” Igualmente, la citada norma establece que el interesado debe cumplir con los siguientes requisitos al interponer el recurso: i) exponer por escrito los motivos de inconformidad con el acto administrativo inicial, ii) hacerlo oportunamente, es decir dentro de los dos meses siguientes a su notificación, y iii) que el mismo sea interpuesto directamente por el contribuyente.

La interposición del recurso, cumpliendo específicamente con el requisito de la expresión de los motivos concretos de inconformidad, permite que la Administración Tributaria ejerza el privilegio de la decisión previa, que le faculta a ejercer un control jurídico previo frente a sus actos, el cual tiene incidencia directa en el proceso jurisdiccional.

Ahora bien, esta Sección ha precisado que el contribuyente puede 20 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 17 de septiembre de 2020, exp. 20491, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 19 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co plantear nuevos o mejores argumentos en la etapa jurisdiccional, lo cual implica incluso que “(…)si la pretensión de la parte demandante es la misma, esto es, la nulidad del acto definitivo, (…), en la medida en que en sede administrativa y jurisdiccional se invocó la ilegalidad de la Liquidación (…), debe el Juez analizar los cargos de la demanda así no hayan sido expuestos con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto contra la misma.(…)21.

En el presente caso se observa en el expediente que los argumentos expuestos por la Cooperativa en la demanda y el recurso, sobre la glosa de la renta exenta, no fueron planteados como puntos de inconformidad en la respuesta al requerimiento especial ni en el recurso reconsideración, pero, a diferencia de lo señalado por el Tribunal, la Sala, en atención a la posición previamente expuesta, considera que si debe pasar a analizarlos.

Así las cosas, en primer lugar, no es cierto, lo afirmado por la actora, sobre que la DIAN modificó el renglón de rentas exentas sin sustento fáctico ni jurídico. Del análisis del expediente se concluye que la demandada incluyó las razones de hecho y derecho por las cuales modificó la renta exenta liquidada por el contribuyente, tanto en el requerimiento especial (Caa 5, Folio 901, pág. 103 del pdf.), como en la liquidación oficial de revisión (Anexos de la demanda, Folio 92, pág. 73 del pdf.).

Ahora bien, al no haberse planteado motivos de inconformidad específicos contra esa glosa en el recurso de reconsideración, es cierto que la Administración no desarrolló aspectos adicionales en la resolución que resolvió el recurso, pero esto no puede interpretarse como una falta de fundamentación de la glosa, que conlleve a la nulidad de los actos administrativos, toda vez que, al resolver el recurso la DIAN simplemente mantuvo el rechazo propuesto desde el inicio de la actuación administrativa, por las razones y motivos que ya conocía previamente al contribuyente, y sobre los cuales este optó por no presentar inconformidades.

Resáltese que, bajo los artículos 721 y 722 del Estatuto Tributario, la Administración tiene la competencia de resolver el recurso de reconsideración, en los términos en que este es presentando por el contribuyente, pues este debe expresar de manera concreta los motivos de inconformidad, sin que esto implique tener que sustentar nuevamente todos los aspectos de la liquidación oficial de revisión, que no son objeto del recurso.

En segundo lugar, la actora afirma que el fundamento utilizado por DIAN para rechazar la renta exenta en la liquidación oficial de revisión es errado, pues no se aplicó en debida forma el artículo 10 de la Ley 79 de 1988, dado que la demandada computó el 20% que debe destinarse a la educación formal sobre el excedente contable y no sobre el excedente neto, como indica la norma señalada.

Agregó también que todo su excedente provenía de operaciones con terceros. Ambos argumentos, sin hacer indicación respecto de los montos sobre los cuales se debía calcular o el valor a considerarse por renta exenta. De acuerdo con los artículos 19, numeral 4, del Estatuto Tributario, y 12 del Decreto 4400 de 200422 (vigente para la época de los hechos), para que el beneficio neto o excedente de las entidades del sector solidario estuviera exento del impuesto sobre la renta, era necesario que al menos el veinte por ciento 20% del beneficio neto se destinara a financiar cupos y programas de educación formal, en los niveles preescolar, básico o medio definidos en la Ley 115 de 1994 o en programas de educación superior aprobados por el ICFES.

Los recursos debían ser apropiados de los Fondos de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988 y, expresamente se indicaba en el artículo 12 Decreto 4400 ibidem que, la 21 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencias del 30 de agosto de 2016, exp. 20281, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

En sentido similar también se observa sentencias del 31 de enero de 2013, exp. 18878, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez y del 3 de marzo de 2011, exp. 16184, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. 22 Artículo modificado por el Decreto 640 de 2005. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 20 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co parte del beneficio neto o excedente que no se destinará de acuerdo con lo establecido, estaría gravado con el impuesto sobre la renta y complementarios a la tarifa del 20%.

Es importante entonces traer a colación los artículos 10, 54 y 55 de la Ley 79 de 1988, que regulan el sector cooperativo, incluyendo el régimen económico, los cuales indican respectivamente que: “Artículo 10. Las cooperativas prestarán preferencialmente sus servicios al personal asociado. Sin embargo, de acuerdo con sus estatutos podrán extenderlos al público no afiliado, siempre en razón del interés social o del bienestar colectivo.

En tales casos, los excedentes que se obtengan serán llevados a un Fondo social no susceptible de repartición. Artículo 54. Si del ejercicio resultaren excedentes, estos se aplicarán de la siguiente forma: Un veinte por ciento (20%) como mínimo para crear y mantener una reserva de protección de los aportes sociales; un veinte por ciento (20%) como mínimo para el Fondo de educación y un diez por ciento (10%) mínimo para un Fondo de solidaridad.

El remanente podrá aplicarse, en todo o parte, según lo determinen los estatutos o la asamblea general, en la siguiente forma (…)” Artículo 55. No obstante lo previsto en el artículo anterior, el excedente de las cooperativas se aplicará en primer término a compensar pérdidas de ejercicios anteriores. Cuando la reserva de protección de los aportes sociales se hubiere empleado para compensar pérdidas, la primera aplicación del excedente será la de establecer la reserva al nivel que tenía antes de su utilización.” Sobre estos tres artículos, a través de la Circular Externa Número 004 de 2008 por medio de la cual se revisó y modificó la Circular Básica Contable y Financiera, la Superintendencia de Economía Solidaria precisó que: “De conformidad con lo establecido en los artículos 10, 54 y 55 de la Ley 79 de 1988, las cooperativas deberán aplicar sus excedentes de cierre de ejercicio teniendo en cuenta el siguiente procedimiento: Una vez se obtenga el resultado en el balance al cierre de un ejercicio, se debe deducir la parte de los excedentes obtenidos de operaciones con terceros en concordancia con el artículo 10 de la Ley 79 de 1988, cuando se prestan servicios a no asociados, para obtener el excedente neto y proceder de conformidad con los artículos 55, 54 y 56 de la ley 79 de 1988.(…)” De acuerdo con lo anterior, efectivamente el beneficio neto o excedente se obtiene de restarle a los excedentes del cierre del ejercicio, los excedentes obtenidos de operaciones con terceros.

Y, una vez obtenido el beneficio neto, es con este que, en primer lugar, se compensan pérdidas de ejercicios anteriores, y en segundo, se aplican los porcentajes del artículo 54 de la Ley 79 de 1988, para obtener la reserva de protección de aportes, el fondo de educación y el fondo de solidaridad. Atendiendo a lo anterior, en el expediente reposa copia de los Estados Financieros con corte a 31 de diciembre de 2010, firmados por el representante legal y el revisor fiscal, en donde se indica que el excedente neto es de $153.590.539 (Caa2, Folio 250), y del Acta Nro. 15 de la Asamblea General Ordinaria de Asociados de la Cooperativa (Caa 2, Folio 300), la cual presenta y aprueba los estados financieros con corte a 31 de diciembre de 2010 y el proyecto de distribución de excedentes para ese mismo año, entre otros.

En ese documento, se observa que, el excedente contable a 31 de diciembre de 2010 fue de $153.590.538 y que a este valor no sé le restó ninguna cifra adicional, sino que sobre el mismo la Asamblea cálculo y aprobó la reserva de protección de aportes, el fondo de educación y el de solidaridad. También, se indica que el saldo a disposición de la Asamblea es de $76.795.268.

Así mismo, el Acta expresamente señala que: “el remanente del ejercicio a disposición de la asamblea se debe destinar el 20% para invertirlo en educación formal, el cual se debe apropiar de los fondos de educación y solidaridad. Para este caso el monto asciende a la suma de $15,359,054, que se sugiere invertir en el Fondo Fase Huila, como en los años anteriores.

Una vez discutido y analizado el proyecto la Asamblea aprueba por unanimidad la distribución de excedentes tal como fue presentada y se realice la inversión en educación formal antes del próximo 31 de Diciembre del presente año”. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 21 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co A pesar del Acta, la actora indica en la apelación que todos los excedentes fueron obtenidos en operaciones realizados con terceros no asociados, por lo que no había lugar a determinar el 20% de inversión para educación (entendemos que, porque en aplicación de la norma el excedente neto sería cero), por lo cual el excedente es totalmente exento.

Indicó también que no obstante esto, por mera liberalidad la Asamblea decidió invertir en educación formal. Dijo que esto se encuentra en el expediente, pero no se refirió en concreto a ninguna prueba, y después de revisado el mismo, no se advierten otros documentos (diferentes de los Estados Financieros y el Acta arriba citados) que den cuenta de la determinación del excedente neto bajo los artículos 10, 54 y 55 de la Ley 79 de 1988, en los términos que señala la actora.

Así las cosas, puede considerarse a partir del material probatorio que el valor del excedente neto de la Cooperativa para el período 2010 fue $153.590.538, dado que: • Se entiende que los Estados Financieros del 2010 de la actora fueron presentados en cumplimiento de la Ley 79 de 1988 y la Circular Básica Contable y Financiera, y, aprobados por su Asamblea General.

Durante el proceso de fiscalización se han cuestionado puntos sobre la declaración de renta, pero ninguna de las partes ha reparado sobre la veracidad de los Estados Financieros, ni las Actas. En ambos se indica que el excedente contable fue de $153.590.538. • La Asamblea General de la Cooperativa aprobó en el Acta 15 ibidem los excedentes contables determinados en los Estados Financieros del año 2010 y de ese valor no restó suma alguna, como debía ser aquella de las operaciones con terceros, indicando que el excedente neto correspondía a $153.590.538. • Obsérvese en la misma Acta que el cálculo de la reserva de protección de los aportes sociales, la cual según las normas indicadas también se realiza sobre el excedente neto, fue de 20% sobre el excedente neto correspondiente a $153.590.538 (Caa 2, Folio 303).

Con base en lo anterior, no es cierto, como lo indica la actora, que la DIAN hizo el cálculo del porcentaje de inversión en educación formal de que tratan los artículos 19, numeral 4, del Estatuto Tributario, y 12 del Decreto 4400 de 2004, en concordancia con la Ley 79 de 1988, a partir de los excedentes contables, sino que lo hizo considerando la propia información de la Cooperativa, y no desvirtuada en otros documentos, sobre el excedente neto.

A partir de lo anterior, la Sala encuentra que los cargos no prosperan. 3. Valor probatorio de la información exógena y duplicidad de los ingresos La apelante estima que en la decisión de primera instancia se validó el uso exclusivo de la información exógena para soportar las modificaciones, sin valorar las pruebas contables. Reiteró los reproches relativos a la extemporaneidad de las pruebas y, respecto de la Unión Temporal Alimentando Escolares, en donde tiene una participación del 50%, insistió en que la Administración duplicó los ingresos tomados de la información exógena, pues cinco mil millones reportan los integrantes de la unión temporal como ingresos obtenidos de su participación y cinco mil millones se informan por terceros, suma que coincide con el certificado expedido por la Unión Temporal en sus estados financieros.

Afirmó que: “se logra evidenciar que dentro de los ingresos que le reportan en información exógena la División de Liquidación solo pudo confirmar los ingresos obtenidos por el ICBF, quedando pendientes de confirmar los demás ingresos obtenidos de los contratos celebrados por la unión temporal con las otras entidades del Estado, descartando los ingresos reportados por los integrantes de la UT”, los cuales detallo.

Subrayó que la adición de ingresos no puede sustentarse solo en la información exógena. Acotó que solo tuvo contratos con el ICBF y algunas entidades territoriales, cuyos ingresos declarados, en virtud de su porcentaje de participación, coinciden con los Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 22 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co que reportan los integrantes del consorcio.

Advirtió que la duplicidad del ingreso también ocurre respecto de la Unión Temporal Alimentando Futuro, en donde la apelante tiene un porcentaje de participación correspondiente al 30%. En primera medida, se advierte que el argumento sobre la extemporaneidad de las pruebas no es procedente por cuanto, como se explicó en líneas arriba, la liquidación oficial de revisión es una oportunidad para que la Administración incorpore pruebas que mejoren el sustento de las glosas, las cuales pueden controvertirse con el recurso de reconsideración. En segunda medida, contrario a lo expuesto por el recurrente, la Administración Tributaria desplegó su actividad probatoria para corroborar las diferencias entre la información exógena y los valores declarados por el contribuyente y valoró las pruebas contables aportadas y otros documentos que están en el expediente.

En efecto, se observa que la DIAN: • En un primer lugar obtuvo información exógena reportada por terceros, en especial aquella referente al formato 1001, en donde se evidenció, en un principio, que los ingresos totales recibidos por la Unión Temporal Alimentando Escolares fueron $10.296.600.679 y aquellos recibidos por la Unión Temporal Alimentando Futuro fueron $16.283.441.585.

Para corroborar la información, la Administración realizó requerimientos ordinarios de información dirigidos a los municipios de Curillo, Paujil, La Montañita, Solita, el ICBF y la Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (fls. 942 a 947 Caa5), en los que se solicitó relación de los pagos efectuados a la demandante, y con base en estos ajustó los valores totales. • A partir de lo anterior, y considerando los documentos de constitución de las Uniones Temporales (fls. 567 a 575 Caa3), estableció que, de acuerdo con los porcentajes de participación en cada una de las Uniones, la actora debía declarar ingresos por $4.652.663.971 en el caso de la Unión Temporal Alimentando Escolares (50%), y de $4.878.885.111(30%) para Alimentando Futuro.

Estas cifras fueron cruzadas con la declaración de renta de la actora, e información suministrada por esta, encontrando que la misma declaró menores ingresos por concepto de la Uniones Temporales en cuantía de $2.750.064.526 ($2.219.996.195 y $530.068.331, respectivamente). • Pese a que solo el ICBF y el municipio de Solita dieron respuesta confirmando los valores pagados a la actora y reportados en la información exógena, la Administración realizó también un análisis de los pagos registrados por la actora en favor de la Unión Temporal y, a partir de este, propuso la adición de ingresos con base en todas esas fuentes de información. Adicionalmente, desvirtuó el contenido de los certificados de revisor fiscal, obrantes a fls. 576 a 577 del expediente, al estimar que se limitaban a relacionar erogaciones sin soporte (pp. 31 de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración), circunstancia que nunca fue subsanada por el contribuyente, y que fue confirmada por el Tribunal, al indicar que estas certificaciones no cumplían con los requisitos necesarios para fungir como pruebas suficientes (por ejemplo, no daban cuenta de asientos contables ni daban mayor explicación).

Sobre la información exógena, esta Sección, en sentencia del 10 de septiembre de 202023, la definió como «el conjunto de datos que las personas naturales y jurídicas presentan a la DIAN sobre las operaciones realizadas con sus clientes, que permite a la Administración en su facultad de fiscalización, efectuar los estudios y cruces de información para el debido control de los impuestos».

En la misma providencia manifestó que la información exógena no es el único medio probatorio para demostrar las inconsistencias de las declaraciones, pues su idoneidad (como la de cualquier otro medio de prueba) depende de los hechos que se pretendan probar y del valor de convencimiento que pueda atribuírsele con base en las reglas de la sana crítica, según lo prevé el artículo 743 del Estatuto Tributario.

Para el caso, se encuentra acreditado que, la DIAN sustentó su decisión en varios medios probatorios, pues no solo analizó la información exógena reportada por los 23 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 10 de septiembre de 2020, exp. 23435, CP: Milton Chaves García. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 23 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co terceros, sino además emitió requerimientos ordinarios de información, desvirtuó las certificaciones de revisor fiscal del contribuyente y tomó en cuenta el reporte de pagos en favor de la Unión Temporal Alimentando Escolares.

Ahora, respecto de la información exógena reportada por terceros, procede resaltar que las Uniones Temporales, tal como lo advirtió la Administración, no efectuaron el correspondiente reporte, lo cual obstaculizó en un principio la labor de fiscalización, con lo cual fue necesario recolectar información (tanto la exógena como los requerimientos) de los terceros que hicieron pagos a las mismas, para brindar convicción acerca de la omisión de ingresos.

Además, la actora no aportó ninguna prueba tendiente a demostrar que la información suministrada por los terceros no correspondía a las operaciones económicas que realizó como participe de las Uniones Temporales. Por el contrario, se limitó a resaltar que la información exógena no podía ser prueba suficiente y única, sin cumplir debidamente con su carga probatoria, pues no adjuntó documentos o soportes adicionales que dieran cuenta de la veracidad de las cifras declaradas o apoyaran lo certificado por su revisor fiscal.

Así, pese a que la DIAN solo pudo ratificar el contenido de la información exógena respecto del ICBF y el municipio de Solita, gracias a la información adicional dada por estos, se observa que sí obraban otras pruebas en el expediente, y que hubo una valoración amplia de todo el acervo por parte de la Administración, y del ad- quo, así como que la actora no ejerció debidamente su carga de la prueba, en cuanto no demostró que los ingresos registrados en la declaración estuvieran debidamente soportados, siendo en este caso la información exógena pertinente para sustentar las glosas, pues esta se valoró en conjunto con otros aspectos y no fungió como prueba única.

En lo que respecta a la presunta duplicidad de ingresos, contrario a lo que afirma el recurrente no se observa información concurrente que permita llegar a esa conclusión. En lo atinente a la Unión Temporal Alimentos Escolares, se observa que la información exógena (folio 820) reportada por terceros que hicieron pagos a la Unión, y por la Cooperativa Unidos para Nutrir y la demandante, ambos como miembros de la Unión Temporal con el 50% de participación, no es coincidente.

Esta información fue además cruzada por la DIAN con datos obtenidos a través de requerimientos de información (Folios 1019, 1102 a 1104), inspección tributaria realizada a la actora (folios 385 a 387), y certificado que entregó el contador de la Unión Temporal (folio 576). A partir de lo anterior, del análisis planteado en la liquidación oficial de revisión (página 52), se evidencia que se determinaron ingresos totales en favor de la Unión Temporal Alimentando Escolares por $9.305.327.942.

De esto los terceros reportaron pagos a la Unión Temporal (ingresos para esta) en la suma de $4.639.276.484, como sigue: Tercero Valor Municipio de Curillo $45.647.505 Municipio de Paujil $58.862.245 Municipio de Montañita $102.857.702 Municipio de Solita $42.780.23624 ICBF $4.389.128.79625 Total $4.639.276.484 Por su parte, la Cooperativa Unidos Para Nutrir, como miembro de la Unión Temporal con participación del 50% informó como ingreso el valor de $2.340.019.110 y la demandante, con la misma participación, la suma de $2.326.032.348, para un total de $4.666.051.548, como se detalla a continuación. Obsérvese que esa cifra no coincide con (i) el total reportado por los terceros que 24 Información confirmada en respuesta a requerimiento.

Caa 6, Folio 1019 25 Información confirmada en respuesta a requerimiento. Caa6, Folios 1102 a 1103. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 24 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co se ve en el cuadro anterior, (ii) ni con lo que en un principio reportó el contador sobre la Cooperativa, al indicar que su 50% correspondía a ingresos de $2.432.667.776 (lo que fue descartado por la Administración), para que pueda predicarse una simple duplicidad.

Los pagos reportados en favor de la Unión Temporal por parte de sus miembros, fueron los siguientes: Unión Temporal Alimentando Escolares Valor Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda (Honorarios) $21.888.889 Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda (Servicios) $41.193.865 Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda (Arrendamientos) $28.833.750 Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda (Otros) $2.234.115.844 Subtotal $2.326.032.348 Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (Honorarios) $21.888.889 Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (Rendimientos Financieros) $27.521.812 Cooperativa Multiactiva Unidos para Nutrir (Otros) $2.290.608.409 Subtotal $2.340.019.110 Total $4.666.051.548 Sobre la información dada por la demandante bajo el concepto Otros, si bien en los cuadros del análisis de la DIAN aparecen como “costos y deducciones”, se observa que la Administración hizo un análisis de esto contra la contabilidad de la actora, que reposa en los folios 200 a 224, y en la misma se indica que la beneficiaria de los pagos por esos conceptos que totalizan $2.326.032.348 es la Unión Temporal Alimentando Escolares, con lo cual la DIAN lo incluyó como un ingreso de dicha unión. Sobre esto, no se encontró una explicación por parte de la actora de la trazabilidad de ese registro contable que permitiera concluir que esto no es un ingreso.

Así, no está debidamente acreditado el hecho de que se hubiera tomado dos veces la misma información para determinar la adición de ingresos, considerando las diferencias de valores y conceptos de lo reportado por terceros y los miembros de la Unión Temporal, incluso lo informado por estos últimos tampoco es coincidente y ha debido serlo porque cada uno poseía el 50% de participación, circunstancia que no es aclarada ni explicada por la apelante.

En sentido semejante, frente a la Unión Temporal Alimentando Futuro, el recurrente alega la duplicidad de los ingresos. No obstante, al verificar el reporte soporte de la glosa se evidencia que el tercero que informa (información exógena y certificado) es el Distrito de Bogotá, quien señala que esa Unión obtuvo ingresos por $2.102.454.152, valor que no coincide coinciden con lo reportado por los tres participes de esta unión, razón por la cual la Administración propuso el ajuste correspondiente con el porcentaje del 30% de la Cooperativa, esto, desde el requerimiento especial, sin que la actora aportara material probatorio o diera explicaciones de la supuesta duplicidad.

En virtud de lo expuesto, no está probada la alegada duplicidad de ingresos ni los yerros probatorios que alude el apelante. Ahora, sobre la falta de rigurosidad del Tribunal en el análisis del acervo probatorio que reposa en el expediente, así como de la valoración y análisis de los fundamentos de derecho de la demanda, se observa que la demandante realizó dicha afirmación de manera general, sin entrar en mayores detalles que lleven a comprobar la misma.

Encuentra la Sala además, que el Tribunal, al igual que la Administración, sí hicieron una análisis de todo el acervo probatorio, como se ha puesto de presente líneas arriba. Por todo lo expuesto no proceden estos cargos. Radicado: 41001-23-33-000-2015-00900-01 (28189) Demandante: Cooperativa Multiactiva Surcolombiana de Inversiones Ltda. 25 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4.

Sanción por inexactitud La apelante estimó improcedente la sanción por inexactitud pues su conducta no es culposa o abusiva. La Sala advierte que la sanción es procedente por cuanto el demandante incluyó pasivos inexistentes, omitió activos e ingresos y registró costos y deducciones improcedentes, sin que se requiera una conducta culposa o abusiva para la configuración del hecho sancionable descrito en el artículo 647 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, la sanción por inexactitud se mantendrá. 5. Costas En cuanto a la condena en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), no se ordenará en esta instancia por cuanto, conforme a lo previsto en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, en el expediente no se encuentran pruebas de su causación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Confirmar la sentencia proferida el 27 de junio de 2023 por el Tribunal Administrativo del Huila. 2. Sin condena en costas. 3. Reconocer personería al doctor Eder Mauricio Hernández Gutiérrez como apoderado de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8086/Vistas/documentos/evalidador