Radicado: 25000-23-37-000-2017-00584-01 (26585) Demandante: Cerro Matoso S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA ACLARACIÓN DE VOTO Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2017-00584-01 (26585) Demandante: Cerro Matoso S.A. Respecto de la sentencia dictada en el proceso de la referencia, me permito aclarar el voto en relación con el análisis efectuado sobre el derecho que tenía la actora para llevar como descontable, con fundamento en el artículo 488 del ET (Estatuto Tributario), el IVA que tuvo que soportar al adquirir repuestos para reparar sus activos fijos.

En ese estudio, a efectos de determinar que no se hubiese contravenido la prohibición dispuesta en el artículo 491 del ET, que impide descontar el IVA incurrido en la adquisición activos fijos, se juzgó la naturaleza de los activos sobre los que recaía el debate atendiendo a los parámetros fijados en el artículo 69 del ET, que no a la dicotomía que el artículo 60 ejusdem plantea entre activos fijos y activos movibles.

Señaladamente, para la época de los hechos, el referido artículo 69 consagraba la regla de que el costo de las «adiciones y mejoras», de aquellos bienes muebles que tengan la condición de activos fijos, se integran en el costo del activo, precepto junto al cual la normativa contable especificaba (en el artículo 64 del Decreto 2649 de 1993) que dicha capitalización de las «adiciones, mejoras y reparaciones» solo tendría lugar cuando «aumenten significativamente la cantidad o calidad de la producción o la vida útil del activo».

Partiendo de la confluencia de esas normas se estableció, tanto en la doctrina oficial de la autoridad de impuestos, como en la jurisprudencia de la Sección, que el IVA soportado en la adquisición de repuestos no sería descontable, conforme al artículo 491 del ET, en el evento de que el repuesto prolongase la vida útil del activo, pues, en ese caso, se reputaría como un supuesto de compra de un activo fijo.

De lo contrario, esto es, cuando el repuesto adquirido no prolongue la vida útil del bien reparado, ni le incremente significativamente el valor, su adquisición se tendrá como una erogación (costo o gasto) que da derecho al descuento del IVA pagado, siempre que se cumplan los requisitos generales fijados en el artículo 488 del ET. Tanto así, que en el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas proferido por la DIAN, nro. 03 de 2002, tras analizar el artículo 491 del ET, se indicó en el §1.7.1 que «en conclusión, es posible tomar como descontable el impuesto sobre las ventas pagado en la importación de repuestos, siempre y cuando concurran los presupuestos de ley para su procedencia, es decir que tales bienes sean considerados como costo o gasto en el impuesto sobre la renta y que se destinen a operaciones gravadas con el impuesto» y que solo correspondía negarle ese tratamiento al «IVA pagado en la adquisición de los repuestos que se incorporan al activo fijo para prolongar su vida útil y para valorizarlo».

En lo que respecta a la Sección, se ha aplicado esa tesis para juzgar en litigios idénticos al del presente proceso, como ocurrió en la sentencia del 10 de noviembre de 2022, exp. 25295, CP: Julio Roberto Piza. No extraña entonces que en el sub lite el motivo por el cual la autoridad de impuestos rechazó que la actora llevara como descontable el IVA pagado en la adquisición de los Radicado: 25000-23-37-000-2017-00584-01 (26585) Demandante: Cerro Matoso S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 repuestos haya sido el de que el «objeto final» de estos fuese el de incorporarlos «al bien de capital para prolongar su vida útil y valorizarlos, representando un mayor valor del activo», por lo cual estimó que debieron «recibir el tratamiento tributario de activos fijos».

Esa circunstancia a su vez determinó que el debate judicial recayera en la valoración de las pruebas con las que se pretendía afirmar que los repuestos en cuestión carecían de la potencialidad de «incrementar significativamente la capacidad productiva y eficiencia original» del bien de capital en el que se integraron. Nunca se discutió por ninguna de las partes que los repuestos adquiridos tuviesen que calificarse como activos fijos por incumplir los requisitos consagrados en el artículo 60 del ET para considerarlos como activos movibles.

Ahora bien, siendo el expuesto el criterio de decisión que rige el tratamiento tributario que cabe darle al IVA pagado en la adquisición de repuestos de los activos fijos, resulta forzoso que sea aplicado uniformemente a todos los juicios que involucren ese punto de debate. La aclaración la hago porque observo que en el pasado la Sección siguió otro camino al definir si el IVA pagado en la importación de repuestos de maquinaria pesada para industrias básicas daba derecho a un descuento en la declaración del impuesto sobre la renta, con fundamento en el artículo 258-2 del ET (norma que fue incorporada a la codificación fiscal por el artículo 50 de la Ley 223 de 1995, pero que derogaron los artículos 122 de la Ley 1943 de 2018 y 160 de la Ley 2010 de 2019).

Sobre el particular, se determinó en la sentencia proferida el 01 de julio de 2021 (exp. 24313, CP: Milton Chaves García) que el IVA pagado en la importación de repuestos de los bienes de capital a los que se refiere el artículo 258-2 del ET podía descontarse en el impuesto sobre la renta porque, acudiendo a un criterio gramatical, debe entenderse que «el concepto de maquinaria pesada incluye todos los elementos complementarios o accesorios del equipo principal»1.

En mi parecer, lo que se tendría que haber juzgado en esa ocasión era si los repuestos en cuestión incrementaban o no la vida útil del activo o su valor de manera significativa. De modo que estimo que esos debates relativos a si corresponde darle al IVA pagado en la importación de repuestos para la maquinaria pesada de las industrias básicas el tratamiento que preveía el artículo 258-2 del ET, también deben seguir la interpretación que aquí hemos comentado de los artículos 491 y 69 del ET, en lugar de un análisis lingüístico de la expresión «maquinaria».

De no ser así, la Sección incurrirá en contradicciones hermenéuticas que la llevarán a conclusiones erróneas, como la de que el IVA soportado en la adquisición de ciertos repuestos podría recibir simultáneamente el tratamiento de impuesto descontable en la cuota del impuesto sobre la renta (conforme al artículo 258-2 del ET) y en la cuota del propio IVA (según el artículo 491 del ET).

Por lo anterior, a futuro procuraré que la Sala acompase la interpretación y aplicación de las normas mencionadas; todo, sin perjuicio del derecho que tendrán los sujetos pasivos del IVA a hacer valer ante las instancias de la CAN el crédito fiscal que el artículo 28 de la Decisión CAN nro. 599 de 2004 les reconoce respecto del IVA pagado en la adquisición de activos fijos.

Atentamente, (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN 1 Criterio reiterado en las sentencias del 10 de marzo de 2022, exps. 25133 y 25320, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello.