Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá D.C., nueve (9) de febrero de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN Temas: Impuesto sobre la renta 2010.
Notificación de los actos que deciden recursos. Indebida notificación de la resolución del recurso. Beneficio de Auditoria. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 5 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, que resolvió1: «PRIMERO. – Declarar probada la excepción de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho.
SEGUNDO. - Denegar las súplicas de la demanda.
TERCERO. - No condenar en costas.
CUARTO. - Una vez se encuentre en firme, archívese el expediente previas anotaciones de rigor».
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 8 de abril de 2011, la CLÍNICA EMCOSALUD S.A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2010, en la cual registró un saldo a favor de $853.966.000, el cual fue solicitado en devolución el 24 de enero de 2012. El 3 de febrero de 2012, la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Neiva, dentro del proceso de devolución profirió el Auto de Suspensión de Términos por 90 días, de conformidad con el artículo 857-1 del Estatuto Tributario y ordenó Inspección Tributaria a la hoy demandante.
Previo requerimiento especial del 15 de junio de 2012 y su correspondiente respuesta por parte de la contribuyente, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412012000000119 del 22 de noviembre de 2012, mediante la cual modificó la declaración de renta de la actora, en el sentido de disminuir (i) los ingresos brutos operacionales (ii) los costos de ventas y (iii) las retenciones en la fuente, lo cual derivó en un mayor impuesto a cargo de $1.662.459.000 y la imposición de sanción por inexactitud de $2.821.806.000. 1 Fl. 4 c.p. 1.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Debe advertirse que la disminución de los ingresos corresponde al rechazo de operaciones facturadas a un miembro de la Unión Temporal y a las adiciones en menor valor por concepto de su participación porcentual en la Unión Temporal.
La actora presentó recurso de reconsideración2 contra el acto oficial de determinación, el cuál fue decidido mediante la Resolución Nro. 900.458 del 16 de octubre de 2013, confirmándolo. Este acto fue notificado mediante edicto fijado el 30 de octubre de 2013 y desfijado el 14 de noviembre del mismo año3.
ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda LA CLÍNICA EMCOSALUD S.A. (en adelante EMCOSALUD), en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes pretensiones4: «Primero. Se decrete la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 132382012000119 expedida por la División de Gestión de Liquidación de la DIAN con fecha 22 de noviembre de 2012.
Segundo. Se decrete la nulidad de la Resolución No. 900.458 de fecha 16 de octubre de 2013 expedida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos – Dirección de Gestión Jurídica de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución contenida en el numeral primero. Tercero. Se restablezca el derecho de mi mandante dejando en firme la liquidación privada del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2010 presentada en su oportunidad por la demandante».
Invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución, 1622 del Código Civil, 887 del Código de Comercio, 7 y 8 de la Ley 80 de 1993, 63 de la Ley 1111 de 2006, 68 de la Ley 1437 de 2011, 565, 568, 779, 742, 750, 854, 714, 647, 689- 1 (inciso 6) del Estatuto Tributario, 11 del Decreto 3050 de 1997, Decreto 0019 de 2012, 9 (literal c) del Decreto 406 de 2001, «Código de Procedimiento Civil en lo relacionado con la prueba testimonial y las demás normas relacionadas».
Los cargos de nulidad expuestos en el concepto de violación de la demanda se resumen así: 1. Nulidad por violación del debido proceso Sostuvo que la resolución que decidió el recurso de reconsideración no le fue notificada en debida forma, de conformidad con lo previsto en los artículos 565 a 569 del Estatuto Tributario, a estos efectos señaló que «la demandante no fue notificada del acto administrativo objeto de la demanda, quien para poder acceder al medio de control incoado, dio aplicación al artículo 72 del CPACA», es decir a la notificación por conducta concluyente.
Manifestó que no concurrió a notificarse personalmente del acto administrativo mencionado, dentro de los 10 días que otorga el artículo 565 del Estatuto Tributario, porque la citación de comparecencia «se encuentra devuelta», situación que no podía 2 Fls. 1572 a 1612 de los antecedentes administrativos. 3 Fl. 1644 de los antecedentes administrativos. 4 Fls. 4 a 6 c.p. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co desconocerse por parte de la Administración Tributaria ni dar lugar a la aplicación de la notificación por edicto.
Esto, «por cuanto la administración no tomó las medidas necesarias que le permitieran con certeza conocer que el contribuyente conoció del acto expedido», citando para el efecto sentencia del 19 de abril de 2012 del Tribunal Administrativo del Cauca, en donde se menciona que «(…) la Sala considera que el no intentar en forma diligente notificar a un contribuyente sobre una actuación administrativa que lo vincula agotando todos los medios para lograrlo en forma efectiva, constituye una violación al derecho de defensa(..)».
Adicionalmente indicó que conforme con el artículo 58 del Decreto 19 de 2012, que modificó el artículo 568 del Estatuto Tributario, existe un procedimiento especial que se debe agotar cuando la notificación es devuelta (“devolución por traslado”), esto es, aviso en la página web de la DIAN. Precisó que la notificación ordinaria de los actos que resuelven recursos es la personal, enviando una citación o aviso para notificar, otorgándole al contribuyente el término de 10 días hábiles para que concurra, pero si esa citación es devuelta por el correo, lo procedente es realizar la notificación subsidiaria, procedimiento que no se llevó a cabo en este caso, lo cual vulneró su debido proceso.
Lo anterior, en la medida en que «no son iguales la notificación por aviso prevista cuando hay devolución de la notificación, a la notificación por edicto que surtió la DIAN en este caso, ya que este último evento se da cuando es notificado el contribuyente, no es devuelta la correspondencia pero no concurre a notificarse personalmente».
Destacó que la razón de esta diferencia se da por cuanto no es lo mismo que el contribuyente conozca que la Administración profirió un acto de interés particular y decida no concurrir a notificarse personalmente, a que no conozca siquiera que hubo un pronunciamiento por parte de la Administración. Afirmó que, la DIAN no aplicó la notificación procedente cuando existe «devolución por traslado» del acto de citación y procedió a realizar la notificación por edicto, vulnerado con ello su debido proceso, en relación con la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Precisó que no se le garantizó el debido proceso porque no se le notificó la resolución del recurso por aviso, forma de notificación que, inclusive, fue reconocida como procedente en los casos de dirección incorrecta o incompleta en el Concepto Nro. 50135 del 8 de agosto de 2012 de la DIAN, en armonía con el segundo inciso del artículo 68 de la Ley 1437 de 2011.
Al hilo de esto, sostuvo que la demandada vulneró el principio de publicidad, así como la obligatoriedad de los conceptos expedidos por la oficina de doctrina tributaria para los funcionarios de la DIAN, ya que «los funcionarios que realizaron la notificación errada, desconocieron no solo las normas aplicables al caso sino que desconocieron la obligatoriedad de los conceptos expedidos por la oficina de Doctrina Tributaria(…)».
Adujo que el artículo 565 del Estatuto Tributario también señala la posibilidad de notificar el acto que resuelve el recurso de reconsideración de forma electrónica, evento que guarda relación con los mecanismos subsidiarios de notificación cuando el correo es devuelto. En esa medida, señaló que es dable exigirle a la Administración que agote los medios que permitan la debida notificación del contribuyente, de conformidad con el artículo 563 del Estatuto Tributario.
En ese orden de ideas, esgrimió que la DIAN pudo consultar diferentes medios para informar sobre la existencia del acto, entre ellos, la dirección electrónica, teléfono, etc., información que aparecía en el certificado de existencia y representación legal Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co de la Cámara de Comercio.
A su vez, recordó que las normas que la DIAN pretermitió son de orden público. Por otro lado, sostuvo que su debido proceso también se le vulneró porque no se le notificó el auto de apertura del procedimiento de determinación oficial por correo, a la luz del artículo 565 del Estatuto Tributario. Sostuvo que «conocer si lo está investigando, se convierte en una real garantía de defensa para el contribuyente».
En adición, señaló que el testimonio practicado en la inspección tributaria se realizó sin las formalidades exigidas por los artículos 227 y siguientes del Código General del Proceso, más aún cuando en el Auto Comisorio Nro. 0385 no se enunció la práctica de la prueba testimonial. 2. Nulidad por indebida aplicación de norma – equivocada motivación del acto administrativo Señaló que la declaración de renta gozaba del beneficio de auditoría, comoquiera que cumplió con los requisitos previstos en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario y, por lo tanto, su denuncio privado adquirió firmeza el 8 de octubre de 2011.
Asimismo, indicó que el inciso final del artículo 689-1 establece que sólo se podrá solicitar la devolución del saldo a favor dentro del plazo de 6 meses, pero que EMCOSALUD no presentó la solicitud en ese plazo, de manera que la solicitud de devolución presentada debió ser rechazada de plano por la Administración por ser extemporánea.
En todo caso, manifestó que la circunstancia de que la DIAN no la hubiese rechazado de plano, no puede quitarle la firmeza a la declaración de renta del año 2010, conforme a la norma en comento. Precisó que la Administración consideró que no tuvo lugar el beneficio de auditoría y, por lo mismo, la firmeza de su declaración, aduciendo que parte del valor de la retención en la fuente declarada era inexistente ($101.169.616).
Sin embargo, resaltó que la DIAN asumió tal posición con fundamento en la inspección tributaria de la cual se expidió el acta del 14 de junio de 2012, es decir, con base en una prueba practicada pasados 8 meses desde la firmeza de la declaración de renta. Sobre este punto, citó la sentencia del 14 de abril de 2011 (exp. 17829 C.P William Giraldo Giraldo) y el concepto de la DIAN Nro. 0273005 de fecha 12 de noviembre de 2002. 3.
Respecto a las glosas propuestas Argumentó que no es procedente la reducción de ingresos y retenciones en la fuente, con fundamento en el porcentaje de participación que la actora posee en la Unión Temporal Magisterio Sur (de la cual también hacen parte la Cooperativa EMCOSALUD, COSMITET Ltda., Corporación de Servicios Médicos Internacionales THEM, Colombiana de Salud S.A., UNIMAP EU y FAMAC Ltda.) que, a su vez, celebró un contrato con la Fiduciaria La Previsora.
Explicó que la DIAN consideró que como su porcentaje de participación en el contrato de unión temporal era del 12%, sólo podía reflejar en su declaración de renta el 12% de los ingresos y las retenciones practicadas por la Fiduciaria, de ahí que la entidad determinara que los ingresos percibidos por concepto de este contrato, sus costos y las retenciones en la fuente debían disminuirse.
Agregó que, en el sentir de la DIAN, la actora trató de cambiar el porcentaje de participación, conforme a su interpretación de los ingresos contabilizados en los libros auxiliares allegados al expediente. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Sobre lo anterior, adujo que el porcentaje indicado en el contrato de Unión Temporal sirve para determinar el monto de las sanciones impuestas con ocasión del contrato adjudicado y no, como lo entiende la Administración, para limitar los ingresos y las retenciones obtenidos por cada uno de los miembros de la unión temporal.
Indicó que los miembros de la unión temporal «pueden generar sus ingresos de la atención en salud que cada uno haga en cumplimiento de la oferta presentada, pero estos ingresos no se limitan a la participación contenida en el Acta de constitución del contrato de colaboración». A su vez, recalcó que el fundamento de la DIAN para determinar unos ingresos por $7.798.907.041 es una prueba ilegal por haber sido indebidamente practicada, pues es un testimonio respecto del cual no existe documento que lo decrete y que no cumplió con las formalidades propias de este tipo de pruebas.
Enfatizó en que, lo que existe en el expediente, es un acta de visita al contribuyente, de manera que se vulneró su debido proceso. Agregó que la DIAN trató de justificar la adición de los ingresos mencionados de manera selectiva, pues comparó la factura Nro. 21526, expedida por la Cooperativa de Servicios de Salud Emcosalud a la demandante, con la factura Nro. 080 expedida por la Unión Temporal y, posteriormente, realizó un análisis porcentual de la participación, según el acta de constitución, para concluir que la «Cooperativa se estaría quedando con el 100% de los Recursos (sic) asignados a los Departamentos del Huila y Tolima», lo que en concepto de la DIAN no corresponde a los porcentajes indicados en el contrato de Unión Temporal, razón por la cual recalculó los ingresos de esos departamentos y los adicionó. En ese sentido, adujo que la DIAN no tuvo en cuenta lo dispuesto en la cláusula decimoquinta del acta, según la cual la actora se encargaría de garantizar la prestación de servicios médicos asistenciales a los docentes activos, pensionados y sus beneficiarios afiliados al Fondo Nacional de Prestaciones Sociales del Magisterio en los departamentos del Huila y Tolima.
De manera que el supuesto hallazgo de la Administración, bajo el cual adiciona los ingresos, no es cierto. Esgrimió que la Administración también indicó que debía disminuirse el ingreso por $2.767.664.861 por concepto de prestación de servicios a los afiliados del magisterio, con fundamento en las afirmaciones del contador (César Lozada).
No obstante, recordó que si, en ejecución de un contrato de unión temporal, «uno de sus miembro (sic) puede prestar el servicio se hace en pro del cumplimiento del contrato de prestación de servicios y le factura el servicio a aquel que de acuerdo con el contrato de UNION (sic) TEMPORAL debía prestarlo, ya que es probable que el volumen de personas y la disponibilidad de los servicios limiten el cumplimiento de uno de los miembros pero otro pueda prestarlo».
Al hilo de esto, precisó que «la prohibición planteada en el requerimiento especial por parte de la Administración respecto a que los miembros (sic) la UNIÓN TEMPORAL no pueden facturar entre sí» no está establecida ni en la ley ni en el contrato. Por lo tanto, recalcó que las conductas prohibidas deben ser creadas por el legislador y no por el intérprete.
En lo que respecta a la disminución de los costos de venta que coincide con el valor de los ingresos desestimados, explicó que la actora le factura a la Cooperativa de Servicios Emcosalud la suma en discusión por «capitación, concepto que cubre los servicios que en ejecución del contrato de UNION (sic) TEMPORAL mi representada presta y que EMCOSALUD no presta, situación que como ya se dijo no está prohibida».
Agregó que la demandante presta servicios que factura a la Cooperativa, ya sea por capitación o evento, servicios que hacen parte del contrato de prestación de servicios suscrito con la Fiduciaria, luego no son ingresos recibidos para terceros. Manifestó que las modificaciones a los renglones 56, 57, 60, 64 y 69 no proceden por los motivos expuestos.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co El desconocimiento de las retenciones en la fuente certificadas por la Fiduciaria va en línea con el rechazo de los ingresos, al respecto señaló que no aceptaba esta glosa, puesto que se basaban en el entendimiento de la DIAN de que tales ingresos son de la Cooperativa, lo cual soportó en la inspección tributaria y en conclusiones que no evidencian la realidad del contrato ejecutado ni consultan las normas.
Finalmente, en cuanto a la sanción por inexactitud, resaltó que no procedía porque refutó la prueba en la cual se basa el requerimiento especial (la inspección tributaria) y porque explicó cada una de las situaciones cuestionadas por la DIAN, lo que evidencia una interpretación sesgada de los hechos, por lo que se presenta una diferencia de criterios.
Oposición de la demanda La parte demandada controvirtió las pretensiones de la demanda con fundamento en los siguientes argumentos: En primer lugar, invocó la excepción previa de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. A estos efectos, después de referirse a las formas de notificación previstas en el Estatuto Tributario y de citar la sentencia del 4 de marzo de 2010 del Consejo de Estado (exp. 16557 CP.
Martha Teresa Briceño de Valencia), sobre la notificación de las providencias que resuelven recursos, indicó que, en el caso concreto, se ordenó notificar la resolución que decidió el recurso de reconsideración de conformidad con los artículos 565 y 569 del Estatuto Tributario, de manera que, el 16 de octubre de 2013, se envió la citación a la dirección procesal informada por la apoderada de la actora (calle 5 No. 6-73 de Neiva), pero que fue devuelta por la empresa de correo certificado, por la causal «se trasladó».
De ahí que la resolución del recurso de reconsideración haya sido notificada por edicto, fijado el 30 de octubre de 2013 y desfijado el 14 de noviembre de 2013. Considerando lo anterior, señaló que, la resolución del recurso quedó debidamente notificada el 14 de noviembre de 2013. Por consiguiente, comoquiera que la demanda fue presentada el 21 de enero de 2015, afirmó que ocurrió la caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho y, en consecuencia, el proceso no debía iniciarse ni proseguirse.
En segundo lugar, respecto al beneficio de auditoría, después de indicar los requisitos necesarios para acceder al mismo, precisó que, en este caso, el beneficio se perdía por la inexistencia de las retenciones en la fuente declaradas. Al respecto, explicó que, de acuerdo con el contrato de la UT, la actora es partícipe en un 12% y que, según los certificados emitidos por la Fiduciaria contratante, se evidencia una retención de $579.392.355, de los cuales a la demandante le corresponde $143.374.165.
Lo anterior, teniendo en cuenta que «Si la cantidad de $579.392.355 es el 50%, y si de ello el 12% corresponde a la sociedad accionante, entonces la retención que le corresponde a la sociedad contribuyente es de $143.374.165 y no de $244.543.781». Agregó que, si bien la directora de la Unión Temporal Magisterio Sur certificó que la base objeto de retención fue de $12.227.189.026 y que la retención en la fuente fue de 244.543.781, lo cierto es que está demostrado que ese ingreso correspondía a terceros (el cual disminuyó la DIAN) y que el mismo fue transferido como costo a la actora (que fue rechazado también por la Administración).
Luego, ese ingreso no Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co era de la demandante, sino de la Cooperativa, de manera que «la retención en la fuente no solo no es procedente sino inexistente frente a la sociedad CLINICA EMCOSALUD».
Añadió que, considerando que no procedió el beneficio de auditoría, el requerimiento especial fue notificado el 15 de junio de 2012, es decir, dentro del plazo de 2 años siguientes a la «presentación de treinta (sic) del contribuyente por el año gravable 2010, corregida el 24 de enero de 2012». En tercer lugar, en lo que tiene que ver con el cargo por falta de notificación del auto de apertura e indebida práctica de la prueba testimonial, dijo que no había existido ninguna vulneración al debido proceso.
Que los autos de apertura de investigación son de trámite, no disponen la modificación de la declaración y van dirigidos a los funcionarios de las áreas que deben desarrollar las labores de fiscalización. A su vez, indicó que, en este caso, la inspección tributaria fue debidamente ordenada mediante autos comisorios, de la cual se levantó un acta y que, esta inspección no fue el único medio de prueba.
Todas las demás pruebas se pusieron a disposición de la contribuyente desde el momento de la visita y luego con ocasión de la notificación del requerimiento especial. De ahí que la contribuyente hubiese tenido oportunidad de analizar y controvertir las pruebas allegadas, incluida la declaración del señor César Augusto Lozada. Respecto de las modificaciones realizadas a la declaración, señaló que se evidencia una cesión entre los miembros de la Unión temporal que no era viable sin la autorización de la Fiduciaria, con lo cual cada miembro tenía la obligación de incluir los ingresos y costos según su participación en la UT y el artículo 18 del Estatuto Tributario.
Respecto a los costos de ventas rechazados indicó que, conforme se verificó en los registros contables, y según lo explicó el contador de la actora (César Lozada), se rechazaron costos una vez establecido que (i) los costos no debían declararse en el porcentaje de la participación del contribuyente en la Unión Temporal (12%), (ii) que los costos pagados a la Cooperativa frente a los ingresos relacionados a la Unión Temporal «coinciden en el mismo valor cuando el contribuyente no presta el servicio de hospitalización», (iii) la Cooperativa es accionista de EMCOSALUD en un porcentaje de participación del 68.82% y (iv) que la suma de $6.511.430 registrados en la «cuenta 610207501 Provisiones de costos» por unidad funcional de quirófanos, no es deducible.
En lo que tiene que ver con el rechazo de las retenciones en la fuente dijo que se fundamentó en que la Fiduciaria La Previsora S.A. certificó que, durante el año 2010, realizó pagos a la Unión Temporal Magisterio Sur y no a la sociedad contribuyente, por lo que ésta no tenía derecho sino al 12% de esas retenciones. Además, que, según las facturas de la mencionada unión temporal, aparece la leyenda «“EMCOSALUD como empresa Cooperativa no está sometida a retención en la fuente (parágrafo 3 Art. 19 E.T” (sic)».
Por último, en cuanto a la sanción por inexactitud, destacó que la demandante omitió ingresos e incluyó costos y retenciones inexistentes, «de lo cual se derivó un menos (sic) impuesto y un mayor saldo a favor », conducta que resulta sancionable por el artículo 647 del Estatuto Tributario, sin que pueda aducirse la existencia de una diferencia de criterios respecto del derecho aplicable, pues hay una falta de pruebas.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Sentencia apelada El Tribunal declaró probada la excepción de caducidad del medio control de nulidad y restablecimiento del derecho y, por consiguiente, denegó las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Expuso que está acreditado que, al interponer el recurso de reconsideración, la representante legal de la actora manifestó que se recibirían notificaciones en la calle 5 No. 6-73 de Neiva y que, por conducto de correo certificado, la DIAN envió el oficio para que compareciera a notificarse de la resolución del recurso.
Lo anterior, advirtiéndole que, en caso de que no lo hiciera, se notificaría por edicto. Indicó que comoquiera que el mencionado correo fue devuelto por la causal «se trasladó», la DIAN fijó el edicto el 30 de octubre de 2013, desfijado el 14 de noviembre de 2013, en el cual notificó la parte resolutiva de la resolución del recurso. A partir de esto, señaló que no existía duda de que la citación se dirigió a la dirección informada por la representante legal de la demandante al interponer el recurso de reconsideración, de manera que a ella le correspondía informar su traslado.
A su vez, destacó que la actora no demostró que la empresa de correos hubiese incurrido en alguna irregularidad. Señaló que la notificación se llevó a cabo acatando la norma específica, «(ya que por tratarse de un acto que resuelve un recurso, se regula por el inciso segundo del artículo 565 del ET, y no por el inciso primero, ibídem (sic), y no era necesario aplicar el Decreto 0019 de 2012), toda vez que se dirigió a la dirección correcta» Agregó que, en la medida en que la resolución del recurso es un acto definitivo, este acto quedó ejecutoriado en la fecha en que se desfijó el edicto (14 de noviembre de 2013), y que el día siguiente inició el término para promover el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, el cual expiró el 17 de marzo de 2014 (teniendo en cuenta que el 15 y 16 fueron días inhábiles).
Así, como la demanda se radicó el 22 de enero de 2015 (10 meses después), afirmó que era evidente que había operado la caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. Finalmente, no condenó en costas porque la actora esbozó razonadamente sus fundamentos fácticos y jurídicos, sin haber actuado con temeridad o mala fe.
Recurso de apelación La demandante solicitó revocar la sentencia de primera instancia y, en su lugar, emitir un pronunciamiento de fondo sobre los cargos expuestos en la demanda. A los anteriores efectos, reiteró que la administración no tomó las medidas necesarias que le permitieran conocer con certeza que el contribuyente conoció del contenido del acto.
Reiteró el cargo de nulidad por violación del debido proceso y agregó que no era clara la posición asumida por el a quo respecto a la forma en la que debía notificarse la resolución del recurso de reconsideración, puesto que no se estudiaron «los hechos que se encuentran probados en el expediente, en especial el error generado por la empresa de correo, al generar la devolución de la citación para notificarse personal (sic), pues certificó que el documento fue devuelto».
Sostuvo que se dio por entendido en la providencia apelada que la notificación por edicto era la correcta, «desconociendo de facto la indebida notificación que se hiciera a mi representada, vulnerándosele sus derechos. Por cuanto, solo se tuvo conocimiento del contenido de la decisión» cuando se solicitaron las copias en diciembre de 2014.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Anotó que no era aplicable la sentencia del 19 de febrero de 2015 (exp. 19492, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) del Consejo de Estado, citada por el Tribunal, porque en ese caso la dirección era correcta y, por lo tanto, procedía la notificación por edicto, «argumento que para el caso objeto de estudio no es el correcto, ya que si fue devuelta la citación (siendo la dirección del contribuyente), la administración tiene como obligación notificar y fue la empresa de correos la que certificó tal devolución, que en verdad no fue de conocimiento del contribuyente».
Resaltó que todo lo anterior vulneraba el principio de publicidad. Adujo que no se dio correcta aplicación a los medios subsidiarios para cumplir con la obligación de notificar la resolución del recurso. Así, resaltó que sólo tuvo conocimiento de la resolución del recurso cuando se solicitaron las copias del expediente en diciembre del año 2014, de ahí que la notificación que se presentó en este caso fue por conducta concluyente, «comenzando a correr el término de cuatro (4) meses para proponer el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho al día siguiente en que se radico la solicitud de copias ante la Dian, es decir, 17 de diciembre de 2014, venciéndose el termino en abril de 2015, habiéndose radicado demanda el 22 de enero de 2015 (folio 22 – sentencia), luego se presentó en oportunidad el medio de control y no opero la caducidad».
Al igual que en la demanda, trajo a colación el Concepto Nro. 50135 del 8 de agosto de 2012 de la DIAN, en el que esa entidad señaló que el procedimiento a seguir para notificar el acto cuando la citación para notificarse personalmente es devuelta, por causales como el traslado del destinatario, es el previsto en el inciso segundo del artículo 68 de la Ley 1437 de 2011.
Oposición al recurso de apelación La demandada5 alegó que la sentencia de primera instancia debe ser confirmada comoquiera que aplicó en debida forma las normas para la notificación de los actos que resuelven recursos y, por lo tanto, la configuración de la excepción de caducidad se encuentra plenamente acreditada. Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio.
CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en contra de la sentencia de primera instancia que declaró probada la excepción de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho y, en consecuencia, denegó las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas.
En los precisos términos del recurso de apelación, el problema jurídico a resolver en esta instancia consiste en establecer si, en el presente caso, se encuentra o no probada la excepción de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. A estos efectos, la Sala deberá dilucidar si la resolución que decidió el recurso de reconsideración fue notificada indebidamente y, en consecuencia, si se surtió la notificación por conducta concluyente el día 16 de diciembre de 2014. 5 Índice 19 de Samai.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En caso de se concluya que no operó la caducidad, la Sala deberá proceder con el análisis de los cargos de nulidad propuestos en la demanda contra las modificaciones realizadas por la Administración a la declaración de renta de la actora, lo que implica pronunciarse sobre la nulidad de los actos acusados por indebida aplicación de las normas y equivocada motivación de los mismos por: (i) no tener en cuenta la firmeza del denuncio rentístico por estar cobijado con el beneficio de auditoría, y (ii) considerar procedente la modificación de los ingresos, costos y retenciones, de acuerdo con el contrato de Unión Temporal del Magisterio SUR.
Así mismo, (iii) si resulta procedente la aplicación de la sanción por inexactitud. 1. Notificación de la resolución que resuelve el recurso de reconsideración Para la fecha en la que se expidió la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración, 16 de octubre de 2013, el artículo 565 del Estatuto Tributario disponía en su inciso 2º: «(…)» Las providencias que decidan recursos se notificaran personalmente, o por edicto si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no compareciere dentro del término de los diez días siguientes, contados a partir de la fecha de introducción al correo del aviso de citación. En este evento también procede la notificación electrónica. «(…)» De lo transcrito, se observa que tratándose de la notificación de los actos que resuelven recursos, era preferente la notificación personal, siendo la notificación por edicto el mecanismo supletorio, en el evento de no poderse surtir la notificación personal.
A estos efectos, es indispensable enviar una citación al contribuyente para que comparezca a notificarse personalmente del contenido del acto resolutorio. En este punto, debe aclararse que la citación por correo a la dirección del contribuyente para que acuda a la notificación personal, no constituye en sí misma la notificación del acto.
Por esa razón, no le resulta aplicable la previsión del artículo 568 del Estatuto Tributario a que alude la apelante y que establece la notificación por aviso cuando los actos administrativos enviados por correo son devueltos por cualquier razón, en tanto, se reitera, la citación es sólo la convocatoria que hace la Administración para que el administrado se presente a ser notificado en forma personal.
Entonces la devolución de la citación no daba lugar a surtir una notificación por aviso, de manera que no le asiste razón a la apelante. Con todo, no puede perderse de vista que la citación debe ser surtida, puesto que es únicamente a través de ese mecanismo que se entera al administrado de que se le resolvió el recurso y se le convoca para notificarlo, es decir, es garantía del debido proceso, de manera que la misma no puede ser pretermitida.
Si bien su devolución no daría lugar a surtir una notificación por aviso, como se señaló en precedencia, sí habría lugar a verificar que la misma se haya surtido correctamente y, en defecto de esto, tendría que ser repetida. De acuerdo con lo anterior, advierte la Sala que la apelante asegura que la empresa de mensajería cometió un error al devolver la citación para llevar a cabo la notificación personal de la resolución del recurso y que, ante esta circunstancia, la Administración tenía la obligación de intentar otras formas de notificación, en aplicación del debido proceso y del principio de publicidad.
Específicamente, menciona que el Tribunal no consideró «los hechos que se encuentran probados en el expediente, en especial el error generado por la empresa de correo, al generar la devolución de la Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co citación para notificarse personal (sic)».
Razón por la que procederá la Sala a analizar este asunto. Previo a abordar la situación concreta, es de tener en cuenta que esta Corporación se ha pronunciado para señalar que, cuando es devuelto el correo dirigido a direcciones donde previamente han sido notificadas actuaciones, es deber de la Administración efectuar la verificación correspondiente, en orden a subsanar cualquier inconsistencia en que hubiese podido incurrir la compañía de mensajería. Es así como en la sentencia del 18 de marzo de 2021 (exp. 22795.
C.P. Julio Roberto Piza), se señaló: (…) la Administración debe realizar comprobaciones adicionales en los casos en que la causal de devolución sea la inexistencia (física) o el yerro en la dirección en que previamente se han notificado otros actos; en ese caso, la propia Administración sí que tendría razones fundadas para descreer el informe que le rinda la empresa de correo sobre el motivo por el que no se llevó a cabo la entrega del documento remitido en el lugar de destino. De conformidad con lo anterior, ante la evidencia de tales yerros por parte de las empresas transportistas, la autoridad de impuestos debe subsanarlos enviando nuevamente las comunicaciones en cuestión o buscando otros medios de entrega, pues solo así se garantiza la publicidad de las actuaciones administrativas y el ejercicio del derecho de defensa, que es la finalidad de la notificación como elemento del debido proceso» (énfasis de la Sala). 1.1.
Caso concreto Con fundamento en lo expuesto, la Sala pasa a verificar las pruebas obrantes en el expediente, en orden a determinar si, como lo alegó el recurrente, hubo un error en la devolución del correo por el cual se envió la citación para efectuar la notificación personal de la resolución del recurso. Los antecedentes obrantes en el plenario, dan cuenta de lo siguiente: • El 16 de marzo de 2012, la DIAN expidió el Requerimiento Ordinario Nro. 1323820120000656, el cual le fue notificado a la actora en la dirección calle 5 # 6-73, Neiva, Huila, el 20 de marzo de 2012, según guía de notificación Nro. 10550420167.
Este requerimiento fue respondido por la demandante8. • El 28 de mayo de 2012, la entidad demandada expidió el Auto de Inspección Tributaria Nro. 1323820120000699, el cual le fue notificado a la actora en la dirección calle 5 # 6-73, Neiva, Huila, el 29 de mayo de 2012, según guía de notificación Nro. 105762896910. • El 13 de junio de 2012, la Administración llevó a cabo una visita en las instalaciones de la apelante, para verificar aspectos de la declaración de renta objeto de fiscalización. En el acta se evidencia que la visita tuvo lugar en la calle 5 # 6-73, Neiva, Huila. • El 15 de junio de 2012, la DIAN expidió el Requerimiento Especial Nro. 132382012000067 y lo ordenó notificar personalmente a la calle 5 # 6-73, Neiva, Huila.
Así las cosas, la notificación de este acto preparatorio se llevó a cabo el 19 de junio de 2012, en la dirección mencionada, según da cuenta la guía expedida por la empresa de mensajería Nro. 105762952911. 6 Fl. 38 a 40 de los antecedentes administrativos. 7 Fl. 36 de los antecedentes administrativos. 8 Fls. 57 a 192 de los antecedentes administrativos. 9 Fls. 1198 a 1199 de los antecedentes administrativos. 10 Fl. 1197 1199 de los antecedentes administrativos. 11 Fl. 1481 de los antecedentes administrativos.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co • En la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412012000000119 del 22 de noviembre de 2012, consta: «la presente Liquidación oficial de Revisión, se le notifica a la Calle 5 No. 6 – 73 de Neiva Huila, Dirección Informada en el Nuevo RUT, actualizado el día 20 de junio del 2012, art. 555-2 del Estatuto Tributario»12. • En el recurso de reconsideración, el representante legal de la sociedad demandante precisó que las notificaciones «Se recibirán en la dirección ya conocida por esa autoridad al ser el domicilio fiscal del contribuyente.
Cll 5 No. 6-73, Neiva (H)»13. • En el Auto Admisorio del Recurso de Reconsideración Nro. 900114 del 20 de febrero de 201314, la DIAN ordenó notificarlo en la calle 5 No. 6-73 de la ciudad de Neiva. En consecuencia, en la guía Nro. 107294444415 expedida por la empresa de mensajería, consta que la sociedad demandante se enteró del mencionado auto el 21 de febrero de 2013. • En la Resolución Nro. 900.458 del 16 de octubre de 2013, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN ordenó notificarla personalmente a «la dirección procesal: Cll 5 No. 6 – 73 en la ciudad de Neiva»16. • El oficio de citación del 16 de octubre de 2013 para la notificación personal de la Resolución Nro. 900.458, dirigida a la representante legal de la sociedad Clínica EMCOSALUD S.A., se envió a la calle 5 No. 6-73. • La Guía Nro.1085288189 de la empresa de mensajería17, que refleja una dirección ilegible.
A primera vista se observa «calle 5 # 8-73», sin embargo, tampoco puede descartarse que se trate del número 6 (6-73), dada la falta de definición del primer dígito de la nomenclatura; a su vez, en esa misma guía, consta que la empresa de mensajería devolvió el correo de citación para notificación, por la causal «se trasladó», el 18 de octubre de 2013. • Edicto Nro. 142 fijado por la DIAN para notificar la Resolución Nro. 900.458 el 30 de octubre y desfijado el 14 de noviembre de 2013. • Aviso de Cobro del 1 de septiembre de 2014, enviada por la DIAN a la dirección calle 5 No. 6-73 de la ciudad de Neiva18, respecto de la obligación contenida en los actos administrativos acusados.
Con fundamento en lo anterior, la Sala observa que existen elementos probatorios que acreditan que la apelante solicitó ser notificada en la dirección de su domicilio fiscal, que coincide con la que aparece en su RUT: «Calle 5 No. 6-73, Neiva (H)», misma en la que la DIAN había notificado el requerimiento ordinario de información, el auto de inspección tributaria, el requerimiento especial, la liquidación oficial de revisión, el auto admisorio del recurso de reconsideración y, adicionalmente, el aviso de cobro, este último proferido con posterioridad al envío de la citación para la notificación personal de la resolución del recurso de reconsideración. En las anotadas circunstancias, es claro para la Sala que la Resolución Nro. 900.458, que decidió el recurso de reconsideración interpuesto por el representante legal de la apelante, fue notificada indebidamente, comoquiera que tanto las actuaciones anteriores a la citación para la notificación personal, como la posterior a ese momento (aviso de cobro), fueron efectuadas a la misma dirección, lo que pone en evidencia que la causal de devolución («se trasladó») reportada por la 12 Fl. 68 c.p. 1. 13 Fl. 1612 de los antecedentes administrativos. 14 Fl. 1614 de los antecedentes administrativos. 15 Fl. 1615 de los antecedentes administrativos. 16 Fl. 83 vlto c.p. 1. 17 Fl. 1639 de los antecedentes administrativos. 18 Fl. 174 del c.p. 1.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co empresa de mensajería no se ajustaba a la realidad, tal y como lo resaltó la actora en el recurso de apelación y en la demanda, al señalar que los funcionarios habían realizado una notificación equivocada.
Repárese en que, si la DIAN hubiese contrastado la causal de devolución del correo determinada como «se trasladó», con las anteriores oportunidades en que pudo notificar a la apelante de la existencia de otros actos administrativos en la calle 5 No. 6-73 de Neiva, hubiese podido determinar la inconsistencia en el reporte de la compañía de mensajería. Sin embargo, se echa en falta la más mínima comprobación por parte de la Administración. La irregularidad cometida en la notificación de la citación para que acudiera a notificarse de la resolución que decidió el recurso de reconsideración le impidió a la actora enterarse de que había sido resuelto el recurso y, en consecuencia, no tuvo la posibilidad de notificarse personalmente.
En ese sentido, la Sala debe entrar a establecer el momento en el cual la apelante se enteró del contenido de la resolución del recurso, teniendo en cuenta que los antecedentes ponen de presente que el aviso de cobro de fecha 1 de septiembre de 2014, le fue notificado a la apelante el 2 de septiembre del mismo año (lo que por demás se surtió en la misma dirección informada en el recurso de reconsideración), así como la manifestación de la actora en el sentido de que «(…) procedió a radicar con fecha 16 de diciembre de 2014 un oficio solicitando las copias correspondientes, dando paso a la notificación por conducta concluyente”19», lo cual no fue controvertido por la entidad demandada.
A partir de la anterior manifestación de la actora, la Sala reitera que, de conformidad con el artículo 72 del CPACA: «la conducta concluyente es una forma subsidiaria de notificación de los actos administrativos, cuando estos se han notificado irregularmente. Se presenta cuando el interesado actúa y presenta un recurso, formula una solicitud o acepta la decisión, dando por hecho que conoce la decisión administrativa, esto es, el acto administrativo»20 (subrayado de la Sala).
En esas condiciones, la Sala concluye que la apelante se notificó por conducta concluyente de la resolución del recurso el 16 de diciembre de 2014, cuando formuló la solicitud de copias del expediente ante la Administración, obrante a folio 69 del cuaderno principal, dando por hecho que conocía la mencionada decisión administrativa. En consecuencia, contrario a lo señalado por el Tribunal, no se configuró la caducidad comoquiera que la fecha para la interposición de la demanda vencía el 16 de abril de 2015 y la demanda fue presentada el 22 de enero de 2015.
Por consiguiente, la Sala entrará a pronunciarse sobre los cargos de nulidad propuestos en el concepto de violación de la demanda. A estos efectos, en primer lugar, deberá establecer si la declaración de renta de la demandante se encontraba en firme al momento en que la DIAN expidió el requerimiento especial, en la medida en que gozaba del beneficio de auditoría. En caso contrario, deberá determinar si resulta procedente la modificación de los ingresos, costos y retenciones en la fuente, así como la imposición de la sanción por inexactitud. 19 Fl.69 del c.p 1 señala como fecha de solicitud de copias el 15 de diciembre de 2014. 20 Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 3 de diciembre de 2020. Exp. 22924. C.P. Milton Chaves García. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2. Firmeza de la declaración de renta por beneficio de auditoría El artículo 689-1 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, conforme con la modificación del artículo 63 de la Ley 1111 de 2006, consagraba, bajo la denominación de «beneficio de auditoría», un término especial de firmeza de seis (6) meses para las declaraciones del impuesto a la renta, transcurrido el cual se tornaba inmodificable el contenido de los denuncios privados.
Este beneficio operaba de pleno derecho, por expresa disposición legal, siempre que se cumplieran las condiciones previstas en el ordenamiento legal21, y no se notificara dentro de tal lapso emplazamiento para corregir. A estos efectos, la norma en comento dispuso los requisitos que debía cumplir el denuncio privado del impuesto a la renta del contribuyente para acceder al beneficio de auditoría: (i) la debida y oportuna presentación del denuncio rentístico, (ii) el pago dentro de los plazos fijados por el Gobierno Nacional, y (iii) el incremento del impuesto neto a la renta por lo menos en un porcentaje equivalente a 5 veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior.
Igualmente advertía la norma que no habría lugar al beneficio, en el evento de que las retenciones fueran inexistentes. Entonces, el beneficio era inaplicable por el incumplimiento de los requisitos legales para acceder a este o por la inclusión de retenciones inexistentes22. Para el efecto, la Administración podía efectuar la verificación de las condiciones que permitían acceder al beneficio de auditoría dentro del término general de firmeza de las declaraciones, de que trata el artículo 714 del Estatuto Tributario.
No obstante, esta verificación por parte de la Administración debía obedecer criterios objetivos. Específicamente, para verificar la existencia de las retenciones declaradas, se hace menester contar con la prueba idónea de las mismas que, en principio, según el artículo 381 del Estatuto Tributario, es el certificado del agente de retención23.
Así, en caso de que este no sea suministrado, o no sustente el valor declarado, o presente inconsistencias, las retenciones declaradas se tornarían inexistentes y, en consecuencia, el contribuyente no podría gozar del beneficio de auditoría. En todo caso, la verificación de la existencia de las retenciones no autoriza a la Administración a desarrollar un proceso de fiscalización por fuera del término especial de firmeza. 2.1.
Caso concreto Descendiendo al caso concreto, se tiene que la demandante asegura que su declaración privada quedó en firme el 8 de octubre de 2011, toda vez que cumplió con los requisitos legales para acceder al beneficio de auditoría. En contraste, la demandada aduce que la actora no gozó de la mencionada prerrogativa en tanto que la retención en la fuente declarada no se ajustaba a la realidad, según su participación en el contrato de Unión Temporal Magisterio Sur. 21 Al respecto, ver Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 24 de octubre de 2019, exp. 22344. C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 22 Al respecto, ver Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 24 de febrero de 2022, exp. 25080. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 23 Al respecto, ver Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 22 de abril de 2021, exp. 25029. C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En este contexto, la Sala observa que los antecedentes dan cuenta de lo siguiente: (i) Certificado expedido por la Fiduciaria La Previsora S.A.24 en el que hace constar que, durante el año 2010, le practicó retención en la fuente a la Unión Temporal Magisterio Sur, a una tarifa del 2%, sobre una base de $29.888.632.980, que equivalió a $597.772.659.
(ii) Certificado expedido por la Unión Temporal Magisterio Sur25 en el que señala lo anterior, esto es, que la Fiduciaria La Previsora S.A. le practicó a esa unión temporal retención en la fuente por concepto de servicios (2%) durante el año gravable 2010 por valor de $597.772.659 y, a su vez, que para la empresa SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A., identificada con Nit. 813.005.431-3, la retención en la fuente practicada del 2% se calculó sobre una base de $12.227.189.026, de manera que la cuantía de la retención fue de $244.543.781.
En desarrollo de un proceso de fiscalización, la DIAN cuestionó los mencionados certificados de retención bajo la consideración de que la retención a la que tenía derecho la actora, de acuerdo con su porcentaje de participación en el contrato de unión temporal (12%), no era de $244.543.781, sino de $143.374.165. Esto, porque a juicio de la Administración, los ingresos sobre los cuales se practicó la mencionada retención, no eran los correctos, eran superiores a su participación en la figura contractual.
De lo anterior da cuenta la liquidación oficial de revisión: «Cabe resaltar que en el certificado emitido por la Unión Temporal Magisterio Sur le certifica ingresos a la CLÍNICA EMCOSALUD S.A. por la suma de $12.227.189.026 (Folio 1281), con una retención de $224.543.781, que como quedó demostrado en la sección de ingresos y costos no son ingresos recibidos por la sociedad contribuyente sino para la EMPRESA COOPERATIVA DE SERVICIOS DE SALUD, por lo tanto, dicha retención no es procedente y por lo tanto inexistente para la SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A., cuando de conformidad con el Art. 18 del estatuto tributario la Unión Temporal debía efectivamente certificarle los ingresos que le corresponden, así como la retención que se le descontó por parte de la FIDUPREVISORA S.A.».
(Subrayado de la Sala) Por su parte, en la resolución del recurso la demandada señaló: «La liquidación oficial de revisión teniendo en cuenta que EMCOSALUD tiene el cincuenta por ciento (50%) de la participación y no está sometida a retención en la fuente (folios 200 a 348), procedió a calcular el doce por ciento (12%) teniendo en cuenta que la suma de $597.392.355 equivalía al cincuenta por ciento (50%) no se aceptaba suma ya que la Cooperativa podría solicitar directamente a la FIDUPREVISORA S.A. el reintegro de pago de lo no debido conforme el artículo 6° del Decreto 1189 de 1988».
De lo transcrito, la Sala observa que, para concluir que las retenciones en la fuente declaradas por la actora eran inexistentes, la DIAN modificó los ingresos declarados por la demandante, con fundamento en el clausulado del contrato de colaboración empresarial (Unión Temporal Magisterio Sur) y, a partir de ello, cuestionó que, del valor certificado por el agente de retención ($244.543.781), sólo eran procedentes $143.374.165. 24 Fl. 1282 de los antecedentes administrativos. 25 Fl. 1281 de los antecedentes administrativos.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En esas condiciones, advierte la Sala que en el sub judice, no se trató de una simple verificación de la existencia de las retenciones declaradas por la actora, sino que, se llevó a cabo un proceso de determinación respecto de la declaración de renta, modificando los ingresos declarados y tras esto se cuestionó el monto de las retenciones declaradas, que según certificado de la Unión Temporal, le correspondían a la actora, procedimiento que fue surtido por fuera del término especial de firmeza (6 meses a partir de la presentación de la declaración de renta).
Así las cosas, teniendo en cuenta que la demandante presentó su declaración de renta del año gravable 2010 el 8 de abril de 2011, y que la DIAN no cuestionó el cumplimiento de los otros requisitos legales para acceder al beneficio de auditoría, ni le notificó dentro de dicho lapso emplazamiento para corregir, dable es concluir que dicho denuncio privado adquirió firmeza el 8 de octubre de 2011.
Y, comoquiera que el requerimiento especial fue notificado el 15 de junio de 2012, es claro para la Sala que la declaración de renta de la actora se encontraba en firme. De ahí que resulte procedente declarar la nulidad de los actos administrativos demandados, sin que sea necesario entrar a analizar los demás cargos formulados en el concepto de la violación de la demanda.
Prospera el cargo de apelación. 3. Decisión Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada. En su lugar, declarará la nulidad de los actos de determinación oficial del tributo y, a título de restablecimiento del derecho, declarará la firmeza de la declaración de renta de la actora del año gravable 2010. 4. Costas Finalmente, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 (numeral 8) del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), porque en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada. En su lugar, se dispone: «Primero. Declarar la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412012000119 del 22 de noviembre de 2012 y de Resolución Nro. 900.458 del 16 de octubre de 2013, que modificaron la declaración de renta del año gravable 2010 de la sociedad Clínica Emcosalud S.A. Segundo. A título de restablecimiento del derecho, se declara la firmeza de la declaración de renta de la sociedad Clínica Emcosalud S.A. correspondiente al año gravable 2010». 2.
Sin condena en costas. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00050-01 (26578) Demandante: SOCIEDAD CLÍNICA EMCOSALUD S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (+57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN