1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA MAGISTRADA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., veintisiete (27) de noviembre de dos mil veinticinco (2025) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante SUMINISTROS ALMARO S.A.S. Demandada DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto nacional al consumo.

Suministro de alimentos a población privada de la libertad. Exclusión. Condena en costas. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sección decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 18 de septiembre de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que decidió1:

PRIMERO: DECLARAR la nulidad de las siguientes liquidaciones de aforo: - 212382017900002 del 12 de junio de 2017 – periodo 1. - 212382017900003 del 12 de junio de 2017 – periodo 2. - 212382017900004 del 12 de junio de 2017 – periodo 3. - 212382017900005 del 12 de junio de 2017 – periodo 4 - 212382017900006 del 12 de junio de 2017 – periodo 5. - 212382017900007 del 12 de junio de 2017 – periodo 6.

Y de los actos administrativos que resolvieron los respectivos recursos de reconsideración y que se enlistan a continuación: - 000740 del 10 de julio de 2020. - 000801 del 3 de agosto de 2020 - 000809 del 5 de agosto de 2020. - 000808 del 5 de agosto de 2020. - 000816 del 10 de agosto de 2020. - 000817 del 10 de agosto de 2020.

SEGUNDO: a título de restablecimiento del derecho, DECLARAR que la sociedad SUMINISTROS ALMARO S.A.S., identificada con NIT. 900.518.324-0, no es contribuyente del Impuesto Nacional al Consumo por las actividades que realizó durante los 6 bimestres del año 2015, con ocasión del contrato de suministros nro. 360 del 23 de diciembre de 2014, el cual tenía por objeto “suministrar el servicio de alimentación por el sistema de ración, para la atención de los internos que se encuentran a cargo del Instituto Nacional Penitenciario y Carcelario INPEC en los establecimientos de reclusión del orden nacional en los centros de reclusión militar y/o en las estaciones de policía”, conforme las consideraciones expuestas.

TERCERO: CONDENAR en costas a la parte vencida (parte demandada) conforme lo previsto en esta providencia. FIJAR agencias en derecho en el 3% de lo pedido en la demanda. […] 1 Samai del tribunal, índice 30, pág. 8 y 9. Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previa expedición de los emplazamientos para declarar2 y las resoluciones sanciones por no declarar3, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), profirió las liquidaciones oficiales de aforo 2124120199000074, 2124120199000085, 2124120199000096, 2124120199000107, 2124120199000118 y 2124120199000129 del 25 de julio de 2019; por medio de las cuales determinó el impuesto nacional al consumo de cada uno de los seis periodos gravables del año 2015, a cargo de la sociedad Suministros Almaro S.A.S (SUMINISTROS ALMARO), en consideración a que esta había suscrito un contrato de suministro de alimentación. Recurridas las liquidaciones oficiales, la DIAN las confirmó mediante las resoluciones 000808 del 5 agosto de 202010, 000740 del 10 de julio de 202011; 000816 del 10 de agosto de 202012; 000801 del 03 de agosto de 202013; 000817 del 10 de agosto de 202014; y 000809 del 05 de agosto de 202015.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones16: 1. Declarar la Nulidad de las siguientes Liquidaciones Oficiales de Aforo proferidas por la Dirección Seccional de Impuestos de Tuluá y las Resoluciones que confirman las Liquidaciones de Aforo al decidir el Recurso de Reconsideración proferidas por la Dirección Seccional de Impuestos de Cali, por no declarar Impuesto Nacional al Consumo, las cuales se identifican a continuación: Impoconsumo Periodo Liquidación Oficial de Aforo Fecha Liquidación Oficial Resolución Recurso de Reconsideración DIAN Cali Fecha Resolución Recurso Fecha Notificación Virtual 1-2015 212412019900007 25-07-2019 000808 05-08-2020 22-10-2020 2-2015 212412019900008 25-07-2019 000740 10-07-2020 22-07-2020 3-2015 212412019900009 25-07-2019 000816 10-08-2020 11-08-2020 4-2015 212412019900010 25-07-2019 000801 03-08-2020 03-08-2020 5-2015 212412019900011 25-07-2019 000817 10-08-2020 10-08-2020 6-2015 212412019900012 25-07-2019 000809 05-08-2020 22-10-2020 2 Emplazamiento para declarar 212382017900002 del 9 de junio de 2017, período 1, fls 19 a 26, carpeta 1915, Emplazamiento para declarar 212382017900003 del 9 de junio de 2017, período 2, fls 19 a 26, carpera 1916, Emplazamientos para declarar del 12 de junio de 2017 números 212382017900004, periodo 3, fls 20 a 27, carpeta 1917, 212382017900005, periodo 4, fls 19 a 26, carpeta 1918, 212382017900006, periodo 5, fls 19 a 26, carpeta 1919, 212382017900007, periodo 6, fls 19 a 26, carpeta 1920, de Caa. 3 Resoluciones Sanción del 22 de noviembre de 2017 números 212412017900002, periodo 1, fls 27 a 36, carpeta 1915, 212412017900003, periodo 2, fls 28 a 37, carpeta 1916, 212412017900004, periodo 3, fls 29 a 38, carpeta 1917, 212412017900005, periodo 4, fls 27 a 36, carpeta 1918, 212412017900006, periodo 5, fls 27 a 36, carpeta 1919 y 212412017900007, periodo 6, fls 28 a 37, carpeta 1920, Caa. 4 Fl 42, carpeta 1915, Caa. 5 Fl 43, carpeta 1916, Caa. 6 Fl 42, carpeta 1917, Caa. 7 Fl 40, carpeta 1918, Caa. 8 Fl 40, carpeta 1919, Caa. 9 Fl 41, carpeta 1920, Caa. 10 Periodo 1, fl 88, carpeta 1915, Caa. 11 Periodo 2, fl 86, carpeta 1916, Caa. 12 Periodo 3, fl 93, carpeta 1917, Caa. 13 Periodo 4, fl 105, carpeta 1918, Caa. 14 Periodo 5, fl 91, carpeta 1919, Caa. 15 Periodo 6,, fl 91, carpeta 1920, Caa. 16 Samai del tribunal, índice 8, en el que consta la subsanación de la demanda.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2. Restablecer el derecho del contribuyente declarando que el demandante SUMINISTROS ALMARO S.A.S. no es contribuyente de Impuesto Nacional al Consumo por las actividades que realizó en los bimestres primero (1º) de 2015, segundo (2°) de 2015, tercero (3°) de 2015, cuarto (4°) de 2015, quinto (5°) de 2015 y sexto (6°) de 2015.

La demandante invocó como normas violadas los artículos 1, 2, 13, 44, 46, 47, 230, 243 y 363 de la Constitución Política; 131 de la Ley 2010 de 2019; y 512-1 (numeral 3), 518-2 del Estatuto Tributario. Los conceptos de violación se resumen a continuación. Alegó que los actos demandados son nulos por falta de motivación17, pues en estos no se analizó si se cumplen los requisitos para distinguir entre servicios de alimentación bajo contrato, que son gravados, y aquellos servicios que son prestados a instituciones del Estado con recursos públicos y destinados a la asistencia social, los cuales están excluidos del impuesto al consumo.

En los actos la Administración se limitó a invocar hechos y normas sin hacer un análisis. Además, censuró que la DIAN no se hubiese pronunciado frente a los reparos que se plantearon en el recurso de reconsideración, y se hubiere limitado a transcribir las disposiciones que consideró aplicables18. Cuestionó la falta de aplicación de la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional, la cual se puso de presente en el recurso de reconsideración, pues en esa providencia se dejó sentado que los servicios de alimentación que se contraten por una institución del Estado se financien con recursos públicos y tengan por destinación actividades de asistencia social, están excluidos del impuesto nacional al consumo.

Indicó que de acuerdo con el artículo 243 de la Constitución Política, el precedente constitucional es de obligatoria aplicación y debía ser observado por la DIAN19, toda vez que el contrato 360 del 23 de diciembre de 2014 suscrito por ella y la Unidad de Servicios Penitenciarios y Carcelarios (USPEC) cumple con todas las condiciones indicadas en dicha sentencia para que el servicio esté excluido del impuesto.

Precisó que esa providencia condicionó la exequibilidad de la expresión «los servicios de alimentación bajo contrato» del numeral 3 del artículo 71 de la Ley 1607 de 2012 y dentro de los servicios de asistencia social que se contratan con recursos públicos, y que por esto deben ser excluidos, citó como ejemplo aquellos prestados a centros penitenciarios.

Agregó que la contratante es una institución del Estado que financió con recursos públicos el suministro de alimentación para personas privadas de la libertad, bajo la custodia del INPEC, y que esta última es una actividad que constituye una modalidad de asistencia social. Puso de presente que la razón por la que la Corte Constitucional identificó la exclusión radicó en que ese tipo de servicios no cumple con las características de los bienes a gravar, pues no se trata de bienes suntuarios, ni de aquellos que generan externalidades negativas, sino que se encaminan a satisfacer necesidades básicas.

Se refirió al concepto de «asistencia social» como servicios que contribuyen directamente a la protección de bienes, satisfacción de intereses, o realización de valores ligados al respecto; vigencia; ejercicio y efectividad de los derechos y libertades fundamentales; y, en esa medida, su interrupción supone un perjuicio o 17 Citó las sentencias T-204 de 2012 y C-209 de 2016 de la Corte Constitucional; y la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 26 de julio de 2017, exp. 22326, M.P. Milton Chaves García. 18 Se refirió a los artículos 426, 512-1, 512-8, 512-9 del Estatuto Tributario; artículo 2 del Decreto 803 de 2013; y el concepto 039638 de 2014 de la DIAN. 19 Citó la sentencia C-621 de 2015 de la Corte Constitucional.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co puesta en peligro para un sector de la población. Añadió que son actividades en las que prima el interés público, y los destinatarios son sujetos de especial protección20, como es el caso de las personas privadas de la libertad21, a los cuales el Estado les debe garantizar la alimentación. Como criterio interpretativo señaló que antes de la incorporación del impuesto nacional al consumo en el ordenamiento jurídico, ya existía una previsión similar, pero en materia del IVA22.

Finalmente, señaló que la tesis que reconoce la exclusión del impuesto nacional al consumo en el suministro de alimentos a la población privada de la libertad fue acogida por la DIAN en su doctrina, particularmente en el concepto 100202208-0474 del 10 de julio de 2020, el cual es de obligatorio cumplimiento y aplicación para los funcionarios de la entidad, conforme lo dispuesto en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019, y su falta de aplicación conlleva entonces la nulidad de los actos.

Oposición de la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones23, al considerar que los actos se expidieron con arreglo a las normas en que debían fundarse, y con respecto del debido proceso y demás garantías de la demandante. Señaló que no hubo falta de motivación pues en las liquidaciones oficiales de aforo se explicaron los motivos que dieron lugar al deber de tributar por concepto del impuesto nacional al consumo por los seis periodos del año 2015, pues en estas se indicaron no solo las normas, sino también el objeto social de la demandante y las actividades que desarrollo en función de este, y que estaban comprendidas dentro del hecho generador.

En concreto, dijo que el artículo 512-1 del Estatuto Tributario prevé dentro de este los servicios de alimentación bajo contrato. Explicó que de acuerdo con el parágrafo del artículo 512-8 ibidem, los servicios de alimentación institucional o para empresas suministrados bajo contrato o catering, están excluidos del impuesto, pero que dicho tratamiento preferencial no se predicó de la situación de hecho de la demandante, pues no es posible calificar como un servicio de catering la contratación de alimentación en favor de las personas internas en establecimientos de reclusión de orden nacional, en los centros de reclusión militar y/o en las estaciones de policía. Puso de presente que la interpretación de las normas que contienen exclusiones o exenciones es de carácter restrictivo24.

Agregó que las actividades económicas que la demandante registró en su RUT corresponden a «actividades de otros servicios de comidas» identificada con el código 5629, y como actividad secundaria el «catering para eventos», con el código 5621. Destacó que la demandante no registró la responsabilidad 33 relativa al impuesto nacional al consumo y facturó ingresos por suministro de alimentación por el sistema de ración prestada a favor de los internos a cargo del INPEC, los cuales están gravados a la luz del Concepto 039638 de julio 4 de 2014, pues dichos internos no se entienden como empleados de la USPEC y, en esa medida, no se ha configurado la exclusión por concepto de un contrato de alimentación empresarial o institucional. 20 Citó la sentencia C-122 de 2012 de la Corte Constitucional. 21 Citó las sentencias T-268 de 2017;

T-267 de 2018; T-260 de 2019 de la Corte Constitucional. 22 Citó el numeral 19 del artículo 476 del Estatuto Tributario, creado por el artículo 36 de la Ley 288 de 2002. 23 Samai del tribunal, índice 16. Expediente digital. «12_MemorialWeb_ContestaciónDemanda(.pdf)». 24 Citó el oficio 025476 del 02 de septiembre de 2015 de la DIAN. Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Hizo un recuento de la valoración de las pruebas recaudadas en el curso del proceso de fiscalización25, particularmente el libro auxiliar de ingresos por tercero correspondiente al año gravable 2015, el cual arrojó claridad sobre la cuantía de los servicios prestados por la demandante que debían gravarse con el tributo.

Bajo la premisa de que se respetó el debido proceso, se refirió al procedimiento que confluyó en las liquidaciones oficiales de aforo, considerando que se ajustó al procedimiento previsto en el Estatuto Tributario, pues, una vez abiertas las investigaciones, y verificada la omisión de declarar en que incurrió la demandante, se procedió a expedir el emplazamiento previo frente a cada periodo, y luego las liquidaciones de aforo, que fueron recurridas.

Explicó que, de manera paralela al procedimiento de liquidación, se surtió el trámite de imposición de las sanciones por no declarar. Con ello, argumentó que el proceso de determinación y el sancionatorio son independientes26, y que en esta ocasión la demandante no está atacando los fundamentos de la determinación del impuesto ante su omisión de declarar.

Consideró que la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional no tenía aplicación para el caso concreto, pues no se verificó el cumplimiento de la condición de financiación del suministro de alimentos con recursos públicos. Explicó que de acuerdo con la Ley 1737 de 2014 que decretó el presupuesto de rentas y recursos de capital, no se creó un rubro en el presupuesto de la USPEC correspondiente a la asistencia social o la alimentación de los internos. Frente a la obligación que tienen los funcionarios de aplicar los conceptos de la DIAN, señaló que el oficio o concepto que invocó la demandante fue emitido con posterioridad a la expedición de las liquidaciones oficiales de aforo, y contienen una interpretación genérica sobre el derecho aplicable, en la que no se estudió el caso particular; y no es vinculante en tanto no se publicó en el sitio web de la entidad.

Sentencia apelada El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca declaró la nulidad de los actos demandados y condenó en costas a la parte demandada. Para el efecto, explicó que el servicio prestado por la demandante comporta el expendio de comidas y bebidas, bajo la figura de servicios de alimentación prestados por contrato, aspecto que, en principio, está comprendido en el hecho generador del impuesto nacional al consumo.

Sin embargo, encontró que bajo las condiciones en que se desarrolló el contrato, hay lugar a reconocer la aplicación de la exclusión a la cual hizo referencia la Corte Constitucional en la sentencia C-209 de 2016. Manifestó que se acreditó el cumplimiento de los requisitos para acceder a la exclusión, pues el contrato 360 del 23 de diciembre de 2014 fue suscrito con la USPEC27, institución del Estado; los recursos para la financiación de ese acuerdo son públicos, pues provienen del patrimonio de la entidad contratante, tal y como consta en la certificación que se aportó respecto de los pagos realizados en el año 2015; y el servicio está destinado a la asistencia social, pues consiste en satisfacer las necesidades de alimentación de la población reclusa. 25 Citó el artículo 742 del Estatuto Tributario y la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta del 31 de mayo de 2018, exp. 20813, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 26 Citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, exp. 20181 M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 27 Aclaró que la entidad se creó por medio del Decreto 4150 de 2011, como una unidad administrativa especial con personería jurídica, administrativa y financiera.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Por lo anterior, decidió anular los actos e imponer condena en costas a la parte vencida, de acuerdo con el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011, y el numeral primero del artículo 365 del Código General del Proceso.

Así, fijó las agencias en derecho en el 3% de las pretensiones28. Recurso de apelación La DIAN pidió revocar la decisión29 de primera instancia, porque el Tribunal incurrió en un error sustantivo30, al haber interpretado erróneamente el artículo 512-1 del Estatuto Tributario y la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional. Afirmó que el contrato 360 del 23 de diciembre de 2014 suscrito entre la demandante y la USPEC no cumple las condiciones para estar excluido del impuesto nacional al consumo.

Advirtió que estaba probado que el contrato no era de catering para alimentar empleados de dicha institución, el cual no había sido financiado con recursos públicos ni se había destinado a asistencia social, pues el hecho de que se destinara a la población carcelaria (en condición de sujeción frente al Estado) no implica que los contratos relacionados con esta sean de asistencia social.

Insistió en que el Tribunal dio un alcance equivocado al concepto de «asistencia social», pues, desde el punto de vista formal, esto implicaba verificar que el presupuesto se hubiera destinado a ese propósito y, en el caso concreto, el rubro que se afectó para el contrato objeto de la discusión fue el de gastos generales, sin destinación específica, y no el de asistencia social.

Sobre el aspecto sustancial, consideró que el hecho de que las personas privadas de la libertad se califiquen como población en estado de debilidad manifiesta con especial sujeción frente al Estado31 no implica que cualquier contrato que se relacione con ellas cobije actividades de asistencia social; y señaló: «Se debe considerar que, el Estado a través de los contratos destinados a la asistencia social, busca proteger a las personas más vulnerables y garantizar el acceso a servicios y bienes básicos, de los cuales carecen en razón a su propia vulnerabilidad, circunstancias completamente ajenas a las que se presentan en la relación o condición especial de sujeción a las que se encuentran sometidas las personas privadas de la libertad».

Además, manifestó que al revisar el contenido del artículo 4 del Decreto 4150 de 2011, no se evidencia que dentro del objeto de la USPEC se incluya la prestación de servicios de asistencia social. Explicó que el numeral 19 del artículo 476 ibidem preveía expresamente una exclusión del IVA sobre los servicios de alimentación destinados al sistema penitenciario, asistencia social y escuelas de educación pública, a partir de lo cual concluyó que esa distinción, da cuenta de que la alimentación de personas privadas de la libertad corresponde a una categoría diferente a la de la asistencia social.

Reiteró que, de acuerdo con el contenido de los artículos 426 y 512-1 ibidem vigentes para la época, la actividad que prestó la demandante en favor de la USPEC estaba gravada, por lo que, ante la omisión en la declaración y pago del tributo, resultaba procedente el desarrollo del proceso de aforo que se adelantó. 28 Citó el numeral 4 del artículo 366 del Código General del Proceso, y el artículo 5 del acuerdo PSAA16-10554 de 2016 del Consejo Superior de la Judicatura. 29 Samai del tribunal, índice 33. 30 Citó la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 21 de julio de 2011, rad. 11001-03-15-000-2011-00769- 00 (AC), M.P. William Giraldo Giraldo. 31 Citó la sentencia T-077 del 2013 de la Corte Constitucional.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Censuró la condena en costas, pues el Tribunal se limitó citar las normas aplicables, pero no hizo un ejercicio de verificación y análisis sobre la causación y comprobación de aquellas, desconociendo la jurisprudencia del Consejo de Estado que exige su comprobación32.

Oposición a la apelación La demandada no se pronunció. Intervención del ministerio público El agente del ministerio público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1. Problema jurídico Le corresponde a la Sección estudiar la legalidad de las liquidaciones oficiales de aforo del 25 de julio de 2019, por medio de las cuales la DIAN liquidó el impuesto nacional al consumo a cargo de SUMINISTROS ALMARO, correspondiente a cada uno de los seis bimestres del año gravable 2015.

En concreto, se debe establecer si el servicio de alimentación por ración prestado por la demandante en virtud del contrato de suministro suscrito con la USPEC, para la atención de los internos que se encuentran a cargo de la INPEC, cumplió con las condiciones para acceder a la exclusión del impuesto nacional al consumo, en los términos del artículo 512-1 del Estatuto Tributario, cuyo alcance fue precisado en la sentencia C-209 del 2016 de la Corte Constitucional. 2.

Análisis del caso concreto La demandante y el Tribunal consideraron que el servicio de alimentación prestado bajo el contrato 360 del 23 de diciembre de 2014 suscrito entre la demandante y la USPEC está excluido del impuesto nacional al consumo por encontrarse enmarcado dentro de los aspectos indicados en la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional.

Por su parte, la demandada - apelante único - manifestó que el Tribunal incurrió en un error sustantivo al interpretar indebidamente el artículo 512-1 del Estatuto Tributario, y hacer extensivos los efectos de la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional. Especificó que el contrato no se financió con recursos públicos destinados a la asistencia social, pues el rubro del presupuesto que se afectó fue el de gastos generales sin destinación específica.

Adicionó que atender a la población carcelaria no significa realizar actividades de asistencia social, y que además dentro del objeto social de la USPEC no se encuentra el de realizar ese tipo de asistencia. Considerando que el objeto del litigio gira en torno a los aspectos jurídicos que tuvo en consideración la Corte Constitucional en la sentencia C-209 de 2016, para declarar la exequibilidad del artículo 71 de la Ley 1607 de 2012, que adicionó el 32 Citó las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta del 27 de junio de 2019, exp. 20622, M.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 30 de agosto de 2024, exp. 28730, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 13 de abril de 2023, exp. 273030 y 11 de abril de 2024, exp. 28286, M.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello; y de la Sección Segunda, del 08 de febrero de 2024, exp. 4256-2021, M.P. Jorge Iván Duque Gutiérrez.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co artículo 512-1 del Estatuto Tributario (vigente para la época de los hechos33) la Sección se referirá a dicha providencia, no sin antes comenzar por hacer alusión a la norma en discusión. De acuerdo con el inciso tercero del artículo 512-1 ibidem, el hecho generador del impuesto nacional al consumo comprende la prestación de: «El servicio de expendio de comidas y bebidas preparadas en restaurantes, cafeterías, autoservicios, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías para consumo en el lugar, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, los servicios de alimentación bajo contrato, y el servicio de expendio de comidas y bebidas alcohólicas para consumo dentro de bares, tabernas y discotecas; según lo dispuesto en los artículos 512-8, 512-9, 512-10, 512- 11, 512-12 y 512-13 de este Estatuto.» (Énfasis propio).

Lo resaltado del texto corresponde al aparte demandado y analizado por la Corte en la sentencia referida, la cual sirvió de fundamento para la decisión del Tribunal. En esa ocasión se planteó que el texto transcrito desconoció los artículos 1, 2, 13, 44, 46 y 47 de la Constitución Política, pues el legislador omitió el reconocimiento de un tratamiento favorable y diferenciado en favor de los sectores vulnerables de la población, lo cual desconocía los postulados del Estado social de derecho; los fines esenciales del Estado; el derecho a la igualdad; y las prestaciones a cargo del Estado en materia de alimentación. Para evidenciar la omisión, se hizo referencia específica a que en el impuesto sobre las ventas sí se había respetado esos preceptos, pues se excluyó del mismo los servicios de alimentación contratados con recursos públicos y destinados a la asistencia social.34 La Corte Constitucional declaró la exequibilidad condicionada de la frase «los servicios de alimentación bajo contrato» contenida en la disposición citada, bajo el entendido de que se exceptúan del impuesto nacional al consumo los contratos celebrados por instituciones del Estado con recursos públicos y destinados a la asistencia social, porque efectivamente se presentó una omisión legislativa35 que atentó contra el derecho a la igualdad y el deber de asegurarles el acceso efectivo a los bienes y servicios básicos a las personas con menores ingresos36.

En la sentencia se explicó que, en materia de IVA, sí existía una disposición que excluía de dicho gravamen a los servicios de alimentación contratados con recursos públicos y destinados al sistema penitenciario, la asistencia social y las escuelas de educación pública, y que no comprender un beneficio en ese sentido o exclusión en el impuesto al consumo para el mismo grupo de sujetos, constituía un desconocimiento del principio de homogeneidad.

Así mismo, la Corte reconoció que el Gobierno, en sus distintos niveles, puede celebrar contratos para impulsar programas y actividades de interés público, que sean acordes con el plan nacional y los planes seccionales de desarrollo37. También aclaró que en el impuesto nacional al consumo se presentan dos sujetos pasivos: el de iure y el de facto (o consumidor final), y en este contexto encontró que, si bien las personas cubiertas por los programas asistenciales en materia de alimentación 33 La versión de la norma que resulta aplicable para este caso es la del artículo 71 de la Ley 1607 de 2012, que fue la disposición que creó el impuesto nacional al consumo. 34 Citó el numeral 19 del artículo 476 del estatuto tributario. 35 La metodología que aplicó la Corte Constitucional para examinar si se incurrió en una omisión legislativa fue la siguiente: 1) identificar la existencia de una norma respecto de lo cual se predica el cargo; 2) que la norma omita incluir un ingrediente o condiciones que resulte esencial para armonizar el texto legal con la Constitución; 3) que la exclusión de los casos o ingredientes carezca de un principio de razón suficiente; 4) la generación de una situación de desigualdad negativa respecto de los grupos excluidos; y 5) la existencia de un mandato constitucional específico que obligue al legislador a contemplar los grupos i ingredientes excluidos. 36 En este sentido la Corte Constitucional invocó los artículos 13 y 334 de la Constitución Política. 37 Citó el artículo 355 de la Constitución Política.

Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co no son en sí mismas sujetos pasivos del impuesto al consumo, sí pueden verse afectados por el cobro del tributo pues se perdería cobertura de los programas en caso de que se incrementen los costos38, lo cual justificaba su exclusión. Como parte del análisis desplegado por el tribunal constitucional se tomó como referencia el IVA para identificar una omisión legislativa, pues para la época de los hechos, el numeral 19 del artículo 476 del Estatuto Tributario preveía como exclusión «Los servicios de alimentación, contratados con recursos públicos y destinados al sistema penitenciario, de asistencia social y de escuelas de educación pública».

Así, en la decisión se incluyó en la exclusión del impuesto nacional al consumo a todos los servicios de alimentación contratados por instituciones del Estado, sufragados con recursos públicos y destinados a la asistencia social. Para estos efectos, sobre la noción de «asistencia social», la decisión trajo como ejemplos los comedores comunitarios para menores, adultos mayores, habitantes de la calle, etc.; los centros para personas con discapacidad; y los centros penitenciarios.

En conclusión, para considerar como excluidos del impuesto nacional al consumo este tipo de servicios, se requiere que se trate de: 1) una contratación de servicios de alimentación por parte de una institución del Estado, 2) que se financien con recursos públicos y 3) se destinen a la asistencia social, entendiendo que esta comprende el suministro de comida a la población que se encuentra en centro penitenciarios.

Descendiendo al caso concreto, está debidamente probado el primero de los elementos, esto es, que la demandante suscribió con la USPEC (institución del Estado) un contrato para el suministro de alimentos a las personas privadas de la libertad a cargo del INPEC que se encuentran en los centros de reclusión nacional, centros de reclusión militar o en las estaciones de policía39, lo cual no es objeto de discusión en el presente caso.

Recuérdese que la Administración fundamentó sus actos, y el desacuerdo con la sentencia del Tribunal en los otros dos requisitos de la exclusión, estos son, que ese contrato no se pagó con recursos públicos y que no puede considerarse como servicios dirigidos a la asistencia social. En cuanto al origen de los recursos, en el expediente se observa que se aportó certificado expedido por la USPEC, en el que se señala: «(…)se firmó el contrato 360 de 2014, entre la Unidad de Servicios Penitenciarios y Carcelarios y Suministros Almaro S.A.S para prestar el suministro de alimentación del sistema de ración para atención de internos que se encuentran a cargo del INPEC en los establecimientos de reclusión del grupo 8 Anserma, Armero, Fresno, Pacora, Pensilvania, Pereira Santa Rosa de Cabal; el cual se encuentra respaldado por el Certificado de Disponibilidad N. 173214 por el rubro A-3 -1-1-12 Alimentación para internos por valor de $ 2.553.011.541 expedido el 24 de octubre de 2014 y el registro presupuestal N. 277414 por valor de $ 61.242.048 expedido el 24 de diciembre de 2014,el cual presenta una reducción por valor de $-2.181.149 quedando con saldo de $ 59.060 899 el cual fue ejecutado en su totalidad al final de la vigencia 2014.»40 A partir de lo anterior, salta a la vista que el servicio que prestó la demandante fue financiado con recursos públicos pues con este certificado se prueba precisamente 38 En uno de sus apartados, la sentencia destacó: «8.2 La Corte considera que el aparte normativo impugnado desconoce la filosofía que inspira la forma organizativa de Estado social de derecho, particularmente la efectividad de los principios y derechos como la alimentación y el mínimo vital de la población vulnerable, el principio de progresividad de los derechos sociales, así como los principios de igualdad, equidad y justicia del sistema tributario, toda vez que el impuesto nacional al consumo gravó indiscriminadamente los servicios de alimentación bajo contrato, sin excluir expresamente a ciertos sectores vulnerables de la población. Tampoco se halla dentro del debate de la Ley 1607 de 2012 motivo válido suficiente para que el Congreso no hubiere excepcionado del impuesto al consumo a los demás sujetos sin capacidad contributiva». 39 Samai del tribunal, índice 8.

Pág. 158 a 172. 40 Ibidem. Pág. 174 y 175. Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co que hubo un registro presupuestal de la USPEC para cubrir el gasto por el programa alimenticio. Nótese que, cuando la Corte Constitucional condicionó la exequibilidad de la norma, no supeditó el entendimiento a que los servicios fueran sufragados con recursos públicos provenientes de rubros específicos; por ende, el argumento de la DIAN en el sentido de que la prueba anterior no resulta válida para efectos de la exclusión, pues la USPEC afectó el rubro de gastos generales sin destinación específica en lugar del rubro de asistencia social, no resulta procedente.

En cuanto al tercer requisito, la demandada indica que no se cumplió en cuanto no es parte del objeto de la USPEC realizar actividades de asistencia social, y no todos los servicios relacionados con la población carcelaria pueden considerarse de asistencia. Sobre el primero de estos puntos, esta Sección considera que no le asiste razón a la apelante al considerar que hay lugar a diferenciar entre la asistencia social y los recursos que se destinen al sistema penitenciario con base en consideraciones sobre el IVA en el que existe una expresa referencia a «recursos públicos que se destinen al sistema penitenciario, de asistencia social», pues al margen del alcance de esa disposición, para efectos del impuesto que hoy se analiza (al consumo) la decisión de la Corte Constitucional fue más amplia y cubrió todos los supuestos que impliquen el suministro de alimentación a las poblaciones en las condiciones explicadas.

En otras palabras, la decisión no se condicionó ni se asimiló al contenido del artículo 476 del Estatuto Tributario. Así mismo, debe tenerse en cuenta que la USPEC se creó mediante el Decreto 4150 del 2011, como una unidad administrativa especial con personería jurídica, autonomía administrativa y financiera, adscrita al Ministerio de Justicia y del Derecho, cuyo objeto es la gestión y operación del suministro de bienes, servicios, infraestructura y el apoyo logístico y administrativo para el adecuado funcionamiento de los servicios penitenciarios y carcelarios a cargo del INPEC y, en consideración a ello, la USPEC debe velar, entre otros asuntos, por el suministro de alimentos en favor de las personas privadas de la libertad.

Así, para la Sección, el carácter misional de ese deber no excluye que se le considere como atención a población especial en condiciones de vulnerabilidad a la cual hay que asegurar el derecho a la alimentación, como parte del mínimo vital. En consideración a los dos puntos anteriores, se encuentra cumplida la tercera condición para acceder a la exclusión del impuesto al consumo en relación con el contrato analizado y, por tanto, la Sección encuentra que el Tribunal no incurrió en un error sustantivo, pues la interpretación y aplicación del artículo 512-1 del Estatuto Tributario, así como el reconocimiento de los efectos de la sentencia C-209 de 2016, se hizo acorde con el criterio señalado por la Corte Constitucional, el cual constituye cosa juzgada constitucional y es de obligatorio cumplimiento.

Por ello, no prospera la apelación, y se confirma la ilegalidad de los actos demandados. 3. Costas El Tribunal condenó en costas, fijando agencias en derecho en el 3% de lo pedido en la demanda. La demandada cuestionó esta condena indicando que «no resulta procedente la condena en costas a título de agencias en derecho dispuesta en la Sentencia de primera instancia, toda vez que no se encuentra acreditada su causación y comprobación de conformidad con el numeral 8 del artículo 365 del C.G.P, por remisión expresa del artículo 188 del C.P.A.C.A., ya que la parte actora no desplegó ningún esfuerzo probatorio para acreditar tales Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co conceptos.

Además, la defensa de la entidad demandada se sustentó en argumentos jurídicamente razonables y debidamente fundamentados, impidiendo con ello la procedencia de una condena en costas». De acuerdo con el artículo 361 del Código General del Proceso, por remisión expresa del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, las costas procesales comprenden dos conceptos diferenciales, esto es las expensas y gastos que se han sufragado durante el proceso y las agencias en derecho.

En el caso de las expensas y gastos del proceso se exige su comprobación y respecto de estas se debe valorar su utilidad en el proceso y su razonabilidad, mientras que, las agencias en derecho, aluden a los gastos efectuados por concepto de apoderamiento judicial, frente a lo cual es ordenamiento procesal desliga la acreditación de la existencia de un contrato de prestación de servicios profesionales y los honorarios pactados, pues el monto se entiende restringido de acuerdo con lo previsto en los artículos 361 y 366 del Código General del Proceso.

Lo anterior, atendiendo la posición mayoritaria de esta Sección contenida en sentencia del 23 de septiembre de 202541, en donde se modificó la jurisprudencia respecto de los parámetros para decidir sobre la condena en costas. De conformidad con dicho pronunciamiento, en línea con el artículo 365.1 y 365.3 del Código General del Proceso, cuando exista una parte vencida en el proceso y cuando el superior confirme en todas sus partes la decisión de primera instancia, como en el presente caso, debe imponerse condena en costas.

En ese sentido, dado que no están acreditadas las expensas y gastos del proceso, la Sección confirma que no debe condenarse por este concepto en ninguna de las instancias. Ahora bien, sobre las agencias en derecho, como no es necesaria su comprobación, aspecto único cuestionado por la DIAN, se confirma la condena que realizó el a quo.

La Sección fija las agencias en derecho se fijan en un (1) SMMLV en sede de apelación. Por tanto, se ordenará al Tribunal tramitar el respectivo incidente de liquidación, conforme a las reglas consagradas en el artículo 366 del Código General del Proceso. 4. Decisión Nótese que, si bien en esta instancia se está confirmando lo decidido por el a quo, se encuentra que, en la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, el 18 de septiembre de 2024, hay un error en el consecutivo de algunos de los actos administrativos que se declararon nulos.

En esa medida, y en aras de preservar la coherencia de las providencias, en la parte resolutiva esta Sección modificará entonces la sentencia de primera instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, 41 Exp. 28292, M.P. Wilson Ramos Girón Radicado: 76001-23-33-000-2020-01449-01 (29591) Demandante: Suministros Almaro S.A.S. 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co FALLA 1.

Modificar el numeral primero de la sentencia apelada, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, del 18 de septiembre de 2024, así: Primero: Declarar la nulidad de las liquidaciones oficiales de aforo 212412019900007, 212412019900008, 212412019900009, 212412019900010, 212412019900011 y 212412019900012 del 25 de julio de 2019; por medio de las cuales determinó el impuesto nacional al consumo de cada uno de los seis periodos gravables del año 2015, a cargo de la sociedad Suministros Almaro S.A.S, así como de los actos que confirmaron dichas liquidaciones, esto es; las resoluciones 000808 del 5 agosto de 2020, 000740 del 10 de julio de 2020; 000816 del 10 de agosto de 2020; 000801 del 03 de agosto de 2020; 000817 del 10 de agosto de 2020; y 000809 del 05 de agosto de 2020. 2.

Condenar en costas en segunda instancia a la demandada. En consecuencia, ordenar al tribunal que dé trámite al respectivo incidente, conforme a lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Con aclaración de voto (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO (Firmado electrónicamente) CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador