Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., siete (7) de abril de dos mil veintidós (2022) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante JOSÉ VICENTE ORTIZ SALAS Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas Impuesto sobre la renta año 2012.
Presunción de veracidad de la declaración tributaria. Carga de la prueba pasivos. Costos y gastos. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por José Vicente Ortiz Salas contra la sentencia del 6 de noviembre de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, Sala Segunda de Decisión, que decidió: «PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial del acto Administrativo Liquidación oficial Renta Naturales – Revisión No. 132412016000015 del 4 de mayo de 2016 y la Resolución Recurso de Reconsideración No. 13201201700005 del 28 de abril de 2017, mediante las cuales se determinó al señor José Vicente Ortiz Salas los impuestos de renta, complementarios y sanciones a pagar por el año gravable 2012.
Como consecuencia de la anterior declaración y, a título de restablecimiento del derecho, se declara que el impuesto sobre la renta por la vigencia fiscal 2012, a cargo de la parte demandante, y la sanción inexactitud, corresponden a la liquidación practicada por esta Corporación, en los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: Sin condena en costas. (…)»1.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA José Vicente Ortiz Salas presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2012, el 28 de agosto de 2013, en la que declaró un saldo a pagar por concepto de impuestos (renglón 67) de $121.000 y liquidó sanción por extemporaneidad (renglón 69) por $268.000.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN) profirió el Requerimiento Especial Nro. 132382015000034 del 7 de septiembre de 2015, en el que propuso: i) incrementar el patrimonio líquido (renglones 32, 33 y 34) al desconocer pasivos adquiridos con dos personas naturales y adicionar el valor de dos activos fijos (inmuebles), acciones, cuentas por cobrar y otros recursos que fueron omitidos por el declarante; ii) desconocer los ingresos no constitutivos de renta y ganancia ocasional (renglón 40), reclasificándolos como renta exenta 1 Folio 162 reverso del expediente.
Página 311 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 (renglón 50); iii) desconocer costos y deducciones relacionados con las actividades de ganadería y arrendamiento (renglón 43) porque no fueron acreditados mediante documentos idóneos; iv) incrementar el valor de la renta líquida ordinaria y la renta gravable (renglones 45, 48 y 51) como consecuencia del desconocimiento de los costos y de la comparación de los patrimonios de los años 2011 y 2012; y v) imponer la sanción por inexactitud equivalente al 160% y la reliquidación de la sanción por extemporaneidad.
El contribuyente dio respuesta al requerimiento especial, en la que señaló que no procede la adición al patrimonio, no se genera renta por comparación patrimonial ni hay lugar al desconocimiento de costos, pero reconoció parcialmente la procedencia de algunas glosas de la DIAN mediante lo que denominó una propuesta de corrección de la declaración. La autoridad tributaria profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412016000015 del 4 de mayo de 2016.
En ella puso de presente que el actor no presentó una declaración de corrección propiamente dicha, por lo que procede el estudio de fondo de todas las glosas propuestas. Así, luego de negar los argumentos propuestos por el contribuyente, acogió todas las modificaciones planteadas en el requerimiento especial, ajustando el valor patrimonial de algunos activos y aceptando parcialmente costos y deducciones por actividades de ganadería y arrendamiento.
José Vicente Ortiz Salas presentó recurso de reconsideración contra la anterior decisión, el 6 de julio de 2016, pero la DIAN confirmó su decisión mediante la Resolución Nro. 132012017000005 del 28 de abril de 2017.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), José Vicente Ortiz Salas formuló las siguientes pretensiones: «(…) me permito presentar demanda ordinaria contencioso administrativa en contra de la Nación Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – Dian, Seccional de Neiva (…) para que mediante la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, en sentencia, se hagan las siguientes o parecidas declaraciones: Son nulas y por consiguiente, se anulan o revocan los siguientes actos administrativos: A) La liquidación de revisión número 132412016000015 del 04 de Mayo de 2016 y la resolución número 13201201700005 del 28 de Abril de 2017 proferidas por la citada Dirección mediante las cuales se determinó a mi mandante los impuestos de renta, complementarios y sanciones a pagar por el año gravable de 2012, e igualmente se le resolvió el recurso de reconsideración propuesta contra la citada liquidación, todo, en lo que le sea desfavorable a los intereses de mi mandante.
A título de restablecimiento del derecho, se dejará en firme la declaración y liquidación privada de los impuestos arriba indicados presentada por mi cliente. B) Además de las pretensiones anteriores, se condenará en costas a la parte demandada en razón a que, como lo demostraremos, la determinación de los impuestos obedece a la equivocada interpretación de unos casos, y en otros, aplicación indebida de la normatividad tributaria como lo demostraremos»2. 2 Folio 3 del expediente.
Página 5 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 742, 746, 770 y 771 del Estatuto Tributario; y el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil.
Los cargos de nulidad se resumen así: Según el actor, la información contenida en la declaración del impuesto sobre la renta y en las respuestas a los requerimientos de la DIAN goza de la presunción de veracidad del artículo 746 del Estatuto Tributario, por lo que le corresponde a la autoridad tributaria desvirtuarla. En este caso, el demandante considera que operó la presunción de veracidad en su favor porque cumplió todos los requisitos procesales y sustanciales al presentar la declaración fiscalizada, la DIAN le notificó el requerimiento especial que propone su modificación y él dio respuesta oportuna indicando que los activos fijos (inmuebles) que se propone adicionar no eran de su propiedad para el periodo fiscalizado, presentó pruebas sobre la existencia de pasivo y, así mismo, señala que acreditó el pago de costos y gastos, incluyendo los relacionados con la actividad de ganadería. En consecuencia, a su juicio, le correspondía a la autoridad tributaria desvirtuar la presunción de veracidad de la información suministrada en la declaración y las respuestas a los requerimientos presentadas durante el trámite de fiscalización. En este orden, el actor sostiene que la DIAN no desvirtuó con documentos idóneos la información declarada y suministrada en la respuesta al requerimiento especial.
En realidad, para él, la autoridad tributaria se limitó a solicitarle que demostrara sus gastos y sus pasivos en la inspección tributaria, lo que supuso una inversión ilegal de la carga de la prueba porque no puede valerse del contribuyente para desvirtuar la presunción prevista en la ley a su favor. En relación con la adición de activos fijos (inmuebles), el actor dijo que la DIAN fundamentó esta decisión en que no aportó los certificados de tradición de los predios.
Sin embargo, considera que al manifestar que no es su propietario está afirmando un hecho negativo, por lo que le correspondía a la autoridad demandada demostrar lo contrario, solicitando el respectivo certificado a la oficina de registro de instrumentos públicos. Así, para él, hacer lo contrario desconoce la carga de la prueba regulada en el artículo 177 del Código de Procedimiento Civil.
El actor señaló que lo expuesto hasta ahora demuestra que el artículo 742 del Estatuto Tributario fue evidentemente vulnerado, pues la DIAN no fundamentó su decisión en medios de prueba que obren en el expediente y que justifiquen la modificación de la información y los conceptos contenidos en la declaración del impuesto sobre la renta.
Frente a la prueba de los pasivos, José Vicente Ortiz Salas afirmó que aportó los pagarés que demuestran sus pasivos con Rafael Celis Polanco y Jorge Augusto Martínez Herrera. De igual forma, sostuvo que estos documentos son títulos valores, por lo que tienen validez probatoria sin que sea necesario registrarlos o autenticarlos ante ninguna autoridad y que, por su vencimiento, los pasivos existían para el 31 de diciembre de 2012.
En consecuencia, la DIAN cometió un error al negar su valor probatorio señalando que no se consideran documentos de fecha cierta porque no fueron presentados o registrados ante alguna autoridad. En todo caso, el actor insistió en que la carga de la prueba era de la DIAN, que Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 debió acudir a los acreedores para constatar con ellos la existencia de las obligaciones declaradas.
En este mismo sentido señaló que si ellos no incluyeron la existencia de la obligación en sus declaraciones como activos, entonces ellos son los que incurrirían en inexactitud. Así las cosas, la entidad demandada dio una indebida interpretación al artículo 770 del Estatuto Tributario sobre la prueba de los pasivos. Finalmente, el demandante manifestó que no procede la sanción por inexactitud porque los gastos y los pasivos declarados son ciertos, pues no fueron debidamente desacreditados por la autoridad tributaria.
Oposición a la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la demanda con los siguientes argumentos: Señaló que los actos acusados adicionaron el patrimonio del actor, no solo por la inclusión de los inmuebles de su propiedad, sino también por los saldos de sus cuentas de ahorros, sus inversiones en acciones, sus cuentas por cobrar y sus inventarios de semovientes.
Así, indicó que estos puntos de la adición no fueron objeto de controversia por el actor e incluso fueron aceptados en la respuesta al requerimiento especial. Frente a la demostración de pasivos, la entidad sostuvo que los artículos 770 y 767 del Estatuto Tributario establecen que los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad, como el actor, solo pueden demostrar sus pasivos con documentos de fecha cierta, entendidos como aquellos que fueron presentados o registrados ante una autoridad.
En este caso, los documentos que fueron aportados por el demandante no cumplen con este requisito, por lo que no procede el reconocimiento de todos los pasivos declarados. Además, la DIAN puso de presente que el actor trató de demostrar sus pasivos con la presentación de dos declaraciones juramentadas, rendidas por Danilo Oliveros Hermosa y Nelly Bolaños Muñoz, pero estas declaraciones tampoco son procedentes ni constituyen prueba idónea de los pasivos.
No obstante, precisó que los actos acusados aceptaron los pasivos reportados por el sector bancario como información exógena. La DIAN indicó que la presunción de veracidad del artículo 746 del Estatuto Tributario admite prueba en contrario. Así, en este caso, se pudo desvirtuar suficientemente la presunción de veracidad de la información presentada por el actor con su confrontación con la información exógena, por lo que le correspondía al actor, y no a la autoridad tributaria, acreditar los hechos declarados.
Luego, la entidad señaló que los dos inmuebles fueron adicionados como activos fijos porque no se aportaron los respectivos certificados de tradición en el trámite de fiscalización, aunque se afirma que sí se hizo con la demanda. Además, indicó que no es de recibo la simple afirmación de no ser su propietario para que se considere una negación indefinida, pues en realidad se trata de un hecho comprobable, precisamente, aportando el certificado de tradición. Con lo expuesto, la DIAN concluyó que también procede la imposición de la sanción por inexactitud prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Sentencia apelada El Tribunal Administrativo del Huila, Sala Segunda de Decisión, accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda con base en las siguientes consideraciones: 1.
Sobre la renta por comparación patrimonial. El Tribunal señaló que la DIAN propuso incrementar el valor del impuesto a cargo aplicando el sistema de comparación patrimonial desde la expedición del requerimiento especial, glosa que fue reiterada en la liquidación oficial de revisión y en la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Además, afirmó que la entidad demandada tuvo en cuenta el patrimonio líquido de los años 2011 y 2012, por lo que no está probada la causal de nulidad por la violación de los artículos 236 y 237 del Estatuto Tributario y del artículo 91 del Decreto 187 de 1995. 2.
Sobre la carga de probar los activos fijos (inmuebles). La sentencia impugnada afirmó que en el expediente consta que la DIAN estudió la información exógena reportada por terceros, en la que encontró que el contribuyente omitió los activos fijos correspondientes a dos inmuebles. Sin embargo, una vez el contribuyente afirmó que esos predios no eran de su propiedad, a su juicio, la autoridad tributaria debió ejercer sus facultades oficiosas de fiscalización y verificar la veracidad de su afirmación, obteniendo el certificado de tradición respectivo.
Destacó que esto es así porque el cruce de información es un indicio para iniciar la investigación tributaria, pero no es prueba suficiente por sí misma para modificar la declaración, en la medida que el artículo 742 del Estatuto Tributario exige fundamentar sus decisiones en los medios de pruebas que obren en el expediente. De otro lado, invocó la sentencia proferida por el Consejo de Estado el 6 de agosto de 2015 para afirmar que procede el estudio de las pruebas aportadas en el trámite judicial, aunque no hayan sido aportadas en el procedimiento de fiscalización. Así las cosas, señaló que procede el estudio de los certificados aportados por el contribuyente en la demanda, donde consta que los inmuebles fueron vendidos el 11 de noviembre de 2010, antes del periodo fiscalizado.
En consecuencia, no procede la adición de estos activos en el patrimonio del actor. 3. Sobre la prueba de los pasivos mediante títulos valores. El Tribunal sostuvo que los artículos 283 y 770 del Estatuto Tributario disponen que los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad solo pueden solicitar pasivos que estén acreditados en documentos de fecha cierta.
En concordancia, el artículo 767 ibidem indica que son documentos de fecha cierta aquellos que fueron registrados o presentados ante notario, juez o autoridad administrativa que lleve constancia y fecha del registro o presentación. Con base en estas normas, puso de presente que el actor trató de acreditar pasivos por $200.000.000 mediante dos pagarés que, aunque son títulos valores, no son documentos de fecha cierta para efectos tributarios.
También destacó que al recurso de reconsideración fueron aportadas las declaraciones juramentadas extraprocesales de Danilo Oliveros Hermosa y Nelly Bolaños Muñoz para demostrar la existencia de las obligaciones, pero esta tampoco es prueba idónea del pasivo por las normas expuestas. En consecuencia, concluyó que procede el rechazo de Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 los pasivos declarados por el actor. 4.
Sobre la prueba de los costos de la actividad ganadera y de arrendamientos. La providencia afirmó que el actor trató de acreditar los costos en que incurrió en la actividad de ganadería mediante unas cuentas de cobro, no mediante facturas o documentos similares, a pesar de que el proveedor estaba registrado ante el RUT como responsable del régimen común del IVA, por lo que tenía la obligación de expedir las facturas que sustentaran el costo en que supuestamente incurrió el demandante, de tal modo que procede su desconocimiento.
Frente a los costos relacionados con la actividad de arrendamiento, indicó que el contribuyente no expuso ningún argumento para oponerse a la glosa en la demanda, por lo que también procede el rechazo de estos costos. Finalmente, el Tribunal sostuvo que el actor solicitó a la DIAN, en el trámite administrativo, que sea aplicado el costo presunto del artículo 82 del Estatuto Tributario, petición que fue negada porque no se cumplen los presupuestos legales para su aplicación en la medida que el litigio versa sobre aspectos meramente probatorios.
No obstante, concluyó que en realidad no procedía esta petición por otro motivo: que la norma no es aplicable a los contribuyentes que no están obligados a llevar contabilidad. 5. Sobre la sanción por inexactitud. El Tribunal consideró que, comoquiera que el actor incurrió en inexactitud en su declaración porque no acreditó en debida forma los pasivos, costos y gastos declarados, procede la sanción prevista en el artículo 647 del Estatuto Tributario.
Para el efecto, procedió a liquidar la sanción, disminuida en el valor de los inmuebles que se excluyeron del patrimonio, reducida al 100% en aplicación del principio de favorabilidad a partir de la vigencia de la Ley 1819 de 2016. 6. Sobre el restablecimiento del derecho procedente. El Tribunal realizó la siguiente liquidación del impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de José Vicente Ortiz Salas por el año gravable 2012, teniendo en cuenta que no procede la adición de activos fijos (inmuebles) realizada en los actos acusados y a que es necesario reajustar la sanción por inexactitud3: CONCEPTO LIQUIDACIÓN OFICIAL DESPACHO 52 Renta líquida gravable 313.275.000 307.996.000 53 Ingresos por ganancias ocasionales 0 0 54 Costos por ganancias ocasionales 0 0 55 Ganancias ocasionales no gravadas y exentas 0 0 56 Ganancias por ganancias ocasionales 0 0 57 Por activos y pasivos inexistentes Ley 1607 de 2012 0 0 58 Impuesto sobre al renta gravable 88.663.000 86.921.000 59 Descuentos tributarios 0 0 60 Impuesto neto de renta 88.663.000 86.921.000 61 Impuesto de ganancias ocasionales 0 0 62 Total impuesto a cargo 88.663.000 86.921.000 3 Folio 161 del expediente.
Páginas 308 a 309 del PDF 2 del índice 2 de SAMAI. Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 CONCEPTO LIQUIDACIÓN OFICIAL DESPACHO 63 Anticipo por el año gravable 0 0 64 Saldo a favor año 2011 sin solicitud de devolución o compensación 0 0 65 Total retenciones año gravable 2.209.000 2.209.000 66 Anticipo por el año gravable siguiente 0 0 67 Saldo a pagar por impuesto 86.454.000 84.712.000 68 Sanciones 90.766.000 88.937.000 69 Total saldo a pagar 177.220.000 173.649.000 70 O total saldo a favor 0 0 7.
Sobre la condena en costas. El Tribunal no impuso condena en costas en primera instancia porque no fue demostrada su causación. Recurso de apelación José Vicente Ortiz Salas presentó recurso de apelación contra la anterior decisión con el fin de que se acceda a todas las pretensiones de la demanda, para lo cual planteó los siguientes argumentos: El apelante destacó que el debate planteado en la demanda se centra en la aplicación de la presunción de veracidad de la información contenida en la declaración tributaria, en la corrección, en la respuesta a los requerimientos ordinarios y en la oposición al requerimiento especial, según lo prevé el artículo 746 del Estatuto Tributario.
Afirmó que la DIAN acostumbra a abusar de su posición dominante frente a los sujetos pasivos de los tributos e invierte la carga de la prueba, pues generalmente les solicita la prueba de los hechos y la información contenida en la declaración y las respuestas a los requerimientos, que insiste está amparada por la presunción de veracidad.
Señaló que, en este caso, la autoridad tributaria le solicitó comprobar los pasivos declarados e invirtió la carga de la prueba, pues le correspondía a la DIAN desvirtuar la presunción de veracidad y acreditar que los pasivos no existían. Indicó que, para estos efectos, la entidad debió requerir a los acreedores para que informaran sobre la existencia de la obligación y, de no dar respuesta o negarse a reconocer la acreencia, ellos habrían incurrido en inexactitud.
Sin embargo, insiste en que la autoridad tributaria se valió del contribuyente para exigirle la prueba de los pasivos a pesar de estar amparada en la presunción de veracidad. En todo caso, el recurrente sostuvo que demostró debidamente la existencia de los pasivos al aportar los títulos valores suscritos con los acreedores. Así mismo, fueron presentados testimonios que dan cuenta de la realidad de los pasivos declarados.
Entonces, si la autoridad tributaria tuvo dudas de su existencia, reiteró que debió requerir a los acreedores para que declararan sobre la veracidad de las obligaciones a su favor o a los testigos para que se ratificaran en su dicho, según lo permite el artículo 753 del Estatuto Tributario. El demandante puso de presente que, como lo indicó el Tribunal, la DIAN puede desvirtuar la presunción de veracidad mediante medios probatorios recaudados en Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 el expediente, pero esto no ocurrió en el litigio bajo examen.
De otro lado, la sentencia de primera instancia señaló que la DIAN determinó adecuadamente el valor del impuesto a cargo por el sistema de comparación patrimonial. Sin embargo, a juicio del actor, no debió limitarse a realizar esta afirmación, sino que debió analizar las pruebas aportadas y la aplicación de la presunción de veracidad, porque así concluiría que no operaría la determinación del impuesto por la figura de la comparación patrimonial.
Este error, continúa el actor, hizo que el Tribunal rechazara los costos y los gastos declarados con el solo argumento de que la DIAN tenía la facultad de exigir su comprobación, pero esto no es objeto de controversia, pues lo que se debate es que las pruebas que obran en el expediente demuestran la existencia de los pasivos declarados, pues no le es exigible la presentación de facturas (a José Vicente Ortiz Casas) porque no tiene el estatus de comerciante.
Finalmente, el apelante indicó que no procede la sanción por inexactitud porque en la declaración suministró información veraz, no se pretendió disminuir el valor del impuesto a cargo y la DIAN no desvirtuó en debida forma la presunción de veracidad de la información contenida en la declaración. Alegatos de conclusión El demandante reiteró lo dicho en el recurso de apelación. La DIAN reiteró lo dicho en su oposición a la demanda.
Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 132412016000015 del 4 de mayo de 2016 y de la Resolución Nro. 132012017000005 del 28 de abril de 2017, mediante las cuales la DIAN determinó el impuesto sobre la renta y complementarios a cargo de José Vicente Ortiz Salas por el año gravable 2012, según los argumentos planteados en el recurso de apelación. 1.
Sobre el rechazo de los pasivos declarados. Para decidir el recurso de apelación, es necesario tener presente que los actos administrativos acusados rechazaron los pasivos informados por el actor en la respuesta al requerimiento especial, que no fueron declarados, por valor de $200.000.000. En esa oportunidad, así como en la demanda, el actor sostiene que este concepto está soportado en dos pagarés elaborados en favor de Rafael Celis Polanco (por valor de $150.000.000) y de Jorge Augusto Martínez Herrara (por valor de $50.000.000), los cuales fueron aportados en copia simple y sin presentación ante notario, juez o entidad administrativa.
Así las cosas, el recurrente sostuvo que los pasivos deben reconocerse en aplicación de la presunción de veracidad, pues la DIAN no demostró su inexistencia y, en todo caso, porque fueron debidamente Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 demostrados mediante la copia de los títulos valores y los testimonios aportados al expediente administrativo como declaraciones extraprocesales.
Al respecto, el artículo 746 del Estatuto Tributario establece que los hechos contenidos en las declaraciones tributarias y en las respuestas a los requerimientos de la autoridad tributaria se presumen ciertos. Sin embargo, dicha presunción admite prueba en contrario, por lo que la autoridad tributaria puede desvirtuarla en ejercicio de sus facultades de fiscalización. En estos eventos, y de acuerdo con el artículo 746 del Estatuto Tributario, la carga de la prueba se traslada al contribuyente ante la exigencia de una comprobación especial4.
Ahora, en cuanto a la demostración de pasivos, el parágrafo del artículo 283 (en la versión vigente para la época de los hechos de la demanda) y el artículo 770 del Estatuto Tributario señalan que los contribuyentes que no están obligados a llevar libros de contabilidad (como lo es el demandante, hecho que no fue controvertido por la DIAN) solo podrán solicitar pasivos que estén debidamente respaldados por documentos de fecha cierta.
En concordancia, el artículo 767 ibidem indica que los documentos privados se consideran de fecha cierta o auténtica cuando son registrados o presentados ante notario, juez o autoridad administrativa, siempre y cuando lleve la constancia de la fecha de registro o presentación. No obstante, el artículo 771 del Estatuto Tributario dispone la posibilidad de acudir a una prueba supletoria ante la ausencia de un documento de fecha cierta: que el beneficiario de la obligación haya declarado oportunamente las cantidades respectivas y sus rendimientos.
En un caso similar al de la referencia, resuelto en la sentencia del 16 de octubre de 20195, esta Sección señaló que, a la luz de las normas expuestas, la copia simple de pagarés no puede ser valorada como prueba principal porque no tiene la constancia de haber sido presentadas ante notario, juez o autoridad administrativa. Sin embargo, en ese caso, se reconoció la procedencia del pasivo declarado porque el contribuyente acudió a la prueba supletiva del artículo 771 del Estatuto Tributario, pues demostró que la declaración y la contabilidad de sus acreedores reflejaban el valor de la obligación. En el caso bajo examen, consta que la DIAN consideró que los documentos aportados por José Vicente Ortiz Salas (pagarés) no son idóneos para demostrar la existencia de sus pasivos porque no tienen fecha cierta, en la medida que no fueron registrados o presentados ante notario, juez o autoridad administrativa, tal como lo exigen los 767 y 770 del Estatuto Tributario.
La Sala observa que, en efecto, los pagarés que obran en el expediente fueron aportados en copia simple6, no tienen fecha cierta, de tal manera que no son idóneos para demostrar la existencia del pasivo alegado. De otro lado, la autoridad tributaria también desconoció los pasivos afirmando que los pagarés no fueron suscritos por el deudor.
Al respecto, se observa que esta afirmación solo es cierta frente al título valor otorgado por el contribuyente en favor de Jorge Augusto Martínez Herrera, por valor de $50.000.0007. Así las cosas, este 4 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 63001-23-33-000- 2012-00160-01 (21934). Sentencia del 28 de mayo de 2020.
CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. 5 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 76001-23-33-000- 2013-01020-01 (22739). Sentencia del 16 de octubre de 2019. CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 6 Folios 150 y 151 de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI). 7 Ibidem.
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 documento no cumple los requisitos de los artículos 621 y 709 del Código de Comercio para conformar adecuadamente el título valor. Ante este análisis probatorio, contenido en los actos acusados y verificado en esta providencia, la Sala concluye que la DIAN desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración tributaria.
En consecuencia, la carga de la prueba fue lícitamente invertida por la autoridad tributaria, de tal modo que le corresponde al demandante demostrar en debida forma los pasivos invocados y, a su vez, desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos. En la apelación, el demandante también sostuvo que los pasivos fueron probados mediante las declaraciones juramentadas extraprocesales de Danilo Oliveros Hermosa y Nelly Bolaños Muñoz, que afirman bajo la gravedad del juramento que son ciertas las obligaciones contraídas con Rafael Celis Polanco y Jorge Augusto Martínez8.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que el legislador solamente admite como prueba supletiva de los pasivos que los acreedores declaren la obligación de forma oportuna. Así las cosas, estas declaraciones extraprocesales no pueden considerarse prueba de los pasivos invocados por el demandante porque no fueron elaborados por los acreedores y no demuestran que tales pasivos hayan sido oportunamente declarados por los acreedores beneficiarios.
De otro lado, la Sala observa que, en este caso, no es posible acudir a la prueba supletiva del pasivo prevista por el artículo 771 del Estatuto Tributario porque no se observa que haya sido informada por los acreedores en el reporte de la información exógena que obra en el expediente9, ni se aportaron las declaraciones correspondientes.
Incluso, la Sala destaca que el demandante no invocó la prueba supletiva en ninguna etapa del proceso. Finalmente, en el recurso de apelación, José Vicente Ortiz Salas indicó que la DIAN debió requerir a los acreedores para que aceptaran la existencia de la obligación y que, si se rehusaban a hacerlo, ellos son los que incurrirían en inexactitud.
Empero, se reitera que los artículos 746, 770 y 771 del Estatuto Tributario le imponen al contribuyente la carga de probar los pasivos, en especial ante la comprobación especial solicitada por la DIAN. En consecuencia, ante la ausencia de una prueba documental idónea en los antecedentes o en el expediente judicial de la existencia de los pasivos, la Sala concluye que es lícito el desconocimiento de los pasivos por los actos administrativos.
Este cargo de la apelación no prospera. 2. Sobre el rechazo de los costos y las deducciones. La DIAN, en los actos acusados, desconoció parte los costos y los gastos declarados relacionados con las actividades de venta de semovientes y de arrendamiento de inmuebles. En la apelación, al igual que respecto de los pasivos, el demandante afirmó que los costos y los gastos declarados deben ser aceptados en aplicación de la presunción de veracidad del artículo 746 del Estatuto Tributario y porque fueron debidamente demostrados en el expediente. 8 Folios 225 y 226 de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI). 9 Folios 13 a 16 de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI).
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Respecto al primer punto, se reitera que el artículo 746 del Estatuto Tributario permite invertir lícitamente la carga de la prueba ante la solicitud de una comprobación especial de los datos contenidos en la declaración. De otro lado, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone que las facturas y documentos equivalentes constituyen el soporte idóneo de los costos10.
No obstante, la Sección precisó que eso no impide que la autoridad tributaria verifique la realidad de las operaciones registradas en ellas11. Entonces, la DIAN puede rechazar los costos si demuestra que no existen, pues en estos eventos no serán suficientes las facturas o documentos equivalentes. En otras palabras, si en ejercicio de la facultad fiscalizadora, la DIAN desvirtúa la realidad de los documentos que se aporten como prueba del costo, el contribuyente asume el deber de aportar las pruebas que acrediten la existencia de la operación12.
Al analizar el contenido de los actos acusados, se observa que la DIAN fundamentó el rechazo de los costos y de los gastos declarados porque se aportó un documento que «describe la composición de los costos y gastos que incurrió el contribuyente, pero no allegó documentos soporte»13. Sin embargo, el demandante no señaló en el recurso de apelación cuáles son las pruebas que acreditan los costos y los gastos declarados, lo que demuestra que incumplió su carga de probarlos y que no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos acusados.
Esta afirmación se refuerza al analizar los motivos por los que la entidad demandada rechazó los costos y los gastos relacionados con la actividad de ganadería. En efecto, en la liquidación oficial de revisión consta que desconoció parcialmente los costos relacionados con la actividad de ganadería con base en el siguiente análisis probatorio: i) algunas facturas expedidas por Héctor Ariel Macías Tamayo no identifican al adquiriente de los bienes o servicios, como lo exige el artículo 617 del Estatuto Tributario, ii) el contribuyente no aportó ningún documento que soporte la cuenta de cobro expedida por Silvia Lorena Castro Puentes, iii) los certificados elaborados por el Comité de Ganaderos del Huila, por Ricardo Quintero Mosquera y por Nidia Yaneth Cachaya no cumplen con los requisitos de los artículos 615 a 617 y 771-2 del Estatuto Tributario, y iv) la operación con Javier Garrido Lince no fue respaldada en una factura a pesar que el proveedor tenía la obligación legal de expedirla14.
Sin embargo, la demanda y el recurso de apelación no señalan en ningún momento por qué esta valoración probatoria de la DIAN es errónea, ni trata de demostrar que los documentos aportados cumplen los requisitos legales indicados por la DIAN. Así las cosas, se reitera, José Vicente Ortiz Salas no cumplió su carga probatoria ni desvirtuó la presunción de legalidad de los actos acusados.
En todo caso, la Sala evidencia que la DIAN reconoció todos los costos y gastos que encontró probados en el expediente administrativo, pues señaló que «procede la 10 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 15001-23-31-000- 2007-00748-01 (22650). Sentencia del 13 de agosto de 2020. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez. 11 En este sentido ver: i) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 15001-23-33-0002012-00218-01 (21372). Sentencia del 20 de septiembre de 2017. CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 20001-23-39-000-2014-00386-01 (22737). Sentencia del 4 de julio de 2019. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez; y iii) Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 68001- 23-33-000-2015-00498-01 (23237). Sentencia del 23 de julio de 2020. CP: Stella Jeannette Carvajal Basto. 12 Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 54001-23-33-000- 2014-00345-01 (24038). Sentencia del 20 de agosto de 2020. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez (E). 13 Folio 200 reverso de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI). 14 Folio 200 de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI).
Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 factura No. 15191 por $316.000 expedida por el señor Héctor Ariel Macías Tamayo c.c. 7.691.211-1 (Fl 155) al cumplir con los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario»15.
Frente a la actividad de arrendamiento de inmuebles, en la liquidación oficial de revisión también consta que el actor aportó cuentas de cobro que acreditan los costos en que incurrió, por lo que reconoció su procedencia por el valor de $34.057.050. Empero, de nuevo, la entidad destacó que «se presentó una diferencia por valor no soportado de $2.662.950», afirmación que tampoco fue controvertida por el actor indicando cuál es la prueba que demuestra la procedencia de esta erogación. Lo expuesto permite afirmar que José Vicente Ortiz Salas no cumplió su carga probatoria y no desvirtuó la presunción de legalidad de los actos administrativos acusados.
De otro lado, en la apelación, el demandante afirmó que no es exigible que aporte facturas como soporte de los costos en que incurrió porque no es un comerciante. Al respecto, se pone de presente que la Corte Constitucional declaró exequible esta exigencia probatoria del artículo 771-2 del Estatuto Tributario, mediante la Sentencia C-733 de 2003, porque consideró que esta norma «no pretende que el adquirente de bienes y servicios deba responder por la conducta negligente de un tercero -el obligado a expedir la factura-, sino más bien que asuma su propia responsabilidad como persona que al participar en la operación económica tiene la obligación de exigir la factura o documento equivalente, coadyuvando de esta forma con el ejercicio de las tareas asignadas a las autoridades competentes en el control a la evasión».
De esta forma, es lícito que la DIAN exija al contribuyente que sustente los costos y los gastos declarados en facturas, sin que sea relevante su estatus o no de comerciante. Este cargo de la apelación tampoco prospera. 3. Sobre la condena en costas. No se impondrá condena en costas porque no fue demostrada su causación, tal como lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 4.
Conclusión. La Sala confirmará la sentencia apelada porque no prosperó ningún cargo de la apelación. Además, no habrá condena en costas. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.
Confirmar la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, Sala Segunda de Decisión, el 6 de noviembre de 2020. 15 Folio 200 reverso de los antecedentes (documentos del expediente físico y que no obran en SAMAI). Radicado: 41001-23-33-000-2017-00482-01 (25707) Demandante: José Vicente Ortiz Salas Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 2.
Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO