CONSEJO DE ESTADO SALA PLENA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SALA VEINTE ESPECIAL DE DECISIÓN Bogotá D.C., veintitrés (23) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Consejero Ponente: GERMÁN EDUARDO OSORIO CIFUENTES Referencia: RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN- Sentencia que resuelve recurso extraordinario de revisión La Sala decide el recurso extraordinario de revisión interpuesto por la señora Juana Manuela Marroquín Santos contra la sentencia de 25 de junio de 2020, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, dentro del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho con radicación núm.: 05001-23-33-000-2015-01256- 01.

I.- ANTECEDENTES I.1.- La demanda ordinaria 1. La señora Juana Manuela Marroquín Santos, por intermedio de apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 18 de enero de 20111, instauró demanda en contra de la Dirección Nacional de Impuestos y Aduanas Nacionales - en adelante DIAN-, con el fin de que se declarara la nulidad de la Resolución núm. 112412012000012 de 16 de mayo de 2012, por medio del cual se realizó la liquidación oficial de aforo del impuesto al patrimonio del año 2008, y de la Resolución núm. 900.056 de 17 de junio de 2013 que, en sede del recurso de reconsideración, confirmó la decisión inicial. 2.

Adujo la vulneración de los artículos 29 de la Constitución Política, 298-2 inciso segundo y 796 del Estatuto Tributario, toda vez que, en su criterio, la DIAN realizó la liquidación del impuesto al patrimonio del año 2008 tomando como base su patrimonio líquido declarado en el impuesto de renta del año 2006, sin considerar que dichos tributos son autónomos e independientes. 3.

Señaló que en el impuesto de renta del año 2006 se incurrió en un error, dado que “[…] declaró un patrimonio de $5.400.068.000; es decir, declaró un patrimonio 1 “[…] Por la cual se expide el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo […]”. 2 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS igual o superior a los $3.000.000.000, patrimonio con el que el contribuyente no contaba […]”, de allí que, en su entender, la DIAN no debía tener en cuenta dicha declaración de renta, por ser contraria a la realidad. 4.

Agregó que no presentó la declaración del impuesto al patrimonio del año 2008, en razón a que “[…] su patrimonio real a 1. ° de enero de 2007 lo era únicamente la suma de $982.000 representados en un bono para el desarrollo social y seguridad interna […] con anterioridad al 1°de enero del año 2007, todos los bienes adquiridos por JUANA MANUELA MARROQUIN SANTOS, cuando esta era menor de edad, habían sido objeto de extinción de dominio con excepción de los bonos para el desarrollo social y seguridad interna a los que se ha hecho alusión. […]”. 5.

Refirió que el 5 de mayo de 2011, antes que se profirieran las resoluciones objeto de enjuiciamiento, presentó corrección de la declaración de renta del año 2009, lo cual es “[…] relevante en atención a lo previsto en el artículo 298-2 del Estatuto Tributario y que se puso de presente […] al momento de postular el recurso de reconsideración. […]”. 6.

Mencionó que, como el patrimonio líquido declarado en la corrección del impuesto de renta del año 2009 asciende a la suma de “[…] $1.902.000 […]”, la demandante no es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio del año 2008 y, aún en el caso de liquidarse este, debe ser sobre ese patrimonio líquido, que da lugar a un tributo de “[…] $22.824 […]” y una sanción por no declarar del 160% de dicha suma que corresponde a “[…] $36.518.40. […]”. 7.

Por su parte, la DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones: 8. Mencionó que el impuesto al patrimonio fue creado por el artículo 25 de la Ley 1111 de 27 de diciembre de 2006, para los años gravables 2007, 2008, 2009 y 2010, a cargo de las personas naturales o jurídicas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta. 9.

Manifestó que el artículo 26 de la citada ley, modificatorio del artículo 293 del Estatuto Tributario, previó como hecho generador el siguiente: “[…] El impuesto a que se refiere el artículo anterior, se genera por la posesión de riqueza a 1° de enero del año 2007, cuyo valor sea igual o superior a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000) […]”. 10.

Destacó que la señora Juana Manuela Marroquín, en su declaración del impuesto de renta del año 2006, registró como patrimonio líquido la suma de “[…] ($5.400.068.000) […]”. 11. Argumentó que, en virtud de lo establecido en los artículos 282-2 y 746 del Estatuto Tributario, y en razón a que la demandante omitió declarar el impuesto al patrimonio para el año 2008, procedía liquidar dicho impuesto con base en la 3 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS declaración de renta inmediatamente anterior a su causación, es decir, la del año 2006, que no había sido objeto de corrección y que se encontraba en firme.

I.2. La sentencia de primera instancia 12. El Tribunal Administrativo de Antioquia, en sentencia del 28 de junio de 2018, negó las pretensiones de la demanda, al considerar lo siguiente: 13. Encontró que la demandante era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio en el año gravable 2008, debido a que, en la declaración de renta del año 2006, denunció un patrimonio líquido correspondiente a la suma de cinco mil cuatrocientos millones sesenta y ocho mil pesos ($5.400.068.000), lo que se traduce en que, para el 1. ° de enero de 2007, tenía más de tres mil millones de pesos ($ 3.000.000.000). 14.

Precisó que el artículo 298-2 del Estatuto Tributario permite tener como base del impuesto al patrimonio para efectuar la liquidación de aforo, el patrimonio líquido registrado en la última declaración de renta aportada antes del período gravable objeto de aforo, en este caso la de 2006, comoquiera que las correcciones de las declaraciones de los años gravables 2008 y 2009 se circunscriben a hechos ocurridos en vigencias posteriores de las que no pueden derivarse efectos retroactivos. 15.

Expuso que la declaración de renta de 2006 adquirió firmeza y no fue objeto de corrección, de modo que el término para discutir dichas cargas probatorias feneció y las afirmaciones relacionadas con la situación jurídica de los bienes que hacían parte del patrimonio de la actora, no la exoneran del pago del impuesto al patrimonio del año 2008. 16.

Por tanto, determinó que la consecuencia por no declarar ese tributo, de conformidad con lo previsto en el artículo 298-2 del Estatuto Tributario, era una sanción correspondiente al 160% del valor del impuesto que no fue oportunamente declarado. 17. Por último, decidió no condenar en costas a la parte vencida, porque en el expediente no se evidenció que se hubieran causado y tampoco se concretó una conducta procesal que lo justificara.

I.3. El recurso de apelación 18. La accionante interpuso recurso de apelación en contra del fallo de 28 de junio de 2018, por estimar que la liquidación de aforo del impuesto al patrimonio del año 2008 debió efectuarse con sustento en la corrección de la declaración de renta del 2009, dado que no resultaba acertado interpretar que la última declaración de renta que presentó era la de 2006. 4 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 19.

Añadió que en el certificado del contador público aportado al proceso se identifican los bienes que conformaban su patrimonio al 1.° de enero de 2007 y se evidencia el error de la declaración del impuesto de renta del año gravable 2006. 20. Reiteró que los bienes declarados en el impuesto de renta del año 2006 fueron objeto de extinción de dominio, razón por la que no podían ser tenidos en cuenta para efectos de estimar su riqueza a 1.° de enero de 2007.

I.4. La sentencia de segunda instancia 21. La Sección Cuarta del Consejo de Estado, mediante sentencia de 25 de junio de 2020, confirmó el fallo apelado. 22. Precisó que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 282-2 del Estatuto Tributario, “[…] «Los contribuyentes del Impuesto al Patrimonio que no presenten la declaración correspondiente serán emplazados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del mes siguiente a la notificación del emplazamiento.

Cuando no se presente la declaración dentro de este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de aforo, tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración de renta presentada (…)» […]” (subrayado del texto). 23. Estimó que “[…] la anterior regla jurídica consagra «un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio, pues faculta a la Administración para tener como patrimonio líquido a 1° de enero de 2007 el declarado por el contribuyente a 31 de diciembre de 2006 en la liquidación privada del impuesto sobre la renta del año gravable anterior. […]”. 24.

Aclaró que la señora Juana Manuela Marroquín Santos no presentó la declaración del impuesto al patrimonio del año 2008, por lo que la DIAN adelantó el procedimiento de aforo, con fundamento en el patrimonio líquido declarado en 2006, en virtud del artículo 298-2 del Estatuto Tributario, que habilita a la autoridad tributaria para tomar como base la última declaración de renta presentada por el contribuyente, es decir, la final a la fecha de causación del tributo. 25.

Sostuvo que el extremo actor no allegó pruebas que permitieran desvirtuar el patrimonio líquido que declaró en 2006, ni que la estimación indirecta de la base gravable del tributo en cita se hubiese efectuado erradamente, pues si bien exhibió los certificados de libertad y tradición de algunos inmuebles, de existencia y representación de aportes en sociedades y del contador público, en los que se relacionan los bienes que fueron objeto de extinción de dominio, no comprobó que se tratara de los mismos bienes que conformaron el patrimonio denunciado en 2006. 26.

Añadió que no se demostró que se hubiera incurrido en un error en la declaración del impuesto de renta de 2006 y tampoco se corrigió. 5 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 27. Por lo anterior, coligió la existencia del hecho generador del impuesto al patrimonio del año 2008 y la omisión de declararlo, por lo que confirmó la sentencia de primera instancia. II.

EL RECURSO EXTRAORDINARIO DE REVISIÓN II.1. El recurso extraordinario -causal invocada- 28. La señora Juana Manuela Marroquín Santos, por intermedio de apoderado judicial, instauró recurso extraordinario de revisión en el que solicitó que se infirmara la sentencia de 25 de junio de 2020. 29. En criterio de la revisionista, en el sub examine se configura la causal de revisión prevista en el numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437, esto es, nulidad originada en la sentencia que puso fin al proceso y contra la que no procede recurso de apelación, porque la providencia censurada vulneró su derecho al debido proceso. 30.

Mencionó que según lo dispuesto en la Ley 1111 de 2006, el impuesto al patrimonio se causa por la posesión de riqueza a 1° de enero de 2007, no obstante, señaló que en su caso no existía prueba que acreditara su obligación de pagar dicho tributo en el año gravable 2008, toda vez que los bienes que fueron puestos a su nombre, cuando tenía tres años de edad, fueron objeto de varios procesos de extinción de dominio, motivo por el que no contaba con un patrimonio igual o superior a tres mil millones de pesos ($3.000.000.000.) a 1.° de enero de 2007. 31.

Aseveró que los impuestos relacionados con esos bienes estaban a cargo de la Dirección Nacional de Estupefacientes y debían cancelarse en el momento en el que se declarara la extinción de dominio. 32. Agregó que en la declaración de renta del año 2006 se registró erróneamente el patrimonio líquido por la suma de cinco mil cuatrocientos millones sesenta y ocho mil pesos ($5.400.068.000), conformado por los bienes que se encontraban bajo la custodia del Estado colombiano, razón por la que la liquidación oficial de aforo debió tenerse en cuenta el patrimonio denunciado en la corrección de la declaración correspondiente al año 2009. 33.

Argumentó que en el trámite administrativo y en el proceso judicial no se valoraron en debida forma los certificados de libertad y tradición y del contador público aportados en la demanda ordinaria, en los que se evidenciaba la extinción del dominio de los bienes reportados en la declaración de renta del año gravable 2006. 34. Aunado a lo anterior, señaló que no se efectuaron pruebas de oficio, omisión que conllevó a que se empleara la declaración de renta del año 2006 como prueba indirecta “[…] vulnerando principios y garantías procesales como pro homine, la certeza, la duda la justicia tributaria, justicia material, la buena fe, la confianza legítima y la legalidad de las actuaciones […]”. 6 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 35.

Afirmó, de forma general, que no se decretaron las pruebas solicitadas por la accionante. 36. Aseguró que no se analizaron las circunstancias particulares de la contribuyente, en virtud de las cuales correspondía invertir la carga de la prueba, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 167 del Código General del Proceso, y aplicar los principios in dubio pro contribuyente y pro homine. 37.

Por último, consideró que el “[…] fallador tributario aplico (sic) una norma y un procedimiento inadecuado y de forma irregular determinando un impuesto al patrimonio cuando la persona objeto de esa determinación y sanción no tiene patrimonio en el país [ ]”. II.2. Trámite del recurso extraordinario de revisión 38. El recurso extraordinario de revisión fue presentado ante la Secretaría General del Consejo de Estado el 6 de julio de 2021 y luego de efectuarse el correspondiente reparto, se asignó su conocimiento a la Sala Veinte Especial de Decisión, con la radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00. 39.

Mediante proveído de 16 de julio de 2021 se admitió el recurso extraordinario de revisión y se solicitó a la Secretaría del Tribunal Administrativo de Antioquia que allegara copia digital del expediente ordinario núm.: 05001-23-33-000-2015-01256- 01, en el que se profirió la sentencia de 25 de junio de 2020; expediente debidamente incorporado al plenario y que se encuentra visible en el índice 15 del expediente digital. 40.

Mediante auto de 16 de septiembre de 2021 se tuvo por oportunamente presentada la contestación de la demanda por parte de la DIAN y se resolvió sobre el decreto y práctica de las pruebas solicitadas por las partes. En dicha providencia se negaron 2 pruebas solicitadas por la parte recurrente, consistentes en que se incorporara al plenario la declaración extraprocesal rendida por la señora Juana Manuela Marroquín Santos y que se ratificara dicha declaración. 41.

La accionante instauró recurso de reposición y en subsidio de súplica en contra del auto de pruebas, los cuales se resolvieron el 19 de octubre de 2021 y el 4 de abril de 2022, respectivamente, en el sentido de confirmar la providencia recurrida. 42. Vencido el plazo de fijación en lista2, el expediente pasó para sentencia. 2 Cfr. índice 40 del expediente digital en SAMAI. 7 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS II.3 Intervención de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN 43.

La DIAN, por intermedio de apoderado judicial, arguyó que la demandante pretende reabrir el debate de las instancias del proceso ordinario y cuestionar la apreciación de los hechos y la valoración de las pruebas aportadas al plenario, por ende, las supuestas irregularidades no se originaron en la sentencia objeto de examen. 44. Mencionó que el decreto de pruebas de oficio es un mecanismo dispositivo de la administración y del juez, y que la carga dinámica de la prueba implica que el contribuyente debe demostrar los hechos que alega dentro de las oportunidades señaladas en el ordenamiento jurídico. 45.

Expuso que la inactividad probatoria de oficio y la supuesta omisión en la valoración del certificado del contador, no configuran la causal de nulidad originada en la sentencia, por cuanto no hacen parte de las irregularidades enlistadas en el Código General del Proceso y en la jurisprudencia, que habilitan su estudio a través de este mecanismo extraordinario de revisión. 46.

Agregó que en el trámite administrativo y en el judicial la revisionista tuvo la oportunidad de presentar y controvertir las manifestaciones de la autoridad tributaria, no obstante, los elementos de convicción que aportó no lograron desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos demandados. 47. Por último, solicitó que se condenara en costas al extremo actor.

II.4. Intervención del Ministerio Público 48. El Procurador Delegado ante el Consejo de Estado, que interviene como agente del Ministerio Público en el proceso de la referencia, pidió que se resolviera de manera desfavorable el recurso extraordinario de revisión por lo siguiente: 49. Manifestó que no se desconoció el valor probatorio de los elementos de convicción aportados por la demandante al proceso y que su examen permitió establecer que no eran suficientes para desvirtuar la veracidad de la declaración de renta del año gravable 2006. 50.

Anotó que la contribuyente procuró invertir la carga de la prueba con el propósito de alegar la omisión del decreto de pruebas de oficio, sin tener en cuenta su deber de allegar al plenario los soportes de sus afirmaciones. 51. Indicó que de acuerdo con la información que declaró la contribuyente en el año gravable 2006, se logró establecer la posesión de riqueza como hecho generador del impuesto al patrimonio, entonces, no estimó adecuado aducir de manera extemporánea que existió un error en dicha declaración. 8 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 52.

Finalmente, recordó que el propósito del recurso extraordinario de revisión no es enmendar los errores del juez o de las partes. III. CONSIDERACIONES DE LA SALA III.1. Competencia y oportunidad 53. El artículo 248 de la Ley 1437 dispone que el recurso extraordinario de revisión procede en contra de las sentencias ejecutoriadas dictadas por las secciones y subsecciones de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, por los tribunales administrativos y por los juzgados administrativos. 54.

En tratándose del recurso extraordinario de revisión instaurado en contra de las sentencias proferidas por las secciones y subsecciones del Consejo de Estado, el artículo 249 de la Ley 1437 prevé que la competencia radica en la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo de la citada Corporación, sin exclusión de la Sección que profirió la decisión. 55.

De conformidad con el artículo 107 ibidem, las Salas Especiales de Decisión del Consejo de Estado decidirán los procesos sujetos al conocimiento de la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo de la Corporación en los asuntos que esta última les encomiende, salvo en los procesos de pérdida de investidura y de nulidad por inconstitucionalidad. 56.

Al respecto, el artículo 29 del Acuerdo 80 de 12 de marzo de 2019 –Reglamento Interno del Consejo de Estado–, al asignar los asuntos de conocimiento de las Salas Especiales de Decisión, dispuso lo siguiente: “[…]

ARTÍCULO 29. - Las Salas Especiales de Decisión decidirán los siguientes asuntos de competencia de la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo: 1. Los recursos extraordinarios de revisión interpuestos contra las sentencias de las Secciones o Subsecciones del Consejo de Estado. […]” 57. Por su parte, los artículos 251 y 252 de la Ley 1437 prevén que este recurso extraordinario puede interponerse dentro del año siguiente a la ejecutoria de la respectiva sentencia, mediante escrito que debe reunir los requisitos establecidos en esta última disposición, con indicación precisa y razonada de la causal en que se funda, acompañada de los documentos necesarios y de las pruebas documentales que el recurrente tenga en su poder y las que pretenda hacer valer. 58.

En el caso concreto, se advierte que la señora Juana Manuela Marroquín Santos, mediante escrito presentado el 6 de julio de 20213, interpuso el recurso extraordinario de revisión en contra de la sentencia proferida por la Sección Cuarta 3 Cfr. Índice 2 del expediente digital en SAMAI. 9 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS del Consejo de Estado, dentro del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho núm. 05001-23-33-000-2015-01256-01, el 25 de junio de 2020; providencia que fue notificada por estado el 3 de julio de 20204 y quedó ejecutoriada5 el 8 de julio del mismo año, es decir, que el recurso se presentó antes del vencimiento del término de un año que señala la norma. 59.

En consecuencia, la Sala es competente para decidir el recurso extraordinario de revisión de la referencia, en la medida en que fue instaurado oportunamente y promovido en contra de una sentencia ejecutoriada proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, motivo por el cual se cumplen los presupuestos procesales para su estudio de fondo.

III.2. Aspectos generales del recurso extraordinario de revisión 60. El recurso extraordinario de revisión, como excepción al principio de la cosa juzgada que ampara las sentencias ejecutoriadas, ha sido instituido por el legislador para enmendar los errores o ilícitos cometidos en la expedición de tales providencias. 61. El citado recurso procede por las causales taxativas que en cada caso haya definido el legislador, y tiene como propósito garantizar la justicia real y material como valor fundante del Estado de Derecho, tal y como lo sostuvo la Corte Constitucional en sentencia C-871 de 2003, en la cual señaló lo siguiente: “[…] Con todo, el principio de la cosa juzgada no tiene carácter absoluto pues puede llegar a colisionar con la justicia material del caso concreto.

Para enfrentar tal situación se ha consagrado la acción de revisión, la cual permite en casos excepcionales dejar sin valor una sentencia ejecutoriada en aquellos casos en que hechos o circunstancias posteriores a la decisión judicial revelan que ésta es injusta. En este sentido puede afirmarse que la revisión se opone al principio “res iudicata pro veritate habertur” para evitar que prevalezca una injusticia, pues busca aniquilar los efectos de la cosa juzgada de una sentencia injusta y reabrir un proceso ya fenecido […]”. 62.

Así las cosas, en la medida en que, a través de este recurso se puede ver alterada la certeza brindada por la cosa juzgada, el mismo procede por las causales expresamente señaladas por la ley, imposibilitando alegar o acudir a otras6; taxatividad que resulta razonable, pues se trata de un mecanismo que modifica providencias que se consideraban inmutables y definitivas, razón por la cual los motivos que dan lugar a la revisión deben ser aplicados e interpretados en sentido restringido7. 63.

Por tal razón, el recurso extraordinario de revisión no puede ejercerse como un medio de impugnación para abordar el fondo del asunto que fue objeto de análisis en el trámite ordinario, dado que este control autónomo vincula su procedencia a 4 Cfr. Índice 15 del expediente ordinario en SAMAI. 5 Conforme con el artículo 302 de la Ley 1564. 6 Corte Constitucional.

Sentencia C – 0004 de 20 de enero de 2003. M.P.: Eduardo Montealegre Lynett. 7 Ibidem. 10 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS las causales previstas por el legislador en los artículos 250 de la Ley 1437 y 20 de la Ley 797 de 29 de enero de 20038. Es por ello que, su naturaleza excepcional impide: (i) reabrir el debate jurídico, probatorio o fáctico, propio de las instancias ordinarias;

(ii) subsanar las omisiones de las partes en el curso del proceso; y (iii) cuestionar la interpretación normativa del juez natural. III.3. De la causal invocada 64. La causal del recurso extraordinario de revisión que invoca el demandante, es la prevista en el numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437 cuyo tenor literal es el siguiente: “[…] Artículo 250.

Causales de revisión. Sin perjuicio de lo previsto en el artículo 20 de la Ley 797 de 2003, son causales de revisión: […] 5. Existir nulidad originada en la sentencia que puso fin al proceso y contra la que no procede recurso de apelación […]”. 65. De esta manera, se evidencia que el legislador restringió la procedencia de este mecanismo extraordinario a las sentencias ejecutoriadas contra las que no procedan recursos, con el fin de corregir errores graves y la perpetración de decisiones injustas o irregulares.

Sin embargo, la jurisprudencia ha admitido la posibilidad de analizar esta causal cuando el vicio se presente en el momento previo a dictar el fallo y el afectado no pueda advertirlo, evento que deberá demostrarse con suficiencia en el trámite de revisión9. 66. En ese orden de ideas, por regla general, no es admisible valerse de esta causal para controvertir nulidades procesales ocurridas en una etapa previa a la decisión definitiva, debido a que su formulación se somete a las reglas de oportunidad consagradas en el artículo 134 de la Ley 1564 de 12 de julio de 201210, sin perjuicio del deber del juez de declarar de oficio las nulidades insaneables que advierta antes de dictar sentencia. 67.

Bajo estas glosas, la jurisprudencia de la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo11 ha sostenido, a título enunciativo, que las irregularidades 8 “[…] Por la cual se reforman algunas disposiciones del sistema general de pensiones previsto en la Ley 100 de 1993 y se adoptan disposiciones sobre los Regímenes Pensionales exceptuados y especiales […]”. 9 Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sala Tercera Especial de Decisión. Sentencia de 3 de diciembre de 2019.

Radicación: 11001-03-15-000-2018-01235-00. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sala Séptima Especial de Decisión. Sentencia de 3 de diciembre de 2019. Radicación: 11001-03-15-000-2012-00643-00. Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Dieciséis Especial de Decisión. Sentencia de 5 de mayo de 2020.

Radicación: 11001-03-15-000-2017-02519-00. C.P. Nicolás Yepes Corrales. 10 “[…] Por medio de la cual se expide el Código General del Proceso y se dictan otras disposiciones […]”. 11 Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, sentencia de 31 de mayo de 2011, número único de radicación 11001-03-15-000-2008-00294-00.

Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Quinta Especial de Decisión. Sentencia de 19 de mayo de 2023. Radicación: 11001-03-15-000-2022-00179-00. C.P. Milton Chaves García. Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sección Tercera, Subsección C. Sentencia de 2 de agosto de 2023. Radicación: 11001-03-26-000-2019-00092-00.

C.P. Jaime Enrique Rodríguez Navas. Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Veintiséis Especial de Decisión. Sentencia de 14 de agosto de 2018. Radicación: 11001-03-15-000-2014-03093-00. C.P. Guillermo Sánchez Luque. Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Veintiuno Especial de Decisión. Sentencia de 3 de diciembre de 2019.

Radicación: 11001- 11 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS sustanciales del procedimiento que pueden considerarse como nulidades originadas en la sentencia son las siguientes: “[…] i) falta de jurisdicción o competencia, ii) cuando se dicta nueva sentencia en proceso terminado normalmente por sentencia en firme, iii) cuando sin más actuación se dicta sentencia después de ejecutoriado el auto por el cual hubiera sido aceptado el desistimiento, aprobada la transacción o declarada la perención del proceso, iv) cuando se dicta sentencia como única actuación, sin el previo trámite correspondiente, v) cuando se condena al demandado por cantidad superior o por objeto distinto del pretendido en la demanda o por causa diferente de la invocada en ésta, vi) cuando se condena a quien no ha sido parte en el proceso, vii) o cuando, sin más actuación, se profiere sentencia después de ocurrida cualquiera de las causas legales de interrupción o de suspensión o, en estos casos, antes de la oportunidad debida, viii) cuando la sentencia aparece firmada con mayor o menor número de magistrados, o adoptada con un número de votos diverso al previsto en la ley, ix) cuando la providencia carece completamente de motivación. […]”. 68.

Visto lo anterior, la Sala procederá a efectuar el análisis de fondo de los argumentos expuestos en el recurso, para, luego, determinar si se configura o no la causal de revisión invocada por la parte recurrente. III.4. Problema jurídico 69. Corresponde determinar si se configura o no la causal del numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437, dado que, según la demandante, la sentencia objeto de revisión está viciada de nulidad por vulnerar su derecho fundamental al debido proceso, al determinar que debía pagar el impuesto al patrimonio del año gravable 2008, sin que existiera prueba del hecho generador de la obligación. III.5.

De la configuración o no de la causal de revisión alegada 70. Del análisis de los argumentos planteados por el recurrente, la Sala Especial de Decisión evidencia que su inconformidad se concreta en los siguientes cargos: 71. (i) La inexistencia de prueba que demuestre la configuración del hecho generador de la obligación tributaria de declarar el impuesto al patrimonio por el año gravable 2008. 72.

(ii) El desconocimiento de los certificados de libertad y tradición y del contador público aportados al proceso. 73. (iii) La omisión de decretar y practicar pruebas de oficio y las solicitadas por la accionante. 03-15-000-2017-00811-00. C.P. Rafael Francisco Suárez Vargas. Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sala Veintiuno Especial de Decisión. Sentencia de 3 de diciembre de 2019.

Radicación: 11001-03-15-000-2014-01303-00(REV). C.P. Rafael Francisco Suárez Vargas. Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo. Sala Cuarta Especial de Decisión. Sentencia de 1º de septiembre de 2020. Radicación: 11001-03-15-000-2020-00266-00. C.P. Lucy Jeannette Bermúdez Bermúdez. 12 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 74.

(iv) La inobservancia de la carga dinámica de la prueba, prevista en el artículo 167 de la Ley 1564 y de los principios in dubio pro contribuyente y pro homine. 75. (v) La aplicación “[…] de una norma y un procedimiento irregular determinando un impuesto al patrimonio cuando la persona objeto de esa sanción no tiene patrimonio alguno en el país […]”. 76.

Para efectos de resolver, la Sala resalta que el problema jurídico planteado en el fallo objeto de revisión, se circunscribió a lo siguiente: “[…] determinar la legalidad de los actos demandados, atendiendo a los cargos de la apelación que la demandante formuló respecto de la sentencia del Tribunal Administrativo de Antioquía, Sala Tercera de Oralidad, proferida el 28 de junio de 2018, por medio de la cual se negaron las pretensiones de la demanda.

En concreto, los cargos de la impugnación llevan a la Sala a determinar si la demandante realizó el hecho generador del impuesto al patrimonio del año 2008, por poseer un patrimonio superior a $3.000.000.000. Para la apelante, el impuesto al patrimonio no debe determinarse con el patrimonio de la declaración de renta del año 2006, registrado en la suma de $5.400.068.000, sino con el de la declaración de corrección del año 2009, por $1.902.000, por ser la última declaración presentada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 298-2 del E.T. Además, porque el patrimonio del año 2006 fue determinado de forma errónea, con unos bienes que realmente no eran de propiedad de la contribuyente, en tanto habían sido objeto de extinción de dominio. […]”. 77.

En relación con el análisis de las pruebas aportadas al proceso, se indicó: “[…] [L]a Sala encuentra que la actora no aportó pruebas idóneas que desvirtuaran el patrimonio líquido declarado en el año 2006, y que permitieran hacer una estimación directa del patrimonio líquido a 1º de enero de 2007, para de esa forma, superar la estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio realizada por la DIAN.

La actora aportó certificados de libertad y tradición, y certificado de existencia y representación legal, que informan que ciertos inmuebles y aportes en sociedades fueron objeto de extinción de dominio, pero lo cierto es que no demostró que esos bienes eran los mismos que conformaron el patrimonio declarado en el año 2006. Más todavía, cuando esa declaración no fue corregida, y la extinción de dominio de esos bienes había operado desde los años 1997, 2003 y 2004.

El certificado de contador público aportado por la actora no lleva a la Sala al convencimiento del hecho que pretende probar, esto es, la conformación del patrimonio declarado en el año 2006. Todo, porque la certificación se agota en realizar simples afirmaciones o enunciados sobre los bienes que se incluyeron en el patrimonio del año 2006, sin hacer referencia u ofrecer detalle sobre los documentos que soporten lo afirmando en este. 13 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS La falta de soporte del certificado no puede justificarlo la contribuyente con el argumento de que no estaba obligada a llevar contabilidad, porque ello no obsta para que lleve un control financiero de la actividad que ejerce -ingresos y egresos- y de su patrimonio -activos y pasivos-, que permita respaldar esos conceptos.

La calidad de “prueba suficiente” que le otorga la norma tributaria a la certificación de contador público, no puede limitarse a simples afirmaciones sobre las operaciones de orden interno y externo carentes de respaldo documental. El profesional de las ciencias contables es responsable de la contabilidad o de la revisión y análisis de las operaciones de un ente social o de las personas naturales y está en capacidad de indicar los soportes, asientos y libros contables, u otros documentos soportes donde aparecen registrados las afirmaciones vertidas en sus certificaciones.

Por tanto, el certificado del contador público no permite demostrar en este caso que los bienes relacionados en ese documento fueron los que conformaron el patrimonio declarado en el impuesto de renta del año 2006. Pero, principalmente, se advierte que en este proceso no se encuentra probado que la contribuyente hubiere incurrido en un error en la declaración de renta del año 2006, ni la misma fue objeto de corrección. En ese contexto, el certificado no puede ser considerado como prueba para desvirtuar el patrimonio declarado en el impuesto de renta, teniendo en cuenta que no expresa los documentos que le sirven de soporte para determinar el patrimonio que fue declarado en el año 2006 por la demandante.

En consecuencia, la demandante no desvirtuó la estimación indirecta de que trata el artículo 298-2 del ET, como era su carga probatoria. Así, el patrimonio líquido debe mantenerse como había sido declarado en el impuesto sobre la renta del año gravable 2006. […]” (negrilla fuera del texto). 78. Con base en lo anterior, el juez ordinario consideró que el “método de estimación indirecta”, establecido en el artículo 298-2 del Estatuto Tributario, facultó a la DIAN para tomar como base del impuesto al patrimonio del año gravable 2008, el monto declarado en el impuesto de renta del año 2006, por cuanto: “[…]Se dice que el artículo 298-2 faculta a la DIAN para tomar como base del impuesto al patrimonio del año 2008, el patrimonio de la declaración de renta del año 2006, porque debe entenderse que «la última declaración de renta presentada» a que se refiere la norma, es la declaración final a la fecha de causación del tributo, en tanto es el momento en que se conforman los elementos que determinan la obligación tributaria a cargo del contribuyente, como el hecho generador y la base gravable.

No puede perderse de vista que la obligación tributaria nace como consecuencia de la realización del hecho generador y, por tanto, lo consecuente es que el mismo deba determinarse con la última declaración de renta presentada en el período gravable del impuesto al patrimonio respectivo. Por esas razones, puede tomarse como referente del hecho generador del impuesto al patrimonio, el patrimonio líquido declarado en el impuesto de renta del año 2006, detrayéndose de este, los valores patrimoniales autorizados por la ley. […] 14 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS No le asiste razón a la actora, cuando afirma que la última declaración presentada es la de corrección del año 2009, por cuanto la misma es posterior a la fecha de causación del tributo y, en consecuencia, del momento en que se conformaron los elementos de la obligación tributaria del impuesto al patrimonio del año 2008.

Esto es así, porque la posesión de riqueza gravada con el impuesto al patrimonio debe determinarse con hechos económicos que se entiendan realizados en el momento en que se causa el tributo. Es importante precisar que la posibilidad de utilizar como base gravable del impuesto al patrimonio, el patrimonio líquido reportado en la declaración del impuesto sobre la renta, no se funda en la presunción de veracidad de los hechos consignados en tal declaración (artículo 746 del ET), ni en el valor probatorio de la misma.

El fundamento estriba en la decisión del legislador de adoptar un método de estimación indirecta de la base gravable del impuesto al patrimonio que toma como dato de la realidad para determinar indirectamente la base gravable el patrimonio líquido reportado en la declaración de renta. […]” (negrilla fuera del texto). 79. Así las cosas, se observa que en la sentencia objeto de revisión se realizó el análisis probatorio de las pruebas allegas al plenario, concretamente, se valoraron los certificados de libertad y tradición y el certificado expedido por el contador público que la revisionista indica que no se estudiaron; cuestión distinta es que el juez ordinario haya determinado que dichas pruebas no tenían la vocación de desvirtuar la información tributaria contenida en la declaración de renta del año 2006. 80.

Por ello, los argumentos i) y ii) del recurso no están llamados a prosperar, dado que la sentencia objeto de revisión se fundamentó en las pruebas obrantes en el expediente y analizó aquellas que la revisionista echa de menos. 81. Adicionalmente, por cuanto lo pretendido es cuestionar los criterios hermenéuticos que sirvieron de fundamento a la decisión cuestionada, aspecto que escapa de la finalidad de la causal de revisión contenida en el numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437. 82.

En relación con el cargo iii) del recurso, asociado a que se omitió el decreto de pruebas de oficio, la Sala encuentra que, de conformidad con el artículo 213 de la Ley 1437, el ad quem tenía la potestad de decretar las pruebas de oficio que estimara necesarias para el esclarecimiento de la verdad. En ejercicio de esa facultad discrecional, evaluó el acervo probatorio y estimó que era suficiente para decidir de fondo el asunto puesto en su conocimiento. 83.

En ese sentido, dicho argumento tampoco hace parte de los eventos que viabilizan la configuración de la causal invocada, en razón a que se circunscribe a asuntos propios de la labor intelectual del juez de la causa y excede los límites del recurso extraordinario de revisión, que no se instituyó para enmendar las falencias de la etapa probatoria o el incumplimiento de los deberes de las partes. 15 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 84.

Por otro lado, la recurrente alegó, de manera general, que no se decretaron las pruebas que solicitó, sin especificar su contenido, el impacto que hubieran tenido en la decisión definitiva y la etapa en el que se produjo el vicio, en orden a establecer si fue en el momento previo a la expedición de la sentencia definitiva y no pudo advertirlo oportunamente. 85.

La jurisprudencia de esta Corporación ha señalado que la interposición del recurso extraordinario de revisión “[…] exige una carga argumentativa precisa por parte del recurrente, toda vez que, esta debe hacerse de manera técnica, rigurosa y fundamentada, y que impida la reapertura de aspectos que fueron tratados por el juez de instancia. De ahí que, tampoco sea un instrumento procesal para discutir los fundamentos jurídicos de las providencias12. […]”. 86.

Nótese, entonces, que el libelista no decantó con suficiencia el cargo alegado y que el ordenamiento jurídico contempla medios de defensa ordinarios para controvertir las decisiones que se adopten en materia probatoria, de tal forma que resulta contrario a los propósitos de este recurso ahondar en este cuestionamiento. 87. En lo que atañe al argumento iv) del recurso, se observa que la revisionista adujo que la supuesta anomalía de la carga dinámica de la prueba se presentó desde el trámite administrativo adelantado por la DIAN, por consiguiente, lo que se pretende es trasladar el deber de aportar o solicitar el decreto y práctica de aquellas pruebas que estimaba eran determinantes para acceder a sus pretensiones en el proceso ordinario. 88.

El artículo 167 de la Ley 1564 establece que “[…] según las particularidades del caso, el juez podrá, de oficio o a petición de parte, distribuir, la carga al decretar las pruebas, durante su práctica o en cualquier momento del proceso antes de fallar […]”, es decir que la revisionista tuvo a su alcance la posibilidad de advertir un eventual desequilibrio en las oportunidades procesales establecidas por el legislador, sin que sea el recurso extraordinario de revisión una nueva oportunidad procesal para ello. 89.

En cuanto al cargo v) del recurso, según el cual se aplicó “[…] una norma y un procedimiento irregular determinando un impuesto al patrimonio cuando la persona objeto de esa sanción no tiene patrimonio alguno en el país […]” y el desconocimiento de los principios in dubio pro contribuyente y pro homine, se reitera que el juez revisor no está habilitado para cuestionar los criterios hermenéuticos que sirvieron de fundamento a la decisión cuestionada, en la medida que un entendimiento distinto vulneraría el principio de cosa juzgada. 90.

En consecuencia, este argumento del recurso tampoco está llamado a prosperar, en tanto que desborda la finalidad de la causal de revisión prevista en el numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437. 12 Consejo de Estado. Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Catorce Especial de Decisión. Sentencia de 13 de octubre de 2020.

Radicación núm.: 11001-03-15-000-2019-00119-00. C.P. Alberto Montaña Plata. 16 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS 91. Por último, cabe destacar que la Sala Plena de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, al resolver recursos extraordinarios de revisión interpuestos por la recurrente por hechos similares a los debatidos en el proceso de la referencia, ha llegado a las mismas conclusiones de la presente decisión, como se observa: […] la Sección Cuarta del Consejo de Estado no desconoció el material probatorio obrante en el proceso con el que se acreditaba que se había declarado la extinción de dominio sobre unos bienes que figuraban a nombre de la señora Marroquín Santos; pero lo que no encontró probado la autoridad judicial era que dichos bienes, sobre los cuales se adelantaron los procesos de extinción de dominio, fueran los mismos que se incluyeron en la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2006 y que sumaban el valor reportado como patrimonio líquido. 71.La Sala considera que esta conclusión a la que llegó la Sección Cuarta del Consejo de Estado no configura una causal de nulidad por violación del debido proceso, pues se trata de una decisión adoptada en ejercicio del principio de la sana crítica, basada en el análisis de las pruebas allegadas al proceso, en especial, si se tiene en cuenta que la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable de 2006 no fue corregida por la contribuyente, y dicho documento sirvió de base para establecer el impuesto al patrimonio del año 2010, motivo por el cual, la parte actora no podía pretender que se restara el valor probatorio a esta declaración, sin desvirtuar su presunción de veracidad. 72.

Lo que demuestra lo anterior es que la pretensión de la recurrente es que se estudie nuevamente la totalidad las pruebas que obran dentro del expediente de nulidad y restablecimiento del derecho, porque no comparte la valoración probatoria Consejo de Estado. Los argumentos que se exponen en el recurso extraordinario de revisión no son otros que los planteados dentro del mismo proceso ordinario. 73.

A juicio de la Sala, el recurso extraordinario de revisión no puede, so pretexto de alegar la configuración de esta causal, convertirse en una tercera instancia con el fin de controvertir nuevamente las decisiones adoptadas por los jueces del proceso ordinario, máxime cuando lo pretendido no es más que corregir la falencia u omisión en la carga de la prueba para que se resuelvan de forma favorable sus pretensiones. […] […] es evidente que la recurrente cuestiona la valoración probatoria efectuada por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, al no considerar todas las pruebas en su conjunto, ni haber decretado pruebas de oficio, para establecer que la contribuyente no tenía la obligación tributaria de declarar el impuesto al patrimonio, y que de haberlo hecho, la conclusión sería anular los actos acusados, lo que a juicio de la Sala no constituye una violación al debido proceso, máxime cuando la señora Marroquín tuvo todas las oportunidades para allegar o solicitar las pruebas que desvirtuaran la presunción de legalidad de los actos demandados, pudiendo ejercer una debida defensa.

Se reitera que no es válido aducir el no ejercicio de la facultad oficiosa del juez para suplir la carga probatoria que le asiste al interesado. 78. Así las cosas, no se evidencia ninguna violación al debido proceso, que implique la configuración de la causal invocada en el recurso extraordinario de 17 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS revisión, razón por la cual se declarará infundado el mismo. […]”.13 (negrilla fuera del texto). 92.

En suma, las objeciones de la señora Juana Manuela Marroquín Santos se dirigen a explorar asuntos de carácter probatorio que escapan a la finalidad de este mecanismo de impugnación extraordinario y no constituyen vulneración al debido proceso. 93. En consecuencia, la Sala Especial de Decisión considera que no se acreditó la configuración de la causal de revisión prevista en el numeral 5. del artículo 250 de la Ley 1437, razón por la cual declarará infundado el recurso.

III.6. De la condena en costas 94. La Sala estima que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 25514 de la Ley 1437 y en el numeral 8. 15 del artículo 365 de la Ley 1564, procede condenar en costas a la recurrente, por concepto de agencias en derecho, dado que el recurso extraordinario se declarará infundado y se acreditó la labor defensiva de la DIAN. 95.

Para efectos de la liquidación de las agencias en derecho, el consejero sustanciador dictará un auto posterior, de conformidad con lo establecido en el numeral 3.16 artículo 366 de la Ley 1564, una vez quede en firme la presente sentencia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala Plena de lo Contencioso Administrativo, Sala Veinte Especial de Decisión, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA:

PRIMERO: DECLARAR INFUNDADO el recurso extraordinario de revisión interpuesto por la señora Juana Manuela Marroquín Santos contra la sentencia de 25 de junio de 2020, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, dentro del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho con radicación núm. 05001-23-33-000-2015-01256-01.

SEGUNDO: CONDENAR en costas, por concepto de agencias en derecho, a la parte recurrente.

TERCERO: Para la fijación de las agencias en derecho, por Secretaría General, INGRESAR el expediente al despacho del consejero ponente para lo de su 13 Consejo de Estado. Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Dos Especial de Decisión. Sentencia de 29 de septiembre de 2023. Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04433-00. C.P. César Palomino Cortés. Del mismo modo ver: Consejo de Estado.

Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Diecisiete Especial de Decisión. Sentencia de 8 de febrero de 2023. Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04069-00. C.P. Jaime Enrique Rodríguez Navas y Consejo de Estado. Sala Plena de lo Contencioso Administrativo. Sala Cuarta Especial de Decisión. Sentencia de 29 de septiembre de 2021.

Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-00309-00. C.P. Pedro Pablo Vanegas Gil. 14 Modificado por el artículo 70 de la Ley 2080 de 2021. 15 Por remisión del artículo 306 de la Ley 1437. 16 Ibidem. 18 Radicación núm.: 11001-03-15-000-2021-04280-00 Demandante: JUANA MANUELA MARROQUÍN SANTOS competencia.

NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE, Se deja constancia que la anterior sentencia fue leída, discutida y aprobada por la Sala en la sesión de la fecha. GERMÁN EDUARDO OSORIO CIFUENTES Consejero de Estado MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Consejera de Estado JAIME ENRIQUE RODRÍGUEZ NAVAS Consejero de Estado JORGE IVÁN DUQUE GUTIÉRREZ Consejero de Estado OMAR JOAQUÍN BARRETO SUÁREZ Consejero de Estado CONSTANCIA: La presente sentencia fue firmada electrónicamente por los integrantes de la Sala Veinte Especial de Decisión en la sede electrónica para la gestión judicial SAMAI.

En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad, conservación y posterior consulta, de conformidad con la ley.