Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá D.C., diecinueve (19) de julio de dos mil veintitrés (2023) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante TRIADA S.A.S. Demandado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN Temas: Impuesto sobre las ventas.
Año 2015, II bimestre. Devolución del IVA pagado en la adquisición de materiales para la construcción de viviendas de interés social (VIS) y de interés prioritario (VIP). SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 7 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió1: «PRIMERO: NIÉGANSE las súplicas de la demanda, de conformidad con las razones de esta providencia. (…)».
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 26 de noviembre de 2015, la sociedad Triada S.A.S. presentó dos solicitudes de devolución del impuesto sobre las ventas del II bimestre del mismo año, pagado en la adquisición de materiales para la construcción de viviendas de interés social (en adelante VIS), de conformidad con el parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario.
La primera de las solicitudes por la suma de $321.113.005 y la segunda por $312.812.843, correspondientes a dos proyectos inmobiliarios (Villa Karen Etapa I y Villa Karen Etapa II, respectivamente). La DIAN declaró improcedentes las mencionadas solicitudes de devolución, mediante las Resoluciones Nro. 609-3 y Nro. 609-4 del 25 de enero de 2016, porque el valor individual de las unidades de vivienda superaba el valor máximo previsto en el Decreto 2924 de 2013 para las viviendas de interés prioritario (en adelante VIP), esto es, 70 salarios mínimos legales mensuales vigentes (en adelante SMLMV).
La sociedad actora interpuso recurso de reconsideración contra las anteriores decisiones, los cuales fueron decididos por la DIAN, mediante Resoluciones Nro. 00601 y Nro. 00602 del 6 de febrero de 2017, en el sentido de confirmar en su integridad los actos administrativos recurridos. 1 SAMAI. Índice 2. PDF de la sentencia. Página 36.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda Triada S.A.S., en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), formuló las siguientes pretensiones2: «2.1.
Principales: 2.1.1. Que por los motivos de ilegalidad que expondré más adelante, se anulen los siguientes actos administrativos: 2.1.1.1. Resolución 609-3 del 25 de enero de 2016, proferida por la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se declaró improcedente la solicitud de devolución del Impuesto a las Ventas del periodo 2 del 2015 por cuantía (sic) $321.113.005 (en adelante la “Resolución que niega la primera solicitud de devolución”). 2.1.1.2.
Resolución 601 del 6 de febrero de 2017, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración en contra de la Resolución que niega la primera solicitud de devolución. 2.1.2. Que, como consecuencia, se restablezca a mi representada en la plenitud de sus derechos de conformidad con la acción contenciosa que con esta demanda se interpone y, por tanto: 2.1.2.1.
Se ordene a título de restablecimiento del derecho la Devolución de TRESCIENTOS VEINTIÚN MILLONES CIENTO TRECE MIL CINCO PESOS ($321.113.005), correspondientes al impuesto sobre las ventas (IVA) por el periodo 2 del año gravable 2015 solicitado en devolución. 2.1.2.2. Se ordene el pago de intereses corrientes desde la fecha de notificación de la Resolución 609-3 del 25 de enero de 2016. 2.1.3.
Que por los motivos de ilegalidad que expondré más adelante, se anulen los siguientes actos administrativos: 2.1.3.1. Resolución 609-4 del 25 de enero de 2016, proferida por la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de la Dirección (sic) de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se declaró improcedente la solicitud de devolución del Impuesto a las Ventas del periodo 2 del 2015 por cuantía (sic) $312.812.843 (en adelante la “Resolución que niega la segunda solicitud de devolución” y en conjunto con la Resolución que niega la primera solicitud de devolución se denominarán las “Resoluciones que niegan las solicitudes de devolución”). 2.1.3.2.
Resolución 602 del 6 de febrero de 2017, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración en contra de la Resolución que niega la segunda solicitud de devolución. (sic) (en conjunto con la Resolución 601 del 6 de febrero de 2017 se denominarán las “Resoluciones que Resuelven los recursos”) 2.1.4.
Que, como consecuencia, se restablezca a mi representada en la plenitud de sus derechos de conformidad con la acción contenciosa que con esta demanda se interpone y, por tanto: 2.1.4.1. Se ordene a título de restablecimiento del derecho la Devolución de TRESCIENTOS DOCE MILLONES OCHOCIENTOS DOCE MIL OCHOCIENTOS 2 SAMAI. Índice 2. PDF de la demanda.
Páginas 3 a 5. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 CUARENTA Y TRES PESOS ($312.812.843), correspondientes al impuesto sobre las ventas (IVA) por el periodo 2 del año gravable 2015 solicitado en devolución. 2.1.4.2.
Se ordene el pago de intereses corrientes desde la fecha de notificación de la Resolución 609-4 del 25 de enero de 2016». Invocó como normas violadas los artículos 29, 95 (numeral 9), 228 y 363 de la Constitución Política; 683 y 850 (parágrafo 2) del Estatuto Tributario, 90 de la Ley 1753 de 2015; 27 del Código Civil y 1 del Decreto 2924 de 2013.
Los cargos de nulidad expuestos en el concepto de violación de la demanda se resumen conjuntamente, por estar íntimamente relacionados entre ellos, así: En primer lugar, señaló que cumplió con todos los requisitos de fondo para la procedencia de la devolución solicitada, de conformidad con el parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario y los artículos 90 de la Ley 1753 de 2015 y 1 del Decreto 2924 de 2013.
Lo anterior, ya que construyó dos proyectos de vivienda de interés social y presentó las solicitudes de devolución en una proporción que no excede el 4% del valor registrado en las escrituras públicas de venta de los inmuebles. Explicó que, para efectos de las solicitudes de devolución, la vivienda de interés social se definió como aquella que cumple con los estándares de calidad en diseño urbanístico, arquitectónico y de construcción y cuyo valor es igual o inferior a 135 SMLMV.
Por su parte, la vivienda de interés social prioritaria se definió de la misma forma, con la diferencia de que su valor no puede exceder 70 SMLMV. Así, precisó que las normas tributarias consideran que estas viviendas tienen los mismos estándares técnicos y que la diferencia radica en el valor. Destacó que las unidades que construyó cumplen con los estándares de calidad de diseño urbanístico, arquitectónico y de construcción establecidas para la vivienda de interés social conforme puede comprobarse en las licencias de construcción. En adición, resaltó que el valor de las viviendas está por debajo de los 135 SMLMV, de manera que cumplen con la definición prevista en el artículo 1 del Decreto 2924 de 2013.
Por lo tanto, afirmó que «no existe motivo para que dicha solicitud sea negada con base en haberse designado equivocadamente como una vivienda de interés prioritario en la solicitud». Enfatizó en que reconoció el error de identificar las unidades construidas como VIP, y no como VIS, en el recurso de reconsideración y enmendó los documentos soporte, de manera que, en aras de la igualdad, espíritu de justicia y el principio de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal, la DIAN debió declarar procedente las solicitudes de devolución. Esto porque los proyectos construidos realmente correspondían a VIS, de ahí que debían cumplir los requisitos previstos para esa clase de inmuebles.
En segundo lugar, manifestó que los actos demandados vulneraron su debido proceso y el principio de legalidad, pues desconocieron el artículo 1 del Decreto 2924 de 2013. A estos efectos, esgrimió que la decisión tomada por la DIAN «contradice la consecuencia jurídica establecida en las normas pertinentes para las circunstancias de hecho probadas en el expediente».
Así las cosas, dijo que la decisión de la DIAN de considerar las unidades construidas como de interés prioritario es contraria al artículo 742 del Estatuto Tributario, pues no se fundamenta en los hechos demostrados en el expediente. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 En tercer lugar, adujo que existe falsa motivación en las resoluciones demandadas ya que los elementos de hecho, en los cuales se fundamenta la decisión de declarar improcedente las solicitudes de devolución, no están debidamente probados y, por el contrario, no se tuvieron en cuenta los hechos que si fueron acreditados.
Refutó el argumento de la DIAN referente a que las licencias de construcción no demostraron que las viviendas eran de interés social, toda vez que las VIP son un subtipo de aquellas. Esto, con fundamento en que esa afirmación carece de sustento fáctico o jurídico y, en cualquier caso, porque esto no es evidencia de que las viviendas construidas no cumplan con los estándares de VIS.
Especialmente, en tanto que, conforme con el Decreto 2924 de 2013, las VIS y las VIP deben cumplir los mismos estándares. Contradijo la conclusión a la que llegó la DIAN según la cual lo que construyó fue VIP, por lo cual no cumplen con los requisitos para que proceda la devolución del IVA pagado. A estos efectos, manifestó que esta conclusión es contraria a lo expuesto por la actora referente a que cometió un error y que contradice lo indicado en las licencias de construcción, las cuales indican que las viviendas construidas cumplen los estándares establecidos para las VIS.
Expresó que, si bien reconoce que los contratos de obra indican que las viviendas cuya construcción se contrató eran de interés prioritario, lo cierto es que tales acuerdos son documentos privados que no modifican lo previsto en las normas vigentes o en las licencias de construcción y, en todo caso, que el contenido de los contratos no evidencia que no cumplan los estándares de las VIS.
Agregó que la evidencia idónea y conducente para establecer si las viviendas cumplen tales características es las licencias de construcción, ya que la Curaduría Urbana es la entidad competente para verificar el cumplimiento de los requisitos correspondientes. Lo anterior, en virtud del artículo 1.6.1.26.4. del Decreto 1625 de 2016, el cual indica que el proyecto registrado debe contar con la licencia de construcción aprobada por la autoridad competente.
En cuarto lugar, indicó que la Administración incurrió en un exceso ritual manifestó al declarar improcedentes las solicitudes de devolución del IVA como consecuencia de haber calificado las unidades construidas como VIP, comoquiera que las viviendas construidas cumplen con los requisitos establecidos para las VIS, tanto desde el punto de vista técnico como a partir de su valor y que esa entidad debió declarar procedente las solicitudes de devolución, a la luz del principio de la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal.
Finalmente, adujo que los actos acusados vulneraron los principios de equidad y justicia tributaria, puesto que, existiendo el derecho de solicitar la devolución, este no puede ser restringido por un error formal en los documentos soporte de la solicitud, más aún cuando los certificados del revisor fiscal, las licencias de construcción, la constancia de radicación del proyecto ante la DIAN, entre otros, dan cuenta de que se está frente a un proyecto de interés social.
Oposición de la demanda La parte demandada controvirtió las pretensiones de la demanda con fundamento en los siguientes argumentos: Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Expresó que los actos administrativos acusados fueron expedidos en cumplimiento de la legislación fiscal.
Manifestó que sólo es procedente reconocer beneficios tributarios para los eventos en los que el contribuyente se ajuste al parámetro señalado en la ley, pues este tipo de disposiciones no permite interpretaciones analógicas o extensivas con el fin de amparar circunstancias que no encuadren en las normas. De manera que el operador jurídico no está autorizado para adecuar las solicitudes de los contribuyentes ni realizar interpretaciones extensivas sobre hechos que no encuadran en la ley, por incumplir los requisitos de orden sustancial.
Resaltó que el proyecto de construcción de la actora, desde el inicio, se identificó como de interés prioritario y así fue expedida la licencia de construcción y el desarrollo del proyecto, y lo mismo se indicó en la solicitud de devolución. Por lo tanto, no le asiste razón a la actora cuando asegura que la DIAN debió conceder la devolución del IVA por la construcción de VIS.
Lo anterior, porque «esa no es la misión, ni el sentido, ni la labor encomendada a la entidad, máxime cuando su actuar está sometido tanto al imperio de la Constitución como de la ley (…)». Resaltó que, para el año 2015, el valor de las VIP no podía superar $45.104.500, que equivalía a 70 salarios mínimos mensuales legales vigentes. No obstante, del análisis del material probatorio y, en específico, de los certificados de libertad y tradición de los inmuebles, se estableció que el precio de venta de las viviendas fue de $45.258.376.
Agregó que en el expediente está probado que la demandante adelantó un proyecto de VIP, para lo cual suscribió un contrato de obra con fecha 14 de junio de 2013 con la sociedad Fiduciaria Bogotá, en calidad de vocera y administradora del patrimonio autónomo denominado Fideicomiso Bogotá Villa Karen. Dijo que este acuerdo se celebró «para la ejecución de las actividades en materia de interés prioritario destinadas a la atención de hogares a los que se refiere la Ley 1537 de 2012 (fl. 52 a 76), soportado en contrato de fiducia mercantil No. 302 de 2012 suscrito entre el Fondo Nacional de Vivienda y la Fiduciaria del Banco de Bogotá».
En esa medida, recalcó que no existe falsa motivación o violación del artículo 228 de la Constitución, del espíritu de justicia, consagrado en el artículo 683 del Estatuto Tributario ni de los principios de equidad y justicia tributarias. Por consiguiente, solicitó que se mantuviera la legalidad de los actos acusados, en tanto que la solicitud de devolución presentada por la actora no cumplió con lo establecido en el artículo 1 del Decreto 2924 de 2013, en tanto que no se ajustó al tope del valor de la unidad habitacional de 70 salarios mínimos mensuales legales vigentes.
Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, denegó las pretensiones de la demanda. A estos efectos, expuso consideraciones generales sobre las VIS y las VIP y relacionó las pruebas que obran en el expediente. Manifestó que, al revisar el contrato de obra celebrado entre la demandante y Fiduciaria Bogotá, se advertía que los proyectos denominados Villa Karen Etapa I Manzana 58 y Villa Karen Etapa II Manzana 67 correspondían al desarrollo de un programa de VIP, a los que hace referencia la Ley 1537 de 2012.
Además, indicó que en ese acuerdo se evidenciaba que a la actora se le asignó el proyecto de vivienda para el diseño y construcción de las unidades prediales en los inmuebles identificados con las diferentes matrículas inmobiliarias, dentro de las cuales se Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 encuentran las que corresponden a los predios materia de las Licencias de Construcción Nro.
LC 14-5.006 y LC 14-5-005 (matrículas inmobiliarias 50S40624045 y 50S40624044), las cuales dieron origen a las solicitudes de devolución y compensación del IVA pagado. Precisó que, aunque en las referidas licencias se establece «como descripción de uso: VIS, no basta esa sola prueba para asignarle valor probatorio de manera individual, dándole prevalencia sobre el análisis de (sic) conjunto que emerge de todos los demás documentos».
En ese sentido, afirmó que los proyectos desarrollados por la Triada S.A.S. hacían parte de un programa de VIP, definidos por el Ministerio de Vivienda, Ciudad y Territorio y asignado al Fondo Nacional de Vivienda (FONVIVIENDA) con recursos del Presupuesto General de la Nación, que fueron destinados a un patrimonio autónomo derivado constituido por Findeter, el cual ejecutó el proceso de convocatoria y selección de los constructores interesados en desarrollar los proyectos de vivienda y/o para la adquisición de proyectos de VIP, en el que resultó seleccionada la contribuyente.
En ese orden de ideas, explicó que, para acceder al beneficio de la devolución del IVA pagado por la compra de materiales de construcción, Triada S.A.S. debió cumplir con el requisito de que el precio de venta de las viviendas no excediera el valor máximo previsto en las normas vigentes para las viviendas de interés prioritario (70 SMLMV).
Al respecto, señaló que el legislador estableció los programas de VIP y de VIS como dos métodos independientes de adquisición de vivienda para los más vulnerables, con características y condiciones sustancialmente diferentes, pues, según la Ley 1537 de 2012, «las VIP se enfocan en asistir a quienes viven en condiciones de extrema pobreza, mientras (sic) las VIS están dirigidas a poblaciones de escasos recursos en general».
Así las cosas, comoquiera que el precio de venta de las unidades prediales ascendió a $45.258.376, sostuvo que la actora incumplió el parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario, reglamentado por el Decreto 2924 de 2013, pues para el año 2015, el SMLMV era de $664.350, de manera que el tope para acceder al beneficio era de $45.104.500.
Agregó que, en materia tributaria, la aplicación analógica es restrictiva, en especial, tratándose de normas que prevén beneficios fiscales, por lo que no pueden extenderse a hechos o situaciones no reguladas en la ley, de ahí que no evidenciaba ilegalidad alguna en los actos administrativos acusados. Adicionalmente, dijo que no era procedente el argumento referente a que la DIAN inaplicó el principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, porque de la valoración conjunta de las pruebas se evidenciaba que el proyecto de vivienda fue de interés prioritario, pese a que en algunos documentos se haya consignado como VIS porque lo cierto es que del análisis conjunto de las pruebas emerge que la adjudicación de los proyectos de construcción tenían por objeto las viviendas prioritarias «y, en ese sentido inicialmente el revisor fiscal inicialmente expidió las correspondientes certificaciones, y aun cuando posteriormente manifestara corregir el error, lo cierto es que el tribunal llega a la conclusión y reitera que los proyectos para los cuales TRIADA fue seleccionada lo fueron para la construcción de vivienda de interés prioritario».
Recurso de apelación La demandante presentó recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia. A estos efectos, reiteró los cargos expuestos en la demanda referentes a Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 que (i) cumplió con todos los requisitos de fondo para la procedencia de la devolución del IVA, a la luz del parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario, así como de los artículos 90 de la Ley 1753 de 2015 y 1 del Decreto 2924 de 2013, (ii) la DIAN vulneró el principio de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal al negar las solicitudes porque no tuvo en cuenta que el monto solicitado en devolución no superó el tope máximo previsto para las VIS y (iii) que los actos acusados son nulos por falsa motivación, así como por violar el artículo 363 (numeral 9) de la Constitución. En adición, sostuvo que la afirmación del Tribunal consistente en que lo previsto en las licencias de construcción de los proyectos no podía prevalecer sobre el resto del material probatorio, del cual se evidenciaba que lo que se construyó fue un proyecto de viviendas de interés prioritario, no se encuentra debidamente soportada y que contradice los hechos que sí se encuentran probados.
Lo anterior, porque las licencias de construcción demuestran que las viviendas construidas cumplen con los requisitos establecidos para las VIS, que en el recurso de reconsideración se reconoció el error cometido al momento de presentar la solicitud porque los proyectos en realidad corresponden a VIS, que no a VIP, y, en todo caso, que lo previsto en el contrato de obra no puede prevalecer sobre las licencias.
Oposición al recurso de apelación La parte demandada guardó silencio. Ministerio Público El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala resolver el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante en contra de la sentencia de primera instancia que denegó las pretensiones de nulidad contra de los actos administrativos acusados, mediante los cuales la DIAN negó la devolución del IVA pagado en la adquisición de materiales para la construcción de VIS o VIP, durante el segundo bimestre del año 2015.
Atendiendo estrictamente a los términos del recurso de apelación, el problema jurídico a resolver en esta instancia consiste en determinar si, a partir de las pruebas que obran en el expediente, es posible concluir que el proyecto de construcción realizado por Triada S.A.S. correspondió a viviendas VIS o VIP y, en consecuencia, si procede o no la devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales de construcción, a la luz del parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario y el Decreto Reglamentario 2924 de 2013. 1.
Devolución del IVA para los constructores de proyectos de viviendas de interés social (VIS) y de viviendas de interés prioritario (VIP) El artículo 850 del Estatuto Tributario establece el derecho a la devolución de los saldos a favor liquidados por los contribuyentes y responsables en sus declaraciones tributarias, así como de los pagos en exceso y de lo no debido que se hubieren realizado por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras.
En ese contexto, el parágrafo 2 ibidem, vigente para el año 2015 (modificado por el artículo 66 de la Ley 1607 de 2012), dispone lo siguiente: Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 «Artículo 850. DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR (…)
PARÁGRAFO 2 o. Tendrán derecho a la devolución o compensación del impuesto al valor agregado, IVA, pagado en la adquisición de materiales para la construcción de vivienda de interés social y prioritaria, los constructores que los desarrollen. La devolución o compensación se hará en una proporción al cuatro por ciento (4%) del valor registrado en las escrituras de venta del inmueble nuevo, tal como lo adquiere su comprador o usuario final, cuyo valor no exceda el valor máximo de la vivienda de interés social, de acuerdo con las normas vigentes.
El Gobierno Nacional reglamentará las condiciones de la devolución o compensación a que hace referencia el presente artículo. La DIAN podrá solicitar en los casos que considere necesario, los soportes que demuestren el pago del IVA en la construcción de las viviendas. (Subrayado de la Sala). Según se observa, el primer inciso del parágrafo transcrito estableció el derecho de la devolución o compensación del IVA pagado en la adquisición de materiales para la construcción de VIS y de VIP.
Y, para ambos casos, el inciso segundo prevé que la devolución o compensación consistirá en una proporción al 4% del valor registrado en las escrituras públicas de venta del inmueble nuevo, siempre que no exceda el valor máximo de las VIS. En otras palabras, a la luz de la norma analizada, el derecho a la devolución o compensación del IVA opera tanto en proyectos de VIS como de VIP y, en cualquiera de los dos casos, el monto de la devolución se determinará con relación al valor registrado en el acto jurídico de transferencia del dominio al usuario final, el cual no pude exceder en ningún caso el valor máximo previsto para las VIS.
Se destaca que el inciso segundo del parágrafo transcrito también asignó al Gobierno Nacional la reglamentación de las condiciones de la devolución o compensación del IVA, función que, para el 2015 (año de la solicitud de devolución), cumplió mediante la expedición del Decreto 2924 de 2013, por medio del cual desarrolló el procedimiento y los requisitos para obtener la devolución o compensación del IVA pagado por los constructores de VIS y VIP.
El artículo 1 del decreto en mención definió los conceptos de viviendas de interés social y viviendas de interés prioritario, así: «Artículo 1. Vivienda de interés social y vivienda de interés social prioritaria que da derecho a devolución o compensación del impuesto sobre las ventas por la adquisición de materiales de construcción. Para efectos de la devolución o compensación del impuesto sobre las ventas, IVA, de que trata el parágrafo 2° del artículo 850 del Estatuto Tributario, se considera vivienda de interés social a la unidad habitacional que cumple con los estándares de calidad en diseño urbanístico arquitectónico y de construcción y cuyo valor, de acuerdo con la escritura de venta no exceda de ciento treinta y cinco salarios mínimos mensuales legales vigentes (135 smlmv) y vivienda de interés social prioritaria a la unidad habitacional que además de cumplir con las características enunciadas, su valor no exceda de setenta salarios mínimos legales mensuales vigentes (70 smlmv)».
En ese orden de ideas, se tiene que el Gobierno Nacional dotó de contenido los conceptos de vivienda VIS y de VIP, en el marco de la solicitud de devolución o compensación del IVA prevista en el parágrafo 2 del artículo 850 del Estatuto Tributario. Del análisis de estos conceptos, se observa que la diferencia entre las clases de viviendas en mención se fundamenta, única y exclusivamente, en los valores máximos permitidos para su venta, de 135 SMLMV para el caso de las VIS y de 70 SMLMV para las VIP3. 3 Al respecto, ver Consejo de Estado.
Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Sentencia del 28 de noviembre de 2019, Exp. 23662. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Con todo, la Sala considera procedente referirse a lo dispuesto en los artículos 91 de la Ley 388 de 1997, 117 de la Ley 1450 de 2011 (Plan Nacional de Desarrollo 2010-2014) y 90 de la Ley 1753 de 2015 (Plan Nacional de Desarrollo 2014-2018).
Esto, porque las dos primeras disposiciones mencionadas se encontraban vigentes para cuando se expidió el artículo 66 de la Ley 1607 de 2012, que modificó el parágrafo segundo del 850 del Estatuto Tributario, de manera que lo allí dispuesto debe ser tenido en cuenta para interpretar en debida forma la norma tributaria. Por su parte, es necesario referirse al artículo 90 de la Ley 1753 de 2015 en la medida en que esa norma se encontraba vigente para cuando la actora presentó las solicitudes de devolución del IVA.
Pues bien, conforme con el artículo 91 del Ley 388 de 19974, las VIS son aquellas viviendas que se desarrollan para garantizar el derecho a la vivienda de los hogares de menores ingresos, previendo que cada Plan Nacional de Desarrollo establecerá el tipo y precio máximo de las soluciones destinadas a estos hogares, teniendo en cuenta, entre otros aspectos, las características del déficit habitacional, las posibilidades de acceso al crédito de los hogares, las condiciones de la oferta, el monto de recursos de crédito disponibles por parte del sector financiero y la suma de fondos del Estado destinados a los programas de vivienda.
A su turno, y retomando la definición anterior, el artículo 117 de la Ley 1450 de 2011 estableció que la VIS es la unidad habitacional que cumple con los estándares de calidad de diseño urbanístico, arquitectónico y de construcción, cuyo valor no excedía de 135 SMLMV. Y, al paso, dispuso que se establecería un tipo de vivienda, denominada VIP, cuyo valor máximo sería de 70 SMLMV.
Todo lo anterior, fue reiterado por el artículo 90 de la Ley 1753 de 2015. De acuerdo con estas normas, y según lo precisó esta Sección en la sentencia del 28 de noviembre de 2019 (Exp. 23662, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez), «la VIP corresponde a un tipo de VIS» (subraya y resalta la Sala), consideración que se refuerza teniendo en cuenta que, según las definiciones establecidas por el legislador y por el reglamento, los conceptos de VIS y VIP únicamente difieren entre sí por los valores permitidos para su venta (135 SMLMV en el caso de las VIS y 70 SMLMV tratándose de una VIP).
El hecho de que la VIP sea un tipo o modalidad de la VIS es concordante y coherente con lo dispuesto en el parágrafo segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 66 de la Ley 1607 de 2012. En efecto, nótese que esa disposición legal prevé que la devolución o compensación del IVA pagado en la adquisición de los materiales para la construcción se hará en proporción al 4% del valor registrado en la escritura de venta del inmueble, el cual no puede exceder del «valor máximo de la vivienda de interés social».
(Subrayado y énfasis de la Sala), sin importar si el proyecto corresponde específicamente a VIS o a VIP. En esas condiciones, por ministerio de la ley, para definir si se tiene derecho a la devolución o compensación del IVA es necesario determinar que el valor de la vivienda vendida no haya excedido el monto máximo establecido para la VIS, concepto que, como se vio, cobija o integra el de VIP, en tanto que este último es tan solo un tipo de VIS.
Esto explica el por qué la norma legal bajo análisis no diferenció entre uno y otro tipo de vivienda, sino que únicamente hizo mención al valor máximo de la vivienda de interés social. 4 «Por la cual se modifica la Ley 9 de 1989, y la Ley 2 de 1991 y se dictan otras disposiciones». Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Ahora, se pone de presente que el artículo 5 del Decreto 2924 de 2013 establece que la devolución o compensación del IVA se debe realizar en una proporción del 4% del valor registrado en la escritura pública de enajenación o de asignación de subsidio en especie, «cuyo valor no exceda el valor de la vivienda de interés social y vivienda de interés social prioritaria, por unidades completas de construcción».
Así mismo, el parágrafo del artículo 9 ibidem prevé que «Cuando el IVA solicitado exceda el cuatro por ciento (4%) del valor registrado en las escrituras de venta del inmueble nuevo, tal como lo adquiere su comprador o usuario final, la Dirección Seccional devolverá o compensará hasta dicho límite, rechazando el exceso solicitado». No obstante, estas disposiciones deben ser analizadas atendiendo estrictamente a los términos del parágrafo segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario, de lo cual se deriva que la Administración únicamente puede negar totalmente la devolución o compensación del IVA pagado en la adquisición de materiales para la construcción de VIS o VIP cuando el valor de venta o de la asignación del subsidio en especie de las viviendas haya excedido el valor establecido en el artículo 1 del Decreto 2924 de 2013 previsto para las VIS (135 SMLMV), que no el dispuesto para las VIP.
Esta interpretación es acorde con el objetivo del beneficio tributario, que es facilitar y promover el acceso a la vivienda, pues tanto las VIS como las VIP tienen como objetivo garantizar el derecho a la vivienda digna de los hogares de menores ingresos (artículo 91 del Ley 388 de 1997). 2. Caso concreto De la revisión de los actos administrativos demandados, se tiene que la discusión entre las partes sobre la procedencia de la devolución del IVA pagado en la adquisición de materiales de construcción gira, única y exclusivamente, sobre la tipología o clase de viviendas efectivamente construidas por la apelante.
En efecto, mientras que la DIAN asegura que la devolución solicitada es improcedente porque las viviendas ejecutadas por la actora corresponden a VIP, pese a lo cual el valor de cada inmueble superó los 70 SMLMV; Triada S.A.S. afirma que lo que llevó a cabo fueron VIS y, comoquiera que su valor no excedió los 135 SMLMV, la devolución del IVA sí es procedente.
Bajo este contexto, la Sala observa que en el expediente aparece probado lo siguiente: - En el antecedente primero del contrato de obra del 14 de junio de 20135, celebrado entre Triada S.A.S. y Fiduciaria Bogotá, en condición de vocera y administradora del Patrimonio Autónomo Derivado denominado Fideicomiso Bogotá Villa Karen, se estableció que el Fondo Nacional de Vivienda (FONVIVIENDA) suscribió con la Fiduciaria Bogotá el Contrato de Fiducia Nro. 302 de 2012, el cual tuvo por objeto la constitución de un patrimonio autónomo denominado Fideicomiso Programa de Vivienda Gratuita para la administración de recursos y otros bienes destinados a «la ejecución de las actividades en materia de vivienda de interés prioritario destinadas a la atención de hogares a los que se refiere la Ley 1537 de 2012 (…)» (subrayado de la Sala). - En el antecedente cuarto del contrato de obra también consta que el Fideicomiso Programa de Vivienda Gratuita priorizó los predios identificados con las Matrículas Inmobiliarias Nro. 50S-40624044, 50S-40624045, 40S-40624046, 50S-40624047, 50S- 40624048 de la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos de Bogotá, Zona Sur.
Y, en el antecedente cinco se expuso que, mediante Resolución Nro. 061 del 11 de junio de 5 Expediente físico. Fls. 51 a 74 de los antecedentes administrativos, cuaderno 1, expediente administrativo DO-2015-2015-5584. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 2013, Metrovivienda transfirió dichos inmuebles al Patrimonio Autónomo Derivado denominado Fideicomiso Bogotá Villa Karen. - En el mismo contrato de obra, antecedente seis, también aparece que el Fideicomiso Programa de Vivienda Gratuita adelantó el Proceso Nro. 106 para seleccionar el constructor que desarrollaría un «proyecto de vivienda de interés prioritario» en tales predios, proceso en el cual resultó seleccionada la sociedad Triada S.A.S. - Por esta razón, en la Cláusula Primera del contrato de obra bajo análisis, se estableció que su objeto era el diseño y la construcción de mínimo 405 y máximo 450 «viviendas de interés prioritario» en el proyecto denominado Villa Karen ubicado en Bogotá D.C. - En la Cláusula Tercera del mismo contrato de obra, aparece como obligación del CONTRATISTA: «3.10 Ejecutar todas las obras del proyecto de vivienda al que hace referencia este contrato, incluida la construcción de las viviendas de interés prioritario, de acuerdo con lo señalado en los términos de referencia y siguiendo los términos y las obligaciones definidas en las Fases descritas en el Anexo. 2 del presente contrato de obra» (subrayado de la Sala). - Dentro de los documentos que anexó la actora con las solicitudes de devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales de construcción en el II bimestre del año 2015 del Proyecto Villa Karen Etapa I Manzana 58 y del Proyecto Villa Karen Etapa II Manzana 67, constan las licencias de construcción correspondiente a los inmuebles con matrícula inmobiliaria Nro. 50S-40624045 y 50S-40624044, en las que se detalla, en el apartado 2.1. «Usos, Descripción Uso: VIS»6. - Adicionalmente, respecto del Proyecto Villa Karen Etapa II Manzana 677, así como del Proyecto Villa Karen Etapa I Manzana 588, aparece una certificación del representante legal y del revisor fiscal de la demandante del 26 de noviembre de 2015 en la que informaron que «(…) los materiales de la construcción sobre los cuales se canceló el Impuesto a las ventas, objeto de la presente solicitud de devolución del Proyecto de la referencia, fueron usados exclusivamente para la construcción de vivienda de Interés Prioritario (…)». - También, frente al Proyecto Villa Karen Etapa I Manzana 589 y al Proyecto Villa Karen Etapa II Manzana 6710, constan certificados expedidos por el representante legal de TRIADA S.A.S. del 26 de noviembre de 2015 en el que se señala que «(…) la información contenida en la relación adjunta correspondiente a la devolución del impuesto a las ventas del proyecto de vivienda de interés prioritario (…) ha sido tomado fielmente de los libros de contabilidad y es verídica de acuerdo a los documentos que la soportan». - Relación de los inmuebles respecto de los cuales se solicitó la devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales para su construcción, en la que consta que el valor de cada unidad de vivienda fue de $45.258.37611. - Con ocasión del recurso de reconsideración en contra de las resoluciones que negaron las solicitudes de devolución del IVA, y aduciendo que se había cometido un «error formal», la apelante allegó nuevas certificaciones expedidas por su representante legal y su revisor fiscal en las que se informa lo mismo a lo que se ha hecho referencia, pero sin hacer mención a «Vivienda de interés prioritario», sino a «Vivienda de Interés Social»12. - Al revisar los certificados de tradición y libertad anexados con las solicitudes de devolución, se evidencia que los inmuebles fueron transferidos como VIP.
Por ejemplo, el certificado de tradición y libertad de la matrícula inmobiliaria Nro. 50S-4068471213, da 6 SAMAI. Índice 2. PDF de los anexos de la demanda. Páginas 39 a 42. 7 Expediente físico. Fl. 38 de los antecedentes administrativos, cuaderno 1, expediente administrativo DO- 2015-2015-5583. 8 Fl. 38 de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5584. 9 Fl. 39 de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5583. 10 Fl. 39 de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5584. 11 Fls. 78 a 80 de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5584.
Y Fls. 77 a 79 de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5583. 12 SAMAI. Índice 2. PDF de anexos de la demanda. Páginas 72, 83, 122 y 132. 13 Fl. 141 y siguientes de los antecedentes administrativos, expediente administrativo DO-2015-2015-5583. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 cuenta que el bien inmueble fue enajenado como vivienda de interés prioritario.
En efecto, en la Anotación Nro. 2 del 13 de agosto de 2015 del referido certificado se señala: «TRANSFERENCIA A TÍTULO DE SUBSIDIO EN ESPECIE (LEY 1537 DE 2012) V.I.P. CON SUBSIDIO FAMILIAR VIVIENDA EN ESPECIE OTORGADO POR FONVIVIENDA». Todo lo cual se reitera en los demás certificados de tradición y libertad obrantes en el expediente.
Además, en dichos certificados también consta que el valor del acto de inscripción de la escritura pública que protocolizó la transferencia del inmueble a título de subsidio en especie es de $45’258.376. De acuerdo con lo acreditado en el plenario, la Sala considera que los elementos probatorios que reposan en el expediente dan cuenta de que las viviendas construidas por la apelante corresponden a VIP que, como se vio, por ministerio de la ley, es un tipo de VIS, tal y como lo ha señalado la jurisprudencia de esta Sección14.
Efectivamente, nótese que el contrato de obra que dio origen a las viviendas que fundamentaron la solicitud de devolución, da cuenta de que su objeto fue la construcción de VIP. Tan es así, que el proceso de selección adelantado por el Fideicomiso Programa de Vivienda Gratuita se refirió a un constructor que desarrollaría un proyecto de interés prioritario.
Por esta razón, es claro para la Sala que el objeto del mencionado contrato de obra se circunscribió a la ejecución de un proyecto de VIP. Sumado a lo anterior, las licencias de construcción expedidas por curaduría urbana señalan que el uso de los inmuebles sería de VIS, lo cual resulta coherente con el hecho de que las VIP corresponden a un tipo de VIS, según lo disponen los artículos 117 de la Ley 1450 de 2011 y 90 de la Ley 1753 de 2015.
Además, se advierte que la licencia de construcción no tiene una casilla que permita identificar los inmuebles como VIP, por lo que no hace una distinción entre esta categoría de viviendas y las VIS, agrupándolas todas en un mismo conjunto. De ahí que en las mencionadas licencias de construcción se haya estipulado únicamente la sigla VIS, aun cuando el contrato de obra y los demás elementos probatorios que obran en el expediente demostraran que lo construido fueron viviendas de interés prioritario.
Al respecto, nótese que los certificados de tradición y libertad de los inmuebles cuya construcción fundamentó la solicitud de devolución, dan cuenta de que los mismos fueron adjudicados a sus adquirentes como «TRANSFERENCIA A TÍTULO DE SUBSIDIO EN ESPECIE (LEY 1537 DE 2012) V.I.P. CON SUBSIDIO FAMILIAR», lo que denota que se trataba de VIP.
En ese sentido, tal y como lo señaló el a quo, del análisis integral del material probatorio que obra en el proceso, lo que se evidencia es que las viviendas construidas por la apelante realmente corresponden a VIP. No obstante, contrario a lo indicado por el Tribunal y por la DIAN, el hecho de que lo construido haya superado el valor máximo previsto para las VIP no le impedía a la apelante gozar del derecho a obtener la devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales utilizados en la construcción de tales viviendas.
Lo anterior, porque, según el parágrafo segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario, lo determinante para acceder a la prerrogativa en mención es que el precio de venta de las viviendas (ya sean VIS o VIP) no exceda el «valor máximo de la vivienda de interés social». 14 Al respecto, ver Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo.
Sección Cuarta. Sentencia del 28 de noviembre de 2019, Exp. 23662. C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 En otras palabras, lo importante es que el precio de enajenación de la vivienda no supere el monto máximo establecido para las VIS, de ahí que el solo hecho de que una VIP tenga un valor superior a los 70 SMLMV, pero en todo caso inferior a los 135 SMLMV, no es causal para que se niegue la devolución o compensación del IVA pagado en la adquisición de los materiales destinados a su construcción. Se reitera que las VIP son una especie de las VIS y, por esa razón, el legislador condicionó la devolución o compensación del IVA pagado por los constructores a que el valor de la compraventa de la unidad de vivienda no superar el valor máximo de las VIS.
En esas condiciones, en este caso concreto, se tiene que, comoquiera que el valor de enajenación de cada una de las VIP fue de $45.258.376, suma que, para el año 2015 no superaba los 135 SMLMV15, que era el valor máximo de las VIS, es claro que la actora sí tenía derecho a obtener la devolución del IVA pagado en la adquisición de las viviendas.
Nótese que, esta decisión resulta acorde con el marco legal vigente para el año 2015 y, en adición, está en armonía con el parágrafo segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario, a partir de la cual se concluye que las VIP corresponden a una modalidad de las VIS, razón por la cual, por ministerio de la ley, la procedencia del derecho a la devolución del IVA pagado en su construcción esté condicionado, única y exclusivamente, al valor máximo dispuesto en la ley y en el reglamento para las VIS.
En atención a lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada que negó las pretensiones de la demanda. En su lugar, se declarará la nulidad de los actos administrativos demandados, que negaron las solicitudes presentadas por la actora el 26 de noviembre de 2015 para obtener la devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales destinados para la construcción de los proyectos Villa Karen Etapa 1 y Villa Karen Etapa II.
Respecto al restablecimiento del derecho procedente, se observa que la demandante solicitó, ante la DIAN y en la demanda, la devolución de $633.952.848, que están conformados por: (i) $321.113.005, correspondientes al IVA pagado con ocasión de la ejecución del proyecto Villa Karen Etapa I y (ii) de $312.812.843, correspondientes al IVA pagado con ocasión de la ejecución del proyecto Villa Karen Etapa II.
Al respecto, la Sala destaca que la exactitud y veracidad de estos montos no fue objeto de controversia entre las partes. En todo caso, con fundamento en la relación de los inmuebles respecto de los cuales se solicitó la devolución del IVA pagado en la adquisición de los materiales para su construcción, se verifica que el monto pretendido por la actora no excede el 4% del valor total de cada proyecto, que para Villa Karen Etapa I es de $8.191.762.140 (por lo que el 4% corresponde a $327.670.486) y para Villa Karen Etapa II de $8.185.766.140 (y su 4% es de $327.430.646).
Por lo anterior, procede la devolución del dinero solicitado por la actora a título de restablecimiento del derecho. Aunado a lo anterior, y atendiendo las pretensiones formuladas por la actora, la DIAN deberá reconocer intereses corrientes sobre las sumas mencionadas, los cuales se calcularán de conformidad con el artículo 863 del Estatuto Tributario, esto es, desde la notificación de las resoluciones que negaron las solicitudes de 15 En efecto, conforme con el Decreto 2731 del 2014, el salario mínimo mensual legal vigente para el año 2015 era de $644.350.
De ahí que 135 SMLMV equivalían a $86.987.250. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01014-01 (26577) Demandante: Triada S.A.S. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 devolución hasta la fecha de ejecutoria de esta providencia. Vale la pena precisar que la norma en mención es aplicable al procedimiento de devolución del IVA pagado por los constructores que ejecutan proyectos de VIS y VIP, por remisión expresa del artículo 10 del Decreto 2924 de 201316. 3.
Costas Finalmente, a la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 (numeral 8) del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia (agencias en derecho y gastos del proceso), porque en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada del 7 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, y en su lugar declarar la nulidad de las Resoluciones Nro. 609-3 y Nro. 609-4 del 25 de enero de 2016, así como de las Resoluciones Nro. 000601 y Nro. 000602 del 6 de febrero de 2017, que negaron la solicitud de devolución del IVA pagado por la sociedad Triada S.A.S. durante el segundo bimestre del año 2015, con relación con la construcción de los proyectos Villa Karen Etapa I y Villa Karen Etapa II. 2.
A título de restablecimiento del derecho, ordenar a la DIAN devolver a Triada S.A.S. la suma de $633.952.848, junto con los intereses corrientes liquidados en la forma señalada en la parte motiva de esta providencia. 3. Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Salvó voto parcialmente 16 Esta misma posición, ha sido expuesta por esta Sección en las sentencias del 23 de febrero de 2012, Exp. 18185, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 10 de marzo de 2022, Exp. 25622, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello y del 25 de agosto de 2022, Exp. 26230, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.