Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D.C., diecinueve (19) de junio de dos mil veinticinco (2025) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante LILIA INÉS URIBE GUTIÉRREZ Demandada DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN Temas Renta año gravable 2013.

Desconocimiento de costos. Proveedor ficticio. Impedimentos en sede administrativa. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 10 de diciembre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Sucre, Sala Primera de Decisión Oral, que decidió1: “PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo anteriormente señalado.

SEGUNDO: CONDENAR en costas a la parte demandante, las cuales serán tasadas por Secretaría. Las agencias en derecho se establecen, en favor de la parte demandada, de existir.”

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 5 de septiembre de 2014, la señora Lilia Inés Uribe Gutiérrez presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2013. Previo requerimiento especial y su respuesta, la DIAN profirió la liquidación oficial de revisión Nro. 232412016000003 del 8 de septiembre de 2016, mediante la cual modificó la declaración tributaria en el sentido de desconocer costos de venta, aumentar el impuesto a cargo, e imponer sanción por inexactitud en la tarifa del 160%, y sanción al contador público prevista en el artículo 659 del Estatuto Tributario.

Lo anterior fue confirmado mediante la Resolución Nro. 007139 del 20 de septiembre de 2017, que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes 1 SAMAI, Índice 1, PDF de la demanda página 31. Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co pretensiones2: “PRIMERO.- Declarar la NULIDAD DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL RTA SOCIEDADES Y/O NATURALES OBLIGADOS CONTABILIDAD — REVISIÓN No. 232412016000003 DE FECHA 08 DE SEPTIEMBRE DE 2016, proferida por la DIVISIÓN DE GESTIÓN DE LIQUIDACIÓN DE LA DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS Y ADUANAS DE SINCELEJO.

SEGUNDO: De igual manera, como consecuencia de la declaratoria de nulidad de la liquidación, se deje sin efectos la sanción impuesta a la contribuyente, en la que se establece un valor a pagar de SEISCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES SEISCIENTOS SESENTA Y CUATRO MIL ($698.664.000.00) PESOS M/CTE.

TERCERO: Como consecuencia lógica — jurídica de la declaratoria de nulidad impetrada y a título de Restablecimiento del derecho, solicito se profieran las siguientes condenas: DAÑOS MATERIALES. DAÑO EMERGENTE. Se condene a la NACIÓN COLOMBIANA — DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, representada por el director (…) o por quien haga sus veces al momento de la Notificación - DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE SINCELEJO representada por la doctora (…) o quien haga sus veces al momento de la notificación: A. A reconocer y pagar a mi representada la suma de NOVENTA Y CINCO MILLONES ($95.000.000.00) PESOS M/CTE, por concepto de honorarios pagados, toda vez que tuvo que contratar los servicios jurídicos del suscrito apoderado, para que la defendiera dentro de la investigación adelantada por la DIAN, en la vía gubernativa, hoy sede administrativa.

LUCRO CESANTE A. Reconocer y pagar por lucro cesante los perjuicios de orden económico sufridos por la señora LILIA URIBE GUTIERREZ, por pérdidas sufridas como consecuencia de la persecución que tuvo que soportar por parte de la DIAN SINCELEJO, por valor de TRESCIENTOS SETENTA Y CINCO MILLONES SETECIENTOS MIL ($375.700.000.00) PESOS MCTE., la cual terminó por destruir su negocio de pieles y sebos LOPERA URIBE.

DAÑOS MORALES B. Se condene a LA NACIÓN - DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, representada por el director (…) o por quien haga sus veces al momento de la Notificación - DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE SINCELEJO representada por la doctora (…) o quien haga sus veces al momento de la notificación, a reconocer y pagar a mi representada señora LILIA INES URIBE GUTIERREZ, la suma de 100 salarios mínimos legales mensuales vigentes, toda vez que esta se vio afectada psicológica y emocionalmente ante el estrés y preocupación debido a que su negocio estaba siendo cuestionado por los clientes y proveedores, debido a que pensaban que esta había cometido las irregularidades de que la acusan y ha tenido que soportar el cobro de sobre giros por parte de BANCOLOMBIA y el pago de intereses, además ante el estrés de tener que pagar una sanción tan alta y que no es solamente por este periodo sino que la sanción le ha sido impuesta por varios periodos, en los que solicitó devolución, al pagar todas estas sanciones su negocio quedaría en la quiebra, pues la suma en sanciones asciende a más de DOS MIL CIEN MILLONES PESOS ($2.100.000.000) más las nuevas sanciones y al pagar esa suma mi cliente quedaría en la calle, además tiene 60 años de edad y ante la pérdida de su negocio quedó desprotegida y sin un medio de subsistencia, todo lo cual le genera una gran depresión y estrés ante la posibilidad de perderlo todo, a causa de las ilegalidades e irregularidades de la administración de impuestos.

CUARTO: Que LA NACIÓN COLOMBIANA - DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, representada por el director (…) o por quien haga sus veces al momento de la Notificación - DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE SINCELEJO representada por la doctora (…) o quien haga sus veces al momento de la notificación, son responsables 2 SAMAI, Índice 1, PDF de la demanda páginas 3 y 4.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co por el pago de los honorarios de la suscrita y las costas de conformidad con lo establecido en el artículo 393 del Código de Procedimiento Civil.

QUINTO: Que la condena impuesta se profiera en concreto y se le dé aplicación a los artículos 187, 188, 189, 192, 195, del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.” A los anteriores efectos, la demandante invocó la vulneración de los artículos 13, 29, 83 y 363 de la Constitución Política; 495, 617, 618, 632, 671, 683, 730, 742, 743, 750, 771-2, 772, 774, 775, 780 y 781 del Estatuto tributario; 11 de la Ley 1437 de 2011; y, 140 y 144 de la Ley 1564 de 2012.

El concepto de la violación de esas disposiciones se resume a continuación. Debatió que el requerimiento especial fue expedido por un funcionario incompetente, dado que “el subalterno de la jefe de fiscalización, la cual fue recusada y la directora que estaba en la misma situación nombró al subalterno como AD HOC”; por tanto, éste no era imparcial.

Cuestionó que esa designación no estaba establecida en el procedimiento de la Ley 1437 de 2011, y el artículo 144 de la Ley 1564 de 2012 dispone que debía nombrarse a un funcionario de la misma categoría y rango. Agregó que aunque se presentó una denuncia contra la servidora, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se avaló el nombramiento, lo que vulneró el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011.

Cuestionó que la liquidación oficial relacionó aspectos ajenos a la demandante (páginas 12 a 22), sustentándose en pruebas que no le fueron trasladadas para ser controvertidas, y “desconoce los tratos de OSCAR RAMOS Y AGROGANADERÍA DE LA COSTA S.A.S., por lo que está siendo acusada de hechos y situaciones que desconoce”. Discutió que la demandada incluyó en los actos normas no relacionadas con el caso, como los artículos 617, 618, 632, 772 y 774 del Estatuto Tributario, pese a que el desconocimiento del costo no se sustentó en los requisitos de la factura o de la contabilidad, ni sus formalidades, sino en la declaratoria de proveedor ficticio del señor Oscar Ramos ordenada en la resolución Nro. 900.002 de 2012.

Agregó que, la Administración en ningún momento solicitó las facturas para verificarlas, solo una relación de las mismas. Manifestó que los libros de contabilidad estaban debidamente registrados y respaldados por comprobantes internos y externos, lo cual no fue desvirtuado. Adicionó que, tampoco era procedente que los actos aludieran a los artículos 775, 780 y 781 del Estatuto Tributario, pese a que no fue practicado en el procedimiento tributario visita o inspección contable o tributaria.

Indicó que no procedía el desconocimiento de costos, por cuanto la DIAN vulneró el derecho a la igualdad de la contribuyente, en tanto no tuvo en cuenta todas las pruebas aportadas, como “el AUTO QUE RESUELVE RECURSO DE REPOSICIÓN No. 123201242-001 de 20 DE MARZO DE 2013, en esta resolución se reconocen (sic) que el DIARIO LA REPUBLICA no es de amplia circulación como lo establece el artículo 671 del E.T. y el fallo del TRIBUNAL SUPERIOR DE SINCELEJO en contra de la DIAN SINCELEJO, en el cual le tutelaron al señor Roy Iriarte Pico”.

Precisó que el auto que resolvió el recurso de reposición Nro.123201242-001 de fecha 20 de marzo de 2013, fue proferido al señor Raúl Pereira y, en este, la DIAN reconoció que el diario La República no circulaba en la costa atlántica para el año 2013, misma anualidad en la que se expidió la “sanción que quieren imponer a la Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co demandante”.

Adujo que el acto que fue expedido por la misma Administración y reposa en sus archivos. Alegó que los actos demandados incurrieron en falsa motivación por sostener, para el caso de la contribuyente, que el diario La República sí circulaba en la ciudad de Sincelejo, omitiendo tener en cuenta las pruebas allegadas que desvirtuaban tal hecho.

Señaló que ello configura una expedición irregular de los actos, desviación de poder, y el desconocimiento del principio de justicia. Manifestó que se vulneró el debido proceso en la medida en que la DIAN se sustentó en la sanción de declaración de proveedor ficticio Nro. 900.002 de 2012, que no fue publicada en un periódico de amplia circulación nacional, sino en el Diario La República que no se difundía en la costa atlántica para la fecha de notificación de esa penalidad (2013).

Afirmó que la Administración pretendió aplicar de forma retroactiva una sanción, pues esta no fue publicada en un diario de amplia circulación, y por tanto, hasta no cumplir con ese requisito, previsto en el artículo 495 del Estatuto Tributario, era improcedente el desconocimiento de los costos declarados. Oposición de la demanda La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con los siguientes argumentos: Sobre la competencia del funcionario que expidió el requerimiento especial, aclaró que en el expediente no obra prueba de que la Directora Seccional de Sincelejo y la Jefa de Fiscalización hubieren sido vinculadas a un proceso penal, de manera que, no se configuró la causal de impedimento y recusación prevista en el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011.

De ahí que no tuviera lugar la recusación presentada por la actora en sede administrativa. Planteó que, independientemente de que la Directora Seccional haya aceptado la recusación de la Jefa de Fiscalización, lo cierto es que ambas funcionarias estaban plenamente habilitadas para actuar en el proceso, pues no se estructuró la causal alegada por la actora.

Puso de presente que no hay una disposición legal que prohíba el nombramiento del funcionario Ad hoc. Agregó que, el artículo 144 de la Ley 1564 de 2012, alegado por la actora, es impertinente, considerando que el artículo 12 de la Ley 1437 de 2011 es el que regula el trámite de los impedimentos y recusaciones. Indicó que la liquidación oficial de revisión fue expedida de conformidad con las situaciones fácticas, jurídicas y probatorias del proceso, porque el fundamento principal de la actuación administrativa corresponde al desconocimiento de las compras realizadas al señor Oscar Javier Ramos, quien fue sancionado como proveedor ficticio.

Frente a los antecedentes que la demandante refirió, alegó que no tienen relación con el objeto del proceso, por corresponder a los hechos que motivaron la declaratoria de proveedor ficticio del señor Ramos. Manifestó que, no obstante, tales hechos no constituyeron el soporte sustancial de la decisión, sino la mencionada resolución de proveedor ficticio.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Indicó que, conforme con el artículo 671 del Estatuto Tributario, procede el desconocimiento de costos efectuados en operaciones con un proveedor ficticio, a partir de la fecha de publicación de la resolución de su declaratoria en un diario de amplia circulación nacional.

Indicó que la resolución que declaró proveedor ficticio al señor Oscar Javier Ramos Medina tuvo efectos desde su publicación en el periódico La República, pues según certificación de la editorial El Globo S.A, es un diario de amplia circulación nacional, incluyendo la ciudad de Sincelejo (domicilio de la contribuyente). Señaló que, desde ese momento, la demandante conocía las consecuencias legales de realizar operaciones comerciales con dicho proveedor.

Aclaró que, contrario a lo señalado por la actora, la citada norma exige que la publicación se realice en un diario de amplia circulación nacional, y no en un “diario de amplia circulación en todos los municipios del país”, además, porque no existe un periódico que pueda certificar que circula en los 1122 municipios de Colombia. Sostuvo que la resolución de proveedor ficticio es un acto administrativo de carácter particular, que se debe notificar directamente al sancionado, quien tiene la facultad de discutirlo.

Agregó que, por los efectos que produce el acto, se debe publicar a toda la comunidad; no obstante, esto no habilita a que sea discutido por terceros. Advirtió que, en el fallo de tutela que alude la demandante, se analizó un caso distinto, pues en aquél se cuestionó la notificación personal de una sanción respecto del directamente afectado, y no la publicación de un acto en relación con un tercero, como lo es, la contribuyente.

Alegó que, en todo caso, esa sentencia no concluyó que el diario La República no era de amplia circulación nacional. Sentencia apelada El Tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora, de conformidad con las siguientes consideraciones: Frente a la competencia del funcionario que expidió el requerimiento especial, manifestó que el cargo formulado es inane, considerando que el acto por el cual fue designado el funcionario ad hoc no es objeto del proceso, por lo cual se presume legal, y las actuaciones que el mismo expidió tienen plena validez3.

Consideró que la recusación fue analizada con posterioridad a la designación del funcionario ad hoc, y se concluyó que era improcedente, pues contra los servidores de la DIAN no se había iniciado investigación penal alguna, como lo exige el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011. Agregó que, la actora no probó la desviación de poder, ni que la actuación tuvo una finalidad distinta a la prevista en el ordenamiento jurídico.

En cuanto a la motivación de la liquidación oficial, explicó que, si bien el acto lleva a cabo una relación extensa de los hechos relacionados con la declaración de proveedor ficticio del señor Oscar Javier Ramos Medina, estos son relevantes para el proceso, pues dicha sanción sustenta la decisión administrativa, en tanto se trata de un indicio en contra de la contribuyente sobre la inexistencia de las compras declaradas.

Indico que tal circunstancia dio lugar a la aplicación del artículo 671 del Estatuto Tributario, que ordena el desconocimiento los costos derivados de proveedores ficticios. 3 Al respecto citó el Auto de la Sección Quinta del Consejo de Estado, del 13 de enero de 1994, Radicado 1090. Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Consideró procedente el desconocimiento de costos, porque se sustentan en la resolución de declaratoria de proveedor ficticio realizada al vendedor de la demandante, que fue publicada a la comunidad mediante el Diario La República, el cual es un periódico de amplia circulación nacional, como se constata en la certificación de la editorial El Globo S.A., documento que no fue desvirtuado por la actora.

Señaló que como la resolución de proveedor ficticio fue publicada con anterioridad al año 2013, vigencia gravable cuestionada en este proceso, conforme con el artículo 671 del Estatuto Tributario, debían rechazarse los costos declarados por la actora con dicho proveedor. Por último, ordenó condenar en costas a la actora, por ser la parte vencida en el proceso.

Recurso de apelación La demandante interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, bajo los siguientes argumentos: En cuanto al cargo de falta de competencia, señaló que el juez al revisar la legalidad de los actos definitivos del tributo, también debe verificar los trámites surtidos que llevaron a su expedición, como el nombramiento del funcionario ad hoc, en tanto esa irregularidad fue alegada en sede administrativa.

Sostuvo que, contrario a lo señalado por el tribunal, al momento de expedirse el acto, estaba en trámite la denuncia penal contra la Directora Seccional de Sincelejo y la Jefa de Fiscalización, y ésta última se había declarado impedida. Alegó que, por lo tanto, dicha directora no podía nombrar un funcionario ad hoc, menos aún si era subalterno de las servidoras denunciadas, porque no sería imparcial.

Agregó que, según la ley, dicho funcionario debía tener el mismo nivel jerárquico de las servidoras que se encontraban impedidas, esto es, la Directora Seccional de Sincelejo y la Jefa de Fiscalización, y por esa razón, no podía designarse un empleado de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, sino de Bogotá. Reiteró que la liquidación oficial se sustenta en hechos ajenos a la actora, relativos a las operaciones practicadas entre “Oscar Ramos” y otros contribuyentes, pruebas que no le fueron trasladadas.

Alegó que las irregularidades realizadas por esos terceros, no pueden afectar a la contribuyente, pues no realizó negocios con esas personas. En cuanto al desconocimiento de los costos, cuestionó que el tribunal afirmara que el diario La República es de amplia circulación nacional, pese a que la Editorial El Globo certificó que “al Distrito judicial de Sincelejo se envían 16 ejemplares”, y que dicho periódico podía adquirirse por la cercanía de la ciudad de Sincelejo con el municipio del Carmen de Bolívar, sin indicar específicamente cuántos se envían a este último.

Por lo anterior, concluyó que, el diario no es de amplia circulación, en tanto no se puede adquirir fácilmente en Sincelejo que es el municipio en que reside la actora. Insistió en que en el auto de la DIAN Nro. 123201242-001 del 20 de marzo de 2013 y en el fallo de la tutela del 20 de marzo de 2014, que fueron proferidos respecto de otros contribuyentes, se reconoció que el diario La República no tenía una amplia Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co circulación en la ciudad de Sincelejo, lo que demuestra la vulneración al derecho de igualdad de la actora.

Planteó que la Administración se equivocó al notificar la resolución de proveedor ficticio en dicho periódico. Afirmó que no se le pueden desconocer operaciones con un vendedor, respecto “del que no tenía conocimiento que había sido declarado proveedor ficticio, pues esta solo se enteró hasta marzo de 2013”, y aportó el soporte documental de las operaciones.

Agregó que, las sanciones tienen efectos hacía el futuro, una vez se notifican, y que en este caso, no es cierto que la declaración de proveedor ficticio fue informada a la comunidad, pues el diario La República no es de amplia circulación nacional. De ahí que no resulte aplicable el artículo 671 del Estatuto Tributario. Señaló que, aparte de la resolución sanción, no existe otra prueba de la inexistencia de las operaciones y, por el contrario, estas se encuentran debidamente soportadas en la contabilidad, comprobantes internos y externos, y pagos del sector financiero, que no han sido desvirtuados.

Cuestionó que la demandada omitió verificar las operaciones de la contribuyente y se limitó a presumir que eran inexistentes, pese a que las mismas se encuentran soportadas. Adicionó que, no es cierto que antes del 2013 ya se conocían las irregularidades, porque el 15 de diciembre de 2010, la DIAN mediante Oficio Nro. 1- 06-238-418-278 reconoció que el proveedor tenía el establecimiento abierto al público y aportó soportes de las operaciones.

Indicó que el proveedor Oscar Javier Ramos Medina trasladó su establecimiento de comercio, y por tanto, no fue notificado de la investigación seguida por la DIAN del “bimestre 4 de 2010”, hecho que solo pudo ser alegado en la solicitud de revocatoria directa, la cual fue resuelta desfavorablemente. Oposición a la apelación La demandada guardó silencio.

Intervención del Ministerio Público El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los actos acusados que modificaron la declaración del impuesto de renta y complementario del año gravable 2013, presentada por la demandante. En los términos del recurso de apelación, el problema jurídico se concreta en determinar si: i) el funcionario ad hoc que expidió el requerimiento especial tenía competencia para suscribir el acto, ii) la liquidación oficial de revisión fue motivada en aspectos ajenos a la contribuyente, y iii) es procedente el desconocimiento de costos con fundamento en la Resolución Sanción Nro. 900002 del 13 de julio de 2012, que declaró al vendedor de la actora como proveedor ficticio. 1.

Competencia del funcionario ad hoc que expidió el requerimiento especial El Tribunal consideró que este cargo es inane, porque el acto de designación del funcionario ad hoc no es objeto del proceso y se presume legal. Adicionalmente, no Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co se configura la causal de impedimento sobre los servidores de la DIAN (numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011), alegada por la actora, porque no se ha iniciado una investigación penal.

Y, por otro lado, no se probó la desviación de poder, ni que la actuación tuvo una finalidad distinta a la prevista en el ordenamiento jurídico. La actora apeló esa decisión bajo el argumento de que sí procede el análisis del cargo, porque el juez en el estudio de legalidad de los actos demandados, también debe verificar los trámites surtidos que llevaron a su expedición, como el nombramiento del funcionario ad hoc.

Advirtió que al momento de expedirse el acto, estaba en trámite la denuncia penal contra la Directora Seccional de Sincelejo y la Jefa de Fiscalización, y ésta última se había declarado impedida. Señaló que dicha directora no podía nombrar un funcionario ad hoc, menos aún si era subalterno de las servidoras denunciadas, porque no sería imparcial.

Sumado a que, ese funcionario no tenía el mismo nivel jerárquico de las servidoras impedidas (artículo 144 de la Ley 1564 de 2012). Al respecto, la Sala encuentra que el análisis del cargo procede en el marco del estudio de la competencia del funcionario que expidió el requerimiento especial, en tanto corresponde a una causal de nulidad que puede afectar los actos administrativos demandados4, y que se encuentra prevista en el artículo 138 de la Ley 1437 de 20115 y en el artículo 730 del Estatuto Tributario (numeral 1).

De manera que, no corresponde emitir un pronunciamiento sobre la legalidad del acto de nombramiento del funcionario, pues este no es objeto de la presente acción, sino determinar si dicho servidor tenía la facultad jurídica para proferir el acto preparatorio. Así las cosas, a continuación se relacionan las actuaciones administrativas que llevaron a que el requerimiento especial fuera expedido por un funcionario ad hoc: • La Jefe de la División de Gestión de Fiscalización, de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, profirió: i) el Auto de Apertura Nro. 232382015000162 del 31 de julio de 20156, de la investigación seguida contra la señora Lilia Inés Uribe Gutiérrez por el impuesto de renta del año gravable 2013, y ii) el Oficio externo Nro. 123201238-0309 notificado el 15 de agosto de 20157, por medio del cual invitó a la contribuyente a corregir la declaración del mencionado tributo. • Posteriormente, la demandante allegó escrito de recusación contra la Jefe de la División de Gestión de Fiscalización, en el que señaló: “Por medio de la presente me permito dar respuesta al OFICIO EXTERNO 123201238-0309, DE 30 DE JULIO DE 2015, informándole que usted debe declararse impedida para abrir cualquier clase de expediente en mi contra, ya que presenté denuncia penal en su contra ante la FISCALIA GENERAL DE LA NACION, el día 27 de noviembre de 2013.”8 Con este escrito, anexó copia de la denuncia penal9 interpuesta contra la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, la Jefe de la División de Fiscalización y la Jefe de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas De Sincelejo, por el delito de fraude a Resolución judicial, relacionado con las solicitudes de devolución de saldos a favor, por concepto del impuesto sobre las ventas, de los periodos 2, 3, 4, 5 y 6 del año gravable 2011, y 1, 2,3 y 4 del año gravable 2012. • Mediante Auto Nro. 123201001 del 28 de agosto de 201510, la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo resolvió aceptar la recusación interpuesta contra la Jefe de 4 Debe tenerse en cuenta que, si bien, el requerimiento especial no es demandable ante la jurisdicción, corresponde a un acto previo y necesario para la expedición de la liquidación oficial de revisión -acto definitivo-. 5 En concordancia con el artículo 137 de la Ley 1437 de 2011. 6 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C02 Prueba”, Caa 1, página 16. 7 Ibidem, páginas 18 y 19. 8 Ibidem, página 20. 9 Ibidem, páginas 21 a 23. 10 Ibidem, página 33 a 34.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co la División de Gestión de Fiscalización con fundamento el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011, y en su lugar, designó como funcionario ad hoc a un servidor de esa seccional adscrito a dicha división. Además, ordenó notificar de dicha decisión a la señora Lilia Inés Uribe Gutiérrez, informándole que contra la misma no procedía recurso alguno. • Con fundamento en lo anterior, el funcionario ad hoc: i) expidió el auto Nro. 232382015000007 del 3 de septiembre de 201511, en el que excluyó de la investigación a la funcionaria recurrida, ii) expidió el oficio externo Nro. 123201238-0336 del 7 de septiembre de 201512 en el que invitó a la contribuyente a corregir su declaración de renta del año 2013, y iii) profirió el requerimiento especial Nro. 232382016000002 del 20 abril de 201613. • La señora Lilia Inés Uribe Gutiérrez: i) mediante escrito del 18 de septiembre de 2015 dirigido a la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, solicitó que se revisara el procedimiento, porque el funcionario ad hoc era subalterno de la funcionaria recusada y no tenía la misma jerarquía, ni capacidad para ejercer sus funciones14.

Y, luego ii) en la respuesta al requerimiento especial15 y en el recurso de reconsideración16, cuestionó que la directora llevara a cabo la designación el funcionario ad hoc, debido a que se encontraba denunciada penalmente. • Por medio de correo electrónico del 12 de septiembre de 2017, la funcionaria de la DIAN informó que en el expediente no obra solicitud de recusación de la señora Lilia Inés Uribe Gutiérrez contra la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, y que dicha funcionaria manifestó que no ha sido requerida por alguna autoridad fiscal o judicial con relación a una denuncia penal17.

La Sala encuentra que no proceden los cuestionamientos que presenta la actora sobre el nombramiento del funcionario ad hoc por el hecho de que fue realizado por la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo, contra la cual también interpuso denuncia penal, pues en el expediente no consta que hubiere presentado escrito de recusación contra esa funcionaria, sino únicamente contra la Jefa de la División de Gestión de Fiscalización. En efecto, si la contribuyente consideraba que la directora estaba incursa en una causal de impedimento debió manifestarlo una vez le fue notificado el acto de nombramiento, y no hasta la respuesta del requerimiento especial.

Sumado a que, el acto de nombramiento se presume legal, en la medida en que la actora no aportó prueba de que hubiere sido anulado por la jurisdicción contencioso administrativa. A su vez, tampoco puede considerarse que la directora debió declararse impedida, y abstenerse de designar al funcionario ad hoc, dado que no se configura la causal alegada por la actora, prevista en el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437 de 2011, así: “ARTÍCULO

11. CONFLICTOS DE INTERÉS Y CAUSALES DE IMPEDIMENTO Y RECUSACIÓN. Cuando el interés general propio de la función pública entre en conflicto con el interés particular y directo del servidor público, este deberá declararse impedido. Todo servidor público que deba adelantar o sustanciar actuaciones administrativas, realizar investigaciones, practicar pruebas o pronunciar decisiones definitivas podrá ser recusado si no manifiesta su impedimento por: (…) 6.

Haber formulado alguno de los interesados en la actuación, su representante o apoderado, denuncia penal contra el servidor, su cónyuge, compañero permanente, o pariente hasta el segundo grado de consanguinidad, segundo de afinidad o primero civil, antes de iniciarse la actuación administrativa; o después, siempre que la denuncia se refiera a hechos ajenos a la actuación y que el denunciado se halle vinculado a la investigación penal”.

(Énfasis de la Sala) 11 Ibidem, página 50. 12 Ibidem, página 56. 13 Ibidem, página 115 y ss. 14 Ibidem, Caa2, páginas 211 y 212. 15 Ibidem, Caa1, página 133. 16 Ibidem, Caa2, página 71. 17 Ibidem, páginas 193 y 194. Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En relación con esta causal, la Sala Plena del Consejo de Estado18 ha precisado que la simple denuncia penal no es suficiente para deducir un conflicto de intereses, porque “la causal de impedimento por la formulación de denuncia penal o disciplinaria, sólo se configura si el recusado o quien deba declarase impedido, se encuentra vinculado jurídicamente a la investigación penal o disciplinaria, cuyo objeto o tema ha de ser diferente al que por competencia corresponda decidir al servidor público cuestionado.

La anterior regla quedó claramente consignada en el numeral 6 del artículo 11 de la Ley 1437”. De manera que, no basta con la interposición de una denuncia penal para que opere la causal, sino que se deben presentar las dos condiciones previstas en la norma: i) que la denuncia se refiera a hechos ajenos a la actuación, y ii) que el denunciado se encuentre vinculado a la investigación penal.

En el caso concreto, se advierte que la actora no demostró que la Directora Seccional de Impuestos y Aduanas de Sincelejo estuviere vinculada a una investigación penal derivada de la denuncia interpuesta, ni demostró el estado del proceso o las decisiones proferidas dentro del mismo, que permitieran deducir el supuesto conflicto de intereses sobre dicha funcionaria.

En tal sentido, no se cumple uno de los condicionamientos previstos en la norma, y por tanto, no se configura la causal alegada por la actora. Ahora, en cuanto a los argumentos de la apelante que discuten que el funcionario ad hoc no tenía la misma categoría de la servidora que reemplazaba, conforme lo exige el artículo 144 de la Ley 1564 de 201219, se pone de presente que esa disposición no es aplicable en este asunto, dado que regula el trámite de las recusaciones de jueces y magistrados, y no de los servidores públicos, que corresponde al caso analizado y que se rige por el artículo 12 de la Ley 1437 de 201120.

Esta disposición no contempla la exigencia que alude la actora, sino que únicamente prevé que, aceptado el impedimento, el superior determinará a quien corresponde el conocimiento del asunto, pudiendo designar un funcionario ad hoc, como ocurrió con el servidor público que expidió el requerimiento especial. Finalmente, respecto de los cuestionamientos sobre la imparcialidad y desviación del poder del funcionario ad hoc, la Sala encuentra que la actora no probó que el mismo hubiere actuado por fuera del límite que la ley le impone.

Así las cosas, la Sala concluye que la actora no desvirtúo la competencia del funcionario ad hoc que profirió el requerimiento especial. Por tanto, no prospera este aspecto de la apelación. 2. Motivación de la liquidación oficial La apelante cuestionó que la liquidación oficial se sustentó en hechos ajenos a la actora, relativos a las operaciones practicadas entre “Oscar Ramos” y otros 18 Sentencia del 9 de noviembre de 2016, exp. 11001-03-15-000-2014-03117-00(PI), C.P. William Hernández Gómez. 19 Ley 1564 de 2012.

“ARTÍCULO 144. JUEZ O MAGISTRADO QUE DEBE REEMPLAZAR AL IMPEDIDO O RECUSADO. El juez que deba separarse del conocimiento por impedimento o recusación será reemplazado por el del mismo ramo y categoría que le siga en turno atendiendo el orden numérico, y a falta de este por el juez de igual categoría, promiscuo o de otra especialidad que determine la corporación respectiva.

(…)” 20 Ley 1437 de 2011 “Artículo 12. Trámite de los impedimentos y recusaciones. En caso de impedimento el servidor enviará dentro de los tres (3) días siguientes a su conocimiento la actuación con escrito motivado al superior, o si no lo tuviere, a la cabeza del respectivo sector administrativo. A falta de todos los anteriores, al Procurador General de la Nación cuando se trate de autoridades nacionales o del Alcalde Mayor del Distrito Capital, o al procurador regional en el caso de las autoridades territoriales.

La autoridad competente decidirá de plano sobre el impedimento dentro de los diez (10) días siguientes a la fecha de su recibo. Si acepta el impedimento, determinará a quién corresponde el conocimiento del asunto, pudiendo, si es preciso, designar un funcionario ad hoc. En el mismo acto ordenará la entrega del expediente.” (Énfasis propio) Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co contribuyentes, pruebas que no le fueron trasladadas.

Además que las irregularidades realizadas por esos terceros, no pueden afectar a la contribuyente, pues no realizó negocios con esas personas. Verificada la liquidación oficial de revisión se encuentra que en el acápite “consideraciones del despacho” se relacionan varios medios de pruebas documentales, entre estas, la recaudada en el expediente relativa a una respuesta de la DIAN21 presentada dentro de una acción de tutela22 interpuesta por el proveedor Oscar Javier Medina Ramos y Lilia Inés Uribe Gutiérrez, la cual detalla todos los antecedentes que dieron origen a la resolución sanción de declaración de proveedor ficticio Nro. 900002 de 2012, y que se concreta en el material probatorio que soporta la inexistencia de las operaciones realizadas por el proveedor con otros contribuyentes.

De manera que, no es cierto que el acto se encuentre sustentado en aspectos ajenos a la contribuyente, sino que relaciona un documento que fue aportado dentro de la investigación23, con la finalidad de detallar los antecedentes de la resolución sanción de proveedor ficticio, para precisar el contexto general en que esta fue impuesta, lo cual resulta pertinente en la medida en que dicho acto sancionatorio sustenta la glosa del desconocimiento de los costos.

Así, contrario a lo señalado por la apelante, las operaciones de los otros contribuyentes no son las que llevan al rechazo de las compras declaradas, sino la existencia de la sanción de proveedor ficticio impuesta al vendedor de la actora. En consecuencia, no resulta procedente el presente cargo de la apelación. 3. Rechazo de los costos con fundamento en la resolución sanción proveedor ficticio En los actos demandados, la DIAN desconoció parcialmente los costos declarados en el impuesto de renta del año 2013, con fundamento en el artículo 671 del Estatuto Tributario y la Resolución de Proveedor Ficticio Nro. 900002 del 13 de julio de 2012, impuesta al vendedor de la contribuyente, Oscar Javier Ramos Medina, que fue publicada en el diario La República el 29 de octubre de 2012.

Esta decisión administrativa fue avalada por el Tribunal. La apelante consideró que el diario La República no es de amplia circulación nacional, pues la Editorial El Globo certificó que no se puede adquirir fácilmente en la ciudad de Sincelejo, donde reside la contribuyente. Sostuvo que ello también se reconoce en el Auto de la DIAN Nro. 123201242-001 del 20 de marzo de 2013 y en el fallo de la tutela del 20 de marzo de 2014, expedido en otros procedimientos.

Afirmó que no se le pueden desconocer operaciones con un vendedor respecto “del que no tenía conocimiento que había sido declarado proveedor ficticio, pues esta solo se enteró hasta marzo de 2013”. Que, aparte de la resolución sanción, no existe otra prueba de la inexistencia de las operaciones. Adicionó que, no es cierto que antes del 2013 ya se conocían las irregularidades, porque el 15 de diciembre de 2010, la DIAN mediante Oficio Nro. 1-06-238-418-278 reconoció que el proveedor tenía el establecimiento abierto al público y que éste aportó soportes de las operaciones.

Y, alegó que el proveedor Oscar Javier Ramos Medina trasladó su establecimiento de 21 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C02 Prueba”, Caa 2, página 50 y ss. 22 Ibidem, página 55. Se pone de presente que la acción de tutela fue declarada improcedente. 23 Ibidem, página 17 a 28. Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co comercio, y por tanto, no fue notificado de la investigación seguida por la DIAN del “bimestre 4 de 2010”, hecho que solo pudo ser alegado en la solicitud de revocatoria directa, la cual fue resuelta desfavorablemente.

Para resolver, la Sala precisa que el fundamento jurídico de los actos acusados es el artículo 671 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, el cual señala: “ARTÍCULO 671. SANCIÓN DE DECLARACIÓN DE PROVEEDOR FICTICIO O INSOLVENTE. A partir de la fecha de su publicación en un diario de amplia circulación nacional, no serán deducibles en el impuesto sobre la renta, ni darán derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, las compras o gastos efectuados a quienes el administrador de impuestos nacionales respectivo hubiere declarado como: a) Proveedores ficticios, en el caso de aquellas personas o entidades que facturen ventas o prestación de servicios, simulados o inexistentes.

Esta calificación se levantará pasados cinco (5) años de haber sido efectuada. b) Insolventes, en el caso de aquellas personas o entidades a quienes no se haya podido cobrar las deudas tributarias, en razón a que traspasaron sus bienes a terceras personas, con el fin de eludir el cobro de la Administración. La Administración deberá levantar la calificación de insolvente, cuando la persona o entidad pague o acuerde el pago de las sumas adeudadas.

La sanción a que se refiere el presente artículo deberá imponerse mediante resolución, previo traslado de cargos por el término de un mes para responder. La publicación antes mencionada, se hará una vez se agote la vía gubernativa”. (Énfasis de la Sala) Esta normativa contempla una sanción impuesta mediante una resolución que califica como proveedor ficticio a personas o entidades que facturaron ventas o servicios inexistentes, y que consiste en el desconocimiento inmediato de los costos efectuados a quienes sean objeto de esa declaratoria, desde la publicación de ese acto en un diario de amplia circulación nacional y por el término de 5 años.

De manera que, para que opere esta penalidad -rechazo de costos declarados y efectuados a proveedores ficticios- solo se requiere: i) la publicación de la resolución sanción en un diario de amplia circulación nacional, y ii) que la misma se encuentre vigente al momento de su imposición (5 años contados desde su publicación). De ahí que el solo hecho de que la resolución sanción se encuentre publicada y vigente, da lugar al desconocimiento de los costos que se hubieren solicitado respecto de los proveedores declarados como ficticios.

Al respecto, ha precisado la Sala24 que “el artículo 671 del ET, que, en la versión vigente para la época de los hechos, establecía que las personas que facturaran ventas o prestaran de servicios, simulados o inexistentes, serían sancionados con la declaración de proveedor ficticio. De igual manera, indicaba que la sanción sería levantada pasados cinco años de haber sido impuesta.

En consonancia con lo anterior, esta sanción también trae como consecuencia que, a partir de la fecha de publicación del acto sancionatorio en un diario de amplia circulación nacional y hasta el levantamiento de esta, los terceros que celebren compras con el sancionado no podrán obtener las correspondientes deducciones en el impuesto sobre la renta o los impuestos descontables en el IVA”.

(Énfasis propio) En el caso concreto, se encuentra que la Resolución Sanción de Declaración de Proveedor Ficticio Nro. 900002 del 13 de julio de 201225, impuesta al señor Oscar Javier Ramos Medina, fue publicada en el diario La República el 29 de octubre de 24 Sentencia del 29 de abril de 2020, exp. 23731, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 25 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C02 Prueba”, Caa 1, páginas 88 a 98.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 201226. De manera que, la sanción se encontraba vigente en el año gravable 2013 -objeto de discusión- en el cual la demandante llevó a cabo las correspondientes operaciones con ese vendedor27.

En consecuencia, independientemente de que la actora hubiere aportado pruebas para soportar los costos (certificado de contador público sobre los ingresos por ventas, y los auxiliares de costos, de ventas y de retenciones28), el hecho de haber efectuado compras a un proveedor ficticio cuya resolución sanción se encuentra vigente al momento de la realización de las operaciones, deviene en el desconocimiento de esos costos.

Al respecto, la apelante cuestiona que los efectos de la resolución sanción no le son aplicables, en la medida que no fue publicada en un periódico de “amplia circulación nacional”, concepto sobre el cual, la Sala29 ha aclarado que el término “circulación” se refiere a su distribución y no a su venta, por lo cual, es suficiente con que el diario esté disponible para su consulta en diferentes lugares del país. Además, se advierte en esta oportunidad, que el artículo 671 del Estatuto Tributario no prevé como requisito que el diario llegue obligatoriamente a todos los puntos de la geografía nacional.

Sobre el particular, la Sala observa que en el expediente obran las siguientes pruebas: • Auto que resuelve recurso de reposición Nro. 123201242-001 del 20 de marzo de 2013, proferido en un expediente de cobro coactivo seguido a otro contribuyente30, expedido por la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Sincelejo, en el que se sostiene que “el periódico La República y que a consideración de este despacho, este periódico no es de amplia circulación en el país, y más importante aún, es que este no circula en el municipio de Corozal, para esa fecha domicilio (sic) del actor (se refiere al año 2011)”. • Sentencia T- 2014-068 del Tribunal Superior de Sincelejo31, Sala Civil Familia Laboral, expedida el 20 de marzo de 2014 en una acción de tutela interpuesta por otro contribuyente que fue objeto de una sanción por no informar, en la cual se indica que según oficio allegado por el periódico La República, en la ciudad de Sincelejo, el diario cuenta con 12 suscriptores, y en total, envían 16 ejemplares. • En respuesta a un derecho de petición presentado por un tercero, el 11 de abril de 2014, la Editorial El Globo S.A informa que su objeto social “es el ejercicio de la actividad periodística especialmente la del DIARIO LA REPUBLICA”, que dicho periódico es de circulación nacional y que se envían 16 ejemplares a la ciudad de Sincelejo32. • Certificación expedida por la Editorial El Globo S.A33, expedida el 4 de mayo de 2012, que da cuenta: “Que el Diario LA REPÚBLICA es una publicación que circula a nivel nacional y departamental, con una periodicidad diaria de lunes a domingo, (…) gracias a su distribución nacional permite mayor alcance, cubrimiento y penetración informativa.

Que circulamos diariamente de lunes a domingo con un tiraje de 73.500 ejemplares. Que circulamos en las siguientes ciudades y municipios: (…) SINCELEJO. (…) 26 Ibidem, página 81. 27 Ibidem, página 67. Se pone de presente que la actora reconoce que en el año gravable 2013 declaró costos con este proveedor. 28 Ibidem, paginas 65 a 72. 29 Sentencia del 14 de julio de 2016, Exp. 20786, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 30 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C02 Prueba”, Caa 1, páginas 154 a 159. 31 Ibidem, páginas 160 a 176. 32 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C01 Principal”, “02 Demanda.pdf”, página 4. 33 Samai, Índice 2, 1ED_EXPEDIENTE_01PrimeraInstanciara(.rar), “C02 Prueba”, Caa 1, páginas 202 a 203.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Que el Diario LA REPÚBLICA cumple los requisitos normativos para la publicación de actos administrativos, autos, resoluciones, avisos judiciales, edictos, remates, etc.

Dentro de la Rama Judicial, se han proferido los siguientes pronunciamientos al respecto (…). Igualmente la DIAN en una evaluación de circulación para la publicación de sus Edictos a nivel nacional nos reconoció el día 12 de agosto de 2008 que El Diario La República es una publicación de amplia circulación nacional en el territorio colombiano” Como se observa, la actora pretende controvertir que el diario La República es de amplia circulación nacional con las afirmaciones realizadas en el citado auto de la DIAN, el fallo del Tribunal de Sincelejo, y el documento expedido por la Editorial El Globo S.A. Sin embargo, se advierte que tanto la entidad fiscal como el Tribunal emitieron tales pronunciamientos sobre distintas partes, vigencias, discusiones jurídicas, pruebas y, en general, en procesos diferentes al analizado.

Además, esas decisiones difieren de la interpretación que ha realizado esta Sección sobre el concepto de diario de “amplia circulación nacional”, que como se expuso, se trata un periódico que se encuentra disponible para consulta en diferentes lugares del país, sin que sea necesario que llegue a todos los puntos de la geografía nacional.

Por su parte, el documento de la Editorial El Globo S.A. del año 2014, señala que el diario La República es de circulación nacional, y que se distribuyen 16 ejemplares en la ciudad de Sincelejo. Lo cual, no se contrapone a la interpretación de la Sala, pues informa que el diario se puede adquirir en varias ciudades del país. Al respecto, debe tenerse en cuenta que en este proceso se allegó como prueba una certificación de la Editorial El Globo S.A. que evidencia que para el año 2012 - vigencia en la que se publicó la resolución sanción- el diario sí “circula a nivel nacional y departamental” con una periodicidad diaria, y disponibilidad en la ciudad de Sincelejo, que además, cumple con los requisitos para la publicación de actos administrativos, para lo cual alude a varios pronunciamientos de la Rama Judicial y la DIAN.

Esta prueba es suficiente para acreditar que el diario La República es de amplia circulación nacional, pues demuestra que para el año en que se publicó la sanción, este se encontraba disponible para su consulta en diferentes lugares del país, incluyendo la ciudad de Sincelejo. De manera que, con la publicación del 29 de octubre de 2012 realizada en el periódico La República, se cumple el requisito exigido en el artículo 671 del Estatuto Tributario.

Adicionalmente, se advierte que, aunque la actora afirma que tuvo conocimiento de la sanción en “marzo de 2013”, el 5 de septiembre de 201434 presentó la declaración de renta del año 2013 incluyendo los costos incurridos con el proveedor ficticio. De conformidad con todo lo expuesto, es procedente el desconocimiento de los costos declarados por la actora, en virtud de operaciones realizadas con el proveedor ficticio, con fundamento en la Resolución Sanción Nro. 900002 del 13 de julio de 2012.

Finalmente, en cuanto a los argumentos de la apelante que cuestionan el hecho de que el proveedor hubiere incurrido en irregularidades antes del 2013 (afirma que el Oficio DIAN Nro. 1-06-238-418-278 reconoce que el proveedor tenía establecimiento abierto al público y aportó soportes, y que en la solicitud de revocatoria directa, se informa que el vendedor no pudo ser ubicado porque trasladó su establecimiento de comercio), la Sala encuentra que no procede un pronunciamiento de fondo, en la medida que controvierten la sanción de proveedor ficticio cuyo estudio de legalidad no es objeto de la presente acción. En 34 Ibidem, página 8.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co todo caso, se pone de presente que la solicitud de revocatoria directa presentada contra la Resolución Sanción Nro. 900002 del 13 de julio de 2012 fue rechazada por la Administración mediante la Resolución Nro. 001 del 18 de septiembre de 201535, y que el actor no acreditó que la legalidad del acto sancionatorio hubiere sido desvirtuada ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo.

En consecuencia, se confirma el desconocimiento de costos determinado en los actos acusados. No prospera este cargo de la apelación. 4. Sanción por inexactitud La Sala observa que al encontrarse acreditado que los costos cuestionados fueron efectuados a un proveedor declarado como ficticio, procede la sanción por inexactitud. No obstante, la Sección aplicará de oficio el principio de favorabilidad procedente en materia sancionatoria tributaria, conforme con el artículo 29 de la Constitución Política, y el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 (que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario) que estableció en el parágrafo 5 que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”.

Al respecto debe observarse lo siguiente: - La conducta sancionable versa sobre hechos acaecidos en la declaración de renta del año gravable 2013, consistente en haber incluido la actora costos incurridos con un proveedor que fue declarado ficticio en año 2012. - Para la época de los hechos existían dos normas aplicables al caso: la primera, prevista en el artículo 671 del Estatuto Tributario que consagraba el rechazo de las deducciones por compras a proveedores declarados como ficticios.

La segunda, prevista en el artículo 647 ibidem, que sancionaba de manera general con inexactitud la inclusión de costos o gastos inexistentes en la declaración con un 160% de la diferencia entre el saldo a pagar declarado y el determinado por la DIAN, sin que existiera una sanción específica de por la inclusión de deducciones provenientes de operaciones con proveedores ficticios. - La Ley 1819 de 2016 introdujo cambios significativos en la sanción de inexactitud prevista en los artículos 647 y 648 del Estatuto Tributario.

Primero redujo de un 160% al 100% la sanción general. Además, consagró nuevos tipos sancionatorios inexactos, autónomos e independientes de la sanción general. Para el caso, señaló: “las compras o gastos efectuados a quienes la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales hubiere declarado como proveedores ficticios o insolventes”, será sancionado con el ciento sesenta por ciento (160%) del mayor valor a pagar determinado por la DIAN. - Aun cuando la conducta sancionable con la inexactitud especial de la nueva norma se identifica con la incurrida por la actora en el caso que se analiza, es claro que estamos ante una nueva descripción típica de la sanción de inexactitud que no podía imponerse en el caso concreto, porque implicaría una aplicación retroactiva de las normas y agravar la situación de la contribuyente. 35 Ibidem, Caa 2, páginas 6 a 15.

Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 16 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co - Por esta razón, la Sala no da aplicación a la tarifa del 160% a título de la sanción especial pues se entiende, por un lado, que la sanción especial fue incorporada en el ordenamiento tributario después de acaecida la conducta en el caso concreto y, por el otro, que la conducta sigue siendo sancionada bajo la norma general del artículo 647 del ET pues, se reitera, era la única existente en el año gravable 2013. - Así, siendo que la sanción aplicada al caso seguía siendo la general del artículo 647 del ET, por aplicación del principio de favorabilidad, se pasa de imponer el 160% a título de la sanción de inexactitud a imponer el 100% bajo el mismo título que sobre la misma trajo la Ley 1819 de 2016. - Finalmente, no sobra advertir que el criterio expuesto es el que se ha planteado respecto a otro tipo de sanciones de inexactitud que tuvieron una regulación especial únicamente a partir de la Ley 1819 de 2016, para el caso, las Sentencias del 21 de mayo de 2020, exp. 23752, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 17 febrero de 2022, exp. 22803, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; del 12 de mayo de 2022, exp. 25876, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 15 de septiembre de 2022, exp. 26057, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello; y del 13 de febrero de 2025, exp. 28851, C.P. Wilson Ramos Girón que trataron sobre la sanción de inexactitud por omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes.

En consecuencia, en aplicación del principio de favorabilidad la sanción por inexactitud impuesta en los actos acusados debe reducirse al 100%, por lo que se procede a reliquidar así: Liquidación sanción de inexactitud Saldo a pagar declarado (sin sanciones) $166.000 Saldo a pagar determinado oficialmente y confirmado por el Consejo de Estado (sin sanciones) $268.883.000 Base sanción  $268.717.000 Tarifa 100% Sanción por inexactitud $268.717.000 5.

Costas Finalmente, se advierte que las costas impuestas a la actora en primera instancia no fueron objeto del recurso de apelación, por lo cual no procede un pronunciamiento sobre las mismas. Y, conforme a lo previsto en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 (numeral 8) del Código General del Proceso, en esta instancia no habrá condena en costas (gastos del proceso y agencias en derecho), por no encontrarse probadas en el expediente. 6.

Decisión En consecuencia, se modifica el ordinal primero de la sentencia apelada, para en su lugar, declarar la nulidad parcial de los actos acusados, únicamente en lo relativo al valor de la sanción por inexactitud. A título de restablecimiento del derecho se ordenará que la sanción por inexactitud a cargo de la actora corresponde a la fijada por el Consejo de Estado en esta providencia. En lo demás, se confirma la decisión del Tribunal.

Y, adicionalmente, se ordena que en segunda instancia no se condena en costas. Radicado: 70001-23-33-000-2017-00340-01 (29128) Demandante: Lilia Inés Uribe Gutiérrez 17 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Modificar el ordinal primero de la sentencia del 10 de diciembre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Sucre, Sala Primera de Decisión Oral. En su lugar: “PRIMERO: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 232412016000003 del 8 de septiembre de 2016, y de la Resolución Nro. 007139 del 20 de septiembre de 2017, expedidas por la DIAN, únicamente en lo relativo al valor de la sanción por inexactitud.

A título de restablecimiento del derecho, se ordena que la sanción por inexactitud a cargo de la actora por el impuesto de renta del año gravable 2013, corresponde a la fijada por el Consejo de Estado en segunda instancia”. 2. En lo demás, se confirma la sentencia apelada. 3. Sin condena en costas en la segunda instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO Salva voto (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Conjuez Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.

Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica:https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador