Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veintitrés (23) de noviembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Demandado: DIAN Temas: CREE 2016.

Notificación. Competencia. Irretroactividad tributaria SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 11 de diciembre de 2020 proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas1.

ANTECEDENTES EFIGAS SA ESP declaró y pagó autorretención del impuesto sobre la renta para la equidad -CREE- en los periodos de marzo, abril y julio a diciembre del año gravable 2016, por valor de $3.758.291.0002 y también declaró y pagó el impuesto y su sobretasa por el año gravable 20163. El 25 de julio de 2018, la contribuyente presentó solicitudes a la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Manizales, con el fin de dejar sin efectos legales la declaración del CREE y su sobretasa, y las declaraciones de autorretención de los periodos mencionados del CREE del año 2016, así como también solicitó la devolución de los pagos efectuados por pago de lo no debido «teniendo en cuenta que EFIGAS no estaba obligada a declarar y pagar el CREE del año gravable 2016 y su sobretasa, puesto que dicho impuesto y sobretasa fueron derogados expresamente por los numerales 3º y 4º del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016».

Las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones se negaron mediante la Resolución 00013 del 15 de agosto de 2018, emitida por el Jefe del G.I.T. Control a Obligaciones Formales de la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Manizales. Contra la anterior decisión, la contribuyente interpuso recursos de reposición y en subsidio de apelación, que se resolvieron mediante la Resolución 0006 del 12 de septiembre de 2018, expedida por la misma dependencia, y Resolución 0005 del 29 de octubre de 2018 expedida por la Jefe de la División de Gestión de Fiscalización de la dirección seccional señalada, en el sentido de confirmar la resolución recurrida. 1 La parte resolutiva de la sentencia del Tribunal no cuenta con numerales u ordinales para enlistar las órdenes impartidas. 2 Índice 2 Samai. 3 Los valores pagados por este concepto no se solicitan como pago de lo no debido en el presente proceso.

Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Las solicitudes de devolución por pago de lo no debido se negaron en las siguientes resoluciones, proferidas por la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas y sus confirmatorias, expedidas por la División de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Manizales, así: Periodo de Autorretención Resolución Niega Devolución Resolución Resuelve Reconsideración Marzo 3346 del 3 de octubre de 2018 102362019001091 del 8 de julio de 2019 Abril 3347 del 3 de octubre de 2018 102362019001090 del 8 de julio de 2019 Julio 3350 del 3 de octubre de 2018 1023620190448 del 12 de marzo de 2019 Agosto 3351 del 3 de octubre de 2018 1023620190449 del 12 de marzo de 2019 Septiembre 3352 del 3 de octubre de 2018 1023620190450 del 12 de marzo de 2019 Octubre 3353 del 3 de octubre de 2018 1023620190451 del 12 de marzo de 2019 Noviembre 3354 del 3 de octubre de 2018 1023620190452 del 12 de marzo de 2019 Diciembre 3355 del 3 de octubre de 2018 1023620190453 del 12 de marzo de 2019 DEMANDA La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó la nulidad de los actos administrativos que negaron las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones mencionadas y de devolución de pago de lo no debido.

A título de restablecimiento del derecho, solicitó4: «[…] Reconocer que la declaración del impuesto sobre la renta para la equidad CREE y sobretasa del año gravable 2016 presentada por EFIGAS GAS NATURAL SA ESP NIT 800.202.395-3 el 12 de abril de 2017, con formulario No 1403604140361, y las declaraciones de autorretención del mencionado impuesto presentadas por los periodos mensuales del año 2016, que se identifican en el siguiente cuadro, no producen efecto legal alguno de conformidad con lo dispuesto en el artículo 594-2 del Estatuto Tributario.

Ordenar a la DIAN la devolución a EFIGAS de lo pagado indebidamente por valor de $3.758.291.000 por concepto de pago de autorretenciones a título de impuesto sobre la renta para la equidad CREE y sobretasa correspondientes a los periodos marzo, abril, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2016, tal y como se discrimina a continuación, junto con (i) intereses corrientes liquidados desde la notificación e las resoluciones que negaron las devoluciones por pago de lo no debido (5 de octubre de 2018), hasta la ejecutoria del acto o providencia que confirme total o parcialmente el pago de lo no debido, (ii) intereses moratorios desde el vencimiento del término para devolver (5 de octubre de 2018) hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación, a la tasa establecida en el artículo 635 del Estatuto Tributario, e (iii) intereses legales por valor de $470.198.842, conforme a lo expuesto en la demanda. […]».

Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 29, 83, 95, 209, 338 y 363 de la Constitución Política • Artículos 565, 594-2, 635, 853, 863 y 864 del Estatuto Tributario • Artículos 3, 36 y 86 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo • Artículo 831 del Código de Comercio 4 Fls. 82 a 83 cp.

Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 • Artículo 123 y numerales 3º y 4º del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 • Artículo 52 del Código de Régimen Político y Municipal • Artículos 27 y 1617 del Código Civil • Artículo 2 de la Ley 153 de 1887 • Artículo 14 de la Orden Administrativa 004 de 2002 • Artículo 1.6.1.21.27 del Decreto 1625 de 2016.

Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: La resolución que resolvió el recurso de apelación interpuesto contra la decisión que negó las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones presentadas es nula, porque: i) no se notificó dentro del término legal y; ii) el trámite de notificación fue indebido al realizarse por correo y no personalmente, como ordena el artículo 565 del ET y la jurisprudencia sobre la materia.

El acto que negó las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones del CREE, y los que resolvieron los recursos de reposición y apelación se profirieron por funcionarios sin competencia pues, acorde con el artículo 853 del ET, y la doctrina de la DIAN, debían expedirse por la División de Recaudo y Cobranzas, y no por la División de Fiscalización, con lo cual, se vulneró el debido proceso y el derecho de defensa de la contribuyente.

El procedimiento que siguió la Administración, consistente en dividir las solicitudes (la de dejar sin efectos legales las declaraciones y la devolución por pago indebido) y resolverlas en dependencias diferentes, trasgredió los principios de economía, celeridad y eficacia. Las declaraciones presentadas configuran pago de lo no debido, porque la Ley 1819 de 2016 derogó expresa e inmediatamente el impuesto CREE y su sobretasa, de manera que, dichas declaraciones no surtieron efectos legales según lo dispuesto en el artículo 594-2 del ET.

Conforme ha señalado la jurisprudencia, cuando la promulgación de una ley represente un beneficio para el contribuyente se debe aplicar inmediatamente, sin que ello vulnere la irretroactividad tributaria. La autorretención no constituye un tributo sino un mecanismo de recaudo anticipado para el impuesto CREE, y en la medida que dicho tributo fue derogado con la Ley 1819 de 2016, los pagos efectuados configuran pago de lo no debido, que debe ser objeto de devolución; el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016 estableció un régimen de transición que no dispone que la derogatoria del CREE y su sobretasa aplique para el año 2017, como señaló la DIAN; lo que autoriza la norma es que los saldos a favor generados por el CREE en el año anterior a la vigencia de la ley 1819, podían solicitarse en devolución o compensación sin que ello represente que el impuesto sigue vigente; de igual forma, que la DIAN fijara mediante decreto los plazos para presentar la declaración del CREE del año 2016, no implica que el impuesto no haya sido derogado.

Al no existir causa legal que valide la declaración del impuesto, la negativa de la Administración de devolver lo pagado indebidamente constituye un enriquecimiento injustificado para el Estado. Los montos pagados por la contribuyente deben ser reintegrados con los respectivos intereses legales, comerciales y moratorios. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: El recurso de apelación interpuesto contra la decisión de negar las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones presentadas se notificó debidamente -por correo-, y la única decisión que se notifica personalmente es la que resuelve el recurso de reconsideración. El artículo 684 del ET y la doctrina de la DIAN señalan que la discusión sobre si una declaración produce o no efectos legales es competencia de la División de Gestión de Fiscalización, descartando la vulneración al debido proceso y al derecho de defensa.

Al resolver las peticiones de la contribuyente por dependencias diferentes, no se trasgredieron los principios alegados en la demanda; por el contrario, se garantizó que la decisión fuera adoptada por las divisiones competentes. Si bien la Ley 1819 de 2016 derogó el CREE, por tratarse de un impuesto de periodo, esta derogatoria no aplica para el año 2016, en virtud del principio de irretroactividad tributaria.

No procede la aplicación inmediata de la ley, pues no se trata de un supuesto de favorabilidad para la contribuyente. Además, las declaraciones que reclama la demandante fueron presentadas en el año 2016, (salvo la del periodo diciembre de 2016), motivo por el cual, no resulta aplicable la derogatoria del CREE que trajo consigo la Ley 1819 de 2016.

Al descartarse la existencia de un pago de lo no debido, no se configuró enriquecimiento injustificado, pues la contribuyente estaba obligada a declarar y pagar el tributo discutido y, las declaraciones presentadas gozan de pleno valor legal. Comoquiera que no hay lugar a devolver monto alguno, tampoco procede el reconocimiento de intereses, y los intereses legales solicitados no son aplicables en materia tributaria.

Se debe declarar probada la excepción la caducidad del medio de control frente a los actos que negaron la solicitud de dejar sin efectos legales las declaraciones de autorretención del CREE por los periodos discutidos. TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA Por auto del 30 de octubre de 2020 se declaró no probada la excepción de caducidad del medio de control propuesta por la DIAN y mediante proveído del 17 de noviembre de 2020 se dio traslado a las partes y al Ministerio Público para que alegaran de conclusión y rindieran concepto, respectivamente.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Caldas negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas, por las consideraciones que se resumen a continuación: Aunque la notificación del acto administrativo que resolvió el recurso de apelación contra la resolución que negó la solicitud de dejar sin efectos las declaraciones Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 presentadas fue irregular, tal anomalía no tiene la entidad suficiente de anular la actuación, pues la contribuyente tuvo conocimiento del acto al notificarse por conducta concluyente, lo que le permitió controvertir la decisión con la demanda presentada ante la Jurisdicción Contenciosa.

La jurisprudencia ha señalado que no toda irregularidad conlleva a una vulneración al debido proceso, como ocurrió en este caso, pues el vicio procedimental fue subsanado por la notificación por conducta concluyente del acto acusado. No se configuró la falta de competencia alegada, pues la DIAN actuó con apego a las potestades legales y reglamentarias de cada dependencia, la División de Gestión de Fiscalización se pronunció sobre la validez de las declaraciones tributarias, conforme lo ordena el artículo 684 del ET, mientras que la División de Gestión de Recaudo y Cobranzas ejerció su competencia respecto de la solicitud de devolución como ordena el artículo 850 ib.

Atendiendo el mandato constitucional del artículo 338, las normas que rigen tributos de periodo solo serán aplicables a partir del periodo fiscal siguiente a la promulgación de la respectiva ley, con lo cual, no existió pago de lo no debido, pues la contribuyente estaba obligada a declarar y pagar las autorretenciones del CREE por el año gravable 2016.

La jurisprudencia de la Corte Constitucional sobre la aplicación inmediata de normas favorables no es predicable a tributos, sino en materia sancionatoria, tal como lo precisó el Consejo de Estado. Se condena en costas -agencias en derecho- a la actora en el 3 % de las pretensiones. RECURSO DE APELACIÓN La demandante interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente: La notificación de la resolución que resolvió la apelación, contra la decisión de negar la solicitud de dejar sin efectos las declaraciones, fue extemporánea, lo que vulneró el numeral 3. º del artículo 730 del ET, aspecto que no fue objeto de pronunciamiento por el Tribunal.

Contrario a lo señalado por el a quo, las irregularidades en el trámite de notificación son de orden sustancial, dado que generan nulidad del acto acusado, por mandato de la norma ibidem. El precedente utilizado por el Tribunal no es aplicable al caso, por tratarse de un asunto con circunstancias fácticas y jurídicas diferentes; por el contrario, existen pronunciamientos del Consejo de Estado que señalan que las irregularidades en la notificación de los actos que deciden recursos configuran una vulneración al debido proceso cuya consecuencia es la nulidad de los actos acusados.

La competencia para pronunciarse de las solicitudes de devolución por pago de lo no debido, incluyendo la petición de dejar sin efectos las declaraciones, era de la División de Gestión de Recaudos y Cobranzas, con lo cual, los actos proferidos por la División de Fiscalización son nulos por falta de competencia. Dividir la solicitud presentada para que se resolviera por dos dependencias diferentes vulnera el debido proceso y derecho de defensa de la contribuyente, así como también los principios de celeridad, eficacia y economía. No le asiste razón al a quo al afirmar que la División de Fiscalización es competente, pues conforme a las normas y conceptos utilizados en la sentencia apelada, lo que procede es que esa división conceptúe sobre la validez o no de las declaraciones para Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 que la División de Gestión de Recaudos y Cobranzas expida la decisión definitiva sobre la petición de devolución. Tampoco es cierto que el artículo 684 del ET otorgue a la División de Fiscalización competencia para decidir sobre la eficacia de las declaraciones tributarias.

La Ley 1819 de 2016 derogó expresamente y sin condicionamiento el CREE. Por ello, cuando EFIGAS presentó las declaraciones de autorretención del tributo discutido, no existía obligación legal de hacerlo, lo que configura pago de lo no debido. No resulta aplicable la sentencia del Consejo de Estado traída a colación por el a quo, pues no se pretende la aplicación retroactiva de la Ley 1819 de 2016, sino su aplicación inmediata.

El Tribunal no se pronunció sobre los argumentos de la demanda, en relación con la vigencia del CREE, en específico que i) la autorretención no constituye un tributo sino un mecanismo de recaudo anticipado para el impuesto CREE, y en la medida que dicho tributo fue derogado con la Ley 1819 de 2016, los pagos efectuados configuran pago de lo no debido, que debe ser objeto de devolución; ii) el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016, estableció un régimen de transición que no dispone que la derogatoria del CREE y su sobretasa aplique para el año 2017, como señaló la DIAN, lo que autoriza la norma es que los saldos a favor generados por el CREE en el año anterior a la vigencia de la ley 1819, podían solicitarse en devolución o compensación sin que ello represente que el impuesto sigue vigente y, iii) el hecho de que la DIAN fijara mediante decreto los plazos para presentar la declaración del CREE del año 2016, no implica que el impuesto no fuera derogado.

No es procedente la condena en costas, puesto que no se causaron ni se probaron en el proceso. Además, porque las pretensiones de la demanda son procedentes; tampoco se actuó de manera temeraria ni de mala fe, y no se encuentra probado que el monto de la condena en costas -agencias en derecho- sea el efectivamente causado, pues quien funge como apoderado es funcionario de planta de la DIAN, como quedó acreditado en el poder allegado al expediente.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró en lo sustancial los argumentos expuestos en la apelación. La DIAN reiteró, en lo sustancial, los argumentos expuestos en la contestación de la demanda y solicitó se confirme la sentencia apelada. El Ministerio Público rindió concepto y solicitó confirmar la sentencia apelada, previa revocatoria de la condena en costas.

Señaló que no existió vulneración al debido proceso por cuanto la sociedad se notificó por conducta concluyente de la resolución que resolvió el recurso de apelación contra el acto que negó las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones, y porque los actos se expidieron por las dependencias competentes. En cuanto al fondo del asunto, precisó que la derogatoria del CREE es predicable a partir del año gravable 2017, con lo cual, los pagos cuentan con causa legal.

Respecto de la condena en costas, no existe prueba de su causación, por lo que deben revocarse. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que negaron las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones del impuesto sobre la renta para la equidad - CREE, de su sobretasa y de las autorretenciones declaradas por los periodos marzo, abril y julio a diciembre del año gravable 2016, presentadas por EFIGAS SA ESP, y de los actos que negaron las solicitudes de devolución por pago de lo no debido.

En los términos del recurso de apelación se debe establecer sí: i) se configura la causal de nulidad prevista en el artículo 730-3 del ET, por la notificación indebida de la resolución que resolvió el recurso de apelación contra el acto que negó las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones del impuesto CREE del año 2016; ii) estos actos administrativos se profirieron por funcionarios sin competencia y, iii) procede la devolución por pago de lo no debido.

La demandante señala que la notificación extemporánea de la resolución que resolvió el recurso de apelación contra la decisión de negar las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones, apareja su nulidad, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 730-3 del ET, aspecto sobre el cual el Tribunal no se pronunció. Sobre el particular, la Corte Constitucional precisó que la decisión que profiere la Administración para definir los efectos legales de una declaración privada, debe seguir las reglas previstas en el Código Contencioso Administrativo (hoy CPACA), «pues en estos casos, la autoridad tributaria siempre debe proceder mediante acto administrativo, de carácter particular y contenido concreto, al cual le son aplicables los recursos previstos en el Código Contencioso Administrativo con el propósito de lograr el agotamiento de la vía administrativa y utilizar las acciones contencioso administrativas, de acuerdo a las reglas generales5».

Se resalta. En ese contexto, los recursos de ley que proceden contra la decisión de no acceder a las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones del CREE presentadas por la demandante, son los previstos en el artículo 74 de la Ley 1437 de 20116, -reposición y apelación7- y, dicho estatuto no prevé un término legal preclusivo para decidir tales recursos8.

De manera que, al no existir un término legal para resolver el recurso aludido, la notificación por conducta concluyente9 -aspecto no discutido- de la resolución que resolvió el recurso de apelación no fue extemporánea, con lo cual, no era aplicable la causal de nulidad prevista en el artículo 730-3 del Estatuto Tributario. Por demás, la actora tuvo oportunidad de controvertir la decisión cuestionada con la interposición de la presente demanda, todo dentro del término de caducidad del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. 5 Sentencia C-844 de 1999, MP.

Fabio Morón Díaz. Al respecto, la decisión de la Corte versó sobre la constitucionalidad del artículo 580 del ET, y el respeto al debido proceso en el trámite de la expedición del acto que deja sin efectos legales una declaración tributaria, por lo cual, se considera que la providencia es plenamente aplicable al caso concreto. 6 ARTÍCULO

80. DECISIÓN DE LOS RECURSOS. Vencido el período probatorio, si a ello hubiere lugar, y sin necesidad de acto que así lo declare, deberá proferirse la decisión motivada que resuelva el recurso. La decisión resolverá todas las peticiones que hayan sido oportunamente planteadas y las que surjan con motivo del recurso. 7 En efecto, en el acto que negó las solicitudes, la Administración precisó que los recursos procedentes eran de reposición y apelación en los términos de la Ley 1437 de 2011. 8 La consecuencia jurídica prevista en la Ley 1437 de 2011, por el retardo en la resolución del recurso de apelación es la configuración del silencio administrativo negativo (artículo 86) y, en todo caso, la Administración conserva la competencia para resolverlo, hasta tanto no se notifique auto admisorio de la demanda contra el correspondiente acto ficto negativo. 9 Obra en el expediente prueba de la notificación por conducta concluyente de la resolución discutida, que se dio con ocasión a la respuesta del derecho de petición mediante Oficio 1102 12362019-0103 del 7 de junio de 2019.

Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Lo anterior es suficiente para desvirtuar el cargo expuesto por la apelante pues, como se indicó, la notificación de la resolución que resolvió el recurso de apelación contra el acto que negó las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones presentadas no fue extemporánea y, en consecuencia, no se configuró la causal de nulidad prevista en el artículo 730-3 del Estatuto Tributario.

De otro lado, la apelante sostiene que la irregularidad en la notificación -por correo- de la resolución que resolvió el recurso de apelación, afecta el núcleo esencial del debido proceso, por configurar causal de nulidad a la luz del mencionado artículo 730-3 del ET. Se advierte que la demandante no cuestiona la afirmación del a quo en cuanto concluyó que la notificación efectuada fue irregular, pues debió hacerse personalmente, (aspecto no apelado por la DIAN); lo que cuestiona es que, en su entender, y contrario a lo resuelto por el Tribunal, tal irregularidad tiene la entidad de vulnerar el debido proceso, por configurar causal de nulidad en los términos de la norma tributaria10.

Precisado lo anterior, se resalta que, conforme al precedente reiterado de la Sección, «solo las irregularidades graves, que impidan a los sujetos del procedimiento ejercer de forma efectiva sus derechos de defensa tienen la entidad suficiente para vulnerar dicha garantía11». Así pues, se considera que la irregularidad señalada por el Tribunal no tiene la entidad de viciar de nulidad el acto acusado, pues se insiste que la sociedad demandante tuvo conocimiento de la decisión de la Administración al notificarse por conducta concluyente, lo que le permitió ejercer el derecho de defensa y cuestionar la legalidad de dicho acto ante esta jurisdicción. De igual forma, comoquiera que la apelante insiste que la irregularidad en la notificación es de orden sustancial, porque genera nulidad del acto de conformidad con el artículo 730-3 del Estatuto Tributario, la Sala reitera que en el juicio de legalidad del acto administrativo, que resolvió el recurso de apelación contra la decisión que negó las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones del CREE, no resulta aplicable la causal de nulidad prevista en la norma ibidem, por tratarse de un asunto regulado por la Ley 1437 de 2011.

Por lo demás, las sentencias que trae a colación la apelante como sustento de sus pretensiones versan sobre casos distintos al debatido, esto es, sobre la notificación de la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, que tiene regulación especial en el Estatuto Tributario, a cuyo efecto, la norma prevé una consecuencia jurídica favorable al contribuyente (artículo 734 ET) cuando la Administración no se pronuncia dentro del plazo establecido (artículo 732 ib.).

En consecuencia, no prospera la apelación. Por otra parte, la demandante sostiene que la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Manizales no tenía competencia para proferir los actos que negaron las solicitudes de dejar sin efectos legales las declaraciones cuestionadas, sino que la competencia radicaba en la División de 10 Artículo 730-3 del ET.

Vigente para la época de los hechos. 11 Ver sentencia del 3 de junio de 2021, Exp 24940, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, que reiteró las sentencias del 16 de octubre de 2014, Exp. 19611, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez; del 14 de abril de 2016, Exp. 19139, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 15 de septiembre del 2017, Exp., 20800; del 25 de octubre de 2017, Exp. 20499, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto en ambas; de 25 de noviembre de 2017, Exp. 22065, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez, entre otras.

También ver sentencia del 29 de agosto de 2019, exp. 23789, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Gestión de Recaudos y Cobranzas por mandato del artículo 850 del Estatuto Tributario, todo, porque las solicitudes se surtieron en el trámite de la devolución por pago de lo no debido de las autorretenciones del CREE del año 2016.

En oposición, la DIAN sostiene que de conformidad con las facultades de fiscalización previstas en el artículo 684 ib, y la doctrina DIAN, la competencia para determinar si un contribuyente se encontraba en la obligación o no de presentar sus declaraciones tributarias estaba en cabeza de la división de fiscalización. Tal tesis fue acogida por el Tribunal en la sentencia apelada.

El artículo 684 del Estatuto Tributario dota a la Autoridad de facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales, para lo cual podrá verificar la exactitud de las declaraciones tributarias y adelantar investigaciones para establecer la ocurrencia de hechos generadores, entre otras actuaciones.

En concordancia con la norma en cita, el artículo 688 ib., consagra la competencia para ejercer las facultades de fiscalización, así: «Corresponde al Jefe de la unidad de fiscalización, proferir los requerimientos especiales, los pliegos y traslados de cargos o actas, los emplazamientos para corregir y para declarar y demás actos de trámite en los procesos de determinación de impuestos, anticipos y retenciones, y todos los demás actos previos a la aplicación de sanciones con respecto a las obligaciones de informar, declarar y determinar correctamente los impuestos, anticipos y retenciones.» En igual sentido, el artículo 4. º de la Resolución 9 del 4 de noviembre de 2008,12 señala las competencias de la División de Gestión de Fiscalización, así: «1.

Desarrollar conforme a los planes y programas las funciones de control y fiscalización tributaria a los contribuyentes, responsables, agentes retenedores y declarantes en general, con el fin de verificar el adecuado cumplimiento de las normas tributarias […] 2. Adelantar las acciones e investigaciones necesarias para verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de orden nacional […]».

Se resalta. Así pues, la solicitud que efectúa la contribuyente, con la finalidad de buscar un pronunciamiento de la Administración sobre la obligación legal que tenía de presentar y pagar las declaraciones del impuesto CREE del año 2016, implica que la DIAN, en uso de las facultades de fiscalización conferidas por la ley, verifique el cumplimiento de los requisitos de EFIGAS SA ESP y la obligación de declarar y pagar el tributo discutido, aspecto que, conforme con lo previsto en los artículos 684 y 688 del ET y la Resolución 9 de 2008, atañe exclusivamente a la división de fiscalización. Por lo demás, el hecho de que las solicitudes de dejar sin efectos las declaraciones se presentaran en la misma petición de devolución por pago de lo no debido, no altera las competencias de fiscalización de la Administración Tributaria, la cual recae sobre la División de Gestión de Fiscalización. En consecuencia, comoquiera que la decisión cuestionada se profirió con respeto de las competencias asignadas a la División de Gestión de Fiscalización, no se configuró la vulneración al debido proceso, ni a los principios alegados por la demandante.

No prospera el cargo. 12 Por la cual se distribuyen funciones en las Divisiones de las Direcciones Seccionales de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 En cuanto al fondo del asunto, respecto de la vigencia del impuesto sobre la renta para la equidad CREE en el año 2016, la Sección fijó criterio de decisión en sentencia del 14 de septiembre de 202313, en un asunto con identidad fáctica y jurídica que, en lo pertinente se reiterará. El artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 en sus numerales 3 y 4 disponían lo siguiente: «ARTÍCULO 376.

VIGENCIAS Y DEROGATORIAS. La presente ley rige a partir de su promulgación, deroga todas las disposiciones que le sean contrarias y en especial las siguientes: […] 3. De la Ley 1607 de 2012: artículos 17, 20, 21, 22, 22-1, 22-2, 22-3, 22-4, 22-5, 23, 24, 25, 26, 26-1, 27, 28, 29, 33, 37, 165, 176, 186 y 197. 4. De la Ley 1739 de 2014: artículos 21, 22, 23 y 24.» Se observa que los artículos derogados fueron los que crearon el CREE en el año 2012 y explicaban la forma de declararse y sus efectos tributarios.

La mencionada norma fue publicada mediante diario oficial 50.101 del 29 de diciembre de 2016. Cabe recordar que el artículo 21 de la Ley 1607 de 2012 explicaba en relación con el CREE, lo siguiente: «ARTÍCULO 21. El hecho generador del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) lo constituye la obtención de ingresos que sean susceptibles de incrementar el patrimonio de los sujetos pasivos en el año o período gravable, de conformidad con lo establecido en el artículo 22 de la presente ley.

Para efectos de este artículo, el período gravable es de un año contado desde el 1o de enero al 31 de diciembre.» (Subraya la Sala) De acuerdo con la norma transcrita, el CREE se consideraba un impuesto cuya base gravable es el resultado de hechos ocurridos durante un periodo, el cual iniciaba el 1.° de enero y terminaba el 31 de diciembre de cada año. En relación con los impuestos de periodo y los efectos de la ley tributaria en el tiempo, el artículo 338 de la Constitución Política ordena lo siguiente: «Artículo 338.

En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. […] Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo.» Se subraya.

De acuerdo con el artículo transcrito, cuando una ley regule un impuesto de periodo sus efectos solo se aplicarán en el periodo que comience después de iniciada la vigencia de la respectiva ley. Al respecto, la Corte Constitucional en relación con las derogatorias de la Ley 1607 de 2012 por medio de la Ley 1819 de 2016 explicó lo siguiente14: 13 Exp. 27357, CP.

Milton Chaves García. 14 Sentencia C- 304 del 10 de julio de 2019. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 «Finalmente, el Procurador General de la Nación solicita declarar exequible la norma demandada, al estimar que su vigencia y sus efectos se dan a partir del 1° de enero de 2017, lo que implica su pleno sometimiento a la regla de temporalidad de los impuestos de período, en los términos consagrados en los artículos 338 y 363 del Texto Superior.

Por lo demás, el precepto acusado no refiere a ciclos fiscales ya consolidados, como criterio para inferir un eventual actuar retroactivo. […] Sobre esta base, y conforme se señaló en las consideraciones generales de esta providencia, el principio de irretroactividad se expresa, por una parte, a partir del mandato genérico del artículo 363 de la Carta, por virtud del cual (i) los efectos causados por una ley deben respetarse al momento en que se procede a su reforma con una nueva regulación, (ii) al igual que debe ampararse su reclamación en el futuro, cuando los supuestos que permiten el surgimiento de un derecho, ya se entienden incorporados al patrimonio de una persona.

Y, por la otra, limitando la aplicación inmediata en el tiempo de las normas que refieren a impuestos de período, mediante la regla de origen constitucional contenida en el inciso 3 del artículo 338 del Texto Superior, según la cual toda enmienda legal que se realice respecto de dicha categoría de impuestos, en principio, solo puede tener aplicación a partir de la vigencia fiscal que inicie después de su entrada en vigor.

En el caso concreto, como lo advierten varios intervinientes y la Vista Fiscal, no se desconoce la citada regla de los impuestos de período, toda vez que el inciso 1° del artículo 101 de la Ley 1819 de 2016, es inequívoco en señalar que, a pesar de que el citado estatuto entró en vigencia el 29 de diciembre del año en cita, sus efectos –en lo que atañe al aumento de la tarifa al 20% del impuesto sobre la renta y complementarios para los usuarios de zonas francas– solo se producirían a partir del “1° de enero de 2017”, esto es, en la siguiente vigencia fiscal.

Por lo demás, tampoco se observa en ninguno de los mandatos de la ley acusada que ella produzca algún tipo de consecuencia sobre las declaraciones tributarias ya realizadas, de suerte que la reforma, en este punto, no infringe la prohibición de retroactividad de las leyes fiscales.» De acuerdo con el criterio de la Corte Constitucional, en consideración del artículo 338 de la Constitución Política los cambios que realiza una reforma normativa en un impuesto de periodo en relación con sus normas sustanciales no aplican de forma inmediata, sino en el siguiente periodo desde su vigencia. Además, de forma específica aclaró que en un impuesto de periodo, como lo es el impuesto sobre la renta, una nueva tarifa establecida en la Ley 1819 de 2016 no podía aplicar en el mencionado año por más que hubiera entrado a regir el 29 de diciembre de 2016, por lo que se determinó que el efecto de la nueva tarifa inició el 1.° de enero de 2017, como lo estableció el artículo 101 de dicha norma.

En el presente caso, la Ley 1819 de 2016 derogó las normas que regulaban el CREE, por lo que dicha derogatoria no puede aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, esto es, desde el 1. º de enero de 2017, ya que al ser un impuesto de periodo debe atenderse lo dispuesto en el artículo 338 superior.

En consecuencia, el tributo se causó para los contribuyentes al 31 de diciembre de 2016, pues la normas que lo regían mantuvieron vigencia hasta finalizar el periodo, por lo que las retenciones y los pagos del impuesto que se realizaron en relación con dicho periodo tenían sustento legal. Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Ahora, para que se clasifique el pago de un tributo como «pago de lo no debido», esta Sala se ha pronunciado en diversos fallos al señalar que se configura en el evento de realizar pagos «sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento15».

En el presente caso, de acuerdo con lo expuesto previamente, y en hilo con el precedente reiterado, el CREE estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2016, por lo que existía causa legal para que se realizaran y declararan las autorretenciones de los periodos discutidos durante el año 2016, por lo que no es procedente su devolución. En ese orden, como el precedente reiterado trata de un asunto que guarda identidad fáctica y jurídica, las reglas de decisión proferidas son vinculantes al caso bajo examen, lo que implica que las declaraciones del CREE presentadas por la demandante por el año gravable 2016 cuentan con causa legal, lo cual descarta las demás cargos relacionados con la vigencia de dicho impuesto en el periodo discutido y la existencia de un pago de lo no debido, con el consecuente enriquecimiento injustificado del Estado, al tiempo que desvirtúa los demás argumentos presentados por la apelante sobre este aspecto.

No prospera la apelación. Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso16, se revocará la condena en costas impuesta en la sentencia apelada (agencias en derecho), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

Por las mismas razones no se condenará en costas en esta instancia. En consecuencia, la Sala revocará la condena en costas impuesta en la sentencia apelada. En lo demás, la confirmará. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCAR la condena en costas impuesta en la sentencia del 11 de diciembre de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas. 2.- CONFIRMAR en lo demás la sentencia apelada. 3.- Sin condena en costas en esta instancia. 4.- Reconocer personería a los abogados Nancy Valentín Malagón y Benjamín Segundo Álvarez Bula, como apoderados de las partes, demandante y demandada, 15 Ver, entre otras, sentencia del 10 de febrero de 2003, exp. 13271.

CP. María Inés Ortiz Barbosa, sentencia de 20 de agosto de 2009, exp. 16142. CP. Martha Teresa Briceño De Valencia y sentencia del 3 de marzo de 2022, exp. 24658. CP. Milton Chaves García. 16 C.G.P. «Art. 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1.

Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8.

Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Radicado: 17001-23-33-000-2019-00348-01 (26512) Demandante: EFIGAS GAS NATURAL – EFIGAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 respectivamente, en los términos de los poderes visibles en los índices 19 y 20 de Samai.

Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN