Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN (E) Bogotá, D. C. veintiséis (26) de junio dos mil veinticinco (2025) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Demandada: UGPP Temas: Aportes 2014.

Notificación. Trabajador independiente. IBC. Costos y gastos. Sanción por omisión. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 26 de enero de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo del Caquetá, Sala Segunda de Decisión, que determinó2: Primero: Denegar las pretensiones de la demanda presentada por Hernán de Jesús Álvarez Toledo contra la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social - UGPP, por las razones expuestas en la parte motiva de esta sentencia. Segundo: Condenar en costas a la parte demandante en favor de la demandada.

Por Secretaría liquídense y como agencias en derecho establézcase el 3% de las pretensiones de la demanda. Respecto de las costas por concepto de expensas y honorarios, serán reconocidas en la medida de su comprobación por parte de la Secretaría de este Tribunal.

ANTECEDENTES Actuación administrativa Previo requerimiento para declarar y/o corregir, la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales – UGPP expidió la Resolución RDO-2017-02692 del 31 de julio de 20173, en la que liquidó a cargo del demandante los aportes en salud y pensión al Sistema de Seguridad Social junto con la sanción por omisión por todos los periodos del año 2014.

Contra esta resolución se interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante la Resolución RDC-2018-00679 del 26 de julio de 20184, que modificó la liquidación oficial, disminuyendo el valor de los aportes y la sanción. Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las siguientes pretensiones5: 1 Ingresó al despacho el 19 de abril de 2023.

Samai CE, índice 2. Previamente, con auto del 29 de agosto de 2023 la Sección Segunda del Consejo de Estado admitió el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante. Luego, mediante auto del 20 de mayo de 2024 declaró la falta de competencia y remitió el expediente a la Secretaría de la Sección Cuarta de la Corporación. Mediante auto del 11 de septiembre de 2024, la Sección Cuarta avocó conocimiento del proceso. 2 Samai CE índice 2, folios 1 a 44. 3 Samai CE índice 2, folios 44 a 51. 4 Samai CE índice 2, folios 52 a 69. 5 Samai CE índice 2, folios 3 a 36.

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Primera Que se declare la Nulidad del Acto Administrativo contenido en la liquidación oficial No. RDO-2017-02692 proferida el día 31 de julio de 2017, mediante la cual se profiere una sanción por valor de ciento sesenta y ocho millones cuatrocientos ochenta y seis mil seiscientos m/cte ($168.486.600).

Segunda: Que se declare la Nulidad del Acto Administrativo contenido en la Resolución No. RDC-2018-00679 del 26 de julio 2018, notificada por edicto el día 17 de octubre de 2018, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto el día 07 de octubre de 2017, mediante la cual se profiere una sanción por valor de ciento sesenta y ocho millones cuatrocientos ochenta y seis mil seiscientos m/cte ($168.486.600).

Tercera: En consecuencia y a título de Restablecimiento del Derecho que se declare, que mi poderdante no adeuda suma alguna. Invocó como normas vulneradas los artículos 107, 565 inciso 2, 638, 714, 730 literal 3, 732 y 734 del Estatuto Tributario; 19 de la Ley 100 de 1993; 135 de la Ley 1753 de 2015 y 1° del Decreto 510 de 2003. La entidad vulneró los principios de legalidad y debido proceso al notificar por fuera del término legal la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. El recurso fue presentado el 07 de octubre de 2017 y, aunque la resolución fue emitida el 26 de julio de 2018, el envío del aviso para acudir a la notificación personal no se realizó a la dirección registrada en el RUT, sino a la dirección de la Defensoría del Pueblo Regional de Caquetá. Por ello, el demandante solo tuvo conocimiento del acto administrativo el 1° de noviembre de 2018, por fuera del plazo de un año previsto en el artículo 732 del ET, configurándose el silencio administrativo positivo y la nulidad de los actos demandados.

Consideró que si la citación para notificación personal no se realizó en debida forma, no se habilitaba para la entidad la notificación por edicto, porque no se cumplió con la finalidad de garantizar el debido proceso en el acto de comunicación. Señaló que la entidad desconoció la naturaleza jurídica del comerciante al aplicarle reglas propias de los trabajadores independientes vinculados mediante contrato de prestación de servicios.

De acuerdo con el Código de Comercio, los comerciantes obtienen utilidades y están sujetos a una actividad mercantil formal que implica costos y gastos operacionales, administrativos y financieros. Por tanto, su base de cotización no puede ser el ingreso bruto sino la utilidad líquida obtenida al cierre del ejercicio económico. Afirmó que, para el año 2014, no existía norma legal que estableciera de forma clara y precisa la base de cotización para los trabajadores independientes con calidad de comerciantes.

Si bien con la Ley 1753 de 2015 se introdujeron lineamientos aplicables a los trabajadores independientes, ello no resolvía el vacío jurídico frente a los comerciantes no vinculados por contrato de servicios. Sin embargo, manifestó que el Decreto 510 de 2003 fijó la base de cotización sobre los ingresos efectivamente percibidos, permitiendo la deducción de los costos y gastos para obtener una utilidad neta.

Indicó que el Decreto 1070 de 2013, en su artículo 3, circunscribe la obligación de exigir aportes a seguridad social únicamente a los pagos realizados a personas naturales cuyos ingresos provienen de una relación contractual de servicios, sin que dicha obligación se extienda a los comerciantes. Expuso que no pueden ser tratados como contratistas en lo referente a la cotización al Sistema de Seguridad Social, ya que sus márgenes de utilidad son menores.

En el caso del demandante, cuya actividad consistía en la comercialización de productos de la canasta familiar como granos y enlatados, el margen de rentabilidad no superaba el 10%, lo que no justifica la aplicación de una base presunta de cotización. Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 En consecuencia, el ingreso gravable debía calcularse sobre la utilidad neta mensualizada y aplicar el principio de favorabilidad contenido en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, que permite a los independientes cotizar sobre el 40% de sus ingresos, deduciendo previamente las expensas soportadas.

Finalmente, señaló que su declaración de renta del año 2014 demuestra la realidad económica para el periodo discutido, la cual quedó en firme al no haberse emitido requerimiento alguno por parte de la DIAN dentro del término legal. Por lo tanto, la UGPP no podía desconocer los costos y gastos allí reportados, lo que, a su juicio, invalida la liquidación impugnada.

Contestación de la demanda La UGPP se opuso a las pretensiones del demandante con los siguientes argumentos6: Señaló que el actor, en sus respuestas a los requerimientos administrativos, confirmó como dirección de notificación la misma registrada en el RUT, ubicada en la Calle 16 nro. 14 - 71 de Florencia, Caquetá, donde previamente recibió todas las actuaciones, incluida la liquidación oficial.

Afirmó que no se indicó una dirección diferente y que, cumpliendo con el artículo 565 del ET, el 30 de julio de 2018 se expidió la citación para notificación personal de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, remitida por correo el 1° de agosto y recibida el 6 de agosto de 2018, conforme se demuestra con la guía de entrega de la empresa 472.

Por lo anterior, la notificación de la citación para notificación personal se surtió válidamente y ante la no comparecencia del contribuyente, se procedió a la fijación del edicto. Indicó que no era aplicable el artículo 732 del ET dado que la Ley 1607 de 2012, modificada por la Ley 1739 de 2014, estableció un procedimiento especial para la determinación oficial de las contribuciones parafiscales por parte de la UGPP.

En ese sentido, no ocurrió el silencio administrativo positivo alegado porque no es una institución aplicable en la determinación de las contribuciones parafiscales, siendo la regla general el silencio administrativo negativo de acuerdo con el artículo 84 del CPACA. Expresó que los trabajadores independientes con capacidad de pago, incluidos los comerciantes, tienen la obligación de afiliarse al Sistema de Seguridad Social, según lo previsto en los artículos 15, 17, 19, 157 y 204 de la Ley 100 de 1993, entre otras disposiciones.

La obligación de cotizar se encuentra debidamente regulada en la ley, y determinada según la efectiva percepción de ingresos depurados según las reglas del artículo 107 del ET, por ende al acreditarse los ingresos del demandante con la declaración de renta del año 2014, este tenía la obligación de afiliarse y pagar los aportes. Señaló que el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 no podía aplicarse de forma retroactiva, por lo cual la determinación del IBC se realizó con base en las reglas establecidas por la Ley 100 de 1993.

Afirmó que durante la actuación administrativa el demandante fue requerido para aportar la relación de sus ingresos, costos y gastos, junto con los documentos soporte, pero al no remitir la información se tomó el ingreso bruto de la declaración de renta para la determinación de los aportes. Adujo que, en gracia de discusión, si el contribuyente hubiese probado que el 100% de los costos y gastos cumplían con los requisitos del artículo 107 del ET, el IBC seguiría superando los 25 smlmv, por lo que los valores determinados en las resoluciones demandadas no cambiarían. 6 Samai CE índice 2, folios 2 a 40.

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Finalmente, solicitó no condenar en costas en cuanto en el expediente no obra prueba de su causación y el proceso tiene carácter de interés público.

Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Caquetá, negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas7, por las siguientes razones: Sostuvo que la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se realizó en debida forma dentro del término legal. Para ello, tuvo en cuenta como pruebas los documentos administrativos que demostraban que todas las actuaciones anteriores, incluyendo la liquidación oficial y la misma resolución que resolvió el recurso, fueron enviadas y recibidas en la dirección Calle 16 nro. 14-71, reportada en el RUT.

Además, verificó la guía de entrega del correo certificado, con sello de recepción, que evidenció que la citación se introdujo correctamente al correo el 1° de agosto de 2018 y fue recibida el 6 de agosto del mismo año. Esto permitió establecer el cumplimiento de lo previsto en el artículo 565 del ET, y la habilitación de la notificación por edicto.

Señaló que la obligación de cotizar al Sistema de Seguridad Social conforme a la Ley 100 de 1993 y sus decretos reglamentarios estaba determinada para el año 2014 y recaía también sobre los comerciantes con capacidad de pago, condición que se acreditó con el certificado de matrícula mercantil aportado al expediente, en el cual se detallaba que el demandante ejercía actividades comerciales de manera formal y continua durante el año 2014.

Adicionalmente, la declaración de renta de ese mismo año evidenció ingresos que superaban los mínimos exigidos para la obligación de aportar, por lo que tenía el deber legal de afiliarse y cotizar. En cuanto a la base de cotización, consideró que aunque la normativa permite deducir costos y gastos asociados a la actividad económica, esta posibilidad depende de que dichos valores estén debidamente soportados.

Así, como el demandante no aportó las pruebas que soportaran la relación detallada de sus ingresos, costos y gastos, en cumplimiento del artículo 107 del ET, validó que la UGPP tomara como referencia los ingresos brutos mensualizados declarados en el impuesto sobre la renta. Asimismo, concluyó que el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 no podía ser aplicable al caso porque se vulnera el principio de irretroactividad.

En consecuencia, la UGPP actuó conforme a derecho y expidió los actos administrativos con base en las pruebas obrantes en el expediente. Recurso de apelación La parte demandante apeló el fallo8, reiterando que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración es nula porque fue notificada de manera extemporánea, pues si bien fue expedida el 26 de julio de 2018, solo fue conocida por el contribuyente el 1° de noviembre del mismo año, cuando ya había transcurrido más del año establecido por los artículos 732 y 734 del ET para resolver y notificar válidamente el acto administrativo.

Señaló que la citación para la notificación personal fue enviada a la dirección Carrera 15 nro. 14-27 que correspondía a la Defensoría del Pueblo Regional de Caquetá según se acreditó con el sello y firma de la entidad sobre la citación para notificación personal, y no a la dirección reportada en el RUT del contribuyente en la Calle 16 nro. 14 – 71.

Esta circunstancia fue considerada como una vulneración a los artículos 565 y 566 del ET, que establecen la notificación personal como regla 7 Samai CE índice 2, folios 1 a 42. 8 Samai CE índice 2, folios 1 a 50. Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 general y el edicto solo como medida subsidiaria cuando se haya agotado correctamente aquella.

Con base en lo anterior, solicitó que se reconociera la ocurrencia del silencio administrativo positivo, ya que la UGPP tenía plazo para notificar la resolución que resolvió el recurso de reconsideración hasta el 07 de octubre de 2018, sin que se haya cumplido con este término legal, y se declare la nulidad del acto administrativo de conformidad con el numeral 3 del artículo 730 del ET.

Alegó que fue indebidamente calificado como trabajador independiente con contrato de prestación de servicios, cuando en realidad es comerciante inscrito ante la Cámara de Comercio. Señaló que los comerciantes no perciben honorarios por servicios personales, sino utilidades, por lo cual no pueden ser aplicadas las normas previstas para trabajadores independientes.

Además, insistió en que para el año 2014 la base gravable de los aportes para los independientes – comerciantes no estaba regulada. La UGPP calculó indebidamente el IBC sobre los ingresos brutos reportados en la declaración de renta, sin considerar los costos y gastos necesarios para la actividad económica. Señaló que esa práctica vulneró el artículo 107 del ET y el Decreto 510 de 2003, que permiten deducir expensas necesarias para determinar el ingreso efectivamente percibido.

Solicitó que se aplicara el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, que permite a los independientes cotizar sobre el 40% de sus ingresos, por ser una norma favorable para actividades comerciales con márgenes reducidos de utilidad. Insistió en que su declaración de renta del año 2014 quedó en firme por lo que la UGPP no podía desconocer los costos y gastos allí reportados, so pena de desatender la realidad de sus operaciones en dicho año. Por todo lo anterior, solicitó la nulidad de los actos administrativos y el levantamiento de la sanción impuesta, ya que para el año 2014 la base de cotización para el caso de los trabajadores independientes en calidad de comerciantes no se encontraba señalada taxativamente.

Pronunciamientos finales La UGPP consideró que el recurso de apelación debe ser resuelto por la Sección Cuarta del Consejo de Estado por virtud del carácter tributario de las contribuciones parafiscales9. El Ministerio Público guardó silencio en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problemas jurídicos 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados atendiendo a los cargos de apelación planteados por la parte demandante, en calidad de apelante único, contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas.

En concreto corresponde determinar (i) si la UGPP notificó de forma indebida la resolución que resolvió el recurso de reconsideración; (ii) si existía para el año 2014 la obligación de efectuar aportes al Sistema de Seguridad Social por parte de los trabajadores independientes en calidad de comerciantes; (iii) si procede el reconocimiento de costos y gastos declarados en el impuesto sobre la renta;

(iv) si se debe aplicar el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 en la determinación de los aportes a cargo del demandante en los periodos discutidos; y (iii) si procede la imposición de la sanción por omisión. 9 Samai CE índice 10, folios 1 a 5. Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Análisis del caso concreto 2- El demandante adujo como argumento de apelación que los actos demandados son nulos porque la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fue extemporánea e invalida, pues no se surtió dentro del término de un año previsto en el artículo 732 del ET.

Sostiene que la citación para notificación personal fue recibida por la Defensoría del Pueblo Regional de Caquetá y no directamente en la dirección informada en el RUT, lo que impidió tener conocimiento efectivo del contenido de la resolución. Las reglas de notificación de las actuaciones proferidas por la UGPP son las contenidas en el ET por virtud de la remisión del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007.

Así las cosas, se tiene que, el artículo 565 del ET prevé que ciertos actos administrativos y actuaciones de la administración deben notificarse de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada autorizada. Y, establece con relación a las providencias que deciden los recursos que «se notificarán personalmente, o por edicto si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no compareciere dentro del término de los diez (10) días siguientes, contados a partir del día siguiente de la fecha de introducción al correo del aviso de citación. En este evento también procede la notificación electrónica».

En el caso bajo análisis, consta en los documentos obrantes en el proceso que la UGPP remitió la citación para notificación personal de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración a la dirección Calle 16 nro. 14-71 de Florencia, Caquetá, la cual corresponde a la registrada en el RUT por el demandante, según guía de mensajería nro. 10236799, en donde costa que se remitió el documento RDC-2018- 00679 y fue recibido en la fecha 6 de agosto de 2018 por Wilson Diaz10.

Además, según indicó la UGPP y se comprueba en los antecedentes administrativos11 fue la dirección en donde todas las actuaciones previas a la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fueron notificadas y recibidas por el contribuyente, sin cuestionamiento sobre su validez. Por otro lado, mediante este mismo documento la entidad demostró que la citación para notificación personal fue enviada el 1° de agosto de 2018 mediante la empresa certificada de correo 472 y que fue recibida el 6 de agosto del mismo año12.

En ese sentido, el hecho de que obre en el expediente un documento que contiene la citación con un sello de recibido de la Defensoría del Pueblo Regional de Caquetá no desvirtúa las pruebas aportadas por la entidad en relación con la debida entrega de dicha citación por medio de la empresa de correo habilitada legalmente a la dirección informada en el RUT, ni constituye prueba suficiente para soportar el envío a una dirección errada.

La manifestación de que la notificación fue recibida por la Defensoría del Pueblo, carece de la entidad probatoria necesaria para desvirtuar la presunción de legalidad que ampara los actos administrativos. Por el contrario, la existencia de la guía de entrega de la empresa 472, en la que consta que la citación fue remitida y entregada con firma de recibido a la dirección registrada en el RUT, Calle 16 nro. 14 – 71, es prueba suficiente de que fue remitida a la dirección autorizada por el propio contribuyente, en cumplimiento de lo dispuesto por el artículo 565 del ET.

Por ello, al no comparecer el interesado en el término legal para surtirse la notificación personal, la entidad procedió a notificar por edicto la resolución en debida forma. No prospera el cargo de apelación. 3- El demandante alegó que su calidad de comerciante fue indebidamente asimilada a la de un trabajador independiente con contrato de prestación de servicios, 10 La guía de entrega se encuentra en Samai CE índice 2, folio 1. 11 Samai CE índice 2, CD 2. 12 Samai CE índice 2, folio 1.

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 situación que desconoce su actividad mercantil y le impone cargas parafiscales indebidas. Y que para el año 2014 no se encontraba regulada la base gravable para la determinación de los aportes a su cargo.

Al respecto en el año 2014 el demandante registró en su declaración de renta y en el RUT, la actividad económica 4711 «Comercio al por menor en establecimientos no especializados con surtido compuesto principalmente por alimentos, bebidas o tabaco». Por ello, se concluye que sí realizó actividades como trabajador independiente, puesto que según la interpretación realizada por la Corte Constitucional en la sentencia C-578 de 200913, la expresión trabajadores independientes incluye a todas las personas económicamente activas dentro de los cuales se encuentran los trabajadores independientes por cuenta propia no vinculados mediante contrato de prestación de servicios y los rentistas de capital.

Ahora, en relación con la base de cotización para calcular los aportes a los subsistemas de salud y pensión de los trabajadores independientes por cuenta propia que no están vinculados mediante contrato de prestación de servicios, como el demandante, la Sección14 indicó que en el año 2014 existía normativa que establecía la obligación de cotizar para este tipo de trabajadores, así como la determinación de su base gravable15. 3.1- Con relación al subsistema de pensión, el artículo 15 de la Ley 100 de 1993 modificado por el artículo 3 de la Ley 797 de 2003, establece que serán afiliados en forma obligatoria al Sistema General de Pensiones, entre otros, los trabajadores independientes16 y su IBC deberá corresponder a los ingresos efectivamente percibidos y no inferior al salario mínimo17, de tal manera que aquellos que posean capacidad económica suficiente, efectúen los aportes de solidaridad previstos en esta ley.

Asimismo, prevé que para verificar los aportes de estos trabajadores, podrán efectuarse cruces con la información de las autoridades tributarias. En similar sentido, el artículo 19 ibidem, modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003, regula la base de cotización de los trabajadores independientes no vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o servidores públicos, al señalar que cotizarán sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien, guardando correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos.

El ejecutivo reglamentó el artículo 3 de la Ley 797 de 200318, y mediante el parágrafo del artículo 1.° del Decreto 510 de 2003, dispuso que «se entienden por ingresos efectivamente percibidos por el afiliado, aquellos que él mismo recibe para su beneficio personal. Para este efecto, podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario».

Al respecto se ha tenido el criterio19 que si bien la citada norma hace referencia inicialmente a «las personas naturales que prestan directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten», no se puede desconocer que el propósito del mismo fue reglamentar el artículo 15 de la Ley 100 de 1993, el cual refiere a todos los trabajadores independientes, incluidos los rentistas de capital y por cuenta propia según la interpretación constitucional. 13 Sentencia C-578 de 2009, MP.

Juan Carlos Henao Pérez. 14 Sentencias del 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, MP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello), del 28 de septiembre de 2023 (exp. 26706, M.P. Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 09 de mayo de 2024 (exp. 26207, MP. Wilson Ramos Girón). 15 Sentencia del 11 de noviembre de 2021 (exp, 24719, MP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello). 16 Expresión declarada exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-259 de 2009, MP.

Mauricio González Cuervo. 17 Declarado exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-1089 de 2003, M.P. Álvaro Tafur Galvis, «en el entendido que las expresiones «El ingreso base de cotización no podrá ser inferior al salario mínimo y deberá guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado contenidas en el literal a) del referido parágrafo presuponen la existencia de un ingreso efectivo por parte del trabajador independiente para hacer obligatoria su cotización». 18 La Sección ha precisado que el ejercicio de esa facultad por parte del ejecutivo no implica que haya asumido competencias que no le corresponden, lo anterior en pronunciamientos como la sentencia del 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, MP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello). 19 Ibidem. Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Por tanto, se ha concluido que el hecho de que la definición de ingresos efectivamente percibidos que estableció el Decreto 510 de 2003 esté delimitada en una norma que no alude a sujetos pasivos como la aquí demandante, no impide que se tenga en cuenta para establecer lo que en materia de contribuciones de trabajadores independientes se entiende por dichos ingresos, comoquiera que se trata de la fijación de la base gravable para cumplir con las obligaciones del mismo sistema20. 3.2- En cuando al IBC para las cotizaciones al subsistema de salud, se ha precisado que la base gravable es la misma que para el subsistema de pensión, en cuanto el parágrafo 2 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, dispone que para los trabajadores independientes se calcula el IBC sobre la presunción de ingresos de acuerdo con su nivel de educación, la experiencia laboral, las actividades económicas, la región de operación y el patrimonio de los individuos, y su cotización varía dependiendo de la estabilidad y periodicidad de sus ingresos.

En este sentido y en virtud de la reglamentación, en el inciso segundo del artículo 4 del Decreto 1070 de 1995 se ordenó a la Superintendencia Nacional de Salud fijar el sistema de presunción de ingresos para los trabajadores independientes y así fue fijado en la Resolución 9 de 199621. Asimismo, el artículo 66 del Decreto 806 de 199822 dispuso que la base de los aportes para los trabajadores independientes sería la calculada por las EPS de acuerdo con el sistema de presunción de ingresos, y el artículo 25 del Decreto 1406 de 199923 precisó que si los ingresos reales resultan mayores a los presuntos calculados sobres la bases mínimas deberán presentar una declaración anual, en la que informen anticipadamente a la EPS el IBC para liquidar a partir de febrero y hasta el mes de enero del año siguiente.

Posteriormente, el legislador en el artículo 33 de la Ley 1438 de 201124 determinó que se presumen con capacidad de pago y por consiguiente están obligados a afiliarse al régimen contributivo: (i) los declarantes del impuesto de renta y complementarios, impuesto a las ventas e impuesto de industria y comercio, (ii) quienes tengan certificados de ingresos y retenciones que reflejen el ingreso establecido para pertenecer al régimen contributivo y (iii) quienes cumplan con otros indicadores que establezca el gobierno nacional.

Y, con respecto al sistema de presunción de ingresos, previó que el gobierno lo reglamentará con base en la información sobre las actividades económicas, caso en el cual de existir diferencias entre los valores declarados ante la DIAN y los aportes al sistema, estos últimos deben ajustarse. Al margen del sistema de presunción de ingresos, las declaraciones tributarias como la de renta, son un indicador de capacidad de pago y de la obligación del administrado de aportar.

Por ello, sin perjuicio de que los ingresos gravados con los aportes a salud se determinen según el sistema de presunción adoptado por la Superintendencia de Salud, el IBC debe atender a los ingresos reales recibidos por la demandante. De lo anterior se concluye que la base de cotización de los trabajadores independientes, tanto para salud como para pensión se compone de los ingresos 20 Sentencias del 28 de septiembre de 2023 (exp. 26706, MP.

Stella Jeannette Carvajal Basto) y del 20 de septiembre de 2024 (exp. 28709, MP. Wilson Ramos Girón). 21 «Por medio de la cual se establece el Sistema de Presunción de Ingresos para los trabajadores independientes». 22 «Por el cual se reglamenta la afiliación al Régimen de Seguridad Social en Salud y la prestación de los beneficios del servicio público esencial de Seguridad Social en Salud y como servicio de interés general, en todo el territorio nacional». 23 «Por el cual se adoptan unas disposiciones reglamentarias de la Ley 100 de 1993, se reglamenta parcialmente el artículo 91 de la Ley 488 de diciembre 24 de 1998, se dictan disposiciones para la puesta en operación del Registro Único de Aportantes al Sistema de Seguridad Social Integral, se establece el régimen de recaudación de aportes que financian dicho sistema y se dictan otras disposiciones». 24 «Por medio de la cual se reforma el Sistema General de Seguridad Social en Salud y se dictan otras disposiciones».

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 percibidos, teniendo límites de cotización inferior y superior (entre 1 y 25 smlmv), que en todo caso, deben corresponder a los ingresos reales.

De ahí que, aun cuando se haya cotizado bajo ingresos presuntos o se omitiera la obligación, estos deben ajustarse a los declarados ante la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)25. Para la vigencia cuestionada sí se encontraban regulados los elementos esenciales de las contribuciones parafiscales a los subsistemas de salud y pensión para los trabajadores independientes, dentro de los cuales están los comerciantes.

No prospera el cargo de apelación. 4- En relación con la determinación del IBC, se advierte que la UGPP en la liquidación oficial, al momento de expedir los actos demandados, tomó como referencia los ingresos brutos reportados por el demandante en su declaración de renta del año gravable 2014, por un valor de $6.173.441.000 y efectuó la mensualización, no obstante, determinó los aportes con el máximo legal de 25 smlmv26.

El demandante reprochó que la declaración de renta del año 2014 se valorara de forma parcializada sin tener en cuenta los costos y gastos allí reportados, ya que a su juicio estaba en firme y no fue objeto de requerimiento especial por parte de la DIAN. Al efecto, es relevante indicar que la Sección27 ha señalado en diferentes ocasiones que, la remisión a este denuncio privado y la valoración de las autoliquidaciones «no puede ser parcializada», sino que exige «tener en cuenta las erogaciones en las que se incurrió en la actividad generadora de renta, esto es los gastos y deducciones, puesto que la presunción de veracidad consagrada por el legislador en el artículo 746 del ET cobija toda la declaración».

Respecto a la posibilidad de considerar tanto los ingresos como los costos reportados en la declaración de renta del contribuyente, esta Sala28 ha precisado que «si la UGPP tiene como sustento probatorio la declaración del impuesto sobre la renta presentada por el demandante por el año gravable (…) también debe tener en cuenta aquellos rubros que debe erogar para desarrollar su actividad (…)» Si bien la UGPP tiene la potestad de solicitar comprobaciones especiales de las aminoraciones del IBC de los aportes, en este caso dichos costos y gastos están comprobados con la misma evidencia que la entidad utilizó para demostrar los ingresos reales del demandante, esto es la declaración de renta del año 2014.

Por ende, lleva la razón el contribuyente al señalar que también debe reconocerse el valor probatorio de la declaración de renta en lo que respecta a las erogaciones de costos y gastos, pues la valoración de ese medio de prueba no puede ser parcializada. Con lo cual, se reitera, la base gravable corresponde a los ingresos efectivamente percibidos que, por definición normativa «son los ingresos menos los costos y gastos que les sean imputables según se cumplan los requisitos del artículo 107 del ET, teniendo como base mínima un SMLMV y máxima 25 SMLMV».

Acorde con lo anterior, para estimar el IBC aplicable a los aportes a cargo del demandante en año 2014, debe tomarse el valor de los ingresos consignados en la declaración de renta del mencionado año ($6.041.529.000)29, y restársele los costos 25 Sentencias del 07 de marzo de 2024 y del 14 de septiembre de 2023 (exps. 26882 y 26001, MP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello). 26 Samai CE índice 2, Folios 15 a 16. La modificación que introdujo la resolución que resolvió el recurso de reconsideración fue respecto del recalculo del IBC en el mes de enero de 2014, teniendo en cuenta el salario mínimo mensual legal vigente del año 2013, aplicando el límite legal de los 25 smlmv.

Asimismo, se redujo la sanción por omisión impuesta. 27 Expuesto, entre otras, en las sentencias del 24 de noviembre de 2022, 15 de junio y 14 de septiembre de 2023, (exps. 26206, 26698 y 26001, MP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y 18 de mayo de 2023, (exp. 26808). Reiterada en sentencia del 07 de marzo de 2024 (exp. 27070, MP. Wilson Ramos Girón). 28 Sentencias del 18 de mayo y 9 de noviembre de 2023 (exps. 26808 y 2760, MP.

Milton Chaves García). 29 Según copia de la declaración de renta visible en SAMAI, índice 2. Aarchivo 01 Cuaderno principal folio 43. Este valor corresponde a los ingresos brutos registrados por la suma de $6.173.441.000 menos las devoluciones, rebajas y descuentos por la suma de $131.912.000, para un valor de ingreso total de $6.041.529.000.

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 y gastos declarados por $5.812.604.00430. Del resultado de esta operación ($228.924.996), se determina el IBC mensual en la suma de $19.007.08331, y se aplica el límite legal de 25 smlmv, como se expone a continuación: Mes  Ingreso mensualizado Total costos y gastos  IBC inicial Consejo de Estado  IBC con límite 25 SMLMV Enero  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 14.738.00032 Febrero  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Marzo  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Abril  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Mayo  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Junio  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Julio  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Agosto  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Septiembre  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Octubre  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Noviembre  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Diciembre  $ 503.460.750 $ 484.383.667 $ 19.077.000 $ 15.400.000 Total  $ 6.041.529.000 $ 5.812.604.004 $ 228.924.000 $ 184.800.000 Se precisa que este IBC parte de la presunción de capacidad de pago que se demuestra con la declaración del impuesto sobre la renta, por ello, se liquida con base en los ingresos, costos y gastos reportados por el contribuyente en el año 2014.

De acuerdo con el cálculo efectuado, se evidencia que aun deduciendo del ingreso mensualizado la totalidad de los costos y gastos declarados, el IBC supera el límite de 25 salarios mínimos legales mensuales establecido para el año 201433. En consecuencia, la Sala determina como valor del IBC mensual para el mes de enero $14.738.00034 (mismo determinado en la resolución que resolvió el recurso) y para los demás meses del año 2014 la suma de $15.400.000.

En consecuencia, no se modificarán los aportes liquidados por la entidad en sede administrativa. 4- El actor señaló que en virtud del principio de favorabilidad, debe acudirse a la aplicación del artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, el cual establece «un mecanismo de depuración del ingreso neto y la aplicación del 40% soliviantando la carga impositiva al trabajador cuenta propia, núcleo en cual se encuentran los Comerciantes.».

La Sala considera relevante aclarar que la norma invocada fue expedida y entró en vigencia el 9 de junio del año 2015; no obstante, en el presente caso se analizan los aportes al Sistema de Seguridad Social correspondientes al año 2014. Por lo tanto, dicha disposición no resulta aplicable en la determinación de los aportes del demandante porque se vulneraría el principio de irretroactividad establecido en el artículo 363 de la Constitución Política.

No prospera el cargo de apelación. 5- Por último, se discutió la imposición de la sanción por omisión, porque en el 2014 existía una indebida regulación de los elementos de las contribuciones parafiscales a cargo de los trabajadores independientes en calidad de comerciantes sin contrato de prestación de servicios, sin que la ley los mencionara expresamente como sujetos pasivos. 30 Ibidem. 31 Este valor se aproxima al múltiplo de mil más cercano de conformidad con lo dispuesto en el artículo 10 del Decreto 1406 de 1999. 32 El salario mínimo para el año 2013 era de $589.500.

Se aplica el límite de los 25 smlmv teniendo como referencia el salario mínimo del año 2013, toda vez que en los actos administrativos la UGPP lo determinó de esta forma, siendo un valor del IBC más favorable al contribuyente. 33 El salario mínimo para el año 2014 era de $616.000. 34 Valor ajustado al múltiplo de mil más cercano según el artículo 10 del Decreto 1406 de 1999.

Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 Frente al reconocimiento del error sobre el derecho como causal de exoneración de responsabilidad, se ha expresado que35 «es connatural a todo el andamiaje sancionador tributario, ya sea que la legislación lo reconozca explícitamente o que omita mencionarlo en el texto de las normas sancionadoras.

Si no fuera así, se estarían habilitando de manera inconstitucional formas de responsabilidad objetiva en las que la sanción surgiría como la simple consecuencia de la adecuación de la conducta ocurrida con la descrita en el tipo infractor». Para aplicar esta causal de exoneración no es suficiente que se advierta en el caso la presencia de una simple «diferencia de criterios» pues para el sistema sancionador no tiene importancia que las posturas legales de las partes sean divergentes, ya que ello se manifiesta desde el interés jurídico que les asiste al acreedor y al deudor del tributo.

Lo crucial para exonerar de la multa es determinar si el criterio aplicado por el administrado se originó en una indebida interpretación del tipo infractor y sus correspondientes elementos normativos, lo que fomentó en él la incorrecta convicción de no cometer un acto antijurídico. En el caso concreto, el demandante tiene la posición de que el sistema jurídico podía dar lugar a la errónea convicción de no estar obligado al pago de los aportes al Sistema de Seguridad Social a cargo de los comerciantes por la falta de regulación clara sobre los elementos de las contribuciones.

Se observa que, de una interpretación estrictamente literal de la ley, pueda llegarse a entender la conclusión a la que llegó el contribuyente, por lo que dicha interpretación es razonable y constituye el error advertido como causal de exoneración de la sanción, pues en efecto, la norma podía dar lugar a confusiones al momento de establecer los sujetos obligados y la forma de determinar la base gravable de los aportes.

Prospera el cargo de apelación. De acuerdo con lo anterior, se revocará parcialmente la sentencia apelada y, en su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho, se ordenará a la UGPP levantar la sanción por omisión impuesta. Conclusión 6- Por lo razonado en precedencia se establece que para el año 2014 sí se encontraban establecidos en la ley los elementos de la obligación de los trabajadores independientes por cuenta propia distintos a los contratistas por prestación de servicios y los rentistas de capital de aportar al Sistema de Seguridad Social.

Sin embargo, se exonera al demandante de la sanción por omisión por error en el derecho aplicable. A su vez, la Sala concluye que la UGPP, para efectos de determinar el IBC de los aportes al Sistema de Seguridad Social debió considerar integralmente la información contenida en la declaración de renta, esto es, debió tener en cuenta tanto los ingresos como los costos y gastos reportados.

No obstante, se advierte que en el presente caso incluso deduciendo del ingreso mensualizado la totalidad de los costos y gastos, el IBC supera el límite de 25 smlmv por lo cual no se modifica la determinación de los aportes efectuada por la UGPP. Costas 7- La prosperidad parcial del recurso de apelación de la parte demandante da lugar a que esta no resulte vencida en el proceso, por lo que no cabe condena en costas en su contra.

Además, acorde con el criterio de la Sección por no estar probadas en el expediente, no procede la condena en costas en esta instancia, conforme con el 35 Sentencia del 11 de junio de 2020 (exp.21640, MP. Julio Roberto Piza Rodríguez) y sentencia del 04 de abril de 2024 (exp.28342, MP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) Radicado: 18001-23-33-000-2019-00014-01 (29130) Demandante: Hernán de Jesús Álvarez Toledo Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 artículo 365.8 del CGP.

Por tal razón, se revocarán las impuestas en primera instancia y no se condenará en esta instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada. En su lugar se dispone: 2.

Declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados de acuerdo con la parte considerativa de esta providencia. 3. A título de restablecimiento del derecho, ordenar a la demandada levantar la sanción por omisión impuesta de conformidad con lo expuesto en la parte motiva. 4. Sin condena en costas, en ambas instancias.

Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO (Firmado electrónicamente) LUIS ANTONIO RODRÍGUEZ MONTAÑO La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador