Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá, D. C., cuatro (04) de mayo de dos mil veintitrés (2023) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Demandada: DIAN Temas: IVA. 3.° bimestre de 2011.

Servicios excluidos. Almacenamiento en puertos. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 10 de junio de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió (f. 344): Primero: Declárase la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000039 del 16 de julio de 2016 por el impuesto sobre las ventas del 3.° bimestre de 2011 contra OPP Graneles S.A; y de la Resolución No. 005369 del 26 de julio de 2017 por medio de la cual se confirmó en todas sus partes la primera, con base en la motiva de la presente providencia. Segundo: A título de restablecimiento del derecho, declárase que la demandante deberá por concepto del impuesto sobre las ventas del 3.° bimestre del año 2011 un saldo a pagar de $1.431.655.259, de acuerdo con la liquidación efectuada por el Tribunal.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previa imposición de la sanción por no declarar, la demandada determinó, a cargo de la actora, el IVA (impuesto sobre las ventas) correspondiente al 3.° bimestre de 2011, en la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000039, del 14 de julio de 2016 (ff. 66 a 73 vto.), que confirmó en la Resolución nro. 005369, del 26 de julio de 2017 (ff. 35 a 62).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 257 y 258): (i) Se declare la nulidad de la Resolución nro. 005369 del 26 de julio de 2017, por medio de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 Nacionales – DIAN, confirmó la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000039 del 14 de julio de 2016, correspondiente al impuesto sobre las ventas del 3.° bimestre del año 2011.

(ii) Se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000039 del 14 de julio de 2016, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, decidió liquidar el impuesto sobre las ventas a OPP Graneles SA, correspondiente al periodo 3.° del año 2011.

(iii) Que como consecuencia de las anteriores declaraciones se restablezca en su derecho a la sociedad OPP Graneles, en el sentido que se declare que no tenía la obligación de presentar la declaración de IVA correspondiente al año 2011 periodo 3.°, por tratarse de una actividad excluida del IVA y que por tal motivo no se encuentra obligada a pagar suma alguna con ocasión a la liquidación oficial de aforo en dicho periodo.

A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución; 476.2, 643 y 772 al 776 del ET (Estatuto Tributario); 5.1, 5.9 y 23 del EPM (Estatuto de Puertos Marítimos, Ley 01 de 1991); 27 y 72 de la Ley 336 de 1996; 4.° del Decreto 1372 de 1992; y 1.3.1.13.3 del DUR (Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en materia tributaria), bajo el siguiente concepto de violación (ff. 262 a 286): Sostuvo que los actos acusados fueron proferidos con violación del debido proceso y de las normas en las que debían fundarse.

Relató que su actividad económica consistía en el cargue, descargue mecanizado, almacenamiento y ensaque de productos sólidos a granel, transportados en buques y que el almacenamiento en el puerto era un servicio intermedio conexo al de descargue contratado por los cliente, para cumplir con los parámetros de eficiencia fijados por la sociedad portuaria, en los casos que se exigía el acopio temporal de la carga para evitar incidentes en el muelle y poner la mercancía en condiciones óptimas para su entrega.

Aclaró que, por las condiciones del lugar destinado para el almacenamiento, la mercancía no podría permanecer por periodos extensos de tiempo lo que, en su criterio, indicaba que esa no era la finalidad del servicio sino permitir el transporte de la mercancía importada hasta su lugar de destino. Por ende, reprochó que su contraparte estimara que los servicios prestados estaban gravados con el IVA, tesis que, a su parecer, contrariaba la desgravación prevista en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992 para los servicios portuarios relativos a la movilización de carga en los puertos.

Afirmó haber cumplido con los requisitos previstos en las citadas normas para la procedencia de la exclusión, en la medida en que realizó las actividades como operador portuario en el puerto de Buenaventura y con ocasión de la movilización de la mercancía. Insistió en que la desgravación no estaba condicionada a que los servicios portuarios fueran prestados por la empresa transportista; y se opuso al argumento según el cual la expedición de la Ley 223 de 1995 implicó la pérdida de vigencia de la exclusión del IVA para los servicios de almacenamiento, pues alegó que la misma subsistía para todos los servicios portuarios identificados en los artículos 5.° de la Ley 01 de 1991 y 1.° del Decreto 2091 de 1992 (i.e. cargue y descargue, almacenamiento, practicaje, remolque, estiba y desestiba, manejo terrestre o porteo de la carga, dragado, clasificación y reconocimiento), cuando estuvieran relacionados con el transporte de la carga.

Además, reprochó que la Administración no desvirtuó que el servicio de almacenamiento prestado estaba relacionado con el transporte de carga. De otra parte, argumentó que, en cualquier caso, la demandada había errado al determinar la base gravable del tributo dado que incluyó provisiones contables que no correspondían a ingresos efectivamente percibidos, así como ingresos obtenidos por otros servicios portuarios (relativos a la manipulación de la carga, al arrendamiento para vivienda de empleados y a las actividades complementarias y conexas), lo que a su juicio constituye una violación de los principios de equidad y justicia tributaria.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 228 a 239 vto. y 293 a 301 vto.), para lo cual, si bien estuvo de acuerdo en que esta prestaba un servicio portuario consistente en el almacenamiento de carga en el puerto de Buenaventura, sostuvo que se trataba de una actividad gravada con el IVA porque no obedecía a la movilización de la mercancía sino a su acopio para el control aduanero y alegó que la finalidad de la modificación introducida por la Ley 223 de 1995, era que el servicio portuario de almacenamiento quedara gravado con ese impuesto.

Expuso que el almacenamiento en los depósitos públicos tenía diferentes finalidades (como las de importación, exportación, transbordo, aprehensión, decomiso, abandono y levante de la mercancía), dato frente al cual la actora omitió probar que el servicio en cuestión lo prestó para el transporte de carga y que lo había contratado el transportista para cumplir con las obligaciones propias del contrato de transporte; por ende, alegó que no procedía la exclusión pretendida.

A propósito de la determinación de la base gravable del impuesto adujo que le negó mérito probatorio a la certificación del revisor fiscal porque contrariaba la información contable con base en la cual determinó la obligación a cargo de la actora. Sentencia apelada El tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, sin pronunciarse sobre la condena en costas (f. 344), porque juzgó que la exclusión del IVA prevista para el transporte de carga se aplicaba a los servicios portuarios relativos a la movilización de la mercancía, pero no a los servicios prestados con una finalidad distinta.

Sobre el almacenamiento, estimó que atendía al depósito de los bienes y no estaba excluido por asimilación al transporte, razón por la cual estaría gravado con el IVA, a menos de que fuese una prestación contratada por el transportista, sin que esto implicara que la exclusión está condicionada a que el servicio se preste como una prestación del contrato de transporte o que el operador portuario sea a su vez el transportista.

Consideró que en el presente caso era improcedente la desgravación pretendida porque el servicio que prestó la demandante consistía en el almacenamiento de mercancías para la supervisión de la autoridad aduanera, sin que estuviere demostrado el elemento sustancial de la exclusión, i.e. que se tratara de una prestación realizada con ocasión de la movilización de la carga y señaló que el hecho de que el servicio de almacenamiento se preste junto con los de descargue y cargue, no lo hace objeto de la exclusión. Respecto a la liquidación de la obligación tributaria, señaló que la demandada añadió a la base gravable todos los ingresos operacionales que percibió la actora, en la medida en que, en la contabilidad no se discriminaban en función del servicio; con todo, al verificar las facturas que obraban en el expediente estableció que parte de los ingresos obtenidos correspondían al servicio de descargue, relacionado con la movilización de la mercancía, por lo cual los excluyó de la base gravable, de ahí la nulidad parcial de los actos acusados.

Por último, negó que tuvieren efectos tributarios las estimaciones contables propuestas por la demandante. Recurso de apelación Ambas partes apelaron la decisión de primer grado (índice 25 y 26)1 La demandante reprochó que el a quo inaplicó el artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992, pues desconoció que los servicios de almacenamiento prestados conexos al transporte de carga, se prestan con ocasión de la movilización de la misma.

Insistió en que la desgravación no dependía de que el transportista prestara los servicios y censuró que el 1 Del historial de actuaciones registradas en el repositorio informático SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 tribunal concluyera que solo estaba desgravado el servicio de descargue, porque las pruebas que obraban en el expediente daban cuenta de que prestó los servicios portuarios como un todo, del cual el almacenamiento era una fase intermedia de la actividad principal.

Reiteró que procedía la exclusión del impuesto porque ese servicio cumplía con todos los requisitos previstos en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992. También alegó que la decisión del tribunal desconocía el precedente de esta Sección2, conforme al cual estaban excluidos del IVA los servicios portuarios que tienen como objeto facilitar las operaciones en los puertos que se prestan con ocasión de la movilización de la mercancía, en tanto son complementarios y conexos al transporte de la carga.

Insistió en que el servicio de almacenamiento se prestó estrictamente con ocasión de la movilización de la carga y no porque la misma se encontrara en otra situación aduanera diferente al transporte. Sobre la liquidación de la obligación tributaria, cuestionó que el a quo incluyó en la base gravable, los ingresos por manipulación de carga, servicios complementarios y actividades conexas, todos los cuales gozan de la exclusión debatida por tratarse de servicios portuarios asociados al transporte de la mercancía importada e insistió en que las provisiones deben detraerse de la base gravable.

Reprochó que el a quo no tuvo en cuenta sus alegatos de conclusión, pero no argumentó tal afirmación. Por su parte, la demandada censuró que para determinar la base gravable del IVA se excluyeran los ingresos que percibió su contraparte por el servicio de descargue, dado que las pruebas acreditaban que era una actividad complementaria del almacenamiento, que no del servicio de transporte.

Insistió en que la actora omitió acreditar que ejecutó esa actividad con ocasión la movilización de la carga y que, contrariamente a lo expuesto por el a quo, esa conclusión no podía extraerse de la mención hecha a ese servicio en las facturas. Insistió en los demás argumentos planteados en la contestación de la demanda, sobre la correcta aplicación del artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992, pero no planteó reparos concretos sobre la decisión del a quo al respecto.

Alegatos de conclusión Las partes reiteraron los argumentos expuestos en etapas procesales anteriores (índice 21 y 22)3. La actora además planteó que el fallo de primera instancia desconocía el criterio de decisión adoptado por esta Sección en las sentencias del 16 de junio de 2022 (exp. 25891, CP: Milton Chaves García) y del 07 de julio de 2022 (exp. 25950, CP: Myriam Stella Gutiérrez Arguello), y que fue incongruente al no acceder a las pretensiones de la demanda, porque en las consideraciones indicó que estarían excluidos del IVA los servicios portuarios que cumplieran con los requisitos del artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992 y reconoció que las actividades de la litis los cumplían.

El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación planteados por las partes, en contra de la sentencia del tribunal que declaró su nulidad parcial, sin pronunciarse sobre la condena en costas. Por tanto, se debe determinar si los servicios que prestó la demandante en el periodo en cuestión estaban excluidos del IVA por corresponder a actividades portuarias conexas a la movilización y al transporte de 2 Citó la sentencia del 27 de octubre de 2011 (exp. 18042, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia). 3 Del historial de actuaciones registradas en el repositorio informático SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 carga. Si no fuera así, se examinará el cálculo de la base gravable del impuesto a cargo de la actora. Con todo, la Sala tiene vedado estudiar el cargo novedoso planteados por la actora en los alegatos de conclusión de segunda instancia según el cual la sentencia de primer grado habría sido incongruente al negar las pretensiones de la demanda habiendo aceptado que los servicios que prestó en el periodo de la litis cumplieron los requisitos previstos en el artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992 para su desgravación del IVA, toda vez que, conforme al artículo 328 del CGP (Código General del Proceso, Ley 1564 de 2012), la competencia del juez de segunda instancia se restringe a los aspectos formulados en la apelación, y sucede que ese cuestionamiento no se planteó en el recurso de apelación que presentó la actora; siendo del caso reiterar que la etapa de alegaciones de conclusión no es la adecuada para formular cargos de impugnación en contra de lo resuelto en la sentencia de primera instancia (sentencia del 07 de mayo de 2020, exp. 23572, CP: Julio Roberto Piza). 2- Sobre la primera cuestión debatida, la demandante señala que los servicios que prestó, aun el de almacenamiento, estaban excluidos del IVA, con fundamento en lo previsto en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992, porque se prestaron a propósito de la movilización de la carga de sus clientes, de forma conexa al transporte.

En esos términos, rebate que para la procedencia de la exclusión pretendida fueran requeridas exigencias distintas a las previstas en las normas citadas, de modo que no haría falta que los servicios los prestara al transportista. Además, censura la conclusión del tribunal según la cual solo se desgravaba el servicio de descargue, y que, dada su calidad de depósito público autorizado, estuvieran gravados los servicios que prestaba, porque esa tesis desconocía las pruebas que obraban en el expediente, que acreditaban que prestó los servicios portuarios como un todo, en el que el acopio era una fase intermedia de la actividad principal, que consistía en descargar los productos a granel importados, para entregarlos a los clientes; todo lo cual obedecía a que, en ocasiones, ese proceso de entrega de la carga no podía surtirse directamente.

Así mismo, discutió la forma en que el tribunal aplicó el precedente de esta Sección, pues, a su entender, de este se extrae que los servicios portuarios están excluidos del IVA cuando tienen como objeto facilitar las operaciones en los puertos y se prestan con ocasión de la movilización de la mercancía, en tanto son complementarios y conexos al transporte de la carga.

En el otro extremo, la demandada acepta que su contraparte prestaba el servicio portuario de almacenamiento de mercancía en el puerto de Buenaventura, pero sostiene que esa actividad estaba gravada con el IVA porque no está relacionada con la movilización de la carga sino con el acopio de esta por una operadora de depósitos públicos autorizados y para el control aduanero, a propósito de lo cual puntualiza que el almacenamiento en los depósitos públicos tiene diferentes finalidades, y que su exclusión del IVA fue derogada por la Ley 223 de 1995; así, como la actora omitió probar que el servicio en cuestión se prestó en favor del transportista, era improcedente la desgravación reclamada.

Planteamiento que avaló el a quo. A la luz de esas alegaciones, corresponde determinar si el servicio de almacenamiento que prestó la actora durante el transcurso del 3.° bimestre de 2011 estaba excluido del IVA, por mandato del artículo 476.2 del ET, al tratarse de una actividad portuaria conexa a la movilización y al transporte de carga, o si, al no estarlo, se ajusta a derecho el aforo del tributo efectuado por la demandada. 2.1- Para decidir esta cuestión, la Sala advierte que ya se ha pronunciado sobre la misma clase de debates jurídicos (desde la sentencia del 27 de octubre de 2011, exp. 18042, Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), fijando un criterio que se ha empleado para juzgar otros litigios existentes entre quienes son partes en el presente proceso, como ocurrió en las sentencias del 16 de junio de 2022 (exp. 25891, CP: Milton Chaves García), del 07 de julio de 2022 (exp. 25950, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y del 16 de marzo de 2023 (exps. 25900 y 26859, CP: Wilson Ramos Girón).

Así que para decidir la Sala reiterará, en lo pertinente, el criterio desarrollado en esos precedentes en los que decidieron asuntos que guardan identidad jurídica y fáctica con el sub lite, pero respecto de otros periodos gravables. 2.2- En torno al deber formal de presentar declaraciones del IVA, el artículo 601 del ET, dispone que «deberán presentar declaración bimestral … los responsables de este impuesto, incluidos los exportadores», aunque los exonera de ese deber «en los períodos en los cuales no hayan efectuado operaciones sometidas al impuesto ni operaciones que den lugar a impuestos descontables, ajustes o deducciones» (en la redacción vigente para la época de los hechos).

Dada esa regulación del deber formal, quedaban relevados de la presentación de declaraciones del IVA aquellos responsables del impuesto que durante el periodo realizaran exclusivamente, operaciones excluidas, en la medida en que estas no dan derecho a impuestos descontables, conforme al artículo 488 del ET. Con fundamento en lo anterior, y en lo pertinente al caso, aunque en principio quien realice actividades de servicios estaría sometido al deber formal de presentar una declaración del IVA en cada periodo (pues se trataría del responsable por la realización del hecho generador consistente en «la prestación de servicios en el territorio nacional», de acuerdo con lo que para la época consagraban las letras b. del artículo 420 del ET y c. del artículo 437 ibidem), no le sería exigible esa carga a quienes durante el periodo de declaración únicamente realizaran operaciones excluidas del impuesto con fundamento en el ordinal 2.° del artículo 476 ejusdem, que contempla el servicio «de transporte público o privado nacional e internacional de carga marítimo, fluvial, terrestre y aéreo», incluyendo en el ámbito de esa exclusión «los servicios portuarios y aeroportuarios, que con motivo de movilización de la carga se presten en puertos y aeropuertos» (por virtud del artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992, actualmente codificado en el artículo 1.3.1.13.3 del DUR), bajo el entendido de que los «puertos» están definidos como «el conjunto de elementos físicos que incluyen obras, canales de acceso, instalaciones y de servicios, que permiten aprovechar un área frente a la costa o ribera de un río en condiciones favorables para realizar operaciones de cargue y descargue de toda clase de naves, intercambio de mercancías entre tráfico terrestre, marítimo y/o fluvial» (el artículo 5.11 del EPM); y los servicios portuarios prestados por los operadores autorizados incluyen el «cargue y descargue, almacenamiento, practicaje, remolque, estiba y desestiba, manejo terrestre o porteo de la carga, dragado, clasificación, reconocimiento y usería» (artículos 5.9 ejusdem y 1.° del Decreto 2091 de 1992). 2.3- A partir de las anteriores disposiciones, esta Sección4 ha establecido que los servicios portuarios están cubiertos por la exclusión del IVA referida, cuando sean accesorios a la movilización de la carga.

En concreto, respecto de la actividad de acopio en puertos, en la sentencia del 16 de junio de 2022, la Sala precisó que estaría excluida cuando sea «parte del servicio de transporte de carga» y siempre que «se relacione con la movilización» de la mercancía, toda vez que solo en esos casos se trata de «una actividad que hace parte de los servicios portuarios relacionados con la cadena de transporte de mercancías» (exp. 25891, CP: Milton Chaves García).

Así, como lo estableció la Sala en la sentencia del 16 de marzo de 2023, «el responsable debe 4 En este sentido, pueden consultarse las sentencias del 07 de diciembre de 2004 (exp. 14669, CP: Ligia López Díaz), 27 de octubre de 2011 (exp. 18042, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), 16 de junio de 2022 (exp. 25891, CP: Milton Chaves García), 07 de julio de 2022 (exp. 25950, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello), y del 16 de marzo de 2023 (exps. 25900 y 26859, CP: Wilson Ramos Girón) Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 demostrar fehacientemente que el servicio de almacenamiento se presta con motivo de la movilización de la mercancía. Así, porque el artículo 788 del ET (concordante con el artículo 167 del CGP) dispone que le corresponde al interesado demostrar las circunstancias que lo hacen acreedor a una exención tributaria.

En el evento contrario, esto es, si no lograra acreditar que el servicio es accesorio a la movilización de la mercancía, el monto cobrado por el almacenamiento resultará gravado con el IVA» (exp. 25900, CP: Wilson Ramos Girón). 2.4- Sobre lo anterior, está acreditado en el plenario lo siguiente: (i) La actividad económica de la demandante comprende, entre otros servicios, el «cargue y descargue de la carga general y contenedorizada [SIC]», y el «almacenamiento y porteo de carga» (ff. 76 a 81).

Además, con la Resolución nro. 14630 del 05 de diciembre de 2006 la DIAN renovó la habilitación de la demandante como «depósito público para el almacenamiento de mercancía bajo control aduanero» (ff. 96 a 103). Asimismo, mediante la Resolución nro. 003956, del 25 de agosto de 2009, el Ministerio de Transporte le renovó su registro como operadora portuaria autorizada para llevar a cabo, entre otras, la actividad de almacenamiento de carga (ff. 122 y 123).

(ii) Mediante el Requerimiento Ordinario nro. 312382015000099 del 20 de abril de 2015, la autoridad tributaria le solicitó a la actora, entre otros, entregar el detalle y las facturas expedidas «por concepto de servicios de almacenamiento», así como copia de «las planillas donde figura el tiempo en días de almacenaje, el producto almacenado, empresa dueña del producto almacenado y cantidad en kilos o toneladas…» (f. 20 caa).

(iii) Con la respuesta al anterior requerimiento, la demandante entregó: (i) copia de las facturas del servicio de almacenamiento, en la que se identifica el producto y cantidad objeto de almacenamiento, la motonave de la que fue descargado y el número de días durante el cual se almacenó; (ii) auxiliares contables que dan cuenta del registro de esas facturas; y (iii) planillas en las que se relacionan los clientes, la motonave que transportó la carga hasta el puerto para su descargue, el producto importado y el lugar en el que se acopió (ff. 56 a 929 caa).

(iv) En respuesta a los Requerimientos Ordinarios nros. 312382015000199, 312382015000200 y 312382015000201 del 11 de junio de 2015, tres clientes de la actora, entregaron, cada uno, la relación de las transacciones efectuadas con esta durante el periodo de la litis, las cuales incluyen servicios portuarios de descargue y de almacenamiento, junto con los respectivos soportes y auxiliares contables, copia de las facturas expedidas y certificados de las retenciones en la fuente que le practicaron (ff. 1216 a 1220, 1232 a 1246 y 1254 a 1266 caa).

(v) El 24 de julio de 2015, la demandada emplazó a la actora para que declarara el IVA generado en el 3.° bimestre del 2011 por el servicio de almacenamiento (ff. 1349 a 1356 caa). (vi) El 04 de mayo de 2016, la autoridad tributaria profirió la Resolución Sanción nro. 312412016000022 por medio de la cual sancionó a la demandada por no declarar el IVA correspondiente al 3.° bimestre de 2011 (ff. 1421 a 1434 caa).

(vii) El 14 de julio de 2016, la demandada expidió la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000039 determinado el IVA a cargo de la actora por el 3.° bimestre de 2011 (ff. 66 a 73 vto.), decisión que confirmó la Resolución nro. 005369, del 26 de julio de 2017 (ff. 35 a 62). Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 (viii) Con la demanda y su reforma, la actora aportó los siguientes documentos: (a) «Procedimiento para el descargue de motonaves» el cual tiene como propósito «establecer el procedimiento para ejecutar y controlar el descargue de motonaves con cargamentos a granel o en sacos, bajo las modalidades de despacho directo y descargue a silos y/o bodegas…» (f. 129).

Respecto del despacho directo de la mercancía, el documento señala que «la empresa transportadora ubica los vehículos dentro del Terminal Marítimo» y, seguidamente al descargue, «se envían al cliente» (f. 137). También, allegó el documento denominado «procedimiento para almacenamiento en silos» el cual identifica que su propósito es «establecer el procedimiento para el adecuado y eficaz almacenamiento y despacho de productos en silos», precisa que «el producto se transporta desde el buque hasta el sitio asignado, … una vez finalizada la motonave que se recibe se envía el prorrateo por cliente», se coordina el ingreso de los vehículos designados por estos a las instalaciones portuarias, «si el vehículo es apto para el cargue y los documentos están conforme, se realiza el pesaje inicial y se envía al respectivo sitio de almacenamiento para su cargue.

En el sitio de despacho, el funcionario responsable de la entrega … revisa la documentación del conductor, del vehículo y la orden de cargue, si la verificación es conforme, se coordina y se ejecuta el cargue del vehículo y se deja el respectivo registro del sitio del despacho» (ff. 145 a 149). Asimismo, obra en el expediente el «procedimiento para almacenamiento en bodegas» en el que se describe el proceso a partir del descargue de las motonaves y hasta el despacho a los clientes, en términos similares a los descritos para el acopio en los silos (ff. 140 a 144).

(b) Certificación emitida por el gerente de operaciones de la demandante, quien indicó que la compañía «no presta el servicio de acopio o almacenamiento de manera aislada» sino «de manera conjunta con el servicio de descargue de la mercancía, para que esta pueda ser retirada por el cliente en cortos plazos», por lo que «los productos están rotando constantemente, en promedio, cada 30 días».

También que «las dos modalidades de descargue que manejan buscan cumplir con los parámetros de eficiencia de descargue de buques del muelle señalados por sociedad portuaria pues si estos no se cumplen se generan altos sobrecostos», por lo cual aclaró que la actora «no acopia con el fin de mantener el producto almacenado, sino que constantemente está liberando espacio en los silos y bodegas para poder acopiar nueva mercancía recibida».

Explicó que «el servicio de almacenamiento prestado se da con ocasión al descargue de mercancía única y exclusivamente en proceso de importación y durante el trámite de desaduanamiento [SIC] hasta el retiro de la misma por parte del cliente» (ff. 150 a 153). (c) Copia de las facturas de los servicios portuarios de descargue y de almacenamiento, en las que se identifican la motonave que entregó la carga en el puerto, el producto y la cantidad importada, también refieren cuando el descargue fue directo y cuando requirió el almacenamiento en los silos o bodegas –conforme a los manuales de procedimiento de la demandante–.

En ese segundo evento, las facturas del servicio de almacenamiento igualmente relacionan la motonave, el producto y cantidad descargada para su almacenamiento y posterior entrega, así como, el tiempo durante el cual permaneció la carga almacenada, lapso que no supera los 30 días (ff. 156 a 201). 2.5- Para solucionar el problema jurídico, la Sala parte de reiterar que, de acuerdo con los precedentes de la Sección, en el ámbito del IVA, el transporte de carga está desgravado y, ello incluye los servicios portuarios que se presten, en los puertos, con ocasión de la movilización de las mercancías.

En el plenario consta que, el almacenamiento facturado estaba relacionado con la parte de la mercancía respecto de la cual la actora prestó el servicio de descargue sin su entrega inmediata a los Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 importadores, lo que indica que no percibía ingresos por concepto de almacenamiento de manera aislada, sino como parte de una cadena logística en el transporte de la carga, que iniciaba con el descargue de las motonaves que transportaban los bienes importados y concluía con su entrega al transportista contratado por el dueño de la carga.

Asimismo, se destaca que la mercancía se descargaba en dos modalidades, en ocasiones de manera directa en los vehículos designados por los clientes, y en otras se almacenaba por un periodo de tiempo corto, para su posterior entrega al transportista, con ello queda en evidencia que la finalidad del servicio era permitir la movilización de la mercancía en los casos en que no podía hacerse su entrega inmediata al transportista para su traslado al lugar de destino. Por ello, bajo cualquiera de las dos modalidades, la mercancía estaba solo en tránsito en el puerto.

Entonces, de los procedimientos de la actora y las facturas expedidas; el despacho directo que, en ocasiones, realizó de los bienes descargados; la intermediación del acopio entre el descargue y despacho de la mercancía a los clientes; el corto periodo de tiempo durante el cual permanece la carga en los silos y bodegas; se concluye que la actividad de almacenamiento desarrollada fue con ocasión de movilización de la carga que arribaba al puerto de Buenaventura.

Así, si bien se verifica que la demandante estaba autorizada para almacenar mercancía para su revisión por la autoridad aduanera, en el expediente no obra prueba de que esa fuera la finalidad del servicio de almacenamiento prestado en el periodo en cuestión, pues la autoridad tributaria se limitó a afirmarlo como una posible causa del acopio, pero sin allegar las pruebas que permitieran verificar que la mercancía en cuestión, se encontraba bajo control aduanero, ni desvirtuó las pruebas que aportó la compañía, las cuales daban cuenta de que la mercancía se almacenó para ser despachada, en los siguientes días, a los clientes, a través de los transportistas por ellos designados.

Tampoco comparte la Sala, que para la exclusión debatida el servicio de almacenamiento deba prestarse o contratarse por el transportista, pues (como se vio) esta exigencia no está prevista en las normas aplicables, sino que le corresponde a quien presta los servicios, probar que fueron con ocasión de la movilización de la carga, lo que quedó suficientemente acreditado en el plenario, con los medios probatorios que se refirieron. 2.6- Por consiguiente, bajo los criterios de decisión identificados y los hechos probados, la Sala juzga que la actividad de almacenamiento de la actora, en el 3.° bimestre de 2011, estaba cubierta por la exclusión contenida en el ordinal 2.º del artículo 476 del ET reglamentada por el artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992.

De modo que, como solo prestó servicios excluidos del IVA, según las prescripciones de los artículos 420 y 601 del ET, no se encontraba sujeta al deber formal de presentar declaración en dicho periodo. En consecuencia, la Sala procederá a revocar la sentencia de primera instancia, puesto que quedó probada la ilegalidad de los actos demandados, por medio de los cuales se determinó el IVA a cargo de la actora por el 3.° bimestre de 2011.

Prospera el cargo de apelación. 3- Dada esa circunstancia, la Sala queda relevada de estudiar el cargo de apelación propuesto por la demandada, relativo a la cuantificación de la base gravable del tributo, en la medida en que quedó establecido que los servicios prestados tenían la connotación de actividades excluidas del IVA. No procede el cargo de apelación planteado por el extremo pasivo de la litis. 4- En suma, por el cargo de apelación que prosperó, la Sala revocará la sentencia de primera instancia, para en su lugar declarar la nulidad de los actos administrativos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, que la actora no estaba obligada a pagar el IVA determinado por la Administración para el periodo juzgado.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01794-01 (26414) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 5- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada. En su lugar: Primero: Declarar la nulidad de los actos administrativos demandados. Segundo: A título de restablecimiento del derecho, declarar que la actora no está obligada a pagar el IVA para el 3.° bimestre de 2011. 2.

Sin condena en costas en ambas instancias. 3. Reconocer personería a Elizabeth Yalile Lamk Nieto como abogada de la demandada conforme el poder conferido (índice 12). Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidente STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Ausente con permiso (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN