Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D. C., siete (07) de diciembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Demandada: Contraloría General de la República Temas: Tasas.
Tarifa de control fiscal. 2016. Sujeción pasiva. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia del 03 de junio de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que resolvió (ff. 187 a 197): Primero: Declarar la nulidad de: (i) Liquidación que fija la tarifa de control fiscal nro. 80117-0440- 2016, del 20 de diciembre de 2016, mediante la cual la Contraloría General de la República liquida la contribución especial a cargo de Isagen S.A. para el año 2016;
(ii) Resolución nro. 80117-0010- 2017, del 17 de febrero de 2017, por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la anterior liquidación; y (iii) Resolución ordinaria nro. 80116-0030-2017, del 27 de marzo de 2017, por la cual se decide el recurso de apelación interpuesto contra la referida liquidación, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia. Segundo: En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, declarar que Isagen S.A. ESP, por la vigencia fiscal de 2016, no adeuda a favor de la Contraloría General de la República, suma alguna por concepto de tarifa de control fiscal año 2016.
Tercero: Sin condena en costas.
ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA En la Resolución nro. 80117-0440-2016, del 20 de diciembre de 2016 (ff. 64 a 68 caa2), notificada el 06 de enero de 2017 (f. 79 caa2), la demandada fijó en $3.718.192.160 el monto de la tasa a la que tendría derecho por las actividades de vigilancia ejercidas en 2016 sobre la actora («tarifa de control fiscal»); decisión que confirmó mediante las Resoluciones nros. 80117-0010-2017, del 17 de febrero de 2017 (ff. 129 a 142 caa2), y 80116-0030-2017, del 27 de marzo 2017 (ff.158 a 175 vto. caa2).
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 (ff. 15 y 16): Los actos administrativos de los que demando su nulidad son: Primero: Liquidación nro. 0117-0440-2016, del 20 de diciembre de 2016, mediante la cual la Contraloría General de la República liquida la contribución especial de la tarifa de control fiscal a cargo de Isagen S.A. para el 2016.
Segundo: Resolución Ordinaria nro. 80117-0010-2017, del 17 de febrero de 2017, por medio de la cual se resuelve el recurso de reposición interpuesto contra la Liquidación nro. ORD-80117-0440- 2016 del 20 de diciembre de 2016. Tercero: Resolución Ordinaria nro. 80116-0030-2017, del 27 de marzo de 2017, por la cual se decide el recurso de apelación interpuesto contra la Resolución ORD nro. 80117-0440-2016 del 20 de diciembre de 2016.
Como consecuencia de la nulidad solicitada, a título de restablecimiento del derecho se declare lo siguiente: Primero: Que Isagen S.A. ESP, no adeuda a la Contraloría General de la República la suma liquidada en la resolución demandada por valor de tres mil setecientos dieciocho millones ciento noventa y dos mil ciento sesenta pesos m/cte.
($3.718.192.160), correspondiente al cobro de la tarifa de control fiscal para el 2016. Segundo: Se condene en costas a la Contraloría General de la República. A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 95.9, 121, 268, 338, 363 y 383 de la Constitución; 2313 y 2315 del CC (Código Civil, Ley 84 de 1873); 850 del ET (Estatuto Tributario); 4.° de la Ley 106 de 1993; 42 y 137 del CPACA; y la Resolución Orgánica nro. 8 del 19 de julio de 2016, bajo el siguiente concepto de violación (ff. 18 a 32): Alegó que había caducado la competencia de su contraparte para liquidar el tributo en cuestión, porque no le notificó el acto correspondiente antes de la fecha fijada al efecto por la Resolución Orgánica nro. 7324 de 2013, que para el caso vendría a ser el 31 de julio de 2016.
También sostuvo que los actos acusados violaron el principio non bis in idem, porque la tasa había sido liquidada en una actuación administrativa previa en la que fue vinculado como obligado tributario el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, lo que a su juicio hacía improcedente que se iniciara un otro procedimiento para liquidar la misma obligación tributaria.
Señaló que, si bien la Resolución Orgánica nro. 8 de 2016 dispuso que la causación del tributo ocurría el 01 de enero de cada año, esa disposición no era aplicable al caso porque regiría para la vigencia 2017, no para la discutida. Relató que el 22 de enero de 2016 pasó a ser una sociedad enteramente privada porque el Ministerio de Hacienda y Crédito Público enajenó las acciones con las cuales participaba en el capital social, razón por la cual planteó que desde esa fecha dejó de estar sujeta al control fiscal que ejerce la demandada, lo cual implicaría que también habría perdido la condición de obligada tributaria por la tasa liquidada; o que en el peor de los casos el tributo solo debía determinarse por los 22 días del año 2016 en los que contó con partición pública en el capital social.
Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la demandante (ff. 98 a 130), para lo cual sostuvo que el límite temporal para la liquidación de la obligación tributaria debatida era el general de la acción ejecutiva (i.e. cinco años), pues el plazo previsto en la Resolución Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Orgánica nro. 7324 de 2013 correspondía a una regla procedimental interna que no a una regla de caducidad de sus potestades de gestión administrativa del tributo; y argumentó que el principio non bis in idem rige para la imposición de sanciones, de manera que sería inaplicable al sub lite, porque la tasa debatida carece de cariz punitivo.
Explicó que inicialmente liquidó a cargo del Ministerio de Hacienda y Crédito Público el tributo debatido, porque este ente percibió los recursos derivados de la venta de las acciones que tenía la nación en el capital social de la actora, pero que revocó esa decisión al verificar que el sujeto pasivo de la obligación tributaria había sido la actora, pues era la entidad sujeta a control fiscal en la fecha de nacimiento de la obligación tributaria (el 01 de enero de 2016), al punto que remitió voluntariamente los formularios contentivos de su información financiera.
Agregó que la venta de las acciones de titularidad pública era irrelevante para determinar la sujeción pasiva, porque en el momento en que ocurrió ya se había causado la tasa, en la cuantía determinada en función del presupuesto inicialmente apropiado. Negó la violación del principio de irretroactividad por la aplicación de la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016, porque la fecha de causación y demás elementos del tributo estaban previstos en el artículo 4.º de la Ley 106 de 1993, concordante con el artículo 14 del EOP (Estatuto Orgánico del Presupuesto, Decreto 111 de 1996) que dispone la anualidad del presupuesto de las empresas de servicios públicos mixtas y su entrada en vigor el primer día de cada año; y concluyó que el tributo liquidado en los actos acusados era una obligación debida por su contraparte y propuso como excepción de mérito la «improcedencia de la pretensión por falta de causal de nulidad de los actos y por inexistencia de derecho a restablecer».
Sentencia apelada El tribunal accedió a las pretensiones de la demanda, sin dictar condena en costas (ff. 187 a 197), pues juzgó que operó la falta de competencia temporal de la demandada, porque la liquidación del tributo se le notificó a la actora el 06 de enero de 2017, cuando habría vencido el plazo previsto en el artículo 3.° de la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016.
En consecuencia, se relevó de estudiar los demás cargos de nulidad formulados en la demanda. Recurso de apelación La demandada apeló la decisión del a quo (ff. 208 a 213). Insistió en que el artículo 4.° de la Ley 106 de 1993 no preveía un límite temporal para el ejercicio de la potestad de gestión administrativa de la tasa denominada «tarifa de control fiscal», por lo que sería aplicable el término general de prescripción de cinco años.
Insistió en que el plazo fijado por la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016 era una norma procedimental interna, que no reglaba un término de caducidad para el ejercicio de su función de liquidación de la obligación tributaria en cuestión. Pronunciamientos sobre el recurso La demandante reiteró los argumentos expuestos en las anteriores etapas procesales (índice 9)1.
Por su parte, el ministerio público pidió confirmar la sentencia de primera instancia, porque, en su criterio, la demandada perdió la competencia para liquidar la tarifa de control fiscal a cargo de la actora, al no proferir los actos acusados dentro del plazo dispuesto en la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016 (índice 13). 1 Del historial de actuaciones registradas en el repositorio informático Samai.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- En primera medida se resolverá el impedimento presentado (índice 17) por el consejero Milton Chaves García, en el que manifestó estar impedido para conocer del presente asunto porque su hermana, suscribió un contrato de prestación de servicios con la Contraloría General de la República, el cual se encuentra en ejecución. Como en reiteradas ocasiones lo ha indicado la Sala Plena de esta Corporación, las causales de impedimento, por ser taxativas y de aplicación restrictiva comportan una excepción al cumplimiento de la función jurisdiccional que le corresponde al juez, por lo tanto, están delimitadas por el legislador y no pueden extenderse o ampliarse a criterio del juez o de las partes (Consejo de Estado.
Sala Plena. Auto del 23 de septiembre de 2003. Proceso. 11001-03-15-000-2003-01060-01. M.P. Jesús María Lemos Bustamante). Por tanto, la Sala considera que, en el presente caso los hechos alegados configuran la causal de impedimento invocada por el consejero Milton Chaves García, por tener un pariente en segundo grado de consanguinidad que ostenta la calidad de contratista de una de las partes. 2- En seguida, juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo al cargo de apelación planteado por la demandada, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primera instancia que accedió a las pretensiones de la demanda sin condenarla en costas.
Por ende, corresponde determinar si la apelante perdió la competencia para liquidar el tributo debatido; pero, dado que la presunta falta de competencia temporal constituye la razón exclusiva de la decisión del a quo, si prosperara el cargo de apelación, la Sala tendrá que evaluar los demás reproches planteados en la acusación, relativos a la violación del principio non bis in idem por la circunstancia de que los actos demandados se emitieron con posterioridad a que, en otra actuación, se hubiera determinado el mismo tributo a cargo del Ministerio de Hacienda y Crédito Público y a la falta de sujeción pasiva de la actora en el año 2016 por cuenta de que la nación dejó de tener participación en los fondos propios de su capital a partir del 22 de enero. 3- De acuerdo con lo decidido por el tribunal, acogiendo las pretensiones de la demanda, la demandada perdió competencia para liquidar a cargo de la actora la tasa denominada «tarifa de control fiscal» correspondiente al año 2016, porque omitió notificar el acto de determinación en el plazo previsto en el artículo 3.° de la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016, que transcurría hasta el último día hábil de agosto de 2016.
A ese juicio se opone la apelante, argumentando que el plazo fijado en la referida resolución rige para su organización interna sin disponer sobre la caducidad de su potestad de liquidar el tributo, que, en su criterio, opera en el término de la acción ejecutiva (i.e. cinco años, artículo 2536 del Código Civil). En esos términos, la Sala deberá determinar si los actos acusados se profirieron oportunamente. 3.1- Sobre el particular observa la Sala que nuestro ordenamiento no consagra normas que, de manera específica, dispongan sobre la caducidad de la potestad que tiene la Contraloría General de la República (CGR) para determinar la «tarifa de control fiscal».
La disposición en la que basó el a quo su decisión (i.e. artículo 3.° de la Resolución Orgánica nro. 08 de 2016), no prevé esa consecuencia jurídica en caso de que la autoridad administrativa liquide el tributo por fuera del plazo ahí previsto. Concretamente, el citado artículo 3.° refiere que la demandada «liquidará, fijará y cobrará anualmente y de manera individual la tarifa de control fiscal a cada sujeto de control fiscal, mediante acto administrativo debidamente motivado, a más tardar el último día hábil del mes de agosto de cada vigencia», pero la inobservancia de ese término no implica que la CGR pierda la competencia para liquidar el tributo que le correspondería al sujeto pasivo.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Entonces, dada la ausencia de reglas particulares que gobiernen la oportunidad dentro de la que correspondía liquidar administrativamente el tributo, la norma que rige el caso viene a ser el artículo 2536 del Código Civil, que fija el término general de prescripción que resulta aplicable para las acciones ordinarias (i. e. no ejecutivas como lo señaló la apelante única) que carecen de regulación específica (diez años).
A lo anterior cabe añadir que el dies a quo de ese plazo de actuación administrativa está determinado por los artículos 4.° de la Ley 106 de 1993, y 14 del EOP, de conformidad con los cuales la tarifa de control fiscal que está prevista para la financiación de la CGR, en retribución del control fiscal que realizan sobre las entidades, organismos y particulares que manejan recursos, fondos o bienes del Estado, se causa el 01 de enero de cada anualidad.
Pues, en esa fecha concurren los elementos para su determinación. Conforme al citado artículo 4.° de la Ley 106 de 1993, se liquida a partir del presupuesto de funcionamiento de la demandada y los presupuestos iniciales apropiados, aprobados o administrados de las vigiladas de la misma anualidad, que «comienza el 01 de enero y termina el 31 de diciembre de cada año» (artículo 14 del EOP); tal y como se precisó en el artículo 8.° de la Resolución Orgánica nro. 8 de 2016, al señalar que la tarifa de control fiscal «surge a partir del 01 de enero de cada anualidad».
Al respecto, vale la pena precisar que, contrariamente a lo señalado por la actora en la demanda con la que acudió ante esta judicatura, la referencia a esa disposición de la Resolución Orgánica ibidem, no implica una infracción del principio de irretroactividad de las normas tributarias, por cuanto los elementos del hecho generador de la tarifa de control fiscal (entre estos su causación), están previstos en la Ley, siendo la finalidad declarada de esa resolución la de «armonizar la normatividad interna vigente de la Contraloría, en lo referente a los lineamientos generales y el procedimiento para la liquidación, fijación, cobro y pago de la tarifa de control fiscal, consolidando en un único acto administrativo los aspectos relacionados con el tema en mención».
Por consiguiente, como la tarifa de control fiscal del periodo de la litis se causó el 01 de enero del 2016; y el acto de determinación oficial acusado fue notificado a la interesada el 06 de enero de 2017 (ff. 64 a 82 caa2), encuentra la Sala que se notificó dentro del plazo de prescripción establecido en el artículo 2536 del Código Civil.
Entonces, la Sala concluye que la resolución demandada en el sub judice fue proferida tempestivamente. Por ende, prospera el cargo de apelación y corresponde decidir sobre los cargos de violación planteados por la actora en el escrito de la demanda que no fueron abordados por el a quo. 4- En la demanda, el extremo activo de la litis adujo que con los actos demandados se violó el principio non bis in idem, puesto que la tarifa de control fiscal a su cargo se había liquidado en una actuación administrativa previa a la que se vinculó como entidad pública responsable de su pago, al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, quien recibió los recursos por la enajenación de las acciones de la Nación en su capital social.
Por ende, estima que era improcedente que se iniciara un nuevo procedimiento para liquidar la misma obligación. Al respecto, la demandada argumenta que el principio non bis in idem es inaplicable al sub examine porque rige para la imposición de sanciones y la tarifa de control fiscal no tiene esa naturaleza. Asimismo, explica que revocó su decisión inicial de cobrar la obligación tributaria debatida al referido Ministerio, porque verificó que ese tributo se causó en cabeza de la demandante.
En esos términos, le corresponde a la Sala definir si se infringió el principio non bis in idem porque la autoridad tributaria liquidó inicialmente la obligación a cargo del Ministerio de Hacienda y Crédito Público y, una vez revocada esa primera actuación, dispuso su cobro a la demandante. En torno al principio non bis in idem, el artículo 29 Superior dispone que «quien sea sindicado tiene derecho … a no ser juzgado dos veces por el mismo hecho».
Así, ha Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 precisado la Corte Constitucional que esa garantía constitucional «forma parte del debido proceso sancionador», y busca garantizar «la seguridad jurídica y la justicia material», que se verían afectadas «en razón de una doble sanción» y «por el hecho de tener una persona que soportar juicios sucesivos por el mismo hecho» (sentencia C 870 del 15 de octubre de 2002, exp.
D-3987, MP: Manuel José Cepeda Espinosa). De conformidad con lo anterior, lleva razón la CGR cuando afirma que el principio alegado por la actora únicamente se aplica tratándose de la imposición de sanciones, bien sea porque se sanciona dos veces la misma conducta infractora o porque «después de que ha terminado conforme a derecho un juicio, posteriormente se abra investigación por el mismo “hecho” dentro de la misma jurisdicción» (ibidem).
Como los actos demandados corresponden a aquellos por los cuales se fijó la tarifa de control fiscal a cargo de la demandante para el periodo 2016, esa obligación es de carácter tributario y, como tal, carece de la connotación sancionadora para aplicar la garantía constitucional referida. Por otro lado, la Sala resalta que, los eventos en los que el ordenamiento jurídico restringe la potestad de gestión de la Administración tributaria a una única actuación administrativa, corresponden a aquellos en los que esta se encamina a suplir la autoliquidación omitida por el obligado (en el caso del aforo) o a modificar la liquidación privada errónea (en el procedimiento de revisión); pues en los casos que no esté previsto el deber formal de declarar, como en el sub examine (artículo 4.° de la Ley 106 de 1993), la Administración cuenta con la potestad de liquidar directamente el gravamen y las actuaciones a desplegar no están sometidas a los mismos requerimientos dispuestos en el ET para la determinación oficial de los impuestos nacionales a través de los procedimientos de aforo y de revisión. En cualquier caso, la Sala verifica que en el sub lite no se adelantaron dos actuaciones administrativas para determinar la misma obligación tributaria a cargo de la actora, pues si bien inicialmente la CGR determinó que el pago de la tarifa de control fiscal que se causó por la participación de la Nación en el capital social de la sociedad actora le correspondía al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, por ser la entidad que recibió el pago por la venta de esas acciones (ff. 48 a 58 vto. caa1), esa decisión se revocó tras el recurso de reposición y en subsidio apelación que interpuso el Ministerio (ff. 65 a 71 caa), oportunidad en la que se advirtió que se procedería a «expedir un nuevo acto administrativo para fijar el valor de la tarifa de control fiscal para la vigencia fiscal 2016» a la actora (ff. 193 a 206 vto.); por lo que, en seguida, se profirió la resolución demandada fijando el valor de la tarifa de control fiscal para la vigencia fiscal 2016 a cargo de la demandante, en su calidad de sujeto de control fiscal para esa vigencia (ff. 64 a 68 vto. caa2).
A partir de lo anterior, se constata que los actos demandados son los únicos que contienen la obligación tributaria a cargo de la actora, por cuanto aquel que identificó al Ministerio de Hacienda y Crédito Público como responsable de la misma fue revocado por la autoridad administrativa. Por lo anterior, no prospera el cargo de violación. 5- Adicionalmente, la demandada sostiene que en el 2016 no estaba sujeta al control fiscal ejercido por la demandada y, por tanto, a la obligación de pagar la tarifa discutida porque, el 22 de enero de ese año, la Nación le vendió su participación en el capital social a una sociedad privada.
Explica que, como no tenía participación en recursos públicos carecía de sustento el cobro de la tarifa de control fiscal pretendida por su contraparte, la cual constituiría un pago indebido. Con todo, plantea que, si se juzgase que estaba obligada a pagar ese tributo, debía determinarse únicamente para los 22 días del año 2016, en los que la Nación participó en su capital social.
En el otro extremo, la demandada aduce que el tributo se causó en cabeza de la demandante, puesto que, a 01 de enero de 2016, estaba sujeta al control fiscal por la participación del Estado en su capital, y así lo habría reconocido al remitir los formularios sobre su información financiera. Además, está de acuerdo con la actora en que, por la venta de las acciones de la Nación que se Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 perfeccionó el 22 de enero de 2016, dejó de ser sujeto de control fiscal, pero considera que ello es irrelevante para la tarifa de ese año, que se causó con anterioridad a esa fecha, sin consideración a los días del año en que estaría sujeta a control.
De conformidad con esas alegaciones, la Sala verifica que las partes concuerdan en que a partir de la enajenación de las acciones de la demandante que tenía la Nación, que se perfeccionó el 22 de enero de 2016, esta sociedad dejó de ser sujeto del control fiscal ejercido por la CGR. Discuten, en cambio, su efecto en la tarifa que tendría a su cargo para ese año, pues para la actora al no ser sujeto de control fiscal tampoco se cumplió el hecho generador de ese tributo y, a lo sumo, estaría obligada al pago correspondiente a los 22 días del año en los que tuvo participación de la Nación en su capital; mientras que para la demandada el tributo se causó el 01 de enero de 2016 y, por ende, la demandante estaba obligada a efectuar el pago de la suma liquidada en los actos demandados.
En esos términos, corresponde definir si la demandante era sujeto pasivo de la tarifa de control fiscal para el año de la litis y, en caso afirmativo, si esa obligación debía determinarse atendiendo a los días para los que fue sujeto de control fiscal. 5.1. Al respecto, dispone el artículo 267 de la Constitución que el control fiscal es una función pública que ejerce la CGR sobre la gestión fiscal.
En cumplimiento de este mandato el legislador expidió la Ley 106 de 1993, cuyo artículo 4.° reproduce la directiva constitucional sobre el control fiscal como una función pública encaminada a vigilar la gestión fiscal de los sujetos de vigilancia. Así, el control fiscal a cargo de la CGR está referido a la gestión fiscal que desarrolle cada sujeto de vigilancia, concepto que es definido por el artículo 3.° de la Ley 610 de 2000, en el sentido en que representa «el conjunto de actividades económicas, jurídicas y tecnológicas, que realizan los servidores públicos y las personas de derecho privado que manejen o administren recursos o fondos públicos, tendientes a la adecuada y correcta adquisición, planeación, conservación, administración, custodia, explotación, enajenación, consumo, adjudicación, gasto, inversión y disposición de los bienes públicos, así como a la recaudación, manejo e inversión de sus rentas en orden a cumplir los fines esenciales del Estado, con sujeción a los principios de legalidad, eficiencia, economía, eficacia, equidad, imparcialidad, moralidad, transparencia, publicidad y valoración de los costos ambientales».
De igual forma, el artículo 4.° del Decreto Ley 267 de 2000 (en la redacción vigente antes de la reforma introducida por el artículo 2.° del Decreto Ley 405 de 2020) incluyó como sujetos de vigilancia y control fiscal a «los particulares que cumplan funciones públicas, respecto de los bienes públicos que obtengan o administren o cuando manejen bienes o recursos de la Nación».
De acuerdo con la anterior preceptiva, la gestión fiscal involucra tanto a las entidades públicas como a las entidades particulares que cumplen dicha función, en sus distintos niveles (nacional, territorial, descentralizado), de tal suerte que en ese mismo nivel ejercerá la competencia de control fiscal la CGR o las contralorías departamentales, distritales y municipales, sin perjuicio de que también podrán vigilar y controlar a la empresas privadas, según términos del inciso segundo del artículo 267 y el inciso sexto del artículo 272 de la Carta. 5.2- Ahora bien, la tarifa de control fiscal tiene como finalidad servir de fuente de financiación de la CGR, en retribución del control fiscal que realiza sobre las entidades, organismos y particulares que manejan recursos, fondos o bienes del Estado.
Así, es la sujeción de vigilancia y control fiscal la que origina la obligación del pago de este tributo (sentencia del 29 de agosto de 2018, exp. 23410, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez), el cual para el caso de la CGR fue catalogado por la jurisprudencia constitucional como un tributo especial, que busca «garantizar al ente fiscalizador la existencia de recursos suficientes para su ejercicio» (sentencia C-1148 del 31 de octubre de 2001, exp.
D-3534, CP: Alfredo Beltrán Sierra). Siendo al servicio de esa finalidad, que el artículo 4.° de la Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Ley 106 de 1993, prevé que «el valor total del recaudo por este concepto no podrá superar por ningún motivo el valor total de los gastos de funcionamiento de la Contraloría General de la República» y establece el método para su determinación para cada año fiscal que va del 01 de enero al 31 de diciembre de cada anualidad, y que se obtiene de la siguiente ecuación: Se divide el monto total del presupuesto de funcionamiento de la CGR por la sumatoria de los presupuestos de los organismos y entidades vigilados, allí se obtendrá el factor de liquidación. El factor resultante se multiplica por el valor del presupuesto de la respectiva entidad pública, mixta o privada vigilada, a fin de obtener la suma que se debe pagar a la contraloría por concepto de auditaje para el correspondiente año. Este guarismo será fijado de manera individual para cada sujeto vigilado, mediante resolución motivada del Contralor General de la República o del delegado por este.
Para el caso de las sociedades de economía mixta y los particulares con gestión fiscal, la Corte Constitucional precisó que «el cálculo de la tarifa de control fiscal, cuando se trate de la fiscalización de entes particulares que manejan, en forma total o parcial, fondos o bienes de la Nación, debe calcularse (sic) en relación con el monto de tales fondos o bienes de la Nación y no con los que correspondan al ente particular como tal, pues éstos son privados, y la Contraloría no ejerce fiscalización sobre ellos» (sentencia C-1148 de 2001).
Entonces, tratándose de las sociedades de economía mixta es preciso establecer el porcentaje de participación del Estado, a fin de liquidarse la tarifa de control fiscal sobre los recursos que sean exclusivamente públicos. En cumplimiento del mandato de reglamentación fijado por el Decreto Ley 267 de 2000, la CGR expidió la Resolución Orgánica nro. 7324 del 06 de noviembre de 2013, por la cual se establecían los procedimientos generales para la liquidación de la tarifa de control fiscal (esta norma fue posteriormente derogada por la Resolución Orgánica nro. 8 de 2016).
Particularmente, el artículo 7.° reguló el factor y base de liquidación como: «el resultado de dividir el presupuesto de funcionamiento aprobado para la Contraloría General de la República e incluido en el decreto de liquidación del Presupuesto General de la Nación, sobre la sumatoria del valor de los presupuestos iniciales apropiados de los organismos y entidades vigiladas sujetas a la tarifa de la misma anualidad… Para aquellas entidades en donde la Nación participe, se entenderá por presupuesto inicial apropiado para la vigencia, el presupuesto aprobado por el órgano social correspondiente … en la proporción equivalente al porcentaje de participación estatal a 01 de enero de la vigencia en la que se pretende liquidar el tributo».
Además, el artículo 8.° dispuso que «la tarifa de control fiscal corresponde al valor de aplicar el factor de liquidación … al valor de los presupuestos iniciales apropiados (aprobados o administrados) de cada organismo o entidad vigilada, para la vigencia en la que se pretende liquidar». Por otra parte, los valores que integran la base gravable desarrollada en las normas indicadas debían ser informados por los sujetos vigilados, quienes debían suministrar la información consolidada con corte al 01 de enero de la vigencia, a fin de que se pudiera ejercitar el respectivo control fiscal.
A su vez, la información reportada según los instructivos en el formato 25 (F-25), en el Sistema de Rendición Electrónica de la Cuenta e Informes (SIRECI), permitían obtener el monto del presupuesto del respectivo periodo de cada entidad vigilada. 5.3- Para solucionar el problema jurídico, la Sala parte de reiterar que, de acuerdo con las disposiciones referidas y como se determinó en el fundamento jurídico nro. 2, la tarifa de control fiscal corresponde a un «tributo especial» que se causa el 01 de enero de cada anualidad, a cargo de las entidades, organismos y particulares que manejan recursos, fondos o bienes del Estado, quienes son sujetos del control fiscal ejercido por la CGR durante todo el año, y a quienes les corresponde retribuir ese control fiscal con el pago Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 de la obligación tributaria que se liquide a su cargo; de manera que la sujeción de vigilancia y control fiscal origina la obligación del pago de este tributo.
En el caso concreto, las partes están de acuerdo en que la demandante dejó de ser sujeto de control fiscal ejercido por la CGR a partir de la venta de la participación que la Nación poseía en su capital, la cual se perfeccionó el día 22 de enero de 2016, fecha en la que se efectuó el pago del precio por la sociedad adquirente y se registró como titular de las acciones en el libro de registro de accionista a cargo de DECEVAL (Depósito Centralizado de Valores) (ff. 38 a 41 caa1), de conformidad con el «Reglamento de enajenación y adjudicación para la recepción de aceptaciones dentro del programa de enajenación de las acciones de propiedad de la Nación – Ministerio de Hacienda y Crédito Público en Isagen S.A. ESP» (ff. 106 a 142 vto. caa1).
Además, está probado en el expediente que el 08 de abril de 2016, la demandante transmitió el F-25 reportando que para el 01 de enero de 2016: (i) su «presupuesto inicial apropiado de la vigencia» era por $3.572.918.579.449 (f. 1 caa2) y (ii) su composición patrimonial tenía una participación del Ministerio de Hacienda y Crédito Público equivalente al 57,61%, y de otras entidades públicas del orden territorial correspondiente al 15,66% (f. 2 caa2).
A partir de esa información, la demandada fijó la tarifa de control fiscal a cargo de la actora en la suma de $3.718.192.160. Para ello, multiplicó el presupuesto inicial apropiado ($3.572.918.579.449) por el porcentaje de participación de entidades públicas en el capital (72,74%2). Resultado que integró a los presupuestos iniciales apropiados, aprobados o administrados de cada uno de los organismos o entidades vigiladas para la vigencia fiscal 2016 ($310.154.034.673.487), monto que dividió entre la suma de $443.726.734.970 correspondiente al presupuesto que se apropió para los gastos de funcionamiento de la CGR en el Decreto 2550 del 30 de diciembre de 20153, obteniéndose el factor de liquidación equivalente a 0,001430666, por el que finalmente se multiplicó el presupuesto inicial apropiado de la actora en la proporción de la participación de las entidades públicas para obtener la cuantía de la tarifa a su cargo (ff. 64 a 68 caa 2). 5.4- Conforme a lo expuesto, la Sala considera que, contrariamente a lo alegado por la demandante, para el año 2016 estaba sujeta al control fiscal de la CGR durante el lapso que la Nación participó de su capital social, es decir, hasta el 22 de enero de 2016 y, por ende, era sujeto pasivo de la tarifa de control fiscal en el año de la litis, la cual se causaba el 01 de enero de ese año. Sin embargo, considerando que la finalidad de esa obligación tributaria es la retribución por la vigilancia y control fiscal que le corresponde al sujeto pasivo, su cuantía debe atender al lapso por el que este se ejerce, el cual, si bien el principio corresponde a la anualidad (que va de la fecha de causación hasta el cierre del periodo que ocurre el 31 de diciembre), podría corresponder a un periodo inferior, caso en el cual, la cuantía debe atender al tiempo por el cual se ejerce la vigilancia a retribuir, porque de lo contrario se estaría desatendiendo a la finalidad de la obligación tributaria reconocida en la Constitución y la Ley.
Por ende, le asiste razón a la actora en cuanto a que la demandada debía liquidar la tarifa de control fiscal a su cargo atendiendo a los 22 días durante los cuales fue sujeto de control fiscal. 5.5- Así, dado que la suma de $3.718.192.160 correspondería a la tarifa de control fiscal que tendría a su cargo la actora si la vigilancia y el control fiscal se hubiera ejercido por el año 2016 completo, encuentra la Sala que por los 22 días que la demandante fue sujeto de control fiscal ese monto se reduce a $223.497.889.
En consecuencia, prospera el 2 Este porcentaje se calculó teniendo en cuenta a su vez la composición accionaria de las empresas del orden territorial que poseían las acciones de la actora. 3 Por el cual se liquida el Presupuesto General de la Nación para la vigencia fiscal 2016, se detallan las Apropiaciones y se Clasifican y Definen los Gastos.
Radicado: 25000-23-37-000-2017-01303-01 (26459) Demandante: Isagen S.A. ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 cargo de violación sólo respecto de la determinación de la tarifa de control fiscal del 2016 de forma proporcional a los días durante los que la demandante fue sujeto del control fiscal a cargo de la CGR. 6- En suma, conforme al cargo de la demanda que prosperó, la Sala revocará la decisión del tribunal para en su lugar, declarar la nulidad parcial de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, fijar la tarifa de control fiscal a cargo de la actora para el periodo 2016 en la suma de $223.497.889. 7- En suma, conforme al cargo de la demanda que prosperó, la Sala revocará la decisión del tribunal para en su lugar, negar las pretensiones de la demanda. 8- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Declarar fundado el impedimento manifestado por el consejero Milton Chaves García, en consecuencia, se separa del conocimiento del presente asunto. 2. Revocar la sentencia apelada, en su lugar dispone: Primero: Declarar la nulidad parcial de los actos demandados.
Segundo: A título de restablecimiento del derecho, fijar la tarifa de control fiscal a cargo de la actora para el año 2016 en la suma de $223.497.889, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la sentencia de segunda instancia. 2. Sin condena en costas en ambas instancias. Notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN