Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D.C., veintitrés (23) de junio de dos mil veintidós (2022) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. COLVENEXPORT LTDA Demandado: UAE - DIAN Tema: Impuesto sobre la renta 2009.

Inspección tributaria. Suspensión del término de notificación del requerimiento especial. Costos, gastos y deducciones. Sanción por inexactitud. Sanción a representante legal y revisor fiscal SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante1 contra la sentencia del 30 de noviembre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, que dispuso2: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de la Liquidación Oficial Renta de Sociedad 072412013000001 del 12 de febrero de 2013 y la Resolución 900.012 del 10 de marzo de 2014, a través de los cuales la DIAN modificó la declaración privada de renta para el año gravable 2009, presentada por C.I. COLVENEXPORT LTDA, únicamente en lo que tiene que ver con el monto de la sanción por inexactitud impuesta a la parte demandante y la sanción limitada impuesta a los Contadores Públicos ÉRICA ELIANA GENTIL QUINTERO y GEOVANNY WILCHES NAVARRO, en calidad de revisores fiscales suscriptores de las declaraciones de renta, y a LUZ MARINA GARCÍA ANTOLINES en calidad de representante legal del contribuyente.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como valor a pagar a cargo del contribuyente COLVENEXPORT LTDA por concepto de sanción por inexactitud al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente, para el caso de $537.454.000, conforme lo dispuesto en precedencia.

TERCERO: A título de restablecimiento del derecho, TÉNGASE como valor a pagar por concepto de sanción al Contador Público ÉRICA ELIANA GENTIL QUINTERO, en calidad de revisor fiscal del contribuyente, la suma de $97´428.300; al contador público GEOVANNY WILCHES NAVARRO, en calidad de revisor fiscal del contribuyente, la suma de $97´428.300 y a LUZ MARINA GARCÍA ANTOLINES, en calidad de representante legal del contribuyente, la suma de $97´428.300, de conformidad con la parte motiva de la presente providencia. 1 Fls. 471 a 487 c.p. 2. 2 Fl. 455 c.p. 2.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 CUARTO: NEGAR las demás pretensiones de la demanda.

QUINTO: ABSTENERSE de condenar en costas, conforme a lo expuesto anteriormente.

SEXTO: DECLARAR que la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN, dará cumplimiento a la condena en los términos señalados en los artículos 192 a 195 del CPACA.

SÉPTIMO: Una vez ejecutoriada la presente sentencia, ARCHÍVESE el expediente y previamente devuélvase a la parte demandante el remanente de los gastos del proceso, si a ello hubiere lugar».

ANTECEDENTES El 6 de marzo de 2010, la sociedad C.I. Colvenexport Ltda. (en adelante Colvenexport) presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009, en la que registró un total saldo a pagar de $11.913.0003. El 19 de agosto de 2010, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta expidió el Emplazamiento para Corregir nro. 072382010000009, para que la sociedad contribuyente corrigiera la anterior declaración por advertir las siguientes inexactitudes: «[v]erificado el costo de venta declarado por el contribuyente por valor de $1.094.103.000, se determina una diferencia de 284.484.000, de acuerdo al juego de inventarios así: Inventario final 2008 0, Mas compras año 2009 809.619.000, Menos inventario final año 2009 0, Costo de venta determinado 809.619.000, Costo de venta declarado 1.094.103.000, diferencia 284.484.000».

Por lo anterior, se determinó que el costo de venta que procede corresponde a la suma de $809.619.0004. El 29 de septiembre de 2010, Colvenexport dio respuesta el emplazamiento para corregir e informó que corrigió la declaración en relación con los costos y gastos5. El 4 de noviembre de 2011, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta profirió el Auto de Inspección Tributaria nro. 072382011000050, con el fin de verificar la exactitud de la declaración de renta de 2009, comisionando a una funcionaria, con amplias facultades de investigación6.

El acto fue puesto al correo para su notificación el día 9 de ese mismo mes y año, siendo devuelto por la causal el destinatario se trasladó, por lo que la Administración procedió a notificarlo por aviso en el diario La República en la edición del 24 de noviembre de 20117. El 16 de mayo de 2012, la citada dependencia expidió el Requerimiento Especial nro. 072382012000019 mediante el cual le propuso a Colvenexport que modificara la declaración del impuesto de renta del año 2009, presentada el 29 de septiembre de 2019.

Los conceptos y cuantías señaladas en dicho acto corresponden a los 3 Fl. 9 c.a. 1. 4 Fls. 69 a 72 c.a. 1. 5 Fls. 145 a 147 c.a. 1. 6 Fl. 189 c.a. 2. 7 Fls. 190 a 193 c.a. 2. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 siguientes: i) adicionar ingresos por $11.742.1248, ii) desconocer costos por $442.165.434, iii) desconocer deducciones por $1.174.740.283, iv) sancionar por inexactitud por $859.926.000 y (v) sancionar al representante legal de la sociedad y a los revisores fiscales (no se indicó el monto)9.

El 21 de agosto de 2012, la contribuyente respondió el requerimiento especial y se opuso a las glosas propuestas por la Administración10. El 12 de febrero de 2013, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412013000001, mediante la cual modificó la declaración del impuesto de renta del año 2009, tal como se propuso en el requerimiento especial, incluidas la sanción por inexactitud y la impuesta al representante legal de la sociedad y a los revisores fiscales, estas últimas por la suma de $117.900.000 a cada uno. Mediante la Resolución nro. 900.012 del 10 de marzo de 2014, la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recurso Jurídicos decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior liquidación oficial de revisión modificándola, en el sentido de fijar como total saldo a pagar por el impuesto sobre la renta del año gravable 2009 la suma de $1.374.638.000, porque se reconocieron costos asociados con Julio Alberto Cabezas Rodríguez por $25.942.809 y Luis Miguel Fuentes por $14.450.00011.

En cuando a la sanción impuesta al representante legal y a los revisores fiscales, esta se redujo a la suma de $97.428.300 a cada uno. Los renglones objeto de modificación corresponden a los siguientes12: CONCEPTOS LIQUIDACIÓN PRIVADA LIQUIDACIÓN DIAN 48 TOTAL INGRESOS NETOS 2.598.727.000 2.610.469.000 49 COSTO DE VENTAS 762.526.000 360.753.000 51 TOTAL COSTOS 762.526.000 360.753.000 52 GASTOS OPERACIONALES DE ADMINISTRACIÓN 706.148.000 260.049.000 55 OTRAS DEDUCCIONES 1.104.343.000 375.701.000 56 TOTAL DEDUCCIONES 1.810.491.000 635.750.000 57 RENTA LÍQUIDA ORDINARIA 25.710.000 1.613.966.000 60 RENTA LÍQUIDA 25.710.000 1.613.966.000 61 RENTA PRESUNTIVA 4.243.000 4.243.000 64 RENTA LÍQUIDA GRAVABLE 25.710.000 1.613.966.000 69 IMPUESTO SOBRE RENTA GRAVABLE 8.484.000 532.609.000 71 IMPUESTO NETO DE RENTA 8.484.000 532.609.000 74 TOTAL IMP A CARGO / IMP GENERADO POR OPERACIONES GRAV 8.484.000 532.609.000 75 ANTICIPO RENTA POR EL AÑO GRAVABLE 2009 496.000 496.000 80 ANTICIPO POR EL AÑO GRAVABLE SIGUIENTE 3.925.000 3.925.000 81 SALDO A PAGAR POR IMPUESTO 11.913.000 536.038.000 82 SANCIONES 0 838.600.000 83 TOTAL SALDO A PAGAR 11.913.000 1.374.638.000 8 Esa glosa no fue objeto de cuestionamiento en sede judicial. 9 Fls. 183 a 200 c.a. 4. y 2 a 46 c.a. 5. 10 Fls. 138 a 183 c.a. 5. 11 Fls. 205 a 225 vto. c.a. 6.

(Se reconocieron costos efectuados a Julio Alberto Cabezas Rodríguez por $25.942.809 y Luis Miguel Fuentes por $14.450.000). 12 Fls. 135 a 180 c.p. 1. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 DEMANDA La sociedad C.I. COLVENEXPORT LTDA., mediante apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones13: «DECLARATIVAS: PRIMERA: Declarar la nulidad de los actos administrativos que a continuación relaciono: LIQUIDACIÓN OFICIAL RENTA SOCIEDADES Y/O NATURALES OBLIGADOS CONTABILIDAD REVISIÓN AÑO 2009 PERIODO 1 No. 072412013000001 DE FEBRERO 12 DE 2013; 2) RESOLUCIÓN NÚMERO 900.012 DEL 10 DE MARZO DE 2014.

SEGUNDA: Que como producto de la anterior declaratoria, se diga que la señora ERICA ELIANA GENTIL QUINTERO c.c. […] en su condición de Revisor Fiscal de la sociedad CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3, no debe pagar suma alguna por la sanción que se pretende imponer. TERCERA: Que como producto de la anterior declaratoria, se diga que el señor GEOVANNY WILCHES NAVARRO c.c. […] en su condición de Revisor Fiscal de la sociedad CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3, no debe pagar suma alguna por la sanción que se pretende imponer.

CUARTA: Que como producto de la declaratoria de nulidad de los actos administrativos aquí demandados, se diga que la señora LUZ MARINA GARCÍA ANTOLINEZ c.c. […] en su condición de Representante legal de la sociedad CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3, no debe pagar suma alguna por la sanción que se pretende imponer en su contra. CONDENATORIAS: PRIMERA: Que, a título de Restablecimiento del Derecho se declare que la sociedad CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3 no debe suma de dinero alguna producto de los actos de los que se declara la nulidad e igualmente se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta, a reintegrar a mi cliente, sociedad CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3 los valores que por cualquier concepto tenga que pagar a la DIAN, como consecuencia de la aplicación de los actos demandados, en caso de hacerse efectiva por medios coactivos.

SEGUNDA: Que a título de Restablecimiento del Derecho, igualmente se condene a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a pagar a CI COLVENEXPORT NIT 900.165.679-3 el monto correspondiente a la pérdida del valor adquisitivo del peso Colombiano, y de los intereses por las sumas que esa corporación ordene reintegrar, desde el momento de su causación y hasta que se haga su fallo respectivo.

TERCERA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta en costas del proceso de conformidad con el Código de Procedimiento Civil Colombiano en armonía con el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

CUARTA: Condenar a la Nación Colombiana, Unidad Administrativa Especial Dirección de 13 Fls. 4 y 5 c.p. 1. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a reconocer y pagar el interés comercial sobre las sumas de dinero liquidadas reconocidas en la sentencia durante los seis (6) meses siguientes a la ejecutoria de la misma, y moratorios después de este término. QUINTA: Que se ordene a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- Dirección Seccional de Impuestos Nacionales de Cúcuta a dar cumplimiento a las sentencias conforme a lo establecido en los artículos 188, 192 y 195 del Código Contencioso Administrativo».

La demandante invocó como normas violadas las siguientes: • Artículos 2, 4, 6, 29, 83, 95 y 228 de la Constitución Política • Artículos 3 y 137 inciso 2 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo • Artículos 82, 122, 123, 177-2, 615, 616, 617, 654, 655, 658-1, 683, 703, 704, 706, 711, 730, 742, 745, 771-2, 779 y s.s. del Estatuto Tributario • Artículo 79 de la Resolución Externa 8 del Banco de la República • Artículo 185 del Código de Procedimiento Civil • Decreto 2650 de 1993 Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Violación al debido proceso al proferir un requerimiento especial cuando la declaración tributaria se encontraba en firme.

El acto previo no es oponible a la sociedad por la indebida notificación Indicó que la inspección tributaria se decretó mediante auto del 4 de noviembre de 2011, puesto al correo para su notificación el día 9 de ese mismo mes y año. Ante su devolución, se notificó en el diario La República el 24 de noviembre de 2011, no obstante, de acuerdo con el artículo 568 del ET, la notificación para efectos de la DIAN se entiende surtida el 9 de noviembre de 2011.

Agregó que la Administración tenía 3 meses para el recaudo de pruebas, es decir, hasta el 9 de febrero de 2012, pero como el funcionario investigador no practicó prueba alguna, el término para la notificación del requerimiento especial de que trata el artículo 706 del ET no se suspendió, en consecuencia, la declaración de renta por el año gravable 2009 adquirió firmeza el 14 de abril de 2012.

Advirtió que el requerimiento especial expedido el 16 de mayo de 2012, se envió por correo el día 23 de ese mismo mes y año y, ante su devolución, se notificó en el portal web de la DIAN, omitiendo la fijación en un lugar de acceso al público de la entidad, por lo que el citado acto no le es oponible y, en consecuencia, es nulo el procedimiento adelantado.

Violación al debido proceso y falsa motivación por rechazo de pagos hechos al exterior. Gastos por comisión Expuso que la Administración al rechazar los gastos hechos al exterior cometió las siguientes falencias: i) se fundamentó en la Resolución 2996 de 1976 del Ministerio de Hacienda, derogada por el artículo 84 de la Ley 223 de 1995, que sustituyó el Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 artículo 122 del ET, norma que eliminó el límite del 5% de la deducción por pagos a comisionistas en el exterior, ii) desconoció que esa resolución hace mención especial al ejercicio impositivo de 1975 y, el año investigado es 2009, por lo que no resulta aplicable y iii) omitió que el formulario 5 corresponde a la transferencia de divisas, supuesto que no aplica al caso concreto porque este se realizó en moneda nacional y en zona franca.

Destacó que la sociedad cumplió los requisitos exigidos en el artículo 123 del ET. Rechazo de costos sin existir fundamento alguno o con falsa motivación, por desconocimiento o no aplicación de las normas tributarias Indicó que en la expedición del requerimiento especial la DIAN relacionó fechas equivocadas respecto de las respuestas otorgadas por parte de los bancos a los requerimientos ordinarios.

En concreto, se refirió a la página 13 del requerimiento especial, en la que se indicaron las siguientes fechas: (i) la respuesta recibida por BBVA, pues se señaló que esta data del 30 de marzo de 2010 cuando en realidad fue del 2 de abril de 2012, (ii) la respuesta del Banco de Bogotá no se recibió el 9 de abril de 2010, pues el año correcto es 2012 y (iii) la visita no se realizó el 26 de marzo de 2010, esta ocurrió en el 2012.

Imprecisión que en su entender resulta relevante porque con esto se acredita que las pruebas se aportaron cuando la declaración privada se encontraba en firme. Expuso que se violaron los artículos 703 y 704 del ET, porque el funcionario fiscalizador no indicó las razones del rechazo de las compras hechas por la contribuyente a Cominas SA.

Transcribió apartes del requerimiento especial respecto al citado rechazo y manifestó que le surgen los siguientes interrogantes: «i) ¿la entrevista hecha al sobrino de la señora es un testimonio o que fue lo qué ocurrió, porque (sic) no se tomó juramento? ii) ¿pueden los funcionarios recolectar pruebas de manera telefónica?, ¿Cuál es la norma que faculta tal proceder? iii) ¿cuál es la causal de rechazo pues brilla por su ausencia la misma? y iv) ¿para poder vender un producto se debe ser propietario del mismo?».

Agregó que al no existir explicación sobre el rechazo de las compras hechas a Cominas SA queda desvirtuada tal glosa por violación del derecho a la defensa. Igualmente se rechazaron costos (materiales de construcción y servicio de transporte) a Yesos y Calizas Serrano Sanín por $48.712.841, sin explicación y con argumentos contradictorios.

Se desconocieron costos en relación con Julio Alberto Cabeza (servicio de transporte) y Víctor Julio Aponte Rodríguez (almacenamiento), por no encontrarse inscritos en el RUT, no obstante, la funcionaria de fiscalización no citó la norma que justifica tal decisión. Igual ocurre con el rechazo de los costos respecto de los señores Luis Miguel Fuentes (almacenamiento), Julie Paola Moya Remecio (empresariales de consultoría), María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo (otros costos) y Luis Javier Agudelo Guerrero (otros costos), porque no se valoraron los documentos soporte de Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 la transacción, que obran en los folios 579 y 582 del expediente y gozan de presunción de buena fe, además, no han sido tachados de falsos.

Aceptó el rechazo de costos en el caso de Claudia Liliana Agudelo Guerrero (otros costos), por ser cierto y estar bien fundamentado. En relación con el rechazo de los rendimientos por contratos de cuentas en participación, expuso que la DIAN desconoció el gasto porque «los registros efectuados en la contabilidad del contribuyente no sirven como soporte para determinar cuál fue la real utilidad obtenida en cada contrato, por cuanto esta no refleja completamente la situación de la entidad al no contabilizarlos conforme lo establece la norma, es decir, de forma separada».

Puntualizó que la glosa se sustentó en la violación al Decreto 2650 de 1993, norma que es de carácter contable y de cumplimiento obligatorio. Teniendo en cuenta lo anterior, indagó «cuál es la consecuencia o la sanción que se impondrá por su no aplicación», precisando que, de acuerdo con el principio de tipicidad, se debe tener en cuenta la sanción por la conducta que se pretende reprochar, pese a lo cual, la Administración decidió que en este caso lo procedente era desconocer el gasto.

Agregó que «el error contable no puede originar el rechazo de los gastos, cuando mucho lo que podía hacer el funcionario era dar aplicación al literal e) del artículo 654 del ET y proponer la sanción de que trata el artículo 655» del citado ordenamiento. Expuso que al parecer existe un rechazo de las deducciones registradas por $231.084.768 a nombre de Iván Walter Salazar Ramos, pues no se tiene certeza de ese hecho ante su falta de discriminación en los actos, además no se indica argumento jurídico al respecto.

Concluyó que los citados rechazos carecen de fundamento legal, obedecen a una decisión subjetiva, desconocen los artículos 703 y 704 del ET, la propia doctrina de la DIAN y la jurisprudencia, así como el derecho a la defensa y el debido proceso. Sanción por inexactitud Manifestó que, la sanción impuesta no cuenta con sustento legal y resulta improcedente porque está demostrado que: i) los costos y deducciones solicitados existen y están soportados, ii) el funcionario realizó un cruce contable y no establece glosas sobre los documentos, iii) para el rechazo de costos el funcionario se basó en apreciaciones subjetivas y no tuvo en cuenta la contabilidad de la sociedad, a pesar de tener toda la información, iv) el costo, el gasto y la deducción no es inexistente y v) el rechazo de costos se fundamenta en la imposibilidad de realizar cruces con un tercero. Respecto de la sanción impuesta al representante legal y revisores fiscales, sostuvo que la presunta irregularidad en la que incurrieron los señores Luz Marina García Antolines, Érica Eliana Gentil Quintero y Geovanny Wilches Navarro14, consistió en haber firmado la declaración de renta del año 2009 presentada por la sociedad contribuyente. 14 Todas hacen parte este proceso, como consta en el auto admisorio de la demanda.

Fl. 190 y vto. c.p. 1. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Explicó que a las citadas personas se les envió copia del requerimiento especial, sin que se especificara la cuantificación de la posible sanción impuesta, tampoco se les precisó la norma supuestamente infringida, pese a constituir un requisito esencial para el ejercicio del derecho a la defensa.

Citó al respecto la sentencia C-910 de 2004 de la Corte Constitucional, que estudió la legalidad del artículo 658-1 del ET. Aseguró que la mencionada norma fue mal aplicada, porque la cuantificación de la sanción no se propuso con el requerimiento especial y, en la liquidación oficial de revisión se liquidó en salarios mínimos legales mensuales vigentes cuando correspondía hacerla en UVT, conforme a los artículos 50 y 51 de la Ley 1111 de 2006.

Además, la facultad sancionadora se encuentra caducada, de acuerdo con el artículo 52 de la Ley 1437 de 2011. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación15: Señaló que la Administración notificó el emplazamiento para corregir dentro del plazo especial de firmeza de seis (6) meses, por lo que la sociedad perdió el beneficio de auditoría y, en consecuencia, el término de firmeza de la declaración de renta de 2009, en principio, vencía el 14 de abril de 2012.

Indicó que el 4 de noviembre de 2011 se profirió el auto de inspección tributaria, notificado en el diario La República el día 24 de ese mismo mes y año, por haber sido devuelto por el correo. Destacó que los tres (3) meses previstos en el artículo 706 del ET vencían el 24 de febrero de 2012, término dentro del cual se practicaron pruebas, por lo que no le asiste razón a la parte actora al señalar que las actuaciones se realizaron en forma extemporánea.

Aclaró que el rechazo de gastos por comisiones al exterior se sustentó en el artículo 121 del ET, teniendo en cuenta que el producto exportado era materia prima y solo procedía la deducción del cinco por ciento (5%) de acuerdo con la Resolución nro. 2996 de 1976. No obstante, la Administración verificó que la sociedad contribuyente omitió realizar el pago de la comisión al haberla registrado como una deuda por pagar en el año 2009, además, de conformidad con el artículo 2 del Decreto 3050 de 1997, no tenía documento soporte que demostrara la erogación. Por lo expuesto, consideró que no existe falsa motivación del acto administrativo al citarse el limite de la deducción señalado en la Resolución nro. 2996 de 1976, norma que está vigente como lo confirmó el Consejo de Estado en la sentencia del 3 de octubre de 2007, Exp. 15571. 15 Fls. 205 a 223 vto. c.p. 1.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Agregó que los argumentos del rechazo se debieron a que la contribuyente no demostró el pago efectuado y la moneda en la que se realizó, por lo que no es cierto que se haya incurrido en falsa motivación, tampoco en violación al debido proceso.

Expuso que el requerimiento especial no contiene errores en la fecha de expedición de los actos previos ni de las respuestas de los terceros y que, si bien se indicó como año de envío de la información remitida por los bancos el 2010 cuando en realidad fue 2012, ese hecho no vicia de nulidad la actuación administrativa. Respecto al desconocimiento de costos (materiales de construcción y servicio de transporte) puso de presente que con fundamento en las pruebas (registro de la cuenta PUC 613542, comprobantes de contabilidad y respuestas a los requerimientos ordinarios), se determinó la procedencia del valor pagado a Yesos y Calisas Serrano Sanín Ltda, por la suma de $72.389.779, incluidos fletes.

Agregó que la suma de $48.712.841 llevada como costo de transporte estaba incluida en las facturas de compra de las materias primas, de ahí su rechazo. En relación con los costos relacionados con Cominas SA por $308.144.900 (materiales de construcción), puso de presente que, aunque obran las facturas de compra de yeso a esa sociedad, se evidenció que la operación no se realizó toda vez que los pagos nunca se efectuaron al tercero que expidió las facturas, además no existe la empresa en la dirección registrada, motivo por el cual procedía su rechazo.

Añadió que las pruebas obtenidas en la investigación, tales como testimonios recolectados en las visitas de verificación, constituyen pruebas indiciarias, que están reconocidas en el ET. Frente al pago a favor del señor Julio Alberto Cabezas Rodríguez, indicó que la Administración rechazó la suma de $25.942.809, por no ser servicio de transporte sino logístico para la consecución de cargue y descargue de vehículos de transporte de material de yeso, como se verificó con la factura 0058 expedida el 30 de junio de 2009; por lo tanto, el tercero tenía que estar inscrito en el RUT para que procediera la deducción. Aclaró que tal desconocimiento obedeció a la aplicación del artículo 177-2 del ET, de modo que no se le puede dar la connotación de ser subjetivo.

En lo que atañe al señor Víctor Julio Aponte Buitrago (almacenamiento), destacó que la contribuyente solicitó como costo la suma de $6.000.000, que de acuerdo al auxiliar contable se trató de causación de cargue y descargue de mula de yeso fraguable. Dicha erogación fue rechazada porque el tercero no se encontraba inscrito en el RUT, requisito necesario para demostrar la procedencia de costos y gastos.

Precisó que la sanción por inexactitud se impuso por la omisión de ingresos y la inclusión de costos y deducciones inexistentes que originaron un menor saldo a pagar en la declaración de renta y complementarios del año 2009. En lo referente a la sanción al representante legal de la sociedad y a los revisores fiscales, advirtió que el apoderado solo tiene capacidad para actuar a nombre de Luz Marina García Antolínez y Erica Eliana Gentil, pero en cuanto a Geovanny Wilches Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Navarro, no cuenta con legitimación en la causa para actuar, porque no se le otorgó poder para representarlo.

Indicó que la Administración comprobó que la sociedad incluyó en su declaración de renta y complementarios del año 2009, valores inexactos toda vez que omitió declarar ingresos y solicitó costos y deducciones improcedentes, siendo responsables tanto la representante legal como los revisores fiscales al avalar los datos consignados en la liquidación privada, incurriendo en el hecho sancionable previsto en el artículo 658-1 del ET.

Finalmente, en cuanto a la caducidad de la sanción alegada por la sociedad con fundamento en el artículo 52 de la Ley 1437 de 2011, aclaró que esa norma no es aplicable a los hechos sancionables del año 2009, porque entró en vigencia a partir de julio de 2012, por ende, no operó dicho fenómeno. AUDIENCIA INICIAL Y DE PRUEBAS El 24 de junio de 2015, se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 201116.

En dicha diligencia se precisó que no se advirtieron irregularidades procesales, nulidades, excepciones o medidas cautelares que debieran ser declaradas. En cuanto a la excepción de falta de legitimación en la causa por activa del señor Geovanny Wilches Navarro, concluyó que se cumplió con el requisito de procedibilidad previsto en el numeral 2 del artículo 161 del CPACA17.

El litigio se concretó en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados. Por otra parte, se tuvieron como pruebas las aportadas con la demanda y la contestación. Adicionalmente, se decretó como prueba un dictamen pericial con la intervención de un perito contador, como lo solicitó la sociedad demandante. El 26 de agosto de 2015, se adelantó la audiencia de pruebas y en atención a lo informado por el auxiliar de la justicia designado en el proceso, sobre la dificultad en la práctica del dictamen y el desistimiento de la prueba por la parte demandante, el Despacho Sustanciador declaró concluida la etapa probatoria18 y corrió traslado a las partes para alegar de conclusión y al Ministerio Público para que emitiera su concepto.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Norte de Santander, en sentencia del 30 de noviembre de 2017 declaró la nulidad parcial de los actos administrativos demandados. A título 16 Fls. 253 a 256 vto. c.p. 1. 17 Se observa que en el folio 3 del c.p. 1 obra el respectivo poder. 18 Fls. 390 a 391 vto. c.p. 2. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 de restablecimiento del derecho fijó: (i) como valor a pagar por concepto de sanción por inexactitud el 100% de la diferencia entre el saldo a pagar determinado en la liquidación oficial y el declarado por la sociedad contribuyente, en la suma de $537.454.000, (ii) por concepto de sanción a Erica Eliana Gentil Quintero y Giovanny Wilches Navarro en calidad de revisores fiscales y a Luz Marina García Antolínes como representante legal de la sociedad impuso la suma de $97.428.300, a cada uno. Negó las demás pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas19.

Expuso que la sociedad tenía como plazo para presentar la declaración de renta del año gravable 2009 hasta el 22 de abril de 2010, es decir, que esta, en principio adquiría firmeza el 22 de abril de 2012. Sin embargo, el 19 de agosto de 2010 la DIAN profirió emplazamiento para corregir, por lo que a partir de esa fecha se suspendió por un mes más el término para la notificación del requerimiento especial (22 de mayo de 2012).

Indicó que el 4 de noviembre de 2011 la entidad expidió auto de inspección tributaria notificado el día 24 del mismo mes y año, diligencia que se surtió mediante aviso publicado en el diario La República, por lo que conforme al artículo 706 del ET se suspendió por tres (3) meses más el término para notificar el requerimiento especial (22 de agosto de 2012).

Acto que finalmente se notificó el 23 de mayo de 2012, razón por la cual, se desvirtúa el argumento de la demandante respecto a su expedición extemporánea. Advirtió que si bien la información y documentación requerida para la inspección contable no fue suministrada dentro de los tres (3) meses que la norma contempla para su práctica, en el expediente administrativo consta que la diligencia se inició el 2 de febrero de 2012, dentro del plazo previsto y, aun sin tener en cuenta ese término, la Administración expidió el requerimiento especial oportunamente, por lo que la declaración de renta del año gravable 2009 no adquirió firmeza.

Respecto al rechazo de pagos al exterior, señaló que el realizado por la actora a comercializadora Ramses CA corresponde a la materia prima -yeso natural, anhidrita, yeso fraguable- y sobre el porcentaje a deducir procedía la limitación del 5%, no obstante, como en la contabilidad de la contribuyente las comisiones declaradas no fueron pagadas en el año 2009, debido a que se registraron como deudas por pagar, se incumplió con los requisitos consagrados en el artículo 123 del ET.

Además, las transacciones no están respaldadas en la contabilidad de la demandante con factura o documento equivalente con las formalidades legalmente exigidas, ni con contrato alguno, conforme con los artículos 771-2 del ET y 3 del Decreto 3050 de 1997, razón por la cual no es procedente la deducibilidad del gasto. En relación con el rechazo de compras a Cominas SA, sostuvo que la contribuyente realizó transacciones de compras de yeso registradas en la cuenta 6135-42 y, una vez verificados los soportes de pago y las respuestas a los requerimientos ordinarios realizados por el Banco de Bogotá y BBVA, se evidenció 19 Fls. 455 a 469 c.p. 2.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 que los cheques no fueron girados al proveedor, sino a Pedro Nel Mantilla Torres y Perla Milena Montaguth Amaya, que son ajenos a la citada compañía. Agregó que uno de los cheques girados al señor Mantilla Torres fue cobrado por Luz Marina García, representante legal de la demandante.

Expuso que en visita realizada por funcionarios a las instalaciones del proveedor se logró verificar que el lugar corresponde a una casa de habitación, y según la persona que atendió la diligencia el negocio lo creó su tía, pero no pudo hacer ninguna transacción porque este no funcionó. Destacó que al día siguiente la gerente de Cominas SA llamó a la Administración, quienes le informaron que debía poner a disposición de la DIAN los soportes que respaldan la transacción, así como la propiedad de la mina de donde se extrae el material, soportes de pago y fletes de la mercancía, sin que hasta la fecha se haya entregado prueba alguna.

Sostuvo que si bien la contabilidad de la contribuyente es prueba de los hechos económicos realizados, lo cierto es que, de conformidad con el artículo 742 del ET esos documentos pueden ser desvirtuados con otros medios probatorios directos o indirectos, que no estén prohibidos en la ley, como ocurrió en este caso. En consecuencia, procede el rechazo.

Frente al rechazo de compras realizadas a Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda., manifestó que los indicios que arrojaron las labores probatorias adelantadas por la DIAN son suficientes para desacreditar la existencia de las transacciones que pretende la demandante, y de acuerdo con el artículo 746 del ET, a partir del momento en el que la Administración le solicitó comprobación especial, la carga de la prueba recaía en el contribuyente.

En cuanto al rechazo de deducciones indicó que la parte demandante «no registró en cuentas de orden, según su naturaleza el valor de los bienes aportados por los participes inactivos, es decir, el efectivo aportado por cada partícipe inactivo, tampoco registró en cuentas de orden (cuenta 9135 y 94) los ingresos, los costos y gastos incurridos en desarrollo del objeto contractual por cada uno de los contratos de participación celebrados, y por lo tanto al no separar estas operaciones, las registró en la contabilidad dentro de las operaciones del giro normal de la empresa, impidiendo con ello, que la DIAN pudiera determinar por medio de la contabilidad, cuál fue la utilidad real que produjo cada contrato de participación al final del periodo gravable investigado, para así aceptar el reparto de utilidades como costo para el socio gestor».

Por lo expuesto, concluyó que tales pagos no pueden ser aceptados como gastos por carecer de fundamento legal para su procedencia. En lo atinente a la sanción por inexactitud, manifestó que, teniendo en cuenta que se encontró ajustado a derecho el rechazo de los costos, gastos y deducciones cuestionadas por la sociedad contribuyente, resultaba procedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos demandados.

No obstante, con fundamento en el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, aplicó el principio de favorabilidad y recalculó dicha sanción en el 100%. En lo que corresponde a la sanción al representante legal y revisores fiscales, consideró que no se configuró violación al debido proceso, porque mediante oficio dirigido a cada uno de los sancionados se les notificó el requerimiento especial, Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 informándoseles el monto de la sanción y las razones de su imposición. Agregó que, en su momento, los interesados controvirtieron la decisión. Adujo que la sanción impuesta es proporcional a la infracción, sin embargo, advirtió que el tope fue erróneo porque se tomó como parámetro 200 smmlv, a pesar de que el artículo 51 de la Ley 1111 de 2006, vigente a partir del 2007, lo ajustó a 4100 UVT, razón por la cual, concluyó que la sanción limitada asciende a $97.428.300 (inferior a la impuesta en los actos $117.900.000), en consideración a que el valor de la UVT era de $23.763.

Finalmente, con fundamento en el numeral 5 del artículo 365 del CGP se abstuvo de condenar en costas por prosperar en forma parcial las pretensiones de la demanda. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante, inconforme con la decisión de primera instancia20, interpuso recurso de apelación, con fundamento en lo siguiente21: Manifestó que la inspección tributaria fue ordenada mediante el auto puesto al correo para su notificación el 9 de noviembre de 2011 y ante su devolución fue notificado en el diario La República el día 24 del mismo mes y año, por lo que conforme al artículo 568 del ET dicho término, para efectos de la DIAN se debe contar a partir de la primera fecha.

Agregó que los tres meses siguientes para practicar pruebas vencieron el 9 de febrero de 2012, pero, las diligencias efectuadas por la DIAN se realizaron después de esa fecha, lo que indica que no se suspendió el término de que trata el artículo 706 del ET. Sostuvo que el a quo cometió errores al momento de determinar la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2009, debido a que el último dígito del NIT de la sociedad es 9 y no 3, por lo que, de acuerdo con el Decreto 4929 de 2009 el plazo para declarar vencía el 14 de abril de 2010, es decir, que, en principio, la citada declaración quedaría en firme el 14 de abril de 2012, pero, en virtud del emplazamiento para corregir, la firmeza se extendió hasta el 14 de mayo de 2012.

Expuso que el requerimiento especial se envió por correo el 23 de mayo de 2012 y al ser devuelto, se notificó el 8 de junio de 2012 mediante publicación incompleta (solo 2 hojas) en la página web de la DIAN, omitiendo, además, realizar su fijación en un lugar visible de acceso al público. Por lo anterior, concluyó que la citada notificación no le es oponible a la sociedad, viciando de nulidad el procedimiento adelantado y, por ende, la declaración de renta se encuentra en firme (art. 714 ET).

Adujo que en la página 13 del requerimiento especial se incurrió en errores en las siguientes fechas: (i) la respuesta recibida por BBVA, pues se indicó que esta data del 30 de marzo de 2010 cuando en realidad fue del 2 de abril de 2012, (ii) la 20 La parte actora no cuestionó la decisión del Tribunal respecto al rechazo de pagos en el exterior. 21 Fls. 471 a 487 c.p. 2.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 respuesta del Banco de Bogotá no se recibió el 9 de abril de 2010, pues el año correcto es 2012 y (iii) la visita no se realizó el 26 de marzo de 2010, esta ocurrió en el 2012.

Afirmó que se desconocieron los artículos 703 y 704 del ET porque en el requerimiento especial no se le indicaron las razones del rechazo de las compras de material por valor de $260.047.784, cifra que tomó por diferencia, pues se había aceptado la suma de $72.389.779 correspondiente a las operaciones realizadas con Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda. y como la demandante solo tenía dos proveedores, infiere que el rechazo debe corresponder a Cominas SA.

Transcribió apartes del requerimiento especial respecto al citado rechazo e insistió en los interrogantes formulados en la demanda, en relación con la calidad de la prueba realizada en la visita, la omisión en la toma de juramento, la recolección de pruebas de manera telefónica, la causal del rechazo del costo y si para vender un producto se debe ser propietario del mismo.

Agregó que al no existir explicación sobre el rechazó de las compras hechas a Cominas SA queda desvirtuada tal glosa por violación del derecho a la defensa. Precisó que en la página 17 del requerimiento especial se desconocieron costos a Yesos y Calizas Serrano Sanín por $48.712.841, sin explicación alguna, pero, en la página 15 del mencionado acto parece ser aceptado, contradicción que le impidió ejercer el derecho de defensa y evidencia la violación del artículo 703 del ET.

Anotó que las razones del rechazo de los gastos a los señores Víctor Julio Aponte Rodríguez y Julio Alberto Cabezas fue el hecho de no encontrarse inscritos en el RUT, causal que no está prevista en la norma, lo que imposibilitó la defensa técnica de la sociedad y condujo a la violación del debido proceso. En cuanto a los costos relacionados con Luis Miguel Fuentes, adujo la violación del artículo 742 del ET porque no están demostrados los hechos que se le endilgan y la llamada hecha al proveedor en el número telefónico reportado en el RUT.

Alegó que se rechazaron costos asociados con Julie Paola Moya Remecio, María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo y Luis Javier Agudelo Guerrero, a pesar de que en el expediente obran los documentos equivalentes que soportan las transacciones, pruebas que no fueron tenidas en cuenta con el argumento que no se pudieron confirmar. Por lo anterior, solicitó que se valoren las allegadas en los folios 579 a 582, porque no han sido tachadas de falsas y gozan de la presunción de buena fe.

En relación con el rechazo de gastos por rendimientos en contratos de cuentas en participación, expuso que el sustento de esa decisión obedece al desconocimiento del Decreto 2650 de 1993, por lo que considera que lo procedente era aplicar el literal e) del artículo 654 del ET e imponer la sanción prevista en el artículo 655 del mismo ordenamiento, mas no rechazar el gasto.

Destacó que el a quo guardó silencio frente al rechazo de los gastos relacionados con Walther Iván Salazar Ramos, e insistió en que la DIAN los desconoció sin sustento alguno, violando el artículo 703 del ET. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 Respecto a la sanción por inexactitud indicó que el Tribunal consideró que se debía mantener, a pesar de que en el requerimiento especial de manera errada se expuso que el hecho sancionable obedeció a la inclusión de «impuestos descontables inexistentes».

De ahí que su cuantificación se debía realizar tomando el valor de los impuestos descontables inexistentes, aumentarlos al impuesto a pagar, establecer el mayor valor y sobre ese calcular la sanción. En lo atinente a la sanción al representante legal y los revisores fiscales, manifestó que no está de acuerdo con lo señalado por el Tribunal en el sentido que con los oficios dirigidos a Luz Marina García Antolínez, Erika Liliana Gentil Quintero y Giovanny Wilches se subsanó la omisión cometida por parte de la DIAN en el requerimiento especial, en cuanto a la falta de cuantificación de la sanción, requisito esencial para el debido ejercicio del derecho de defensa y el respeto al debido proceso.

Cuestionó el hecho que la Administración en la liquidación oficial de revisión cuantificara la sanción en salarios mínimos legales mensuales vigentes, desconociendo que conforme con los artículos 50 inciso 5 y 51 de la Ley 1111 de 2006, se liquida en UVT. Expuso que el a quo confirmó las sanciones impuestas a Erika Eliana Gentil Quintero por firmar la declaración inicial presentada el 6 de marzo de 2010 y a Giovanni Wilches por suscribir la declaración de corrección, hecho que cuestiona, porque considera que no es posible que se sancione a dos contadores por una misma declaración, máxime si se tiene en cuenta que la legislación tributaria es clara en indicar que toda declaración de corrección deja sin efectos la anterior.

En su criterio, existe solo una declaración que es válida, sobre la que debe recaer la sanción. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante22 reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. La demandada23 insistió en los planteamientos señalados en la contestación de la demanda. El Ministerio Público solicitó que se revoque la sentencia apelada, toda vez que la DIAN le notificó a la demandante el emplazamiento para corregir el 19 de agosto de 2010, por lo que el término para notificar el requerimiento especial se amplió del 14 de abril de 2012 al 14 de mayo siguiente, plazo que se aumenta a tres (3) mes más, siempre y cuando se realice la inspección tributaria.

Teniendo en cuenta que el 9 de noviembre de 2011 se le notificó a la contribuyente la inspección tributaria y que de acuerdo con el artículo 568 del ET la notificación para efectos de los términos de la Administración se cuentan desde la primera fecha de introducción al correo, concluyó que la DIAN tenía hasta el 9 de febrero de 2012 para 22 Fls. 525 a 541 c.p. 2. 23 Fls. 499 a 506 vto. c.p. 2.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 practicar la prueba, pese a lo cual, la diligencia se culminó con posterioridad a los tres (3) meses previstos en la ley. Adujo que no es acertado avalar dicha actuación, porque se desconoce el sentido de la norma, esto es, que la prueba sea efectivamente recaudada en el término de suspensión. Por lo expuesto, concluyó que la DIAN tenía hasta el 14 de mayo de 2012 para notificar el requerimiento especial, pese a lo cual, esa diligencia se surtió el día 23 de ese mes y año, lo que evidencia su extemporaneidad.

CONSIDERACIONES Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412013000001 del 12 de febrero de 2013, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2009 presentada por la sociedad CI Colvenexport Ltda. e impuso sanciones y, de la Resolución nro. 900.012 del 10 de marzo de 2014, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recurso Jurídicos de la misma entidad, por la que se decidió el recurso de reconsideración modificando la anterior liquidación en el sentido de fijar el total saldo a pagar en la suma de $1.374.638.000.

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, la Sala determinará: (i) si la inspección tributaria no suspendió el término para que la DIAN profiriera el requerimiento especial en relación con el impuesto sobre la renta del año 2009, (ii) si la notificación del requerimiento especial no se surtió en debida forma, (iii) si es improcedente el rechazo de los costos y deducciones objeto de discusión, (iv) si carece de fundamento legal la sanción por inexactitud y (v) si la omisión de cuantificación en el requerimiento especial de la sanción al representante legal y a los revisores fiscales y, su fijación en la liquidación oficial de revisión en salarios mínimos legales mensuales vigentes conduce a su nulidad.

Requerimiento especial. Inspección tributaria Los artículos 705 y 714 del ET, vigentes durante el período fiscalizado24, establecen el término general de firmeza de las declaraciones tributarias, al señalar que el requerimiento especial se debe notificar «dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar.

Cuando la declaración inicial se haya presentado de forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma», y que la declaración tributaria «quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial».

Por su parte, el artículo 706 ibídem dispone que el término para notificar el requerimiento especial se suspende cuando: (i) se practique inspección tributaria de 24 Los artículos 705 y 714 del ET fueron modificados, en su orden, por los artículos 276 y 277 de la Ley 1819 de 2016, en el sentido de fijar, de forma general, el plazo en tres (3) años.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 oficio, por el término de tres (3) meses contados a partir de la notificación del auto que la decrete, (ii) se practique inspección tributaria a solicitud del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, mientras dure la inspección y (iii) durante el mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir.

La inspección tributaria ha sido definida como «un medio de prueba autónomo por medio del cual la administración puede constatar personalmente los hechos que se controvierten. Adicionalmente, es un medio para incorporar y recaudar otros medios de prueba»25. Así las cosas, la finalidad de la inspección tributaria no es otra que el recaudo de pruebas en el marco del ejercicio de las potestades de control y fiscalización con las que cuenta la Administración, por lo que debe predominar la inmediación del funcionario encargado de su práctica, lo que implica el examen directo de los hechos que interesan al proceso.

Además, la Administración está en la libertad de practicar todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa la observancia de las ritualidades que les sean propias. La Sección26 ha precisado que «la simple notificación del auto de inspección tributaria no basta para suspender el término de notificación del requerimiento especial, sino que deben recaudarse pruebas de forma efectiva y real».

De esta manera, el plazo para expedir el requerimiento especial se suspende cuando se ordena de oficio una inspección tributaria, siempre que, dentro de los tres (3) meses siguientes a la notificación del auto que la decreta, se adelante alguna diligencia en desarrollo de la misma, lo que conlleva el recaudo de cualquiera de las pruebas autorizadas en la legislación tributaria y otros ordenamientos legales.

Es oportuno mencionar que «mientras se hayan adelantado diligencias tendientes a materializar la inspección tributaria dentro de los tres meses siguientes a la notificación de su decreto, las actuaciones que de esa misma inspección se realicen luego del cumplimiento de esos meses, e incluso el levantamiento del acta de cierre definitivo de ese medio de prueba por fuera de ese tiempo, preservará la suspensión del plazo para notificar el requerimiento especial»27.

Es decir, el término de los tres (3) meses no se predica respecto de la duración de la inspección tributaria decretada de oficio y, por lo tanto, es viable que esta se prolongue, circunstancia que no afecta la suspensión del término para notificar el requerimiento especial28. En el expediente se encuentran probados los siguientes hechos, que resultan relevantes: El 19 de agosto de 2010, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta expidió el Emplazamiento para Corregir nro. 25 Sentencias del 31 de mayo de 2018, Exp. 20558, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 18 de julio de 2018, Exp. 21043, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 26 Sentencia del 26 de marzo de 2009, Exp. 16727, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia reiterada en las sentencias del 21 de agosto de 2019, Exp. 21027 y del 23 de julio de 2020, Exp. 24009, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y, del 29 de julio de 2021, Exp. 24507 y del 11 de noviembre de 2021, Exp. 24289, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 27 Sentencia del 10 de junio de 2021, Exp. 25141, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 28 Sentencias del 5 de mayo de 2011 y del 15 de septiembre de 2016, Exps. 17888 y 19531, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 13 de mayo de 2021, Exp. 24805, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 072382010000009, para que C.I. Colvenexport Ltda. corrigiera la declaración de renta del año gravable 200929. Acto notificado el 1º de septiembre de 201030.

El 4 de noviembre de 2011, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta profirió el Auto de Inspección Tributaria nro. 072382011000050, con el fin de verificar la exactitud de la declaración de renta del año 2009, en este consta que se comisionó a María Amparo León Restrepo, funcionaria de la entidad, con amplias facultades de investigación31.

Acto puesto al correo para su notificación el día 9 del mismo mes y año32, siendo devuelto por la causal el destinatario se trasladó, por lo que se procedió a notificar por aviso en el diario La República en la edición del 24 de noviembre de 201133. Conforme a los artículos 684 y 688 del ET, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta expidió los Requerimientos Ordinarios nros. 072382012000001 del 13 de enero de 2012 y, 072382012000006 y 072382012000007 ambos del 16 de enero del mismo año, solicitando información a CI Interb&S SA, Álvaro Enrique Rico Martínez y Andrés Felipe Soto Hernández, respectivamente, sobre las operaciones económicas efectuadas con C.I. Colvenexport Ltda. por el año gravable 200934.

Con fundamento en el citado auto de inspección tributaria, el 2 de febrero de 2012 la funcionaria comisionada realizó visita a las instalaciones de C.I. Colvenexport Ltda., ubicada en la Calle 7ª # 2E-46 del Barrio Popular. En el acta parcial de inspección tributaria de la misma fecha, consta que la diligencia fue atendida por Giovanny Wilches contador y persona autorizada por la representante legal de la sociedad para que presentara la contabilidad y soportes requeridos.

En esa diligencia se solicitó: (i) auxiliar de ingresos y las facturas de ventas del año 2009, (ii) copia de varios DEX, (iii) auxiliar de proveedores por terceros con corte a 31 de diciembre de 2009, (iv) movimiento del tercero Cominas SA junto con las facturas y soportes de pago, (v) movimiento del tercero Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda., junto con las facturas y soportes de pago, (vi) auxiliar a cuarto nivel de la cuenta costo de ventas junto con los soportes, (vii) auxiliar a cuarto nivel de los pasivos y (viii) auxiliar de gastos cuentas 51, 52 y 53 junto con los soportes.

El contador de la sociedad contribuyente se comprometió a entregar a la DIAN el auxiliar de proveedores por terceros con el objeto de verificar las compras del año 2009, soportes y pagos, el movimiento de terceros de la cuenta 53.05.95.02, entre otros35. El 14 de mayo de 2012 se levantó el informe de la acción de fiscalización adelantada en contra de la sociedad C.I. Colvenexport Ltda., por concepto del impuesto de renta del año 200936. 29 Fls. 69 a 72 c.a. 1. 30 Fl. 69 vto. c.a. 1. 31 Fl. 189 c.a. 2. 32 Fl. 191 c.a. 2. 33 Fls. 190 a 193 c.a. 2. 34 Fls. 20 a 26 c.a. 3. 35 Fls. 37 y 40 c.a. 3. 36 Fls. 162 a 171 c.a. 4.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 Para resolver, se observa que el artículo 13 del Decreto 4929 de 2009 «por el cual se fijan los lugares, plazos para la presentación de las declaraciones tributarias y para el pago de los impuestos, anticipos y retenciones en la fuente y se dictan otras disposiciones», la fecha límite para que C.I. Colvenexport Ltda. presentara la declaración de renta y complementarios del año gravable 2009, según el último dígito del Nit (9) era el 14 de abril de 2010 (fecha en la que concuerda la Administración).

Está probado y no es objeto de discusión que el 6 de marzo de 2010 la sociedad cumplió oportunamente con el deber de declarar37, razón por la cual, en principio, el denuncio rentístico por la vigencia de 2009 quedaría en firme el 14 de abril de 2012. Sin embargo, habiéndose proferido el emplazamiento para corregir, se interrumpió el plazo para notificar el requerimiento especial por un (1) mes.

En consecuencia, el plazo para notificarlo se extendió hasta el 14 de mayo de 2012. Pero, el 4 de noviembre de 2011, la Administración expidió el auto de inspección tributaria, que se intentó notificar por correo el día 9 del mismo mes y año, siendo devuelto por la causal el destinatario se trasladó, por lo que su notificación se surtió por aviso en el diario La República en la edición del 24 de noviembre de 201138.

En relación con las notificaciones devueltas por correo la Sala ha precisado39 que de la interpretación del artículo 568 del ET40, la «notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente, a la publicación del aviso o de la corrección de la notificación».

Conforme con lo expuesto, la fecha de notificación del auto de inspección tributaria en los términos del artículo 568 del ET para la DIAN se surtió en la primera fecha de introducción al correo, esto es, el 9 de noviembre de 2011, es decir, que para que operara la suspensión del término de notificación del requerimiento especial, por el lapso fijo de tres (3) meses, se debían recaudar pruebas de forma efectiva y real, hasta el 9 de febrero de 2012.

De acuerdo con los medios probatorios que obran en el expediente, tales como la visita y el acta parcial de inspección tributaria, ambas del 2 de febrero de 2012, que dan cuenta del recaudo de los documentos y soportes que respaldan la información registrada en la contabilidad por la contribuyente, enunciadas con anterioridad, está demostrado que la DIAN, con el propósito de recaudar las pruebas necesarias para constatar de forma directa los hechos que le interesaban para adelantar el proceso de fiscalización contra la sociedad contribuyente, decretó y practicó la inspección tributaria, por lo que carece de veracidad el argumento de la parte actora, conforme con el cual, dicha prueba no se practicó. 37 Fl. 9 c.a.1 38 Fls. 190 a 193 c.a. 2. 39 Sentencia de 10 de agosto de 2017, Exp. 20684, C.P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto (E) reiterada en la Sentencia del 12 de diciembre de 2018, Exp. 23288, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 40 ARTÍCULO 568.

Notificaciones devueltas por el correo. Los actos administrativos enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad.

La notificación se entenderá surtida para efectos de los términos de la administración, en la primera fecha de introducción al correo, pero para el contribuyente, el término para responder o impugnar se contará desde el día hábil siguiente a la publicación del aviso en el portal o de la corrección de la notificación. Lo anterior no se aplicará cuando la devolución se produzca por notificación a una dirección distinta a la informada en el RUT, en cuyo caso se deberá notificar a la dirección correcta dentro del término legal.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 20 Dado el cumplimiento de la inspección –recaudo directo de pruebas-, es claro que en virtud de la notificación del auto de inspección tributaria se suspendió por tres (3) meses el plazo para notificar el requerimiento especial.

En consecuencia, la suspensión del término previsto en el artículo 706 del ET operó, por lo que el plazo para notificar el requerimiento especial por el impuesto de renta del año gravable 2009, que en principio fenecía el 14 de abril de 2010, hecho no cuestionado, se extendió hasta el 14 de agosto de 2012, en virtud de la notificación del emplazamiento para corregir y de la práctica de la inspección tributaria y, comoquiera que el acto previo a la liquidación oficial de revisión se notificó el 23 de mayo de 2012, se concluye que esa diligencia se surtió dentro del término legal.

Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. Notificación del requerimiento especial. Firmeza de la declaración En cuanto a la notificación del requerimiento especial, la parte actora alegó que se surtió en indebida forma porque se notificó el 8 de junio de 2012 en la página Web de la DIAN, de forma incompleta (solo 2 hojas) y omitiéndose la fijación en un lugar visible de acceso al público, en consecuencia, no le resulta oponible al contribuyente y, por ende, la declaración privada adquirió firmeza (art. 714 ET).

En relación con el alegato, según el cual, la publicación del requerimiento especial en la página Web de la entidad fue incompleta, la Sala advierte que se trata de un argumento nuevo propuesto con el recurso de apelación, razón por la cual, frente al mismo, la entidad demandada no tuvo oportunidad de defenderse y el Tribunal de emitir pronunciamiento, de ahí que no haya lugar a examinarse en esta instancia, porque su análisis además de exceder el objeto del recurso de apelación, vale decir, que «el superior examine la cuestión decidida, únicamente en los reparos concretos formulados por el apelante, para que el superior revoque o reforme la decisión» (art. 320 CGP), desconocería el derecho de defensa y contradicción que le asiste a la contraparte.

En este orden de ideas, el estudio de este cargo se concreta en la indebida notificación del acto previo por la falta de fijación de la notificación por aviso en un lugar de acceso al público de la DIAN, argumento que no fue analizado por el Tribunal. El artículo 565 del ET señala que los requerimientos se deben notificar de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente.

Cuando el contribuyente le haya informado una dirección a la Administración en el RUT, la notificación por correo se practicará mediante entrega de una copia del acto correspondiente en la última dirección registrada. Si la notificación por correo es devuelta, la DIAN debe acudir al procedimiento consagrado en el artículo 568 del ET, en los siguientes términos: Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 21 «Artículo 568.

Notificaciones devueltas por el correo. [Modificado por el Art 58 del D.L. 19 de 10 de enero de 2012] Los actos administrativos enviados por correo, que por cualquier razón sean devueltos, serán notificados mediante aviso, con transcripción de la parte resolutiva del acto administrativo, en el portal web de la DIAN que incluya mecanismos de búsqueda por número identificación personal y, en todo caso, en un lugar de acceso al público de la misma entidad. […]».

En ese sentido, para que se practique legalmente el aviso se debe transcribir la parte resolutiva del acto administrativo y publicarse tanto en el portal Web de la DIAN como en un lugar visible al público en la entidad. La Sala41 ha precisado que «ambas publicaciones constituyen una formalidad exigida en la ley para la práctica de la notificación por aviso.

Siendo la primera una adaptación del procedimiento a las nuevas tecnologías en materia de comunicaciones, y la segunda, una garantía para aquellos contribuyentes que aún no tengan acceso a internet; razón por la cual ninguna de esas publicaciones puede omitirse»42. En el presente caso está probado que el 16 de mayo de 2012, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta profirió el Requerimiento Especial nro. 07238201200001943.

Acto puesto al correo para su notificación el día 22 del mismo mes y año, siendo devuelto por la causal el destinatario se trasladó44, por lo que la DIAN procedió a publicarlo en el portal Web de la entidad el 8 de junio de 201245. En cuanto al reparto propuesto por la parte actora, conforme con el cual, no se cumplió con el presupuesto previsto en el artículo 568 del ET, esto es, la fijación del aviso en un lugar de acceso al público de la misma entidad, se observa que la DIAN no se opuso a esa afirmación y, en todo caso, en los antecedentes administrativos no se aportó la prueba que acredite el cumplimiento de esa fijación, lo que evidencia una irregularidad en la notificación por aviso.

Si bien la notificación por aviso del requerimiento especial fue irregular, no es procedente anular la actuación administrativa por esa sola circunstancia, porque como lo ha expuesto la Sala, la falta de notificación o la notificación irregular de los actos administrativos no es causal de nulidad de los mismos, sino un requisito de eficacia y oponibilidad46.

En este asunto está probado que mediante escrito radicado el 21 de agosto de 2012, el apoderado de la sociedad contribuyente respondió el requerimiento especial y de forma expresa (en el hecho 6) indicó que la notificación de dicho acto se surtió el 23 41 Sentencia del 28 de noviembre de 2018, Exp. 22064, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, reiterada en sentencia del 28 de mayo del 2020, Exp. 22169, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 42 En este pronunciamiento se puso de presente que la Corte Constitucional en la sentencia C-012 de 2013 al referirse a la exequibilidad del artículo 58 del Decreto Ley 019 de 2012, señaló: «5.2.4.

En todo caso, de no ser posible consultar el aviso por Internet, el ciudadano cuenta con la posibilidad de trasladarse a las oficinas de la DIAN, donde se ha previsto que también se fije el aviso». Además, se indicó que la La DIAN en el concepto 0743 de 26 de julio de 2016 dijo: «[e]s de señalar que como procedimiento adicional a la notificación por aviso en página web de los actos en materia tributaria se debe realizar la respectiva publicación en lugares de acceso al público en la entidad». 43 Fls. 56 a 89 c.a. 5. 44 Fls. 54 y 55 c.a. 5. 45 Fl. 118 c.a. 5. 46 Sentencias del 6 de marzo de 2008, Exp. 15586 y del 26 de noviembre de 2009, Exp. 17295, C.P. Héctor J. Romero Díaz, del 12 de mayo de 2010, Exp. 16534, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y del 8 de junio de 2017, Exp. 20254, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 22 de mayo de 201247, de modo que, si bien se presentó la irregularidad aludida, esta no condujo a la violación al debido proceso, porque la sociedad se dio por suficientemente enterada del requerimiento especial al responderlo dentro del término legal, proponiendo reparos concretos en relación con el mismo.

Así las cosas, si el requerimiento especial se notificó el 23 de mayo de 2012 y como quedó visto, la Administración contaba hasta el 14 de agosto de 2012 para notificar el acto previo, se concluye que dicha actuación fue oportuna por lo que la declaración de renta del año 2009, presentada por Colvenexport Ltda., no adquirió firmeza. En consecuencia, no prospera el cargo de apelación. Rechazo de costos En el recurso de apelación, la parte actora insistió en el argumento de nulidad propuesto en la demanda, según el cual, en la página 13 del requerimiento especial la DIAN incurrió en errores en las siguientes fechas: (i) la respuesta recibida por BBVA, pues se indicó que esta data del 30 de marzo de 2010 cuando en realidad fue el 2 de abril de 2012, (ii) la respuesta del Banco de Bogotá no se recibió el 9 de abril de 2010, pues el año correcto es 2012 y (iii) la visita no se realizó el 26 de marzo de 2010, esta ocurrió en el 2012.

Imprecisión que en su entender resulta relevante porque con esto se acredita que las pruebas se aportaron cuando la declaración privada se encontraba en firme. Al respecto, se advierte que el Tribunal no analizó este cargo de ilegalidad, por lo que se procede a su estudio. Es cierto y así lo reconoció la DIAN en la contestación de la demanda, que en el requerimiento especial se incurrió en las imprecisiones puestas de presente por la parte actora, cuestión que, para esta Sala, por sí sola no conduce a la nulidad de los actos administrativos demandados, toda vez que en la liquidación oficial de revisión la Administración corrigió ese yerro al indicar la fecha correcta de las citadas pruebas48.

Además, esos documentos obran en los antecedentes administrativos aportados por la Administración, cuya valoración corresponde realizarla en conjunto y conforme a la sana crítica. En todo caso, se pone de presente que, contrario a lo afirmado por la parte actora, esas pruebas fueron recaudadas con anterioridad al 14 de agosto de 2012, fecha en la que, como se analizó en esta providencia, la declaración privada adquiría firmeza.

Por lo anterior, no prospera el cargo. Rechazo de costos a COMINAS SA La parte actora sostuvo que la DIAN vulneró el derecho a la defensa y desconoció los artículos 703 y 704 del ET, porque en el requerimiento especial no explicó la razón por la que rechazó las compras hechas a Cominas SA. 47 Fl. 138 c.a. 5. 48 Así consta en las páginas 80 y 80 vto. de la liquidación oficial de revisión demandada.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 23 Agregó que le surgen los siguientes interrogantes frente a la verificación realizada a la empresa Cominas SA: «i) ¿la entrevista hecha al sobrino de la señora es un testimonio o que fue lo qué ocurrió, porque no se tomó juramento? ii) ¿pueden los funcionarios recolectar pruebas de manera telefónica? ¿Cuál es la norma que faculta tal proceder? iii) cuál es la causal de rechazo pues brilla por su ausencia la misma? y iv) para poder vender un producto se debe ser propietario del mismo?».

Al respecto, se observa que la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, en el Requerimiento Especial nro. 072382012000019 del 16 de mayo de 2012, rechazó $260.047.784 de los $308.144.900 declarados por costos asociados con COMINAS SA. Para el efecto, se expuso lo siguiente49: «COMPRAS DE MATERIALES DE CONSTRUCCIÓN: La empresa compró en el año 2009 Yeso tipo A, a la empresa Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda. Nit 800.144.568-1 y a la empresa Cominas S.A. Nit 900.037.563-1 por valor total de $380.534.679, según facturas de compra que se detallan a continuación (folios 487 al 493 y 509 al 520). […] Tabla No. 07.

Compras de Materia prima año 2009 Nit Proveedor No. Fact Fecha Valor Base 900.037.563 COMINAS S.A. 20 13/04/2009 119.774.900 21 15/04/2009 62.790.000 22 20/04/2009 62.790.000 23 22/04/2009 62.790.000 TOTAL COMPRAS A COMINAS S.A. 308.144.900 800.144.568 YESOS Y CALIZAS SERRANO SANÍN LTFA. […] […] […] […] TOTAL COMPRAS A YESOS Y CALIZAS SERRANO SANÍN LTDA 72.389.779 GRAN TOTAL 380. 534.679 Durante la visita se solicitaron los soportes del pago de la mercancía y del transporte encontrando los soportes relacionados en la tabla siguiente (Folios 495 al 506) Tabla No. 8 Relación de pagos a COMINAS S.A. Fecha Valor Comprobante Modo De Pago 31/05/2009 60.000.000 05-404 Efectivo 04/06/2009 40.000.000 06-409 Ch # 83 BBVA 08/06/2009 30.000.000 06-418 Ch # 88 BBVA (1) 08/06/2009 19.930.000 06-418-1 Efectivo 08/06/2009 40.000.000 06-419 Ch # 89 BBVA 11/06/2009 20.000.000 06-425 Ch # 130154 Bogotá (1) 49 Fls 69 a 70 c.a. 5.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 24 26/06/2009 19.774.900 06-430 Ch # 91 BBVA 26/06/2009 52.441.100 06-431 Ch # 92 BBVA 26/06/2009 8.025.500 06-433 Ch # 94 BBVA 30/06/2009 4.320.000 06-435 Ch # 96 BBVA 01/07/2009 4.130.000 07-442 Ch # 102 BBVA 21/07/2009 9.523.400 07-465 Ch # 130164 Bogotá 308.144.900 (1) Visto el soporte el cheque fue girado a Pedro Nel Mantilla Torres, pero en el detalle dice que abono a facturas COMINAS S.A. En la exógena presentada por terceros no lo están informando (Folios 169-171).

Para verificar los pagos realizados se envió requerimiento ordinario No. 072382012000118 de fecha 06/03/2012 al Banco de Bogotá y requerimiento ordinario No. 072382012000117 de fecha 06/03/2012 al BBVA solicitando copia de los cheques por el anverso y reverso relacionados por el contribuyente como pagados a este proveedor (Folio 690-697).

El día 30 de marzo del 2010 (sic) se recibe respuesta del BBVA encontrando que ninguno de los cheques que la C.I. COLVENEXPORT LTDA tiene en su contabilidad como cheques girados a Cominas S.A. de la cuenta del Banco BBVA fue girado a nombre de Cominas S.A., sino que fueron girados a nombre de Pedro Nel Mantilla Torres los No. 88, 89, 92, 96 y 102 y a nombre de Montagut Amaya Perla Milena los No. 91 y 83, estos nombres no corresponden ni al Gerente ni a ninguno de los socios de Conminas (sic) (folios 724 -743).

El día 9 de abril de 2010 (sic) se recibe respuesta del Banco de Bogotá, encontrando que ninguno de los cheques que la C.I. COLVENEXPORT LTDA tiene en su contabilidad como cheques girados a Cominas S.A. de la cuenta del Banco Bogotá fue girado a nombre de Cominas S.A., sino que fueron girados a nombre de Pedro Nel Mantilla Torres los No. 130154 y 130164 y cobrados por LUZ MARINA GARCIA, quien es la Representante legal de la C.I. COLVENEXPORT LTDA. y el otro por Luis Alberto Prada (folios 753 al 761).

Para verificar la existencia de la empresa y la capacidad de producción y venta de la mercancía se profiere auto de verificación o cruce No. 072382012000053 de fecha 12/03/2012 comisionando a la funcionaria MARIA AMPARO LEON RESTREPO para que realice la visita. (folios 699 - 700). Esta se realiza el día 26 de marzo de 2010 encontrando que el lugar corresponde a una casa de habitación, atiende la visita el señor Juan Fernando Peñaloza, quien manifiesta ser sobrino de la señora Gerente de Cominas, a quien se le pregunta si sabe del funcionamiento de la empresa, respondiendo que ese negocio lo creó la tía pero que no le funcionó y que no pudo hacer ninguna transacción, se le deja razón con el sobrino para que se comunique con la Dian a efectos de atender la visita, al día siguiente se recibe llamada de la Gerente señora Luz Helena Hernández Rivera a quien se le informa que debe poner a disposición de la Dian, los soportes que respaldan las transacciones entre ellos y la empresa C.I. COLVENEXPORT LTDA, así mismo demostrar la propiedad de la mina donde se extraía la piedra que vendían, soportes de pago y de fletes de la mercancía, manifiesta que buscará la información, pero hasta la fecha no entregó ningún soporte (folios 701 al 702). […] Por lo anterior es procedente desconocer costos por valor de $442.165.434 que se relacionan a continuación 6 COSTO DE VENTAS Declarado Determinado Rechazar 6135 COMERCIO AL POR MAYOR Y MENOR 0 6135-42 VENTA MATERIALES CONST. 332.437.563 72.389.779 260.047.784 Compra de Yeso Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 25 […]».

De acuerdo con la anterior transcripción, la Sala advierte que la Administración Tributaria desconoció los costos registrados en la declaración de renta del año gravable 2009 por $260.047.784, en atención a que los cheques para pagar las facturas no fueron girados a quien figuraba en la contabilidad como proveedor (Cominas SA), sino a nombre de terceros Pedro Nel Mantilla Torres, Montagut Amaya Perla Milena, Luis Alberto Prada, Luz Marina García, esta última representante legal de la C.I. Colvenexport Ltda. A su vez, en el acta de cruces con terceros consta que el 26 de marzo de 2012 se realizó visita en la AV 10 13 66 Barrio Once de Noviembre, Los Patios (Cúcuta), dirección registrada en el RUT de Cominas SA.

Esta fue atendida por Juan Fernando Peñaloza sobrino de la gerente de la citada sociedad, quien en relación con el funcionamiento de la empresa manifestó «que ese negocio lo creó la tía pero que no le funcionó, y que no pudo hacer ninguna transacción». La funcionaria dejó constancia de que «el lugar corresponde a una casa de habitación y un garaje»50.

Como se observa, el acto es claro en indicar las razones del rechazo del costo en relación con dicho proveedor, además, como lo pone de presente la parte actora, la Administración reconoció la suma de $72.389.779, que corresponde a Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda., pues tal como consta en el requerimiento especial, se tuvo en cuenta que «[c]onsultada la información exógena por terceros se encuentra que Yesos y Calizas relaciona a C.I. Colvenexport Ltda. por valor de $72.389.779»51.

De modo que, no cabe duda de que el rechazo del costo está asociado con el proveedor Cominas SA, lo que se corrobora en la resolución que decidió el recurso de reconsideración, en la que se expuso que «[t]oda vez que el recurrente no se pronuncia respecto a las pruebas encontradas que sustentan el rechazo como son la comprobación de los pagos a terceros ajenos a la sociedad COMINAS SA, no se encuentra desvirtuada la modificación propuesta por lo tanto se confirma el desconocimiento de deducciones en la suma de $260.047.784»52.

En efecto, nótese que, frente a las irregularidades advertidas por la DIAN en el cobro de los cheques girados por la contribuyente al citado proveedor, la parte actora no propuso reparo alguno, centrando su inconformidad en la visita realizada el 26 de marzo de 2012, en concreto, la calidad de la prueba recaudada en esa diligencia, si se trata de un testimonio o no y la omisión en la toma del juramento.

De igual modo discutió si los funcionarios pueden recolectar pruebas vía telefónica y la norma que sustenta ese proceder, y finalmente si para poder vender un producto se debe ser propietario del mismo. Respecto a dichos cuestionamientos, la Sala advierte que conforme con el artículo 684 del ET, la administración tributaria cuenta con amplias facultades para adelantar visitas, investigaciones o constataciones, cruces de información, requerimientos ordinarios y examen parcial o total de la contabilidad y sus soportes, del contribuyente y de los terceros. 50 Fls. 102 a 103 c.a. 4. 51 Cfr. la página 14 del requerimiento especial.

Fl. 53 c.p. 1. 52 Cfr. la página 18 de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Fl. 152 c.p. 1. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 26 En relación con los principios de publicidad y de contradicción de la prueba en materia fiscal, la Sala reitera que estos se deben interpretar y aplicar conforme con el escenario, que no es otro que el de investigación y fiscalización tributaria, razón por la cual, lo que se debe garantizar es que el contribuyente tenga la posibilidad de controvertir la prueba una vez iniciado el procedimiento de determinación oficial del tributo53.

Todo, porque en desarrollo de las facultades de investigación y fiscalización (art. 684 ET), la Administración Tributaria podrá expedir actos preliminares o de trámite para recaudar la información y pruebas suficientes para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Agréguese que aún, con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, el contribuyente puede ejercer el derecho de defensa y de contradicción contra las glosas propuestas, lo que incluye la posibilidad de controvertir las pruebas recaudadas por la Administración y de solicitar o aportar aquellas que considere necesarias (num. 3 del art. 744 ET).

Por lo tanto, es claro que, con la notificación del requerimiento especial el administrado, como parte contra la que se opone una prueba, tiene la oportunidad procesal de conocerla (publicidad) y discutirla (contradicción). Ahora, el hecho que, en este asunto, la manifestación realizada por el sobrino de la gerente de la proveedora Cominas SA, en la visita practicada el 26 de marzo de 2012, no se haya recibido bajo juramento, no le resta validez a dicha diligencia, porque tanto en la vía gubernativa como judicial la contribuyente tuvo la oportunidad procesal para desvirtuar que, contrario a los hallazgos plasmados en la correspondiente acta de verificación, la citada sociedad sí realizó transacciones, para lo cual, contaba con los medios de prueba previstos tanto en las normas tributarias como en el Código General del Proceso (art. 742 ET), pese a lo cual, en el expediente no consta actividad probatoria en dicho sentido.

En todo caso, se advierte que la decisión adoptada por la DIAN en relación con la compra de materiales no se fundamentó de forma exclusiva en el resultado de la citada visita, pues tal como consta en el requerimiento especial, la Administración valoró todas las pruebas decretadas, practicadas e incorporadas en la actuación administrativa, tales como el registro en la cuenta PUC 6135-42, facturas, comprobantes, soportes de pago, requerimientos de información y cruces de información, con los que se constató el cobro de los cheques por personas distintas de la empresa proveedora.

En cuanto a la recolección de pruebas vía telefónica, se infiere que ese argumento está relacionado con lo expuesto en el requerimiento especial, en el que consta que «al día siguiente [se refiere al día siguiente de realizada la visita] se recibe llamada de la Gerente señora Luz Helena Hernández Rivera a quien se le informa que debe poner a disposición de la Dian, los soportes que respaldan las transacciones entre ellos y la empresa 53 En este sentido, confrontar la sentencia del 2 de octubre de 2019, Exp. 22905, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y en los mismos términos la sentencia del 20 de agosto de 2020, Exp. 24038, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez (E), reiteradas en la sentencia del 29 de abril de 2021, Exp. 22511, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 27 C.I. COLVENEXPORT LTDA, así mismo demostrar la propiedad de la mina donde se extraía la piedra que vendían, soportes de pago y de fletes de la mercancía, manifiesta que buscará la información, pero hasta la fecha no entregó ningún soporte (folios 701 al 702)».

De modo que, la supuesta irregularidad, a la que alude la parte actora, no está documentada, por el contrario, lo que da cuenta el expediente es que existió una llamada telefónica y que su carácter fue informativo. Finalmente, en cuanto al último de los cuestionamientos planteados, esto es, ¿para poder vender un producto se debe ser propietario del mismo?, se observa que este no está dirigido a debatir, en concreto, las causales de rechazo del costo.

En conclusión, está probado que desde el requerimiento especial la DIAN cuestionó la realidad de la operación con Cominas SA, sin que la sociedad contribuyente probara lo contrario, pese a la carga probatoria que le asistía, razón por la cual no se violaron los artículos 703 y 704 del ET, como tampoco se vulneró el derecho de defensa.

Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. Rechazo de costos a Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda. $48.712.841 La parte demandante afirmó que en las páginas 15 y 17 del requerimiento especial la DIAN incurrió en contradicción porque en la primera acepta el costo asociado con Yesos y Calizas Serrano Sanín, pero, luego lo desconoció, circunstancia que le impidió ejercer el derecho de defensa.

Está probado que en el Requerimiento Especial nro. 072382012000019 del 16 de mayo de 2012, se expuso lo siguiente: «COMPRA DE MATERIALES DE CONSTRUCCIÓN […] Se observa que las facturas de la empresa Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda., Nit […] tienen los fletes incluidos dentro de la misma, por lo que se incluye como costo de la mercancía. Tabla 07.

Compra de Materia prima año 2009 Nit Proveedor No. Fact Fecha Valor Base 900.037.563 COMINAS S.A. […] […] […] TOTAL COMPRAS A COMINAS S.A. 308.144.900 800.144.568 YESOS Y CALIZAS SERRANO SANÍN LTFA. […] […] […] […] TOTAL COMPRAS A YESOS Y CALIZAS SERRANO SANÍN LTDA 72.389.779 GRAN TOTAL 380. 534.679 2.

YESOS Y CALIZAS SERRANO SANÍN […] Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 28 Consultada la información exógena por terceros se encuentra que Yesos y Calizas relaciona a C.I. Colvenex Ltda. por valor de $72.389.779 (Folios 169-171)54.

A continuación se detallan algunos aspectos relacionados con los otros costos incluidos en el costo de ventas55. 1. Los costos incluidos como transporte pagado a Yesos y Calizas Serrano Sanín en la cuenta 6145-05 por valor de $48.712.841 en la revisión se incluyeron como costo de ventas en compras de mercancías, no hay diferencia (ver tabla 0756) por cuanto las facturas incluyen el flete. […] Por lo anterior es procedente desconocer costos por valor de $442.165.434 que se relacionan a continuación57 6 COSTO DE VENTAS Declarado Determinado Rechazar […] 6145-05 SERV TRANS POR CARRETERA […] 800.144.5 68 YESOS Y CALIZAS SERRANO SANIN 48.712.841 0 48.712.84158 […]»59 [Se destaca].

Del aparte transcrito del requerimiento especial se observa que en relación con Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda. la Administración reconoció la suma de $72.389.779 correspondiente a la compra de materiales de construcción, incluidos los fletes, razón por la cual, rechazó la suma de $48.712.841 que en la página 15 del acto previo se detallan como costos de transporte.

Para la Sala, el acto previo es claro en indicar que el costo por transporte de $48.712.841 estaba incluido en los $72.389.779 previamente reconocidos, de ahí que no se advierta la contradicción alegada por la parte actora, menos aún que se le haya impedido ejercer el derecho de defensa frente a esa glosa. Además, nótese que en la resolución que decidió el recurso de reconsideración la DIAN indicó que el rechazo de dicho costo obedeció a que «el valor llevado como costo por transporte, ya había sido solicitado como costo al haberse incluido el flete en las facturas de compra de las mercancías, hecho que contradice lo expuesto por el recurrente, pues de la lectura de los argumentos de rechazo no es posible inferir que el valor fuese reconocido por la administración, al contrario, es claro al anotar que ya habían sido incluidos en la facturas»60, frente a lo cual, no se propuso reparo en sede judicial.

Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación. 54 Página 14 del requerimiento especial. 55 Página 15 del requerimiento especial. 56 En la tabla 7 se relacionan compras de materia prima año 2009, entre otro a Yesos y Calizas Serrano Sanín Ltda. por $72.389.779, que fueron reconocidos 57 Página 16 del requerimiento especial. 58 Página 17 del requerimiento especial. 59 Fls. 50 a 56 c.p. 1. 60 Página 19 de la resolución del recurso de reconsideración. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 29 Rechazo de costos en relación con Víctor Julio Aponte Rodríguez y Julio Alberto Cabezas Rodríguez La parte actora afirmó que la DIAN rechazó los costos asociados con Víctor Julio Aponte Rodríguez y Julio Alberto Cabezas Rodríguez, porque no se encontraban inscritos en el RUT.

Como el Tribunal no analizó este cargo, se procede a su estudio. Frente a Julio Alberto Cabezas Rodríguez, se observa que, contrario a lo alegado por la demandante, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración la DIAN aceptó la suma de $25.942.809 porque «para la fecha de las operaciones (30 de junio de 2009) se encontraba inscrito en el RUT con la responsabilidad de Ventas Régimen Simplificado, es decir que se cumplió con la exigencia para ser procedente como deducción en los términos del artículo 177-2 del Estatuto Tributario»61.

En lo que tiene que ver con Víctor Julio Aponte Rodríguez, se procede a su estudio, porque el rechazo del costo obedeció a que «el tercero no se encontraba inscrito en el RUT, hecho que una vez verificado en la presente etapa se corrobora, toda vez que no figura inscripción en el nuevo sistema MUISCA de la entidad que valide el RUT»62.

Para resolver, se advierte que conforme a los artículos 177-2 y 555-2 del ET y 6, 7 y 20 del Decreto 2788 del 31 de agosto de 2004, constituye un requisito para el reconocimiento de costos y gastos la inscripción previa en el RUT de las personas a las que se les realicen pagos por concepto de operaciones gravadas con IVA. La Sala63 ha señalado que, los contribuyentes que pretendan el reconocimiento de costos y gastos en su declaración de renta se encuentran obligados a partir del año 2005 (art. 20 del Decreto 2788 de 2004) a exigir y conservar la copia del RUT de los beneficiarios de tales pagos (Literal c) del art. 177-2 ibídem).

En este caso, la DIAN corroboró que el tercero –persona natural- no estaba inscrito en el RUT, omisión que se enmarca en la causal de rechazo de costos del literal c) del artículo 177-2 del ET, conforme con el cual, no son aceptados como costo o gasto los pagos por concepto de operaciones gravadas con el IVA, realizados a «personas naturales no inscritas en el Régimen Común [régimen de responsabilidad del Impuesto sobre las Ventas (IVA)]64, cuando no conserven copia del documento en el cual conste la inscripción del respectivo vendedor o prestador de servicios en el régimen simplificado.

Se exceptúan de lo anterior las operaciones gravadas realizadas con agricultores, ganaderos y arrendadores65 pertenecientes al régimen simplificado, siempre que el comprador de los bienes o servicios expida el documento equivalente a la factura a que hace referencia el literal f) del artículo 437 del Estatuto Tributario». 61 Fls. 155 a 156 c.p. 1. 62 Página 23 de la resolución recurso de reconsideración. 63 Sentencias del 19 de mayo de 2016, Exp. 20389, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, del 28 de febrero de 2019, Exp. 20844, C.P. Milton Chaves García y del 10 de octubre de 2019, Exp. 21789.

C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 64 Las normas que se refieran al régimen común y al régimen simplificado, continúan referidas al régimen de responsabilidad del Impuesto sobre las Ventas (IVA). Ley 2010 de 2019. 65 La expresión 'arrendadores' derogada por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, 'por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones', publicada en el Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 30 De otra parte, en relación con el argumento, según el cual, en el requerimiento especial no se indicó la norma que exige el RUT, la Sala encuentra que, en el acto previo se expuso que «se procedió a revisar la inscripción en el RUT de aquellos que por su actividad realizada están obligados a estar inscritos en el RUT, hallándose que no se encuentra inscrito el Señor VÍCTOR JULIO APONTE BUITRAGO con C.C. […] quien prestó servicios de almacenamiento por valor de $6.000.000»66, y si bien es cierto que no se anunció la norma que sustentó el rechazo, ese solo hecho, por sí solo no vicia de nulidad la actuación, tampoco vulnera el debido proceso, pues lo cierto es que la parte actora bien podía controvertir la realidad de ese argumento, cuestión que no hizo a pesar de que en la resolución que decidió el recurso de reconsideración la DIAN de forma expresa señaló que la inscripción en el RUT «de conformidad con el artículo 177-2 del Estatuto Tributario, es requisito necesario para demostrar la procedencia de costos y gastos, requisito que se encuentra regulado y taxativamente señalado en las normas tributarias y por tanto no constituye una causal inventada por la administración como lo alega el recurrente»67.

Por lo anterior, no prospera el cargo. Rechazo de costos a Luis Miguel Fuentes La parte actora adujo que, en el rechazo de los costos asociados con Luis Miguel Fuentes, la DIAN incurrió en la violación del artículo 742 del ET porque no están demostrados los hechos que se le endilgan y la llamada hecha al proveedor en el número telefónico reportado en el RUT.

Como el Tribunal no analizó este cargo, se procede a su estudio. La Sala advierte que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se aceptó la suma de $14.450.000, teniendo en cuenta lo siguiente: «Analizado el sistema de información de la entidad, el señor Luis Miguel Fuentes figura inscrito en el RUT con la responsabilidad de Ventas Régimen Simplificado para la fecha de adquisición de los servicios, por tanto cumple con lo contemplado en el artículo 177-2 del Estatuto Tributario.

(folios 1179 y 1180). Además, el servicio prestado, cumple con los requisitos del 107 del Estatuto Tributario al ser proporcional con el ingreso, demostrar la relación de causalidad con la actividad productora de renta como se observa en el objeto social y ser necesario dentro de las labores que ejerce la sociedad, por lo tanto en aplicación del artículo 742 del Estatuto Tributario que contempla la obligación de verificar las pruebas que obran en el expediente, no existe prueba que sustente la inexistencia del gasto como lo afirmó el acto oficial, por el contrario analizados los documentos probatorios se establece que se encuentran debidamente soportado, por lo que se reconoce la procedencia de $14.450.000»68.

Por lo anterior, es claro que con ocasión del recurso de reconsideración la Administración le dio la razón a la sociedad contribuyente en relación con la procedencia del costo en cuestión, razón suficiente para que la Sala se releve del estudio de la presunta violación del artículo 742 del ET. 66 Página 15 del requerimiento especial. 67 Página 23 de la resolución recurso de reconsideración. 68 Páginas 22 y 23 de la resolución recurso de reconsideración. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 31 Rechazó de costos de Julie Paola Moya Remecio, María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo y Luis Javier Agudelo Guerrero La parte apelante afirmó que a pesar de que en el expediente obran los documentos equivalentes que soportan las transacciones con Julie Paola Moya Remecio, María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo y Luis Javier Agudelo Guerrero, dichas pruebas no fueron tenidas en cuenta por la Administración porque no se pudieron confirmar.

Por lo anterior, solicitó su valoración (aportadas en los fls. 579 a 582) en tanto no han sido tachadas de falsas y gozan de la presunción de buena fe. Como el Tribunal no analizó este cargo, se procede a su estudio. El artículo 742 del ET señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil.

No obstante, el artículo 743 ibídem prevé que la idoneidad69 de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos. Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, el artículo 771-2 del ET exige que estén soportados en facturas o documentos equivalentes con el lleno de los requisitos establecidos en la legislación fiscal70, sin embargo, esa norma no limita la facultad comprobatoria de la autoridad71 quien puede desvirtuar las transacciones constitutivas de costo o deducción y proceder a su rechazo.

Por su parte, el artículo 616-2 ibídem, señala que las «[o]peraciones realizadas por bancos, corporaciones financieras, corporaciones de ahorro y vivienda y compañías de financiamiento comercial; ventas efectuadas por los responsables del régimen simplificado», no requieren de la expedición de factura o documento equivalente. A su vez, el artículo 618 del citado ordenamiento establece que los adquirentes de bienes corporales muebles o servicios, deben exigir la factura o documento equivalente.

En consecuencia, si el vendedor de los bienes o el proveedor de los servicios está obligado a facturar, debe expedir la correspondiente factura, pero, a su vez el comprador de los bienes o servicios está en la obligación de exigirla. En este caso, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración72 se sustentó el rechazo de los costos en los siguientes términos: «4.

COSTOS EMPRESARIALES DE CONSULTORÍA La sociedad declaró como costo de consultoría la suma de $56.500.000 de lo cual la administración rechazó el valor de $27.750.000 correspondientes a gastos de asesoría prestados por JULIE PAOLA MOYA REMECIO, NIT 53.088.136 por no haberse probado la transacción porque el soporte es un comprobante de egreso y el requerimiento de información enviado fue devuelto por el correo. 69 Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho. 70 Literales b), c), d), e), f), y g) del artículo 617 y artículo 618 del Estatuto Tributario. 71 Sentencia del 19 de marzo de 2016, Exp. 21185, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. 72 Páginas 23 a 25 del recurso de reconsideración. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 32 Al respecto se advierte que para la procedencia de costos y deducciones se debe contar con el documento soporte que lo demuestre, es decir con la factura o documento equivalente cuando se trata de personas no obligadas a estar inscritas en el régimen común, por lo tanto el Comprobante de Egreso No. 0566 de fecha 27 de diciembre de 2009 que obra en el expediente, no es el documento soporte para demostrar la operación y por ende no se le puede otorgar valor probatorio como lo solicita el recurrente, de tal manera que no procede su reconocimiento. […]

5. OTROS COSTOS […] • MARIA TERESA GUERRERO VDA DE AGUDELO: La Administración profirió Auto de Verificación o Cruce No. 072382011000149 el 06 de mayo de 2011, el cual fue devuelto por el correo; la administración efectuó visita a la dirección registrada en el RUT de la señora María Teresa Vda. de Agudelo, sin localizarla por cuanto correspondía a una vivienda en venta.

(folios 216, 231 a 233, 357 y 358). Según auxiliar de movimiento por tercero, se canceló a la señora MARÍA TERESA GUERRERO VDA. DE AGUDELO la suma de $20.000.000 por comisiones, se allegó el documento equivalente a la factura No. 0069 de fecha 30 de abril de 2009 el cual detalla la descripción “contrato comisión mercantil para ventas”.

(folios 581 y 582). La administración rechazó el valor de $20.000.000 como gasto por comisiones por el servicio prestado por María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo porque el soporte no especifica qué vendió, toda vez que las ventas fueron exportaciones por lo tanto no fueron confirmadas las transacciones. […] En aras de garantizar el debido proceso y teniendo en cuenta que se debe estudiar los documentos que obran en el expediente, se procede a verificar el gasto solicitado y las pruebas que reposan en el expediente en aplicación del artículo 742 del Estatuto Tributario: Toda vez que el gasto rechazado se trató de un servicio por comisión, el mismo se encuentra dentro de los servicios gravados con IVA y por lo tanto si el tercero no está obligado a inscribirse en el régimen común, debía estar inscrito en el RUT como régimen simplificado.

Verificado el sistema MUISCA de la entidad, se observa que la señora MARÍA TERESA GUERRERO VDA DE AGUDELO se encuentra inscrita en el RUT con la actividad económica de rentista de capital, no figura inscrita en el régimen simplificado ni la actividad económica relacionada con la prestación del servicio por la cual se pagaron comisiones (folios 1182 a 1183).

Por lo tanto, teniendo en cuenta que el servicio era gravado con el IVA régimen simplificado, en aplicación del artículo 177-2 del Estatuto Tributario debía contarse con la inscripción en el RUT requerida, así las cosas no procede el gasto por $20.000.000. • LUIS JAVIER AGUDELO GUERRERO […] La administración sustentó el rechazo de los costos en la suma de $20.000.000 porque la sociedad no allegó soportes y además el tercero no dio respuesta al requerimiento por lo tanto no se pudo verificar las operaciones.

Al respecto se analiza que si bien el Despacho no comparte las afirmaciones para rechazar los costos en el hecho de que el tercero no hubiese dado contestación al requerimiento ordinario, Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 33 verificadas las pruebas que obran en el expediente no figuran soportes del gasto por $20.000.000 por lo tanto, siendo claro que los mismos deben estar debidamente soportados para su reconocimiento, no proceden en razón a que no obra documento soporte que acredite el gasto, por lo que se confirma el rechazo».

En cuanto a la relación jurídica entre la actora y Julie Paola Moya Remecio, que dio origen al rechazo de costos, se observa que en los folios 578 y 579 del cuaderno de antecedentes obra Nota de Contabilidad por actividad empresarial de consultoría por la suma de $27.750.000 y comprobante de egreso nro. 0566 por $24.975.000 (can. estudio).

Respecto a María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo en los folios 581 a 582 del cuaderno de antecedentes, en su orden, obra auxiliar de movimiento por terceros y documento equivalente nro. 0069 del 30 de abril de 2009, expedido por C.I. Colvenexport por concepto de contrato comisión mercantil por ventas $20.000.000. Frente a Luis Javier Agudelo Guerrero, según los antecedentes administrativos fue contabilizado en la cuenta 6170-65 la suma de $20.000.000, a nombre de dicho tercero, sin embargo, no se allegó prueba al respecto.

Por su parte, en el folio 580 de los antecedentes administrativos obra copia del movimiento de un tercero –Carlos Ariel Gómez Neira-, que no es objeto de estudio. Como se observa, las pruebas obrantes en los folios 579 a 582 de la actuación administrativa no desvirtúan la glosa propuesta en relación con Julie Paola Moya Remecio, María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo y Luis Javier Agudelo Guerrero.

Por el contrario, se advierte que la parte actora no cumplió con la obligación de exigir la factura (art. 618 ET), lo que conduce a que no cuente con la prueba idónea para acceder al reconocimiento de los costos en discusión. Nótese que la causal del rechazo obedeció a que en el caso de Julie Paola Moya Remecio se aportó como soporte un comprobante de egreso, en cuanto a María Teresa Vda. de Agudelo se estableció que el servicio prestado estaba gravado con IVA -régimen simplificado- por lo que debía contar con la inscripción en el RUT y en cuanto a Luis Javier Agudelo Guerrero el gasto no estaba debidamente soportado, cuestiones que no se desvirtúan con las pruebas obrantes en los folios 579 a 582 del cuaderno de antecedentes administrativos, cuya valoración se solicita en sede judicial.

Además, se destaca que la exigencia del artículo 771-2 del ET impide que se predique libertad probatoria y, por ende, la presentación de la factura o documento equivalente como prueba de la procedencia de costos o gastos no resulta optativa para el contribuyente. Por lo expuesto, no prospera el cargo. Rechazo de gastos por pagos por rendimientos en los contratos de cuentas en participación Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 34 En el expediente consta que el rechazo de gastos por rendimientos en contratos de cuentas en participación, por la suma de $693.614.937, se sustentó en el hecho de «no estar soportada debidamente en la contabilidad la procedencia de gastos incurridos en el contrato de cuentas en participación y no figurar soportes externos e internos que lo justifiquen, es procedente el rechazo de los gastos en materia tributaria teniendo en cuenta que no se demuestra la procedencia de dichos valores, no se trata de simplemente registrar gastos en la contabilidad, sino que se debe demostrar en debida formar de dónde provienen y sustentar con documentos idóneos la existencia de los mismos.

Como bien lo afirma el recurrente, el Decreto No. 2650 de 1993 es de carácter contable y de obligatorio cumplimiento, por tanto si se verifica que el contribuyente no está efectuando el debido manejo de la contabilidad, la consecuencia es el desconocimiento de los rubros frente a los que pretende el reconocimiento fiscal, sin que implique causal inventada por la administración pues si se incluyen en la declaración gastos que no están justificados ni soportados en debida forma en la contabilidad, la consecuencia obvia es el desconocimiento de los mismos así no se encuentre regulado taxativamente como una causal de rechazo de costos»73.

En relación con este rechazo, el Tribunal le dio la razón a la Administración porque la sociedad contribuyente «no registró en cuentas de orden, según su naturaleza el valor de los bienes aportados por los partícipes inactivos, es decir, el efectivo aportado por cada partícipe inactivo, tampoco registró en cuentas de orden (cuenta 9135 y 94) los ingresos, los costos y gastos incurridos en desarrollo del objeto contractual por cada uno de los contratos de participación celebrados, y por lo tanto al no separar estas operaciones, las registró en la contabilidad dentro de las operaciones del giro normal de la empresa, impidiendo con ello, que la DIAN pudiera determinar por medio de la contabilidad, cuál fue la utilidad real que produjo cada contrato de participación al final del periodo gravable investigado, para así aceptar el reparto de utilidades como costo para el socio gestor», por lo que concluyó que el gasto no puede ser aceptado por carecer de fundamento legal para su procedencia. En el recurso de apelación, al igual que lo expuso en la demanda, la actora sostuvo que «el error contable no puede originar el rechazo de los gastos, cuando mucho lo que podía hacer el funcionario era dar aplicación al literal e) del artículo 654 y proponer la sanción de que trata el artículo 655»74, pero, no se detuvo a formular un reparo concreto respecto a lo advertido por el Tribunal en relación con la imposibilidad de que la DIAN pudiera determinar cuál fue la utilidad real que produjo cada contrato de participación al final del periodo investigado, lo que en últimas está asociado al argumento de la Administración en relación con la falta de prueba, cuestión que le correspondía a la parte actora desvirtuar, pese a lo cual, no lo hizo.

Si bien, la sociedad demandante no contabilizó las operaciones derivadas del acuerdo en cuentas de orden como ordenaba la técnica contable vigente para la época de los hechos, en casos como el presente, la Sala ha reconocido la expensa, siempre que en el expediente obren las pruebas que la soporten y que den cuenta de que la erogación en disputa correspondió efectivamente a la utilidad de la contraparte contractual en el acuerdo de colaboración empresarial ejecutado durante el año objeto de revisión75, pruebas que, en este asunto echó de menos tanto la 73 Página 29 del recurso de reconsideración. 74 Fl. 24 c.p. 1 (demanda) y 483 c.p. 2 (apelación). 75 Sentencia del 4 de noviembre de 2021, Exp. 24444, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

En ese caso la Sala avaló la deducción porque «aunque la demandante no contabilizó las operaciones derivadas del acuerdo en cuentas de orden —como ordenaba la técnica contable vigente para la época de los hechos—, sus estados financieros, los auxiliares de cuentas contables que aportó, las actas de liquidación de cuentas, la contabilidad del partícipe oculto y el certificado del revisor fiscal de Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 35 Administración como el a quo, sin que la actora haya presentado oposición concreta al respecto.

Nótese que el único argumento propuesto por la sociedad contribuyente consiste en que la irregularidad de la contabilidad prevista en el literal e) del artículo 654 del ET, esto es, «[n]o llevar los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones», da lugar a la sanción de que trata el artículo 655 del mismo ordenamiento76, sin controvertir y menos aún desestimar todos los argumentos propuestos por la DIAN en los actos demandados, por lo que no se desvirtuó la presunción de legalidad de los mismos en relación con este cargo.

Por lo expuesto, no prospera el cargo de apelación. Desconocimiento de gastos realizado a Walther Iván Salazar Ramos La parte apelante afirmó que el a quo guardó silencio frente al rechazo de los gastos asociados con Walther Iván Salazar Ramos, los que, sin argumento jurídico, la DIAN desconoció vulnerando el artículo 703 del ET. Al respecto, se observa que en la página 21 de la sentencia apelada el Tribunal se refirió al rechazo de la suma de $231.084.768, en relación con el citado tercero y, en el párrafo siguiente abordó el estudio de las deducciones en general y sobre la real utilidad obtenida en cada contrato en cuentas en participación. La Sala observa que el artículo 703 del ET prevé que, con anterioridad a la expedición de la liquidación oficial de revisión, la autoridad fiscal debe enviar, por una sola vez, «un requerimiento especial que contenga todos los puntos que proponga modificar, con explicación de las razones en que se sustenta».

En el caso concreto, el requerimiento especial propuso el desconocimiento entre otros, de gastos registrados en la declaración de renta del año 2009, correspondiente a rendimientos contratos en cuentas en participación, en las Tablas 16, 17 y 18 están relacionados los partícipes inactivos, entre los que figura Walther Iván Salazar Ramos.

Dicho acto señaló que «al revisar la contabilidad del participe gestor, es decir C.I. Colvenexport Ltda., no se encuentra que la contabilización de estos contratos se haya realizado conforme a lo establecido por la norma en mención [se refiere al artículo 507 del C. de Co.], toda vez que no se registró en cuentas de orden según su naturaleza el valor de los bienes aportados por los partícipes inactivos, es decir el efectivo aportado por cada participe inactivo, tampoco se registró en cuentas de orden (cuenta 9135 y 94) los ingresos, los costos y gastos incurridos en desarrollo del objeto contractual por cada uno de los contratos de participación celebrados, y por lo tanto al no separar estas operaciones, las contabilizaron dentro de las operaciones del giro normal de la empresa, no pudiéndose al final del periodo determinar por medio de la contabilidad cuál fue la real utilidad que produjo cada contrato de este dan cuenta de que la erogación en disputa correspondió efectivamente a la utilidad de su contraparte contractual en el acuerdo de colaboración empresarial ejecutado durante el año objeto de revisión».

Se consideró que, a la luz del material probatorio obrante en el expediente, «la demandante sí demostró que la expensa correspondía a la remuneración del participe oculto en un contrato de cuentas en participación, por lo que procede su deducción». 76 Artículo 655 Sanción por irregularidad en la contabilidad. Sin perjuicio del rechazo de los costos, deducciones, impuestos descontables, exenciones, descuentos tributarios y demás conceptos que carezcan de soporte en la contabilidad, o que no sean plenamente probados de conformidad con las normas vigentes, la sanción por libros de contabilidad será del medio por ciento (0.5%) del mayor valor entre el patrimonio líquido y los ingresos netos del año anterior al de su imposición, sin exceder de veinte millones de pesos ($ 20.000.000).

(Valor año base 1987). Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 36 participación, para así aceptar el reparto de utilidades como costo para el socio gestor, lo anterior teniendo en cuenta que desde el punto de vista fiscal los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba suficiente siempre que reúnan los siguientes requisitos […]»77.

Lo anterior, pone de presente que la Administración no violó el artículo 703 del ET, porque en el requerimiento especial se indicaron las razones por las que no se aceptan como gastos el pago de rendimientos por contratos de cuentas en participación de todos los partícipes, incluido Walther Iván Salazar Ramos, cuestión que fue analizada con anterioridad.

Por lo expuesto, no prospera el cargo de apelación. Sanción por inexactitud En la sentencia apelada, el Tribunal concluyó que la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados resultaba procedente, pero, en aplicación del artículo 647 del ET con la modificación introducida por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016 -principio de favorabilidad- resolvió recalcularla aplicando el 100%, lo que condujo a su cuantificación en la suma de $537.454.00078.

Con ocasión del recurso de apelación, la parte actora afirmó que en el requerimiento especial se indicó «que se sancionará por inexactitud de conformidad con lo establecido en el artículo 647 del Estatuto Tributario, teniendo en cuenta que el contribuyente incluyó impuestos descontables inexistentes», por lo que solicitó que para su cuantificación se consideraran los impuestos descontables inexistentes.

Al respecto, se observa que en la demanda no se hizo alusión a la imprecisión en la que incurrió la Administración en el acto previo y, en todo caso, se evidencia que con ocasión de la liquidación oficial de revisión la DIAN determinó que «comoquiera que el contribuyente C.I. COLVENEXPORT LTDA, en su declaración de impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 2009, omitió ingresos, incluyó costos y deducciones inexistentes, como se explicó anteriormente; este despacho concluye necesariamente que incurrió en hechos sancionables establecidos en el artículo 647 del Estatuto Tributario – conducta que se encuentra tipificada como inexacta-».

Se advierte que el artículo 647 del ET establece que procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se omitan ingresos, se incluyan costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilicen datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.

Como se observa, la descripción del tipo sancionatorio se refiere a omisión de ingresos e inclusión de costos y deducciones inexistentes y, en casos como el presente, en los que la razón principal para el rechazo del costo es la falta de inscripción del proveedor en el RUT, la Sala ha considerado que, aunque aquél resulte procedente por falta de cumplimiento de uno de los requisitos para su 77 Página 23 del requerimiento especial. 78 Esa cifra surge de tomar el saldo a pagar por impuesto ($549.367.000) determinado en la liquidación oficial de revisión y restarle el total del saldo a pagar registrado en la declaración inicial ($11.913.000) y aplicarle el 100%.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 37 aceptación y, en consecuencia, el contribuyente deba pagar el correlativo mayor impuesto, no ocurre lo mismo con la sanción por inexactitud, por cuanto no se configura ninguna de las conductas tipificadas para su imposición79.

Nótese que, en el caso de los costos asociados a Víctor Julio Aponte Buitrago y María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo, la DIAN fundamentó su decisión en los siguientes argumentos80: «APONTE BUITRAGO VICTOR JULIO: La sociedad solicitó como gasto con el señor Víctor Julio Aponte Buitrago la suma de $6.000.000 que de acuerdo al auxiliar contable obrante a folio 586 del expediente, se trató de causación de cargue y descargue de mula de yeso fraguable.

La administración lo rechazó porque el tercero no se encontraba inscrito en el RUT, hecho que una vez verificado en la presente etapa se corrobora, toda vez que no figura inscripción en el nuevo sistema MUISCA de la entidad que valide el RUT. (folio 1181). Se reiteran los argumentos expuestos en apartes anteriores sobre la inscripción en el Registro Único Tributario RUT, pues de conformidad con el artículo 177-2 del Estatuto Tributario es requisito necesario para demostrar la procedencia de costos y gastos, requisito que se encuentra regulado y taxativamente señalado en las normas tributarias y por tanto no constituye una causal inventada por la administración como lo alega el recurrente.

Así las cosas, se confirma el rechazo de la suma de $6.000.000». «MARIA TERESA GUERRERO VDA DE AGUDELO: […] Según auxiliar de movimiento por tercero, se canceló a la señora MARIA TERESA GUERRERO VDA DE AGUDELO la suma de $20.000.000 por comisiones, se allegó el documento equivalente a la factura No. 0069 de fecha 30 de abril de 2009, el cual detalla en la descripción “contrato comisión mercantil para ventas”.

(folios 581 y 582). La administración rechazó el valor de $20.000.000 como gasto por comisiones por el servicio prestado por María Teresa Guerrero Viuda de Agudelo porque el soporte no especifica qué vendió toda vez que las ventas fueron exportaciones por lo tanto no fueron confirmadas las transacciones. […] Toda vez que el gasto rechazado se trató de un servicio por comisión, el mismo se encuentra dentro de los servicios gravados con IVA y por lo tanto si el tercero no está obligado a inscribirse en el régimen común, debía estar inscrito en el RUT como régimen simplificado.

Verificado el sistema MUISCA de la entidad, se observa que la señora MARÍA TERESA GUERRERO VDA DE AGUDELO se encuentra inscrita en el RUT con la actividad económica de rentista de capital, no figura inscrita en el régimen simplificado ni la inscripción de la actividad económica relacionada con la prestación del servicio por la cual se pagaron comisiones (folios 1182 a 1183).

Por lo tanto, teniendo en cuenta que el servicio era gravado con el IVA régimen simplificado, en aplicación del artículo 177-2 del Estatuto Tributario debía contarse con la inscripción en el RUT requerida, así las cosas, no procede el gasto por $20.000.000». 79 Sentencia del 9 de julio de 2021, Exp. 25061, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello. 80 Fls. 135 a 180 c.p. 1.

(Aparte tomado de la resolución que decisión el recurso de reconsideración). Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 38 De la anterior transcripción se observa que la razón principal del rechazo de los costos por la suma total de $26.000.000 obedeció a que los terceros no se encontraban inscritos en el Registro Único Tributario, motivo por el cual, se concluye que, en el caso concreto, se debe levantar proporcionalmente la sanción por inexactitud, por ausencia de configuración de una de las conductas tipificadas en el artículo 647 del ET, para su imposición81.

Para efectos de su cuantificación, se toma como base la suma de $524.125.000, que surge de la diferencia entre el saldo a pagar por impuesto determinado en la resolución que decidió el recurso de reconsideración ($536.038.000) y el declarado por el contribuyente ($11.913.000), base que resulta inferior a la tomada por el Tribunal, en tanto que, para el efecto, partió de la cifra determinada en la liquidación oficial de revisión, acto modificado con ocasión del recurso de reconsideración. Además, se tendrá en cuenta el 100% en aplicación del principio de favorabilidad, como lo estableció el a quo.

Así las cosas, la sanción por inexactitud corresponde a la siguiente liquidación: LIQUIDACIÓN SANCIÓN POR INEXACTITUD Saldo a pagar para cálculo de sanción 536.038.000 (-) Saldo a pagar liquidación privada 11.913.000 Base de sanción inexactitud inicial 524.125.000 (-) Costos que no generan sanción Victor Julio Aponte Buitrago 6.000.000 María Teresa Guerrero Vda. de Agudelo 20.000.000 Total costos que no generan sanción 26.000.000 Impuesto renta 33% 8.580.000 Base sanción inexactitud final 515.545.000 Tarifa sanción por inexactitud 100% Sanción por inexactitud 515.545.000 Por lo expuesto, prospera parcialmente el cargo de apelación. Sanción al representante legal y revisores fiscales Alega la apelante que no está de acuerdo con lo señalado por el Tribunal en que, con los oficios dirigidos a Luz Marina García Antolínez, Erika Liliana Gentil Quintero y Giovanny Wilches, se subsanó la omisión cometida por parte de la DIAN en el requerimiento especial, al no cuantificar la sanción a imponer, requisito esencial para el ejercicio del derecho a la defensa, lo que condujo a la violación del debido proceso.

Cuestionó el hecho que la Administración en la liquidación oficial de revisión cuantificó la sanción en salarios mínimos legales mensuales vigentes, desconociendo que conforme con los artículos 50 inciso 5 y 51 de la Ley 1111 de 2006, se liquida en UVT. 81 En el mismo sentido Cfr. la sentencia del 9 de julio de 2021, Exp. 25061, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 39 Alegó que no es posible que se sancione a dos contadores por una misma declaración, máxime si se tiene en cuenta que la legislación tributaria es clara en indicar que toda declaración de corrección deja sin efectos la anterior.

En su criterio existe solo una declaración que es válida (la de corrección), sobre la que debe recaer la sanción al revisor fiscal. En relación con este último cuestionamiento, se advierte que se trata de un argumento nuevo propuesto con el recurso de apelación, razón por la cual, frente al mismo, la entidad demandada no tuvo oportunidad de defenderse y el Tribunal de emitir pronunciamiento, de ahí que no haya lugar a examinarse en esta instancia, porque su análisis además de exceder el objeto del recurso de apelación (art. 320 CGP), desconocería el derecho de defensa y contradicción que le asiste a la contraparte.

Así las cosas, el examen de legalidad, en esta oportunidad, se concreta en la falta de cuantificación desde el requerimiento especial de la sanción impuesta al representante legal y a los revisores fiscales y, en la aplicación de SMLMV cuando lo correcto es UVT. Respecto a la sanción a representantes legales y revisores fiscales, el artículo 658-1 del ET, prevé: «Artículo 658-1.

Sanción a administradores y representantes legales. Cuando en la contabilidad o en las declaraciones tributarias de los contribuyentes se encuentren irregularidades sancionables relativas a omisión de ingresos gravados, doble contabilidad e inclusión de costos o deducciones inexistentes y pérdidas improcedentes, que sean ordenados y/o aprobados por los representantes que deben cumplir deberes formales de que trata el artículo 572 de este Estatuto, serán sancionados con una multa equivalente al veinte por ciento (20%) de la sanción impuesta al contribuyente, sin exceder de la suma 4.100 UVT, la cual no podrá ser sufragada por su representada.

La sanción prevista en el inciso anterior será anual y se impondrá igualmente al revisor fiscal que haya conocido de las irregularidades sancionables objeto de investigación, sin haber expresado la salvedad correspondiente. Esta sanción se propondrá, determinará y discutirá dentro del mismo proceso de imposición de sanción o de determinación oficial que se adelante contra la sociedad infractora.

Para estos efectos las dependencias competentes para adelantar la actuación frente al contribuyente serán igualmente competentes para decidir frente al representante legal o revisor fiscal implicado». La citada sanción está prevista cuando en la contabilidad o en las declaraciones tributarias se encuentren irregularidades sancionables como la inclusión de costos o deducciones inexistentes que sean ordenados y/o aprobados por el representante legal, este será sancionado con una multa equivalente al veinte por ciento (20%) de la sanción impuesta a su representada sin exceder de 4.100 UVT.

Igualmente, esta se impone al revisor fiscal que haya conocido de las anomalías. Dicha sanción se impondrá, determinará y discutirá de manera individualizada dentro del mismo proceso de determinación que adelante la DIAN contra la sociedad infractora. Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 40 En el requerimiento especial proferido a C.I. Colvenexport Ltda., se observa que la DIAN propuso la sanción al representante legal y revisores fiscales conforme al artículo 658-1 del ET82 y los individualizó así: «REPRESENTANTE LEGAL: GARCÍA ANTOLÍNEZ LUZ MARINA C.C. 60.341.098, quien figura en el Rut como Representante Legal principal de la sociedad C.I. COLVENEXPORT LTDA, NIT. 900.165.679-3 y quien firma la declaración de renta año 2009 objeto de investigación. REVISOR FISCAL: GENTIL QUINTERO ERICA ELIANA, identificado con C.C. 37.326.199, quien firmó la declaración de Renta del 2009 en calidad de revisor fiscal y firmó la declaración inicial presentada por la sociedad investigada.

REVISOR FISCAL: GEOVANNY WILCHEZ NAVARRO, Cedula de Ciudadanía 91.472.218 en calidad de revisor fiscal quien firmó la declaración de renta año 2009 de corrección. DIRECCIÓN PARA NOTIFICACIONES […]». El citado acto fue notificado mediante los Oficios nros. 107 201 238-1443 (Luz Marina García Antolinez), 107 201 238-1444 (Erica Eliana Gentil Quintero) y 107 201 238- 1445 (Geovanny Wilches Navarro), en los que se cuantificó el valor de la sanción (20%), valor del salario mínimo a la fecha $566.700 * 200 = $113.340.000, para cada uno, quienes procedieron a dar respuesta al acto previo, oponiéndose tanto a la sanción como a su cuantificación83.

Así las cosas, no se puede desconocer que al representante legal y a los revisores fiscales se les informó la sanción que se les impondría en la liquidación oficial, en los términos del artículo 658-1 del ET, como en efecto se hizo, razón por la cual no se evidencia la violación al debido proceso y el derecho de defensa. Posteriormente, la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos en la Resolución nro. 900.012 del 10 de marzo de 2014, que resolvió el recurso de reconsideración84, aceptó el argumento expuesto por el apoderado de la representante legal, por lo que se ajustaron los valores expresados en salarios mínimos a valores UVT, aplicando el límite, lo que condujo a que la sanción se determinara en $97.428.000, para cada uno de los sancionados, suma que, a pesar de ello, fue nuevamente liquidada por el Tribunal, lo que dio lugar a la declaratoria de nulidad parcial de los actos (ordinal 1) y al restablecimiento del derecho fijado en el ordinal tercero de la parte resolutiva de la sentencia apelada, que no resultaba necesario, porque en sede administrativa se le dio la razón a la sociedad contribuyente, motivo por el cual, es del caso revocar dicha orden.

Teniendo en cuenta lo anterior, se concluye que lo procedente es declarar la nulidad parcial de los actos administrativos demandados, como lo dispuso el Tribunal, pero solo respecto de la sanción por inexactitud. Por lo anterior, se modificarán los ordinales primero y segundo de la sentencia apelada, en ese sentido, declarando que a título de restablecimiento del derecho la sanción por inexactitud a cargo de la sociedad C.I. Colvenexport Ltda., por concepto del impuesto sobre la renta del año 2009, asciende a la suma de $515.545.000, conforme con la liquidación adjunta a la 82 Fls.69 y 70 c.p. 1. 83 Fls. 128 a 130 y 137 c.a. 5. 84 Fls. 223 a 224 vto. c.a. 6.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 41 presente sentencia. Se revocará el ordinal tercero porque la suma de $97.428.000 determinada por el a quo, correspondiente a la sanción impuesta al representante legal y a los revisores fiscales, ya había sido cuantificada por la Administración en la resolución que decidió el recurso de reconsideración y (iii) se confirmará en lo demás. De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1. MODIFICAR los ordinales primero y segundo de la sentencia del 30 de noviembre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander, los que quedarán así:

PRIMERO: DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 072412013000001 del 12 de febrero de 2013, expedida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, mediante la cual se modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2009 presentada por la sociedad C.I. Colvenexport Ltda. e impuso sanciones y, de la Resolución nro. 900.012 del 10 de marzo de 2014, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recurso Jurídicos de la DIAN, por la que se decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior liquidación, modificándola.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho FIJAR la sanción por inexactitud a cargo de la sociedad C.I. Colvenexport Ltda., respecto del impuesto sobre la renta del año 2009, en la suma de $515.545.000. 2. REVOCAR el ordinal tercero de la providencia apelada. 3. CONFIRMAR en lo demás la sentencia de primera instancia. 4.

Sin condena en costas en esta instancia. 5. RECONOCER personería para actuar a la abogada Maira Cecilia Ortega López, como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que obra en los índices 19 y 30 de SAMAI. Cópiese, notifíquese y comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

Radicado: 54001-23-33-000-2014-00244-01 [23732] Demandante: C.I. Colvenexport Ltda. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601- 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 42 (Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente Aclara el voto (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Salva parcialmente el voto