Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN PRIMERA Consejero ponente: CARLOS FERNANDO MANTILLA NAVARRO Bogotá, D.C., doce (12) de junio de dos mil veintiséis (2026) Radicación: 05001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional Jeans S.A. Demandada: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN Medio de control: Nulidad y restablecimiento del derecho Tema: Sanción por uso de una cuenta de compensación especial para realizar operaciones no autorizadas.
Principio de favorabilidad. Decisión: Confirmar la sentencia del 18 de diciembre de 2015, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión, que denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandante. SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala se pronuncia sobre el recurso de apelación interpuesto por la sociedad Comercializadora Internacional Jeans S.A.1 contra la sentencia del 18 de diciembre de 2015, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión que denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte actora.
I.
ANTECEDENTES 1.1. La demanda C.I. JEANS S.A., por intermedio de apoderado judicial, presentó demanda2 en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo3, en contra de la DIAN, en la cual formuló las siguientes pretensiones4: 1.1.
Que mediante sentencia de mérito se DECLARE LA NULIDAD Y EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, contra la resolución 1 90 201 241 601- 1160 del 25 de abril de 2012 proferida por la DIRECCIÓN NACIONAL DE IMPUESTOS -DIAN-, a través de la Jefe de División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín, contra C.l. JEANS S.A, toda vez que dicho acto administrativo es violatorio de derechos fundamentales y contraviene el orden Constitucional y legal. 1.2.
Que mediante sentencia de mérito se DECLARE LA NULIDAD Y EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, contra la resolución 1 90 201 236 408 59 de enero de 2013, expedida por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín, contra C.l. JEANS, toda vez que dicho acto administrativo es violatorio de derechos fundamentales y contraviene el orden Constitucional y legal. 1 En adelante, C.I. JEANS S.A., sigla de la empresa según el certificado de existencia y representación legal aportado con la demanda.
Folio 20 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 2 La demanda fue radicada el 29 de mayo de 2013. Folios 2 a 15 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 3 En adelante, CPACA. 4 Las pretensiones de la demanda fueron modificadas por la parte actora mediante el memorial de adición de la demanda.
Folios 102 a 106 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 2 1.3. Como consecuencia de las declaraciones anteriores, y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se disponga la legalidad y procedencia de los traslados efectuados desde la cuenta de compensación especial No. 11001295 a la cuenta de compensación tradicional No. 11000109, durante los meses de junio y julio de 2011.
También, que se disponga el archivo del expediente. 1.4. Se ordene, como consecuencia de lo anterior, que cualquier suma que hubiera la DIAN, de oficio, compensado con otros saldos a favor de CI JEANS, haciendo efectivas las sanciones impuestas sin que se hubieran agotado todas las instancias legales para ejercer la defensa de nuestra representada, sean devueltas, con los intereses de mora máximos que para estos casos disponga la ley vigente al momento del fallo5 (…) (negritas y mayúsculas sostenidas del texto original). 1.2.
Hechos probados De acuerdo con los planteamientos de las partes y las pruebas obrantes en el expediente, la controversia tiene origen en los siguientes hechos: 1.2.1. La sociedad C.I. JEANS S.A. es titular de la cuenta de compensación tradicional 11000109, así como de la cuenta de compensación especial 11001295, ambas del banco Bancolombia en Miami.
En los meses de junio y julio de 2011, la citada sociedad trasladó saldos existentes en la cuenta de compensación especial, a la cuenta de compensación tradicional. 1.2.2. Mediante Acto de Formulación de Cargos 1-90-238-423-301-0182 del 23 de enero de 20126, el Grupo Interno de Trabajo Control Cambiario de la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín formuló cargos a la sociedad C.I. JEANS S.A., por la presunta infracción del parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 20007 de la Junta Directiva del Banco de la República, en concordancia con los numérales 8.6., 8.6.1., 8.6.2. y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 del 24 de febrero de 20118 del Banco de la República, por efectuar operaciones no permitidas en la cuenta de compensación especial 11001295 (con código asignado en el Banco de la República 1192419) en junio y julio de 2011.
En virtud de lo anterior propuso imponer a la demandante una multa por tres mil seiscientos ochenta y siete millones seiscientos cincuenta y tres mil quinientos ochenta pesos ($3.687.653.580). 1.2.3. El 22 de marzo de 2012, C.I. JEANS S.A. presentó escrito de descargos9. 1.2.4. Mediante la Resolución 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 201210, la DIAN impuso a C.I. JEANS S.A. una multa por valor de tres mil seiscientos ochenta y siete millones seiscientos cincuenta y tres mil quinientos ochenta pesos ($3.687.653.580), de conformidad con lo dispuesto en el numeral 14 del artículo 3 del Decreto Ley 2245 de 2011, por la presunta infracción del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, modificada por el artículo 14 de la Resolución Externa 2 de 2010, en concordancia con los numerales 8.6, 8.6.1, 8.6.2 y 8.6.3 de la 5 Folios 102 y 103 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 6 Folios 275 a 281 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 7 Por la cual se compendia el régimen de cambios internacionales, expedida por la Junta Directiva del Banco de la República. 8 Manual de Cambios Internacionales, expedida por el Banco de la República. 9 Folios 283 a 287 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 10 Folios 329 a 337 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 3 Circular Reglamentaria DCIN-83 del 24 de febrero de 2011. La sanción se fundamentó en que, a juicio de la DIAN, la demandante realizó operaciones no permitidas en la cuenta de compensación especial 11001295, bajo el numeral cambiario 5912, durante los meses de junio y julio de 2011. 1.2.5.
A través de la Resolución 1 90 201 236 408 59 del 14 enero de 201311, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración12 interpuesto por la parte demandante y modificó el acto administrativo recurrido, en el sentido de fijar la multa impuesta en la suma de dos mil novecientos ochenta y seis millones doscientos treinta y cuatro mil cuatrocientos veinte pesos ($2.986.234.420).
Dicha decisión se fundamentó en lo dispuesto en el literal r) del artículo 3 del Decreto Ley 1074 de 199913, respecto de la operación realizada en junio de 2011; y en el numeral 14 del artículo 3 del Decreto Ley 2245 de 201114, en relación con la operación efectuada en julio de 2011. 1.3. Normas invocadas como infringidas y concepto de la violación 1.3.1.
C.I. JEANS S.A. invocó como vulnerados el artículo 29 de la Constitución Política; los artículos 149 y 197 de la Ley 1607 de 2012; el numeral 8.6.2 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 de la Junta Directiva del Banco de la República; los artículos 7 y 15, inciso primero, de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República; y la Resolución Externa 1 de 2013 del Banco de la República. 1.3.2.
En el concepto de la violación la demandante expuso los siguientes cargos: 1.3.2.1. Artículo 29 de la Constitución Política Sostuvo que la DIAN fundamentó la sanción en disposiciones que establecen un supuesto distinto al hecho efectivamente sancionado. En consecuencia, afirmó que las normas invocadas por la administración no resultaban aplicables al caso concreto. 1.3.2.2.
Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 de la Junta Directiva del Banco de la República, en particular, el numeral 8.6.2. 1.3.2.2.1. La demandante afirmó que el numeral cambiario 5912, utilizado para registrar mediante el Formulario 5 los movimientos desde y hacia cuentas de compensación, autoriza expresamente los “traslados entre cuentas corrientes de compensación de un mismo titular – egresos”.
En consecuencia, sostuvo que la regulación no condicionaba dichos traslados a la naturaleza especial o tradicional de las cuentas involucradas, sino que permitía de manera amplia las transferencias entre cuentas pertenecientes al mismo titular. Bajo ese entendimiento, afirmó que resultaba jurídicamente improcedente considerar sancionable una conducta expresamente permitida por la propia reglamentación expedida por la autoridad cambiaria, pues ello implicaría desconocer el principio de legalidad y aplicar una interpretación restrictiva no prevista en la norma. 11 Folios 441 a 454 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 12 Folios 341 a 357 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 13 Por el cual se establece el Régimen Sancionatorio aplicable a las infracciones cambiarias en las materias de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN. 14 Por el cual se establece el Régimen Sancionatorio y el Procedimiento Administrativo Cambiario a seguir por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 4 1.3.2.2.2. De otra parte, sostuvo que el numeral 8.6.2. establecía, por un lado, la obligación de utilizar las cuentas de compensación especiales para recibir divisas sujetas a canalización obligatoria a través del mercado cambiario, exigencia que —afirmó— CI JEANS S.A. cumplió íntegramente.
Por otro lado, la disposición facultaba a los titulares para vender los saldos de dichas cuentas a intermediarios del mercado cambiario o a titulares de otras cuentas de compensación, sin que estableciera prohibición expresa alguna respecto del traslado de recursos hacia una cuenta de compensación tradicional del mismo titular. En consecuencia, argumentó que la administración construyó una restricción no prevista en la normativa cambiaria y aplicó una interpretación extensiva incompatible con el principio de legalidad que rige el ejercicio de la potestad sancionadora.
Añadió que la sanción resultaba aún más improcedente si se considera que los recursos transferidos desde la cuenta especial hacia la cuenta tradicional se destinaron al cumplimiento de obligaciones con no residentes o a operaciones autorizadas dentro del mercado cambiario, circunstancia acreditada durante la actuación administrativa ante la DIAN. 1.3.2.2.3.
Resaltó que la Junta Directiva del Banco de la República expidió la Resolución Externa 1 de 2013 y, además, con el propósito de clarificar la normativa y evitar interpretaciones extensivas por parte de la autoridad sancionadora, modificó la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83. Precisó que, en virtud de dicha modificación, adicionó el numeral 8.3.4, relativo a los traslados de recursos entre cuentas de compensación de un mismo titular, y estableció nuevos numerales cambiarios aplicables a tales operaciones. 1.3.2.3.
Artículo 7° de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta del Banco de la República Según la actora, la totalidad de los recursos transferidos desde la cuenta de compensación especial 11001295 hacia la cuenta de compensación tradicional 11000109, por valores de US$469.000 y US$1.600.000 durante los meses de junio y julio de 2011, respectivamente, se destinaron al pago de obligaciones con no residentes.
En consecuencia, sostuvo que las operaciones cuestionadas se ajustaron plenamente a la normativa cambiaria vigente. 1.3.2.4. Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, artículo 15, primer inciso Sostuvo la demandante que la normativa cambiaria aplicable a las divisas provenientes de exportaciones define el concepto de “canalización” como el acto mediante el cual el exportador direcciona sus ingresos a través del mercado cambiario.
Bajo ese entendimiento, afirmó que la canalización se materializa con el ingreso de las divisas al sistema cambiario, lo cual —en el caso concreto— ocurrió a través de la cuenta de compensación especial. A partir de ello, señaló que el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011, fundamento de la sanción por los hechos ocurridos en julio de 2011, sanciona la “canalización” indebida de operaciones, supuesto que no se configura cuando las divisas de exportación han sido debidamente canalizadas desde su ingreso al sistema cambiario.
En consecuencia, el traslado posterior entre la cuenta de compensación especial y la cuenta tradicional no constituye, en sí mismo, una nueva canalización ni encuadra dentro del tipo sancionatorio aplicado. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 5 Por tanto, alegó que existe una desconexión entre la norma sustantiva que define la canalización y la norma sancionatoria invocada, lo que hace jurídicamente improcedente la imposición de la multa respecto de los hechos de julio de 2011, por ausencia de adecuación típica y vulneración del principio de legalidad.
Finalmente, respecto de los hechos de junio de 2011, sostuvo que debía aplicarse el principio de favorabilidad, en tanto el régimen previsto en el Decreto 2245 de 2011 resultaría más favorable al sancionado al restringir la conducta punible a la “canalización indebida” y no al simple movimiento de recursos, conducta que —según afirmó— no ocurrió, dado que todas las canalizaciones fueron legales y oportunamente realizadas. 1.3.2.5.
Artículo 197 de la ley 1607 de 2012 La parte actora sostuvo que la norma invocada, conforme a la cual las sanciones previstas en el régimen tributario deben imponerse con observancia de los principios de legalidad, lesividad, favorabilidad, proporcionalidad, gradualidad, economía, eficacia e imparcialidad, debía ser aplicada por la DIAN en su calidad de autoridad encargada de los procesos sancionatorios en materia cambiaria, por lo que su contenido resultaba vinculante para el caso concreto.
Adujo que, aunque podría sostenerse que dicha disposición se circunscribe al ámbito tributario, tal interpretación no es de recibo, en la medida en que los principios contenidos en el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012 son extensibles al régimen cambiario y aduanero, dado que las tres materias son administradas por la misma autoridad sancionadora.
Señaló, además, que la propia DIAN ha reconocido dicha extensión interpretativa, como se desprende del Memorando Interno 0027 de 2013, mediante el cual, al reglamentar la condición especial de pago prevista en el artículo 149 de la Ley 1607 de 2012, se autorizó su aplicación no solo a obligaciones tributarias, sino también a sanciones aduaneras y cambiarias. 1.3.2.6.
Artículo 149 de la ley 1607 de 2012 La demandante sostuvo que, en la etapa de conciliación contencioso-administrativa, formuló, de manera subsidiaria a su pretensión principal de desistimiento del cobro total de las sanciones por parte de la DIAN, la solicitud de aplicación, en sede judicial o extrajudicial, de la condición especial de pago prevista en el artículo 149 de la Ley 1607 de 2012, particularmente la establecida en el numeral 1 de dicha disposición que dispone que: 1.
Si el pago se produce de contado, del total de la obligación principal más los intereses y las sanciones actualizadas, por cada concepto y período, se reducirán al veinte por ciento (20%) del valor de los intereses de mora causados hasta la fecha del correspondiente pago y de las sanciones generadas. Para tal efecto, el pago deberá realizarse dentro de los nueve (9) meses siguientes a la vigencia de la presente ley.
Con todo, afirmó que la demandada negó sin explicación alguna la referida petición. 1.3.2.7. Resolución Externa 01 de 2013 del Banco de la República Afirmó que la vaguedad de la normativa sustantiva expedida por la Junta Directiva del Banco de la República le sirvió de fundamento a la DIAN para imponer sanciones Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 6 desproporcionadas por los traslados entre la cuenta de compensación especial y la cuenta tradicional.
Señaló que dicha situación fue posteriormente corregida mediante la Resolución Externa 1 de 2013, modificatoria de la Resolución Externa 8 de 2000. Sostuvo que con dicha reforma la autoridad cambiaria aclaró de manera expresa la regulación sobre los traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular, permitiéndolos de forma inequívoca, lo que evidenciaría la necesidad de corregir la interpretación restrictiva adoptada por la administración tributaria.
Añadió que la Junta Directiva del Banco de la República habría reconocido que la distinción entre cuentas de compensación tradicionales y especiales generó confusión en la práctica, con efectos adversos sobre operadores cambiarios como C.I. JEANS S.A. En ese sentido, concluyó que la normativa que sirvió de base a la sanción habría perdido claridad y, en buena medida, su sustento interpretativo, lo que refuerza la improcedencia de la sanción impuesta.
II. TRÁMITE DE LA DEMANDA 2.1. Mediante auto del 8 de julio de 201315, el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión, inadmitió la demanda. C.I. JEANS S.A. presentó escrito de subsanación16 en el que adicionó las pretensiones de la demanda incluyendo la solicitud de nulidad de la Resolución 1-90-201-241-601-1160 del 25 de abril de 2012 y solicitó la suspensión provisional17 de los actos administrativos demandados. 2.2.
Mediante auto del 29 de julio de 201318, el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión, admitió la demanda y ordenó correr traslado a la DIAN. 2.3. La DIAN19 contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de esta con base en los siguientes argumentos: 2.3.1. El régimen de cuentas de compensación previsto en la Resolución Externa 8 de 2000 del Banco de la República y en la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 establece una diferenciación entre las cuentas de compensación tradicionales y las cuentas de compensación especiales, con distintos ámbitos de utilización y finalidad.
Indicó que las cuentas de compensación especiales tienen un uso restringido, en cuanto únicamente pueden emplearse para efectuar o recibir pagos de las obligaciones entre residentes en el país y respecto de operaciones de obligatoria canalización, mientras que las cuentas tradicionales permiten canalizar divisas tanto de operaciones obligatoriamente canalizables como del mercado libre, con mayor amplitud operativa.
Bajo ese entendimiento normativo, afirmó que C.I. JEANS S.A. utilizó indebidamente la cuenta de compensación especial 11001295 durante los meses de junio y julio de 2011, al realizar traslados hacia una cuenta de compensación tradicional, desde la cual se atendieron obligaciones con no residentes, lo que, a su juicio, desconoció la finalidad propia de las cuentas especiales dentro del régimen cambiario. 15 Folios 96 a 98 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 16 Folios 102 a 106 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 17 La DIAN se opuso al decreto de la medida, la cual fue negada por el Tribunal en la audiencia inicial llevada a cabo el 3 de marzo de 2014. 18 Folio 134 a 138 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 19 Folios 151 a 180 ibidem.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 7 2.3.2. Señaló además que el numeral cambiario 5912 correspondiente a “traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular”, utilizado en las dos transferencias objeto de sanción, no resulta aplicable a las cuentas de compensación especiales, por cuanto estas cuentan con numerales específicos para sus operaciones autorizadas, como el 3000 y el 3500.
En esa medida, sostuvo que no es posible extender el alcance del citado numeral a operaciones realizadas desde cuentas de naturaleza especial ni predicar su uso para los traslados efectuados por la demandante. 2.3.3. Agregó que la interpretación de la actora desconoce la estructura del sistema cambiario, en la medida en que la regulación distingue expresamente los eventos en los que procede la utilización de cuentas especiales frente a las tradicionales, lo que impide considerar amparadas las transferencias cuestionadas. 2.3.4.
Asimismo, consideró que la conducta por la que se sancionó a la demandante generó una distorsión en el mercado cambiario y afectó los intereses del Estado, al destinarse divisas provenientes de la cuenta especial a finalidades no permitidas. 2.3.5. Finalmente, sostuvo que no resultan aplicables los principios de favorabilidad ni la condición especial de pago invocados por la demandante, en tanto la Resolución Externa 1 de 2013 no modificó el régimen sancionatorio aplicable, el cual se mantiene en el Decreto 1092 de 1996, y porque la condición especial de pago exige obligaciones en mora y ejecutoriadas, presupuesto que no se acreditó en el caso concreto.
III. LA AUDIENCIA INICIAL Y LAS PRUEBAS DECRETADAS 3.1. En cumplimiento de lo previsto en el artículo 180 del CPACA, el despacho sustanciador del Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión, celebró audiencia inicial el 3 de marzo de 201420, a la cual asistieron las partes demandante y demandada. El despacho sustanciador del Tribunal fijó el litigio de la siguiente manera: Teniendo en cuenta los hechos de la demanda y su contestación corresponde establecer la procedencia o no de la sanción cambiaría impuesta en la Resolución No 1 90 201 241 601- 1160 del 25 de abril de 2012 proferida por la DIAN, por la presunta violación del artículo 79 de la Resolución 8 de 2000 de Junta Directiva del Banco de la República modificada por el artículo 14 de la Resolución Externa 2 de 2010 en concordancia con los numerales 8.6, 8.1.6, 8.6.2 y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria DCIN -83 de febrero 24 de 2011 por efectuar una operación no permitida en la cuenta de compensación especial No 11001295 con código asignado por el Banco de la Republica No 1192419.001 en el movimiento correspondiente a los meses de junio y julio de 2011, correspondiente al numeral cambiarlo 5912 y confirmada mediante la Resolución 1 90 201 236 408 59 de enero de 2013.
(negritas del texto original). 3.2. El despacho sustanciador del Tribunal resolvió sobre las solicitudes probatorias formuladas en la demanda, en su adición y en la contestación de la demanda. Frente a las pruebas solicitadas en la demanda resolvió: (i) apreciar en su valor legal la documentación aportada y (ii) negar la inspección judicial solicitada para establecer la fuente de los recursos - ingresos y el destino de los egresos consignados y retirados de las cuentas de compensación especial y tradicional descritas en la demanda, en relación con las transacciones efectuadas en los meses de junio y julio del año 2011.
En su lugar, decretó la práctica de un dictamen pericial. 20 Folios 488 a 501 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 8 En relación con los documentos aportados por la parte demandada en la contestación de la demanda, dispuso su incorporación al proceso para su valoración en la oportunidad procesal correspondiente. 3.3.
El despacho sustanciador del Tribunal agotó las distintas etapas de la audiencia y corrió traslado a las partes para alegar de conclusión. 3.4. La demandante21 y la DIAN22 presentaron escritos de alegatos de conclusión. El Ministerio Público no rindió concepto. IV. FALLO DE PRIMERA INSTANCIA Mediante sentencia del 18 de diciembre de 201523, el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión, resolvió: PRIMERO.- Niéguense las súplicas de la demanda, de conformidad a lo expuesto en la parte motiva.
SEGUNDO. - Se condena en costas a la sociedad demandante COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL JEANS S.A. a favor de la parte demandada, NACIÓN - DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN, las que de conformidad con lo dispuesto por el artículo 366 del Código General del Proceso, serán liquidadas de manera concentrada por la primera instancia, una vez ejecutoriada la sentencia o notificado el auto de obedecimiento a lo dispuesto por el Superior y para lo cual se tendrán en cuenta las reglas dispuestas en la norma citada.
Como agencias en derecho se fija la suma de veintinueve millones ochocientos sesenta y dos mil trescientos pesos ($29.862.300.00), equivalente al 1% de la pretensión. TERCERO.- Ejecutoriada la sentencia, se dará cumplimiento a lo dispuesto por el inciso final del artículo 192 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
(mayúsculas sostenidas y negritas del texto original). Para el Tribunal, la parte demandante no logró desvirtuar la presunción de legalidad de las Resoluciones 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 2012 y 1 90 201 236 408 59 del 14 enero de 2013, mediante las cuales la DIAN la sancionó por realizar operaciones no permitidas en la Cuenta de Compensación Especial 11001295 con código asignado en el Banco de la República 1192419.001 durante los meses de junio y julio de 2011.
Al respecto expuso las siguientes consideraciones: 4.1. El mercado cambiario se integra por las divisas de obligatoria canalización y por aquellas canalizadas voluntariamente a través del mecanismo de compensación, conforme al artículo 6 de la Resolución Externa 8 de 2000. Explicó que las cuentas corrientes de compensación permiten la canalización de divisas del mercado obligatorio y del mercado libre, mientras que las cuentas de compensación especiales solo pueden utilizarse para efectuar o recibir pagos de obligaciones entre residentes y exclusivamente respecto de operaciones de obligatoria canalización. Precisó que, de conformidad con el numeral 8.6 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 de 2011, las cuentas especiales únicamente pueden emplearse para operaciones obligatoriamente canalizables previstas en el artículo 7 de la Resolución 21 Folios 668 a 684 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 22 Folios 665 a 667 ibidem. 23 Folios 687 a 705 ibidem.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 9 Externa 8 de 2000, y que los recursos depositados en ellas solo pueden trasladarse entre cuentas especiales, sin posibilidad de transferencia hacia cuentas corrientes de compensación tradicionales. Bajo ese entendimiento, consideró indebido el traslado efectuado por C.I. JEANS S.A. desde la cuenta de compensación especial 11001295 hacia la cuenta corriente de compensación 11000109 de Bancolombia Miami, operación realizada para atender obligaciones con no residentes. 4.2.
Asimismo, descartó el argumento de la demandante relativo a la utilización del numeral cambiario 5912 —“Traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular”— previsto en la Circular DCIN-83. Según el Tribunal, dicha disposición no comprendía las cuentas especiales, pues cuando la regulación se refiere expresamente a estas últimas lo hace de manera explícita, como ocurre con el código 5915, relativo a “Errores bancarios de cuenta de compensación (especial y ordinaria)”. 4.3.
También señaló que la Circular DCIN-83 establece de manera expresa los códigos aplicables a las cuentas especiales y que únicamente el código 3500 resulta procedente para egresos de dichas cuentas, siempre que correspondan a operaciones obligatoriamente canalizables, supuesto que no coincide con la conducta desplegada por la demandante. 4.4.
Finalmente, indicó que el numeral 8.6.1 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN- 83 de 2011 permite la venta de los saldos de las cuentas especiales a intermediarios del mercado cambiario o a titulares de otras cuentas de compensación, pero no autoriza su traslado hacia cuentas corrientes de compensación para atender obligaciones con no residentes.
Por ello, concluyó que C.I. JEANS S.A. dio un uso indebido a la cuenta de compensación especial y que no se vulneró el principio de legalidad. En consecuencia, el Tribunal denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte actora. V. EL RECURSO DE APELACIÓN C.I. JEANS S.A. interpuso recurso de apelación24, en el cual solicitó la revocatoria de la sentencia del 18 de diciembre de 2015 proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión. La sociedad expuso los siguientes reparos contra el fallo de primera instancia: 5.1.
Sostuvo que, a lo largo del proceso y, especialmente, en los alegatos de conclusión, alegó que la sanción impuesta por la DIAN vulneró el principio constitucional y legal de tipicidad, porque la administración aplicó normas sancionatorias que describen conductas distintas de aquellas efectivamente realizadas por C.I. JEANS S.A.; no obstante, reprochó que la sentencia apelada omitió pronunciarse sobre dicho cargo, pese a que este constituía uno de los fundamentos centrales de la demanda.
En ese contexto, señaló que la sociedad fue sancionada con fundamento en dos regímenes sancionatorios distintos, como consecuencia del tránsito legislativo ocurrido en 2011. De una parte, respecto de los movimientos efectuados en junio de ese año, la DIAN aplicó el literal r) del artículo 3 del Decreto 1092 de 1996 e impuso una sanción de $167.138.420, equivalente al 20 % de los traslados realizados por USD 469.000 desde la cuenta de compensación especial hacia la cuenta tradicional de la empresa; de otra, 24 Folios 710 a 731 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 10 en relación con los movimientos efectuados en julio de 2011, por valor de USD 1.600.000, aplicó el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011 y sancionó a la empresa por el 100 % de las operaciones, esto es, la suma de $2.819.096.000.
Precisó que la diferencia entre ambas normas resulta determinante, pues mientras el Decreto 1092 de 1996 sancionaba la utilización de la cuenta especial para operaciones no autorizadas, el Decreto 2245 de 2011 restringió la conducta sancionable a la utilización de dicha cuenta para “canalizar” operaciones no autorizadas. En consecuencia, manifestó que el análisis jurídico que debió adelantar el Tribunal exigía determinar si el traslado de recursos entre cuentas de compensación del mismo titular podía calificarse como una operación de canalización conforme al régimen cambiario vigente.
La actora incorporó en su escrito de apelación el siguiente cuadro comparativo, relacionado con las operaciones efectuadas durante los meses de junio y julio de 2011, los montos involucrados y la norma sancionatoria vigente para cada período, así: Periodo movimiento Junio de 2011 Julio de 2011 Valor traslado en Dólares USD469.000 USD1.600.000 Valor traslado en pesos $835.692.100 $2.819.096.000 Valor sanción en pesos $167.138.420 $2.819.096.000 Texto norma sancionatoria Decreto 1092 de 1996, Artículo 3, literal r).
Por utilizar las cuentas corrientes de compensación especiales para operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario, se impondrá una multa del veinte por ciento (20%) del valor de la operación respectiva, sin exceder de doscientos (200) salarios mínimos legales mensuales. Decreto 2245/2011, Artículo 3, numeral 14.
Por utilizar la cuenta de compensación especial para canalizar operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario, se impondrá una multa del ciento por ciento (100%) del valor de las operaciones canalizadas en el mes auditado. Con fundamento en lo anterior, explicó que la norma aplicable a los hechos ocurridos en junio de 2011 —esto es, el Decreto 1092 de 1996— sancionaba la utilización de la cuenta de compensación especial para operaciones no autorizadas por el régimen cambiario.
En consecuencia, si se admitiera que el traslado entre cuentas constituía una infracción, dicha conducta podría subsumirse formalmente en esa disposición. No obstante, aclaró que para julio de 2011 ya se encontraba vigente el Decreto 2245 de 2011, cuyo numeral 14 del artículo 3 sanciona específicamente la utilización de la cuenta especial para “canalizar” operaciones no autorizadas.
En ese orden, destacó que el régimen cambiario no define el traslado entre cuentas de compensación del mismo titular como una operación de canalización, a diferencia de lo previsto en la Resolución Externa 8 de 2000 respecto de la exportación de bienes, la cual sí constituye una operación obligatoriamente canalizable. En el contexto anotado manifestó que, al menos respecto de los hechos ocurridos en julio de 2011 por la suma de USD1.600.000, que resultaron en una sanción de $2.819.096.000, la conducta atribuida a la demandante no se subsume en el supuesto tipificado en el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011, circunstancia que configura una vulneración directa de los principios de legalidad y tipicidad. 5.2.
Adicionalmente, afirmó que el dictamen pericial practicado en el proceso —prueba que, según sostuvo, el Tribunal tampoco valoró— concluyó que la totalidad de las divisas trasladadas correspondían a ingresos provenientes de exportaciones debidamente Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 11 canalizadas y que los pagos realizados al exterior cumplieron las exigencias legales y cambiarias aplicables.
Para el efecto, afirmó que así lo expresó el dictamen pericial en el que se dijo: Realizamos estudio de los documentos presentados por la sociedad demandante y los documentos obrantes en el expediente con base en los principios generales de la contabilidad y de la auditoria generalmente aceptados, logrando establecer: 1. Origen (fuente) de los recursos (ingresos): producto de exportaciones a clientes.
Concepto: Numeral 1040: Reintegro por exportaciones de bienes diferentes de café, carbón, ferroníquel, petróleo y sus derivados y por exportaciones de bienes pagados con tarjeta de crédito internacional: JUNIO DE 2011: (…) JULIO DE 2011: (…) 2. Destino de los Egresos. Traslados: Los montos girados de una cuenta a otra fueron debidamente canalizadas y reportadas a Banrepública: 3.
Destino de los Egresos. Pagos a Proveedores: Las operaciones finales de estos montos también fueron debidamente canalizadas y reportadas a Banrepública. 1. 5379: Compra de saldos de cuentas de compensación del sector privado. Ingreso de divisas a los intermediarios del mercado cambiario por la compra a residentes de los saldos de sus cuentas de compensación del sector privado. 2.
Para los titulares de estas cuentas esta es una venta que debe reflejarse con este mismo numeral como un egreso en el Formulario No. 10. 2022: Giro por importaciones de bienes ya embarcados en un plazo superior a un (1) mes e inferior o igual a doce (12) meses, financiadas por proveedores u otros no residentes, o pagados con tarjeta de crédito emitidas en el exterior cobrada en divisas (negritas y subrayas del texto original). 5.3.
Afirmó que, el Tribunal omitió pronunciarse sobre los siguientes aspectos debidamente alegados: (i) la diferencia sustancial entre los regímenes sancionatorios aplicados por la DIAN; (ii) el alcance jurídico del concepto de canalización; (iii) la aplicación del principio de favorabilidad; (iv) el fenómeno del decaimiento del acto administrativo, y (v) el contenido y los efectos de las modificaciones introducidas posteriormente por la regulación cambiaria.
Precisó que la Resolución Externa 1 de 2013 y la modificación de la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 evidencian que la propia autoridad cambiaria reconsideró la distinción entre cuentas de compensación “especiales” y “tradicionales”, al punto de eliminar dicha categoría. Tal modificación, según lo indicó, demuestra que la interpretación sostenida por la DIAN generaba confusión y producía consecuencias sancionatorias desproporcionadas para los operadores cambiarios.
Asimismo, destacó que la normativa cambiaria nunca prohibió de forma expresa el traslado de recursos entre cuentas de compensación pertenecientes al mismo titular, ni restringió de manera inequívoca el uso del numeral cambiario 5912 para este tipo de operaciones, por lo que la administración construyó dicha prohibición mediante una Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 12 interpretación extensiva incompatible con el principio de legalidad estricta que rige la potestad sancionadora.
También reprochó que el Tribunal no tuvo en cuenta que las divisas objeto de traslado provenían de operaciones de exportación debidamente canalizadas y que los pagos al exterior cumplieron las exigencias del régimen cambiario, según lo concluyó el dictamen pericial practicado en el proceso. 5.4. Finalmente, frente a la supuesta distorsión en el mercado cambiario y los perjuicios causados al Estado, cuestionó tales afirmaciones pues a su juicio carecen de soporte probatorio.
Resaltó que no se acreditó daño alguno al Estado, afectación a la seguridad económica, evasión tributaria ni operaciones relacionadas con lavado de activos, pese a lo cual se impuso en su contra una sanción de carácter marcadamente confiscatorio. VI. TRÁMITE DE SEGUNDA INSTANCIA 6.1. El recurso de apelación fue admitido mediante proveído del 30 de junio de 201625. 6.2.
La parte actora, el 18 de junio de 201826, aportó la sentencia proferida por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, dentro del proceso radicado 25000-23-24-000-2010-00642- 02 (20718), en la que se tuvo en cuenta el principio de favorabilidad y se hizo referencia a la aplicación del debido proceso en las sanciones administrativas. 6.3.
Luego, mediante auto de 8 de octubre de 201827, el magistrado sustanciador corrió traslado a las partes por el término de diez (10) días para que presentaran sus alegatos de conclusión, y al Ministerio Público para que rindiera concepto. 6.3.1. C.I. JEANS S.A. presentó escrito de alegatos de conclusión28 en el que reiteró los argumentos de la demanda y el recurso de apelación. 6.3.2.
La DIAN presentó escrito de alegatos de conclusión29 en el que reiteró los argumentos de la contestación de la demanda. 6.3.3. El Ministerio Público no se pronunció en esta etapa procesal. VII. CONSIDERACIONES DE LA SALA 7.1. Competencia De conformidad con el artículo 150 del CPACA y el artículo 13 del Acuerdo 80 de 12 de marzo de 2019, modificado por el Acuerdo 434 de 10 de diciembre de 2024, expedido por la Sala Plena de esta Corporación, la Sección Primera del Consejo de Estado es competente para conocer del presente asunto en segunda instancia. 25 Folio 6 del cuaderno 2 del expediente digitalizado y que obra en el índice 29 de Samai. 26 Folios 22 a 24 del cuaderno 2 del expediente digitalizado y que obra en el índice 29 de Samai. 27 Folio 732 ibidem. 28 Folios 78 A 91 del cuaderno 2 del expediente digitalizado y que obra en el índice 29 de Samai. 29 Folios 32 a 38 del cuaderno 2 del expediente digitalizado y que obra en el índice 29 de Samai.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 13 7.2. Actos demandados 7.2.1. La Resolución 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 201230 expedida por la jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín de la DIAN, resuelve lo siguiente:
ARTICULO PRIMERO: Imponer a la sociedad COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL DE JEANS S.A., NIT. 800.206.584-7, una multa a favor del Tesoro Nacional por la suma de TRES MIL SEISCIENTOS OCHENTA Y SIETE MILLONES SEISCIENTOS CINCUENTA Y TRES MIL QUINIENTOS OCHENTA PESOS M/CTE ($3.687.653.580), de conformidad con el numeral 14 del artículo 3 del Decreto ley 2245 de 2011, por la presunta violación del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, modificada por el artículo 14 de la Resolución Externa 2 de 2010 en concordancia con los numerales 8.6, 8. 6.1, 8.6.2 y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria DCIN- 83 febrero 24 de 2011, por efectuar una operación no permitida en la Cuenta de Compensación Especial No. 11001295 con código asignado en el Banco de la República No. 1192419.001 en el movimiento correspondiente a los meses de junio y julio de 2011, correspondiente al numeral cambiario 5912, según lo expuesto en la parte motiva de esta resolución.
ARTICULO SEGUNDO: Notificar esta Resolución por correo certificado a la sociedad COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL DE JEANS S.A., NIT. 800.206.584-7 en calidad de investigado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 16 del Decreto 2245 de 2011.
ARTICULO TERCERO: Contra la presente Resolución procede únicamente Recurso de Reconsideración, el cual deberá presentarse ante el GIT de Documentación de la División de Gestión Administrativa y Financiera de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín y dirigido a la División de Gestión Jurídica de la misma Dirección, dentro del mes siguiente a la notificación del acto recurrido, de conformidad con el artículo 26 del Decreto 2245 de 2011.
ARTICULO CUARTO: Una vez ejecutoriada la presente providencia, remitir copia a la División de Gestión de Cobranzas de la Dirección Seccional de impuestos de Medellín para lo de su competencia, a la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín para lo de su competencia, y una para el expediente el cual será remitido al GIT de Documentación de la División de Gestión Administrativa y Financiera de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín, para su archivo definitivo.
(mayúsculas sostenidas y negritas del texto original). 7.2.2. La DIAN a través de la Resolución 1 90 201 236 408 59 del 14 enero de 201331, suscrita por la jefe de la División de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Aduanas de Medellín de la DIAN, resolvió:
ARTICULO PRIMERO: MODIFICAR el Artículo Primero de la Resolución No. 1 90 201 241 601 1160 de abril 25 de 2012, el cual quedará así: “ARTICULO PRIMERO: Imponer a la sociedad COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL JEANS S.A., NIT. 800.206.584-7, una multa a favor del Tesoro Nacional por la suma de CIENTO SESENTA Y SIETE MILLONES CIENTO TREINTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS VEINTE PESOS M/L. ($ 167.138.420), de conformidad con el literal r) del artículo 3 del Decreto 1074 de 1999 y DOS MIL OCHOCIENTOS DIEZ Y NUEVE MILLONES NOVENTA Y SEIS MIL PESOS M/L. ($ 2.819.096.000), de acuerdo con el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011; para una cuantía total de DOS MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y SEIS MILLONES DOSCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL CUATROCIENTOS VEINTE PESOS M/L. ($ 2.986.234.420); por la presunta violación del 30 Folios 329 a 337 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai. 31 Folios 441 a 454 del cuaderno 1 del expediente digitalizado que obra en el índice 29 Samai.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 14 artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, modificada por el artículo 14 de la Resolución Externa 2 de 2010 en concordancia con los numerales 8.6, 8.6.1, 8.6.2 y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria DCIN- 83 febrero 24 de 2011, por efectuar una operación no permitida en la Cuenta de Compensación Especial No. 11001295 con código asignado en el Banco de la República No. 1192419.001 en el movimiento correspondiente a los meses de junio y julio de 2011, correspondiente al numeral cambiario 5912”.
ARTICULO SEGUNDO: CONFIRMAR la Resolución No. 1 90 201 241 601 1160 de abril 25 de 2012, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de esta Dirección Seccional, le impuso a la sociedad COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL DE JEANS S.A., NIT. 800.206.584-7, una multa a favor del Tesoro Nacional por la suma de CIENTO SESENTA Y SIETE MILLONES CIENTO TREINTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS VEINTE PESOS M/L. ($ 167.138.420), de conformidad con el literal r) del artículo 3 del Decreto 1074 de 1999 y DOS MIL OCHOCIENTOS DIEZ Y NUEVE MILLONES NOVENTA Y SEIS MIL PESOS M/L. ($ 2.819.096.000), de acuerdo con el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011; para una cuantía total de DOS MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y SEIS MILLONES DOSCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL CUATROCIENTOS VEINTE PESOS M/L. ($ 2.986.234.420); por la presunta violación del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 de la Junta Directiva del Banco de la República, modificada por el artículo 14 de la Resolución Externa 2 de 2010 en concordancia con los numerales 8.6, 8.6.1, 8.6.2 y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria DCIN-83 febrero 24 de 2011, por efectuar una operación no permitida en la Cuenta de Compensación Especial No. 11001295 con código asignado en el Banco de la República No. 1192419.001 en el movimiento correspondiente a los meses de junio y julio de 2011, correspondiente al numeral cambiario 5912.
ARTICULO TERCERO: NOTIFICAR esta resolución personalmente a la sociedad COMERCIALIZADORA INTERNACIONAL JEANS S.A., con NIT 800.206.584, de conformidad con el inciso segundo del artículo 15 del Decreto 2245 de 2011.
ARTICULO CUARTO: Compulsar copia de este proveído y de la Resolución No. 1 90 201 241 601- 1160 del 25 de abril de 2012, a la División de Gestión de Cobranzas y a la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellin, para lo de su competencia.
ARTICULO QUINTO: Ordenar el archivo del presente expediente, enviándolo para el efecto al G.I.T de Documentación de la División de Gestión Administrativa y Financiera de esta Dirección Seccional.
ARTICULO SEXTO: Contra esta providencia -no procede recurso alguno de conformidad con el Artículo 87 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. (mayúsculas sostenidas y negritas del texto original). 7.3. Análisis del caso 7.3.1. La parte actora solicitó la nulidad de las Resoluciones 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 2012 y 1 90 201 236 408 59 del 14 de enero de 2013, mediante las cuales la DIAN la sancionó por realizar operaciones no permitidas en la cuenta de compensación especial 11001295, con código asignado en el Banco de la República 1192419.001, durante los meses de junio y julio de 2011.
Como fundamento de la demanda, alegó la vulneración de: (i) el artículo 29 de la Constitución Política, por cuanto la sanción se sustentó en normas que regulan un supuesto distinto al hecho sancionado; (ii) la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 del Banco de la República, al considerar que la normativa vigente autorizaba los traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular y no prohibía expresamente las operaciones cuestionadas;
(iii) los artículos 7 y 15 de la Resolución Externa 8 de 2000, Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 15 dado que los recursos transferidos se destinaron al pago de obligaciones con no residentes y los traslados efectuados no constituyeron una nueva canalización de divisas;
(iv) los artículos 149 y 197 de la Ley 1607 de 2012, por la procedencia de la condición especial de pago y la aplicación de los principios que rigen el ejercicio de la potestad sancionatoria; y (v) la Resolución Externa 1 de 2013, que aclaró la regulación sobre los traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular, lo que evidenciaría la falta de precisión de la normativa anterior.
Según la DIAN, el régimen de cuentas de compensación previsto en la Resolución Externa 8 de 2000 del Banco de la República y en la Circular Reglamentaria Externa DCIN-83 distingue entre cuentas de compensación tradicionales y especiales, con finalidades y ámbitos de uso diferenciados. En ese marco, afirmó que las cuentas especiales tienen un uso restringido, limitado a determinadas operaciones, mientras que las tradicionales permiten una mayor amplitud operativa para canalizar divisas.
Con base en ello, consideró que C.I. JEANS S.A. utilizó indebidamente la cuenta de compensación especial 11001295 al realizar traslados hacia una cuenta tradicional, desde la cual se atendieron obligaciones con no residentes, desconociendo la finalidad propia de dicho tipo de cuentas. Adicionalmente, señaló que el numeral cambiario 5912, relativo a “traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular”, no resulta aplicable en las cuentas de compensación especiales, por existir numerales específicos para estas, como el 3000 y el 3500.
En consecuencia, sostuvo que la conducta sancionada generó una distorsión en el mercado cambiario y afectó los intereses del Estado al destinarse divisas a finalidades no permitidas. Finalmente, indicó que no procedían los principios de favorabilidad ni la condición especial de pago invocados por la demandante, al considerar que la Resolución Externa 1 de 2013 no modificó el régimen sancionatorio aplicable y que no se acreditaban los presupuestos exigidos para dicha condición, respectivamente.
Por su parte, el Tribunal consideró que el régimen cambiario previsto en la Resolución Externa 8 de 2000 y en la Circular DCIN-83 distingue entre cuentas de compensación tradicionales y especiales, con reglas de uso diferenciadas. Precisó que las cuentas especiales tienen un uso restringido a operaciones entre residentes y a operaciones obligatoriamente canalizables, y que sus recursos solo pueden trasladarse entre cuentas de la misma naturaleza, sin posibilidad de transferencia hacia cuentas tradicionales.
Bajo esa interpretación, el a quo concluyó que C.I. JEANS S.A. utilizó indebidamente la cuenta de compensación especial al trasladar recursos hacia una cuenta de compensación tradicional desde la cual se atendieron obligaciones con no residentes. Asimismo, descartó la aplicabilidad del numeral cambiario 5912, al considerar que no comprende las cuentas especiales, y afirmó que la regulación establece códigos específicos para estas, como el 3500, sin que la conducta de la demandante se enmarque en sus supuestos autorizados.
Finalmente, el Tribunal también señaló que el numeral 8.6.1 de la Circular solo permite la venta de saldos de cuentas especiales a intermediarios del mercado cambiario o a otras cuentas de compensación, pero no autoriza su traslado a cuentas tradicionales. En el recurso de apelación, la parte demandante alegó la vulneración de los principios de legalidad y tipicidad al sostener que el Decreto 1092 de 1996 sancionaba la utilización de la cuenta de compensación especial para operaciones no autorizadas, mientras que el Decreto 2245 de 2011 restringió la conducta sancionable a la “canalización” de operaciones no autorizadas, concepto que no incluye los traslados entre cuentas de Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 16 compensación del mismo titular.
Por ello, afirmó que, al menos frente a los hechos de julio de 2011, la conducta sancionada no se subsume en el tipo previsto, configurándose así una vulneración de dichos principios. Asimismo, la actora alegó que el Tribunal omitió valorar el dictamen pericial practicado en el proceso, el cual demostraría que las divisas trasladadas provenían de operaciones de exportación debidamente canalizadas y que las operaciones cumplían las exigencias del régimen cambiario.
También reprochó la falta de pronunciamiento sobre la aplicación del principio de favorabilidad, el decaimiento del acto administrativo y los efectos de la normativa posterior contenida en la Resolución Externa 1 de 2013 y la Circular DCIN-83. Finalmente, sostuvo que la normativa cambiaria no prohíbe de forma expresa los traslados entre cuentas de compensación ni el uso del numeral cambiario 5912 para este tipo de operaciones, por lo que la sanción se habría sustentado en una interpretación extensiva de la administración. Además, cuestionó que no se acreditara afectación al Estado, al mercado cambiario o la existencia de conductas como evasión o lavado de activos, pese a lo cual se impuso una sanción que calificó como desproporcionada y de carácter confiscatorio.
La Sala confirmará la sentencia de primera instancia, por cuanto quedó demostrado en el proceso que la demandante utilizó la Cuenta de Compensación Especial 11001295 para efectuar operaciones no permitidas por el régimen cambiario y porque las Resoluciones 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 2012 y 1 90 201 236 408 59 del 14 de enero de 2013 no adolecen de los vicios de nulidad endilgados por la parte actora. 7.3.2.
Para resolver el recurso, la Sala deberá determinar si los movimientos realizados bajo el numeral cambiario 5912, relativo a “traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular”, efectuados durante los meses de junio y julio de 2011 en la cuenta de compensación especial 11001295 de la actora, desconocieron las previsiones normativas aplicables, tal como lo concluyeron la DIAN y el Tribunal; o si, por el contrario, la entidad demandada, con la expedición de los actos administrativos enjuiciados, desconoció la normativa que regula la materia, las pruebas obrantes en el expediente y los principios de legalidad, tipicidad y favorabilidad, como lo sostuvo la apelante.
En particular, en atención a los argumentos recurso de apelación, la Sala deberá establecer: (i) Si, en virtud del principio de favorabilidad, la derogatoria del parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 por la Resolución Externa 1 de 2013 implica que la conducta sancionada mediante los actos administrativos demandados, ocurrida en los meses de junio y julio de 2011, devino atípica y, por tanto, no susceptible de sanción;
(ii) Si el Decreto 2245 de 2011 restringió la conducta sancionable a la “canalización” de operaciones no autorizadas, concepto que no incluiría los traslados entre cuentas de compensación del mismo titular, y si, en consecuencia, respecto de los hechos ocurridos en julio de 2011, la conducta atribuida a la actora no se subsume en el tipo previsto, configurándose una vulneración de los principios de legalidad y tipicidad;
(iii) Si el dictamen pericial practicado en el proceso acreditó que las divisas trasladadas provenían de operaciones de exportación debidamente canalizadas y que las operaciones cuestionadas cumplieron las exigencias del régimen cambiario. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 17 En cuanto a los demás reparos planteados en el recurso de apelación, relacionados con el decaimiento del acto administrativo, la ausencia de afectación al Estado o al mercado cambiario y la supuesta desproporción o carácter confiscatorio de la sanción, debe recordarse que el legislador estableció expresamente las oportunidades procesales en las que se pueden formular cargos de ilegalidad contra los actos administrativos, a saber: al presentar la demanda (artículo 162 del CPACA), al reformarla (artículo 173 ibidem), y al momento de descorrer el traslado de las excepciones propuestas por la parte demandada, siempre que los argumentos se circunscriban a los medios exceptivos planteados (parágrafo 2 del artículo 175 ibidem).
En consecuencia, como no resulta procedente invocar argumentos nuevos que no fueron propuestos en el escrito de la demanda, no hay lugar a estudiar los planteamientos antes enunciados. 7.3.3. De conformidad con los artículos 371 y 372 de la Constitución Política, corresponde a la Junta Directiva del Banco de la República, entre otras funciones, regular los cambios internacionales de acuerdo con la ley.
En ejercicio de dicha competencia, expidió la Resolución Externa 8 de 2000, mediante la cual compiló el régimen aplicable a los cambios internacionales, disposición en la que se establece que el mercado cambiario está constituido por la totalidad de las divisas que deben canalizarse obligatoriamente a través de los intermediarios autorizados para el efecto o mediante el mecanismo de compensación, así como por aquellas divisas que, pese a estar exentas de dicha obligación, se canalizan voluntariamente.
Sobre las cuentas de compensación, esta Corporación se pronunció, así: Las cuentas corrientes de compensación son cuentas corrientes abiertas en un banco en el exterior, por intermedio de la cual se canalizan divisas de obligatoria canalización y del mercado libre cuando se estime necesario; los residentes en el país que las utilicen, deben registrarlas directamente en el Banco de la República bajo la modalidad de cuentas corrientes de compensación, a más tardar dentro del mes siguiente a la fecha de su apertura.
Por su parte, las cuentas corrientes de compensación especiales deben ser constituidas y utilizadas únicamente para efectuar o recibir pagos de obligaciones entre residentes y en ningún caso pueden utilizarse simultáneamente para los dos fines; sus ingresos, únicamente, pueden provenir de operaciones de obligatoria canalización por el mercado cambiario; como en el caso anterior, los titulares están obligados a registrarlas en el Banco de la República32.
Por su parte, el artículo 79 de la Resolución Externa 8 del 5 de mayo de 200033, en la versión vigente para la época de los hechos, prescribía: Artículo 79. Obligaciones en moneda extranjera. Las obligaciones que se estipulen en moneda extranjera y no correspondan a operaciones de cambio serán pagadas en moneda legal colombiana a la tasa de cambio representativa del mercado en la fecha en que fueron contraídas, salvo que las partes hayan convenido una fecha o tasa de referencia distinta.
(…). Parágrafo 5. Los residentes podrán cumplir en moneda extranjera obligaciones derivadas de operaciones internas, si así lo acuerdan, mediante el giro o recepción de divisas en cuentas de compensación abiertas para el efecto. 32 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 13 de diciembre de 2011, radicación: 76001-23-31-000-2007- 00931-01 (17644), C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. 33 Modificado por la Resolución 2 de 2010.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 18 Estas operaciones estarán sujetas a las siguientes condiciones: a. Las cuentas a través de las cuales se giren las divisas para el cumplimiento de las obligaciones entre residentes únicamente podrán constituirse con recursos provenientes de operaciones obligatoriamente canalizables a través del mercado cambiarlo.
Estas divisas deberán utilizarse para cumplir las obligaciones entre residentes. Los saldos podrán venderse a los intermediarios del mercado cambiario o a los titulares de otras cuentas de compensación. b. Los recursos de las cuentas a través de las cuales se reciban divisas provenientes del cumplimiento de obligaciones entre residentes solo podrán utilizarse para realizar operaciones obligatoriamente canalizables a través del mercado cambiario.
Así mismo, los saldos podrán venderse a los intermediarios del mercado cambiado o a los titulares de otras cuentas de compensación. c. Las cuentas a que se refiere el presente parágrafo estarán sometidas a las obligaciones previstas en el artículo 56 de esta resolución. d. Las cuentas a las que se refiere el presente parágrafo podrán presentar ingresos o egresos por concepto de gastos de administración y manejo, errores bancarios y constitución o redención de inversiones financieras efectuadas con recursos de la misma cuenta.
El numeral 8.6 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 201134, señalaba35: 8.6 Cuentas de Compensación Especiales para Manejo de Operaciones Internas: Los residentes podrán girar y recibir divisas para el cumplimiento de las obligaciones entre residentes, si así lo acuerdan, siempre y cuando éstos se realicen por conducto de una cuenta de compensación abierta para el efecto, de conformidad con lo establecido en el parágrafo 5 del artículo 79 de la R.E. 8/00 J.D. (Resaltados de la Sala).
El numeral 8.6.1 ibidem, se refería a las condiciones de las cuentas constituidas por quienes efectuaran el giro de divisas para el cumplimiento de obligaciones entre residentes: 8.6.1 Condiciones de las cuentas establecidas por quien efectúa el giro de divisas para el cumplimiento de obligaciones entre residentes. La cuenta de compensación que se utilice para estos propósitos deberá ser constituida especialmente con tal fin, en instituciones financieras del exterior, y sus ingresos únicamente podrán provenir de operaciones que obligatoriamente deban canalizarse a través del mercado cambiario, previstas en el artículo 7 de la R.E. 8/2000 JD.
El registro deberá efectuarse a más tardar dentro del mes siguiente a fecha del primer abono de recursos provenientes de operaciones obligatoriamente canalizables. Las divisas consignadas en estas cuentas deberán utilizarse para el cumplimiento de las obligaciones entre residentes. Los saldos podrán venderse a los IMC y a los titulares de otras cuentas de compensación. (Resaltados de la Sala).
Sobre las condiciones de las cuentas constituidas para recibir divisas provenientes del cumplimiento de obligaciones entre residentes, el numeral 8.6.2 ejusdem, establecía: 34 Modificada por la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 del 29 de enero de 2013. 35 Esta circular fue modificada por la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 del 24 de febrero de 2013.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 19 8.6.2. Condiciones de las cuentas establecidas por quien recibe divisas provenientes del cumplimiento de obligaciones entre residentes. La cuenta de compensación que se utilice para estos propósitos deberá ser constituida especialmente con tal fin, en instituciones financieras del exterior, y sus ingresos únicamente podrán provenir del cumplimiento de obligaciones entre residentes.
El registro deberá efectuarse a más tardar dentro del mes siguiente a la fecha del primer abono de recursos provenientes del cumplimiento de obligaciones entre residentes. Los recursos provenientes de estos pagos podrán recibirse en una o varias cuentas de compensación especiales o efectuarse traslados entre las mismas. En todo caso, las divisas consignadas en estas cuentas solo podrán utilizarse para realizar operaciones que deban canalizarse obligatoriamente a través del mercado cambiario previstas en el artículo 7 de la R.E. 8/2000 J.D., y los saldos podrán venderse a los IMC y a los titulares de otras cuentas de compensación. (…).
(Resaltados de la Sala). Y, el numeral 8.6.3 consagraba lo siguiente en relación con el registro de las cuentas especiales y la identificación de las operaciones realizadas: 8.6.3 Requisitos de las cuentas especiales: a. Registro. Estas cuentas deberán registrarse ante el BR directamente por el interesado mediante la utilización del Formulario No. 9 ‘Registro de cuenta de compensación’ en los mismos términos señalados en el punto 8.6.1 o 8.6.2 de este Capítulo según corresponda.
El BR le asignará un código de identificación diferente que la distinguirá de las demás cuentas de compensación. b. Identificación de las operaciones. Quien efectúa un giro de divisas para el cumplimiento de obligaciones entre residentes deberá registrar el egreso de las divisas bajo el numeral cambiario 3500 denominado "Egreso para el cumplimiento de obligaciones entre residentes" y quien recibe el ingreso deberá registrarlo bajo el numeral cambiario 3000 denominado "Ingreso por el cumplimiento de obligaciones entre residentes". c. Obligaciones.
Estas cuentas están sometidas a las obligaciones previstas en el artículo 56 de la R.E. 8/00 J.D. Y por tanto, deben suministrar la información al BR en los términos señalados en el punto 8.4. de este Capítulo, para lo cual se utilizará el Formulario No. 10 "Relación de operaciones cuenta de compensación". En este formulario deberá diligenciarse en la casilla de código, el número asignado por el BR.
El titular de la cuenta de compensación deberá cumplir con todas las obligaciones tributarias provenientes de las operaciones que se manejen en estas cuentas. (…). De acuerdo con las disposiciones citadas, las cuentas de compensación especial son aquellas a través de las cuales los residentes en el país podían realizar operaciones cambiarias sobre divisas cuyo manejo debía canalizarse obligatoriamente a través del mercado cambiario.
Estas se encontraban reguladas en los artículos 56 y 79, parágrafo 5, de la Resolución Externa 8 de 2000 expedida por la Junta Directiva del Banco de la República, y únicamente podían utilizarse para efectuar operaciones entre residentes obligatoriamente canalizables a través del mercado cambiario. Asimismo, sus titulares tenían la obligación de registrarlas ante el Banco de la República y cumplir, en relación con ellas, los requisitos y condiciones establecidos por el régimen cambiario. 7.3.4.
Ahora bien, sobre la aplicación de la favorabilidad en materia cambiaria, esta Sección el 4 de agosto de 2016, unificó su criterio para sostener que, como manifestación de la garantía del debido proceso, este principio es aplicable en las actuaciones administrativas dirigidas a sancionar las infracciones al régimen cambiario, así: Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 20 g.- En el anterior contexto, en esta providencia la Sección Primera unifica su criterio en el sentido de señalar que el principio de favorabilidad es aplicable en las actuaciones administrativas dirigidas a sancionar las infracciones al régimen cambiario, por tratarse de una garantía mínima del debido proceso, el cual es un derecho constitucional fundamental que debe operar no solo en las actuaciones judiciales sino en toda clase de actuaciones administrativas36.
En esa misma providencia, esta Sección se refirió a la aplicación del debido proceso en materia cambiaria, en los siguientes términos: Ahora bien, la Sala debe precisar que aunque en algunos casos el legislador ha ratificado expresamente la procedencia de los principios y garantías del debido proceso en actuaciones administrativas sancionatorias reconocidos por la Constitución Política (por ejemplo en los regímenes aduanero37 y disciplinario38), el hecho de que en otras materias no exista esa consagración expresa no significa que los distintos elementos que informan el debido proceso no sean aplicables en otros asuntos, pues, como antes se dijo, éste es un imperativo constitucional exigible en todas las actuaciones de las autoridades públicas que puedan afectar los derechos de los particulares39. 7.3.5.
Pues bien, de acuerdo con la información consignada en los actos administrativos cuestionados, la DIAN sancionó a C.I. JEANS S.A. al encontrarla responsable de infringir el parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000, en concordancia con los puntos 8.6, 8.6.1, 8.6.2 y 8.6.3, literal b), de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 2011.
Sobre el particular, debe tenerse en cuenta que, el parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000 autorizaba el cumplimiento, en moneda extranjera, de obligaciones derivadas de operaciones internas, conforme a lo acordado por las partes, mediante el giro o recepción de divisas en cuentas de compensación abiertas para el efecto.
Dicha disposición perdió vigencia a partir del 29 de enero de 2013, cuando se publicó la Resolución Externa 1 de 2013, que la derogó expresamente en su artículo 440. El punto 8.6 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 2011 establecía que los residentes podían girar y recibir divisas para el cumplimiento de sus obligaciones, siempre que lo hicieran a través de cuentas de compensación abiertas para el efecto.
A su vez, el punto 8.6.1 ibidem señalaba que quien efectúa el giro de divisas para el cumplimiento de obligaciones entre residentes debía constituir una cuenta de compensación en el exterior específicamente para tal fin, y que sus ingresos únicamente podían provenir de operaciones que obligatoriamente debían canalizarse a través del mercado cambiario.
Por su parte, el punto 8.6.2, al establecer las condiciones de las cuentas constituidas para recibir divisas provenientes del cumplimiento de obligaciones entre residentes, precisaba que la cuenta de compensación utilizada para estos propósitos debía ser constituida 36 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera, sentencia de unificación del 4 de agosto de 2016, radicación: 05001 23 33 000 2013 00701 01, C.P. Guillermo Vargas Ayala. 37 Decreto 2685 de 1999: “Articulo 520.
Disposición más favorable. Si antes de que la autoridad aduanera emita el acto administrativo que decide de fondo, se expide una norma que favorezca al interesado, la autoridad aduanera deberá aplicarla obligatoriamente, aunque no se haya mencionado en la respuesta al Requerimiento Especial Aduanero”. 38 Ley 734 de 2002 “Artículo 14. Favorabilidad.
En materia disciplinaria la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, se aplicará de preferencia a la restrictiva o desfavorable. Este principio rige también para quien esté cumpliendo la sanción, salvo lo dispuesto en la Carta Política”. 39 Consejo de Estado, Sección Primera, radicación 05001233300020130070101, sentencia del 4 de agosto de 2016, C.P. Guillermo Vargas Ayala. 40 Artículo 4.
La presente resolución rige desde la fecha de su publicación y deroga el parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 21 especialmente con tal fin en instituciones financieras del exterior, y que sus ingresos únicamente podían provenir del cumplimiento de obligaciones entre residentes.
Asimismo, indicaba que los recursos provenientes de estos pagos podían recibirse en una o varias cuentas de compensación especiales o efectuarse traslados entre las mismas, y que, en todo caso, las divisas consignadas en estas cuentas solo podían utilizarse para realizar operaciones que debían canalizarse obligatoriamente a través del mercado cambiario.
Finalmente, el punto 8.6.3 ejusdem, disponía que estas cuentas debían registrarse ante el Banco de la República directamente por el interesado. A juicio de la Sala, el manejo de las cuentas de compensación especial no se encontraba consignado únicamente en el derogado parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000, sino también en los numerales 8.6, 8.6.1, 8.6.2 y 8.6.3 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 2011, por lo que la derogatoria de la primera de las disposiciones señaladas no conllevaba, por sí sola y en aplicación del principio de favorabilidad, la nulidad de los actos acusados, pues la sanción también se fundamentó en otras normas que regulaban la misma materia y que mantuvieron su vigencia pese a la expedición de la Resolución Externa 1 de 2013.
A esta misma conclusión llegó esta Sección al analizar la aplicación del principio de favorabilidad por la derogatoria del parágrafo 5 del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000, por la Resolución Externa 1 de 2013, en los siguientes términos: La Sala señaló en un acápite precedente que el artículo 56 de la Resolución Externa 8 de 2000, en la versión vigente a la época de los hechos, no establecía por sí solo las operaciones autorizadas a través de las cuentas de compensación —concepto ligado a la infracción que se le endilgó a la demandante—, pero que la sanción se fundamentó en la aplicación conjunta de este y de las demás disposiciones invocadas por la administración. En tal sentido, la Sala advirtió: (i) que el punto 8.6 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 2011 establecía que los residentes podían girar y recibir divisas para el cumplimiento de sus obligaciones, siempre que lo hicieran a través de cuentas de compensación abiertas para el efecto, y (ii) que el punto 8.6.1 ibidem señalaba que quien efectúa el giro de divisas para el cumplimiento de obligaciones entre residentes debe constituir una cuenta de compensación en el exterior específicamente para tal fin.
Es claro entonces que la obligación de recibir o realizar giros de divisas mediante cuentas registradas específicamente para una u otra de tales finalidades, según el caso, no se encontraba consignada únicamente en el derogado parágrafo 5º del artículo 79 de la Resolución Externa 8 de 2000, sino también en los puntos 8.6 y 8.6.1 de la Circular Reglamentaria Externa DCIN 83 de 2011.
Por lo tanto, a juicio de la Sala, la derogatoria de la primera de las normas mencionadas no conllevaba por sí sola, en virtud del principio de favorabilidad, a la nulidad de los actos acusados, pues la sanción también se fundamentó en otras disposiciones que, sobre el particular, tenían similar alcance41. 7.3.6. Ahora bien, para la accionante, el cambio de la figura de cuentas de compensación especiales por la de cuentas de compensación, hizo que desapareciera la infracción relacionada con el uso indebido de aquellas.
En ese sentido, corresponde a la Sala determinar si dicha variación normativa tiene efectos sobre los hechos objeto de debate, ocurridos en los meses de junio y julio de 2011. 41 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera, sentencia del 11 de diciembre de 2025, radicación: 25000 23 41 000 2014 00007 01, C.P. Carlos Fernando Mantilla Navarro.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 22 Al respecto, la Resolución Externa 1 de 2013 fue publicada en el Boletín de la Junta Directiva del Banco de la República 4 de 29 de enero de 2013, y en su artículo 3 estableció: Artículo 3. Modificación de cuentas de compensación especiales.
A partir del 1°. de febrero de 2013, las cuentas de compensación especiales funcionarán como cuentas de compensación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 56 de la Resolución Externa 8 de 2000. (Resaltados de la Sala). Del contenido de la disposición invocada por la demandante se desprende que la modificación de las cuentas de compensación especiales a cuentas de compensación se estableció con una vigencia temporal específica, esto es, a partir del 1 de febrero de 2013.
Por lo tanto, el cambio normativo invocado por la apelante no tiene el alcance que ella pretende darle, en la medida en que no puede extenderse al manejo que se dio a una cuenta de compensación especial durante los meses de junio y julio de 2011, época en la cual se configuró la infracción que aquí se discute. A esta misma conclusión llegó esta Sección al analizar un argumento similar42. 7.3.7.
De otra parte, la demandante planteó que el Decreto 2245 de 2011 restringió la conducta sancionable a la “canalización” de operaciones no autorizadas, concepto que no incluiría los traslados entre cuentas de compensación del mismo titular por no ser una operación de canalización, y que, por ello, respecto de los hechos ocurridos en julio de 2011 la conducta sancionada no se subsume en el tipo previsto, configurándose una vulneración de los principios de legalidad y tipicidad.
Tal como consta en la Resolución 1 90 201 236 408 59 del 14 de enero de 2013 mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la demandante en contra de la Resolución 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 2012, la DIAN sancionó a la sociedad actora por efectuar movimientos desde la cuenta de compensación especial hacia la cuenta tradicional de la empresa en dos periodos distintos (junio y julio de 2011), los cuales se soportaron, debido a su vigencia, en normativas diferentes, así: (i) Para el movimiento efectuado en junio de 2011, la DIAN impuso una sanción de $167.138.420, equivalente al 20% de los traslados realizados, con fundamento en lo dispuesto en el literal r) del artículo 3 del Decreto 1092 de 1996.
(ii) En relación con el movimiento efectuado en julio de 2011, por valor de USD 1.600.000, la DIAN aplicó el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011 y sancionó a la empresa con el 100% del valor de las operaciones, esto es, con la suma de $2.819.096.000. Para el análisis del argumento, la Sala pasa a transcribir lo estipulado en las normas en comento: El literal r) del artículo 3 del Decreto 1092 de 199643, fundamento de la sanción impuesta por la conducta reprochada por la DIAN a la actora realizada en junio de 2011, señala: Artículo 344.
Sanción. Las personas naturales o jurídicas y entidades que infrinjan el Régimen Cambiario en operaciones cuya vigilancia y control sea de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, serán sancionadas con la imposición de multa que se liquidará de la siguiente forma: 42 Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Primera, sentencia del 11 de diciembre de 2025, radicación: 25000 23 41 000 2014 00007 01, C.P. Carlos Fernando Mantilla Navarro. 43 Decreto derogado por el artículo 43 del Decreto 2245 de 2011. 44 Artículo modificado por el artículo 1 del Decreto 1074 de 1999.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 23 (…) r) Por utilizar las cuentas corrientes de compensación especiales para operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario, se impondrá una multa del veinte por ciento (20%) del valor de la operación respectiva, sin exceder de doscientos (200) salarios mínimos legales mensuales.
Por su parte, el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011, norma aplicada para sancionar la infracción cometida en julio de 2011, dispone: Artículo 3. Sanción. Las personas naturales o jurídicas y demás entidades asimiladas a estas que infrinjan el régimen cambiario respecto de operaciones y obligaciones cuya vigilancia y control sea de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, serán sancionadas con la imposición de multa que se liquidará de la siguiente forma: (…) 14.
Por utilizar la cuenta de compensación especial para canalizar operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario, se impondrá una multa del ciento por ciento (100%) del valor de las operaciones canalizadas en el mes auditado. Para dar aplicación al presente numeral se deberá tener en cuenta la sumatoria de todas las operaciones no autorizadas canalizadas a través de la cuenta de compensación especial durante el mes reportado.
En el sub judice, está probado que la demandante es titular de la Cuenta de Compensación Especial 11001295 con código asignado en el Banco de la República 1192419.001, la cual, de conformidad con las disposiciones antes transcritas, sólo podía ser utilizada para realizar operaciones obligatoriamente canalizables a través del mercado cambiario.
En cuanto a las operaciones obligatoriamente canalizables a través del mercado cambiario, según el artículo 7 de la Resolución Externa 8 de 2000 son las siguientes: 1. Importación y exportación de bienes. 2. Operaciones de endeudamiento externo celebradas por residentes en el país, así como los costos financieros inherentes a las mismas. 3.
Inversiones de capital del exterior en el país, así como los rendimientos asociados a las mismas. 4. Inversiones de capital colombiano en el exterior, así como los rendimientos asociados a las mismas. 5. Inversiones financieras en títulos emitidos y en activos radicados en el exterior, así como los rendimientos asociados a las mismas, salvo cuando las inversiones se efectúen con divisas provenientes de operaciones que no deban canalizarse a través del mercado cambiario. 6.
Avales y garantías en moneda extranjera. 7. Operaciones de derivados. Así las cosas, la cuenta corriente de compensación especial de la actora solo podía constituirse con recursos provenientes de las operaciones enlistadas y únicamente podía utilizarse para efectuar este tipo de transacciones; por lo tanto, no resultaba procedente incluir en ellas recursos ni efectuar pagos correspondientes a actividades diferentes.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 24 Respecto de la señalada cuenta de compensación especial de la actora, se observa un movimiento en junio de 2011 por USD$ 469.000 con el numeral 5912; así mismo, un movimiento USD$1.600.000 con el mismo numeral para el mes de julio de la misma anualidad.
Sobre el código 5912, en el Formulario 10, Relación de Operaciones Cuenta Corriente de Compensación, Descripción de las Operaciones del Banco de la República, este se describe como “egresos por traslados entre cuentas de compensación de un mismo titular”. Por su parte, la Circular Reglamentaria Externa DCIN 30 del 8 de julio de 2003, en su Anexo 3, indica que el código 5912 es de uso exclusivo de titulares de cuentas corrientes de compensación tradicional.
De lo expuesto puede concluirse que los registros cuestionados corresponden a actuaciones que desconocieron lo previsto por el régimen cambiario para las cuentas de compensación especiales, las cuales solo podían emplearse para efectuar o recibir pagos de obligaciones entre residentes y que las divisas consignadas en estas cuentas únicamente podían destinarse a operaciones que debían canalizarse obligatoriamente a través del mercado cambiario.
En ese sentido, contrario a lo entendido por la actora, efectuar movimientos como los contemplados en el código 5912 evidenciaba un uso ajeno a la finalidad propia de la cuenta de compensación especial. Así las cosas, la conducta reprochable se configuró y las sanciones impuestas para el mes de junio de 2011, con fundamento en el literal r) del artículo 3 del Decreto 1092 de 1996 —“Por utilizar las cuentas corrientes de compensación especiales para operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario (…)”—, y para julio de 2011, con base en el numeral 14 del artículo 3 del Decreto 2245 de 2011 —“Por utilizar la cuenta de compensación especial para canalizar operaciones diferentes a las autorizadas por el Régimen Cambiario, (…)”—, corresponden a la consecuencia prevista por el régimen cambiario frente al indebido manejo de estas cuentas, cuyos recursos solo podían provenir y destinarse a operaciones que debían canalizarse obligatoriamente.
Sobre la procedencia de las sanciones por el indebido manejo de una cuenta de compensación especial, esta Corporación precisó: La razón de ser de la sanción la constituye la necesidad de que los residentes en el país utilicen adecuadamente los medios de canalización de divisas en el mercado cambiario, uno de los cuales es la cuenta de compensación especial, cuya destinación específica posibilita un control, que permita conocer la situación real de la misma, así como el origen de sus recursos y la utilización de ellos en el mercado cambiario.
Para el logro de estos objetivos la normativa aplicable desarrolló un esquema para el manejo de las operaciones que implican ingresos y egresos de divisas en el país, estableciendo unas cuentas que sólo pueden ser utilizadas para ciertas operaciones45. 7.3.8. Finalmente, corresponde a la Sala determinar si, con base en el dictamen pericial practicado en el proceso, se encuentra acreditado —como lo sostiene la demandante— que las divisas trasladadas provenían de operaciones de exportación debidamente canalizadas y que las actuaciones cumplían las exigencias del régimen cambiario, de manera que los actos administrativos demandados adolecerían de nulidad por ese concepto. 45 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 13 de octubre de 2011, radicación: 76001-23-31-000-2006-03572- 01(17729), C.P. William Giraldo Giraldo.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 25 Al respecto, se tiene que la demandante solicitó la práctica de dicha prueba “a efectos de establecer con precisión la fuente de los recursos-ingresos y el destino de los egresos consignados y retirados de las cuentas de compensación especial y tradicional (…)”.
Del contenido del dictamen pericial y su adición la Sala destaca los siguientes aspectos: El perito manifestó que efectuó la pericia contable sobre el objeto señalado, para lo cual examinó los documentos que se enuncian a continuación: Pues bien, en el acápite de análisis técnico contable de la adición del dictamen, el perito mencionó que el origen de los recursos correspondía al siguiente: Respecto del destino de los egresos, en el dictamen se detalló: Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 26 Ahora bien, como conclusiones del dictamen se enunciaron las siguientes, según consta en la adición de este46: En este sentido, para la Sala, el hecho de que las divisas consignadas en la cuenta de compensación especial procedieran de operaciones de exportación debidamente canalizadas, como lo invoca la parte actora, no la exonera de la infracción, puesto que esta se soportó en el indebido manejo de dicha cuenta, situación que se encuentra ratificada por el dictamen pericial, en el que se señaló que dentro del destino de los 46 Folios 540 a 544 del Cuaderno 1 del expediente digitalizado en el índice 29 Samai.
Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 27 egresos de la cuenta tradicional de la actora se encontró el “giro por importaciones de bienes ya embarcados en un plazo superior a un (1) mes e inferior o igual a doce (12) meses, financiadas por proveedores u otros no residentes, o pagados con tarjeta de crédito emitidas en el exterior cobrada en divisas…” y por la propia demandante, cuando en la demanda expuso: En el caso que nos ocupa, la totalidad de los traslados desde la cuenta de compensación especial No. 11001295 a la cuenta de compensación tradicional No. 11000109, por la suma de US$469.000 y US$1.600.000, respectivamente en los meses de Junio y Julio de 2011, se destinaron en su totalidad al pago de obligaciones con no residentes.
De suerte que se dio pleno cumplimiento a la normatividad cambiaría. Bajo este contexto, la prueba pericial y lo reconocido por la demandante, al indicar que la cuenta de compensación especial se utilizó en los meses de junio y julio de 2011 para el pago de obligaciones con no residentes, corrobora el indebido manejo de este tipo de cuentas, cuyos recursos, como ya se indicó, solo podían provenir y destinarse a operaciones obligatoriamente canalizables, y estaban constituidas y destinadas únicamente para efectuar o recibir pagos de obligaciones entre residentes.
Se destaca que la infracción se configuró por la indebida utilización de la cuenta de compensación especial, al emplearse para operaciones distintas a las autorizadas. 7.4. Conclusión Debido a que la cuenta corriente de compensación especial solo podía constituirse con recursos provenientes de operaciones obligatoriamente canalizables en el mercado cambiario y únicamente podía utilizarse para efectuar esta misma clase de operaciones entre residentes, en ese contexto, y como lo señaló el Tribunal, se encuentra plenamente demostrado que la actora utilizó de manera indebida su cuenta de compensación especial, lo que la hizo incurrir en una infracción al régimen cambiario.
De conformidad con lo anterior, la Sala confirmará la sentencia de primera instancia mediante la cual se negaron las pretensiones dirigidas a la declaratoria de nulidad de las Resoluciones 1 90 201 241 601 1160 del 25 de abril de 2012 y 1 90 201 236 408 59 del 14 de enero de 2013, mediante las cuales la DIAN sancionó a la actora por realizar operaciones no permitidas en la Cuenta de Compensación Especial 11001295, toda vez que la conducta reprochada por el régimen cambiario efectivamente ocurrió y no prosperó ninguno de los argumentos invocados en su contra. 7.5.
Condena en costas En observancia de los artículos 18847 del CPACA y 36548 del CGP, en especial de su numeral 8, sobre condena en costas, y a lo expuesto sobre el punto por esta Corporación, 47 Artículo 188. Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. 48 Artículo 365.
Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.
Además, en los casos especiales previstos en este código. Además se condenará en costas a quien se le resuelva de manera desfavorable un incidente, la formulación de excepciones previas, una solicitud de nulidad o de amparo de pobreza, sin perjuicio de lo dispuesto en relación con la temeridad o mala fe. 2. La condena se hará en sentencia o auto que resuelva la actuación que dio lugar a aquella. 3.
En la providencia del superior que confirme en todas sus partes la de primera instancia se condenará al recurrente en las costas de la segunda. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 28 la Sala advierte que esta clase de condenas responde a un criterio objetivo y valorativo.
Es objetivo, en la medida en que no deriva de la temeridad, mala fe o culpa de la parte condenada, sino de su vencimiento en el proceso o en el recurso interpuesto. Es valorativo, en cuanto exige del juez la verificación de su causación en el expediente y, en la medida de su acreditación, su reconocimiento, particularmente respecto de los gastos ordinarios del proceso y de la actividad efectivamente desplegada dentro de este.
Al respecto, el artículo 361 del CGP establece que las costas se integran por la totalidad de las expensas y gastos procesales, así como por las agencias en derecho, y solo habrá lugar a su imposición, de acuerdo con el numeral 8 del artículo 365 ibidem, “cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”.
En el presente asunto, se advierte que no se encuentra acreditada la causación de expensas, gastos procesales ni agencias en derecho. En consecuencia, la Sala se abstendrá de imponer condena por dichos conceptos en esta instancia. 7.6. Renuncia al poder Mediante memorial visible en el índice 38 del proceso en Samai, el abogado Juan Sebastián Oviedo García renunció al poder que le confirió la DIAN.
Por tanto, como la renuncia cumple con los presupuestos del artículo 76 del CGP, la Sala la aceptará. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Primera, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia del 18 de diciembre de 2015, dictada por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Segunda de Decisión.
SEGUNDO: Sin condena en costas en esta instancia.
TERCERO: ACEPTAR la renuncia presentada por el abogado Juan Sebastián Oviedo García al poder que le confirió la DIAN.
CUARTO: Ejecutoriada esta providencia, DEVOLVER el expediente al Tribunal de origen. CÓPIESE,
NOTIFÍQUESE Y CÚMPLASE. 4. Cuando la sentencia de segunda instancia revoque totalmente la del inferior, la parte vencida será condenada a pagar las costas de ambas instancias. 5. En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas o pronunciar condena parcial, expresando los fundamentos de su decisión. 6.
Cuando fueren dos (2) o más litigantes que deban pagar las costas, el juez los condenará en proporción a su interés en el proceso; si nada se dispone al respecto, se entenderán distribuidas por partes iguales entre ellos. 7. Si fueren varios los litigantes favorecidos con la condena en costas, a cada uno de ellos se les reconocerán los gastos que hubiere sufragado y se harán por separado las liquidaciones. 8.
Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación. 9. Las estipulaciones de las partes en materia de costas se tendrán por no escritas. Sin embargo, podrán renunciarse después de decretadas y en los casos de desistimiento o transacción. Radicado: 05 001 23 33 000 2013 00922 01 Demandante: Comercializadora Internacional JEANS S.A. Demandada: DIAN 29 Se deja constancia que la anterior providencia fue leída, discutida y aprobada por la Sala en la sesión del 12 de junio de 2026.
PABLO ANDRÉS CÓRDOBA ACOSTA CARLOS FERNANDO MANTILLA NAVARRO Presidente Consejero de Estado Consejero de Estado GERMÁN EDUARDO OSORIO CIFUENTES NUBIA MARGOTH PEÑA GARZÓN Consejero de Estado Consejera de Estado CONSTANCIA: La presente sentencia fue firmada electrónicamente por los integrantes de la Sección Primera en la sede electrónica para la gestión judicial SAMAI.
En consecuencia, se garantiza la autenticidad, integridad y conservación y posterior consulta, de conformidad con la ley.