Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: MILTON CHAVES GARCÍA Bogotá D.C., cuatro (4) de agosto de dos mil veintidós (2022) Referencia: Medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: MARÍA LUISA PIRAQUIVE DE MORENO Demandado: U.A.E. DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN- Temas: Impuesto al patrimonio - año gravable 2011.
Proceso de Aforo. Sujeción pasiva. Residencia Fiscal. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 29 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda y en su parte resolutiva dispuso1: “PRIMERO: Se NIEGAN las súplicas de la demanda.
SEGUNDO: Sin costas. (…)”.
ANTECEDENTES El 25 de marzo de 2011, la señora María Luisa Piraquive de Moreno presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año 2010, en la que registró un patrimonio líquido de cero. Mediante el Emplazamiento para declarar nro. 312382015000043 del 15 de octubre de 2015, la DIAN invitó al demandante para que presentara la declaración del impuesto al patrimonio del año 2011.
La demandante solicitó la revocatoria en respuesta al emplazamiento, 17 de noviembre de 2015, indicando que no era sujeto pasivo del impuesto al patrimonio porque no se configuró el hecho generador de este tributo para el año 2011. Pese a la solicitud de revocatoria del emplazamiento, la DIAN profirió Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000013, el 26 de mayo de 2016, mediante la cual determinó el impuesto al patrimonio del año 2011 en la suma de $232.844.000, una sobretasa de $58.211.000 e impuso la sanción por no declarar mínima, en cuantía de $251.000. 1 Folio 377 del c. p. 2.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador El 26 de julio de 2016, la demandante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación de aforo, el cual fue resuelto mediante la Resolución nro. 003345 del 16 de mayo de 2017, confirmando el acto recurrido.
DEMANDA Pretensiones Mediante apoderado judicial y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y Contencioso Administrativo, María Luisa Piraquive de Moreno formuló las siguientes pretensiones2: “Solicitamos la nulidad de los actos administrativos demandados, esto es la liquidación oficial de aforo N° 312412016000014 del veintiséis (26) de mayo de dos mil dieciséis (2016) proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes y la Resolución No. 003345 que resolvió el recurso de Reconsideración, notificada mediante edicto No. 122 desfijado el catorce (14) de junio de dos mil diecisiete (2017), proferida por la Subdirección de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, por las razones de derecho que adelante expondremos;
Así mismo, a título de restablecimiento del derecho, se declare que mi representada, (…) MARÍA LUISA PIRAQUIVE DE MORENO, no está obligada a presentar declaración, ni a liquidar Impuesto al Patrimonio, ni sobretasa, correspondiente al año gravable 2011, conforme a lo expuesto en el acápite anterior; por lo tanto en concordancia con el artículo 163 del CPACA (…)””.
Normas violadas La demandante invocó como normas violadas los artículos 95-9, 338 y 363 de la Constitución Política, 9, 10, 103, 292-1, 293-1, 294-1, 295-1, 298-2, 683, 714, 717 y 730 del Estatuto Tributario y 1 del Decreto 1604 de 2011. El concepto de la violación se sintetiza así3: La administración notificó de manera extemporánea la liquidación oficial de aforo, pues atendiendo a que el Decreto 4836 del 30 de diciembre de 2010 no excluyó el digito de verificación, este debe ser considerado para efectos de atender el plazo de presentación de la declaración del impuesto al patrimonio, el cual vencía el 25 de mayo de 2011, por lo que los cinco años para expedir el acto culminaban el 25 de mayo de 2016 y como quiera que fue notificada el 26 de mayo de 2016, se configuró la nulidad prevista en el numeral 3 del artículo 730 del ET.
Sostuvo que no es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el año 2011, pues al ser un nacional sin residencia o domicilio en Colombia desde el 2006, solo está obligada al pago de impuesto por rentas y patrimonio de fuente nacional, mientras que los bienes poseídos en Estados Unidos corresponde tributarlos en dicho país como lo ha hecho desde el año 2006. 2 Folio 4 c. p. 1. 3 Folios 4 a 16 c. p. 1, índice 2 SAMAI.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador La demandante al 1° de enero de 2011, no era residente fiscal en Colombia porque: i) era residente fiscal de Estado Unidos pues allí tiene su vivienda permanente, conforme con el certificado emitido por el Departamento del Tesoro Servicio de Rentas Internas, ii) movió su centro de intereses económicos antes del 2011 a Estados Unidos y iii) en Estados Unidos tiene un contrato laboral y aporta a seguridad social, y fue en ese país donde manifestó su capacidad contributiva por la vía de gastos y consumos.
De acuerdo con la declaración de renta ante el servicio de rentas internas de los Estados Unidos por el año 2011, la demandante declaró y pagó el correspondiente impuesto de las rentas obtenidas y el patrimonio en dicho país, y lo pagado por impuesto en Colombia lo registró bajo el concepto de renta y patrimonio mundial. Señaló que el concepto de asiento principal de los negocios aplica a quienes tienen la calidad de comerciantes, el cual, al carecer de reglamentación en la legislación tributaria, no puede ampliarse para su aplicación arbitraria como lo hizo la DIAN en los actos demandados.
Además, la contribuyente no realiza ninguna actividad mercantil descrita en el artículo 20 del Código de Comercio, como tampoco se enmarca en los eventos establecidos en el artículo 13 ib., pues no se encuentra inscrita en el registro mercantil ni tiene establecimiento de comercio al público. La demandante al realizar una actividad espiritual de predicación del evangelio percibe emolumentos eclesiásticos que no pueden ser considerados como derivados de una actividad comercial que permita calificar la residencia de la persona para efectos tributarios.
La DIAN al exigir a la demandante que declare y pague el impuesto al patrimonio en Colombia e incorpore el patrimonio poseído en los Estados Unidos, desconoce los principios de justicia y equidad tributaria, pues, al no ser residente fiscal en Colombia se excede en la interpretación del deber ciudadano de contribuir con las cargas públicas y por ende vulnera su capacidad contributiva.
La administración desconoció que los emolumentos eclesiásticos se obtienen por mera liberalidad y no corresponde a una contraprestación económica derivada de un contrato de trabajo o de servicios, por lo que por su percepción no basta para considerarla residente fiscal en Colombia. Los actos demandados vulneraron el artículo 363 de la Constitución Política, al aplicar de manera retroactiva el concepto de “asiento principal de sus negocios” que fue definido por el artículo 2 de la Ley 1607 de 2012, que no resultaba ser aplicable a la contribuyente al 1° de enero de 2011.
No se configuró el hecho generador del tributo, y en consecuencia no es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio del año 2011, en la medida que no era residente fiscal, y el patrimonio líquido a 1° de enero de 2011 era inferior a los tres mil millones de pesos, esto es, de cero pesos según se registró en las declaraciones de renta de los años 2010 y 2011, las cuales se encuentran en firme al no ser cuestionadas por la DIAN.
Sin perjuicio de lo anterior, sostuvo que, al momento de liquidar el impuesto a cargo, la DIAN no depuró de la base gravable el valor del apartamento de habitación para el año 2011 conforme los dispone el artículo 295-1 del ET. Los actos demandados son nulos por indebida aplicación del artículo 298-2 del ET, Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador toda vez que no tuvieron en cuenta el patrimonio líquido declarado en renta para efectos de determinar el impuesto al patrimonio, pero sí para efectos de liquidar la sanción por no declarar, pero al arrojar como resultado cero, procedió a imponer la sanción mínima del artículo 639 del ET.
Insistió que las declaraciones de renta por los años 2010 y 2011 adquirieron firmeza, razón por la que la DIAN no podía considerar un patrimonio líquido diferente para liquidar el impuesto y la sanción por no declarar. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos4: La liquidación oficial de aforo fue notificada dentro de los cinco años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, pues en virtud del artículo 30 del Decreto 4836 del 20 de noviembre de 2010, modificado por el artículo 1° de la Ley 1604 de 2011, el límite temporal para proferir el referido acto de determinación vencía el 26 de mayo de 2016.
Sostuvo que el conteo para el vencimiento del plazo para declarar se realiza a partir del último dígito del NIT y no con el de verificación conforme lo dispone el artículo 717 del ET, norma procedimental que aplica a todos los impuestos del orden nacional y de acuerdo con los Conceptos 035986 de abril 29 de 1997, 045078 del 11 de mayo de 1999 y el Oficio 005959 del 7 de febrero de 2005.
La demandante sí es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por cuanto es contribuyente del impuesto de renta de los años 2010 y 2011, y poseía un patrimonio líquido a 1° enero de 2011 igual o superior a $3.000.000.000, pues la administración estableció que ascendía a $5.020.214.000. Advirtió que la sujeción al impuesto al patrimonio no se deriva de la residencia fiscal sino de su calidad de contribuyente del impuesto de renta y por la posesión de patrimonio líquido a enero de 2011 que supere el tope señalado en la norma.
Aunque la sujeción al impuesto al patrimonio no está supeditada al concepto de residencia fiscal, la administración en la liquidación oficial estableció que la demandante era considerada residente fiscal en Colombia, a pesar de encontrarse en el exterior, por conservar el asiento principal de sus negocios e intereses en este país, debido a que los ingresos de renta nacional declarados en el año 2010 fueron superiores a las rentas percibidas en el exterior en ese mismo año. En la liquidación oficial de aforo no se tuvo en cuenta la calidad de comerciante para determinar el asiento principal de los negocios; toda vez que se tiene claridad que las rentas de la demandante se originaron en emolumentos eclesiásticos.
La administración tuvo en cuenta para determinar la base gravable del tributo, el patrimonio líquido real con fundamento en los artículos 282, 292-1 y 295-1 del ET, mas 4 Folios 297 a 315 c. p. 1, índice 2 SAMAI. Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador no en la Ley 1607 de 2012 por cuanto textualmente no fue invocada como soporte para arribar a la conclusión de su sujeción pasiva. No existe una indebida interpretación de artículo 103 del ET, pues la administración no afirmó que los emolumentos eclesiásticos recibidos por la demandante derivaran de una relación laboral, sino que de acuerdo con la norma son considerados rentas de trabajo para efectos fiscales del impuesto sobre la renta y complementarios.
El Certificado de la Internal Revenue Service -IRS-, no es una prueba idónea, pues no revela los requisitos, conceptos y regulaciones internas sobre el concepto de residencia fiscal en Colombia, no se pierde la residencia fiscal por el hecho de tenerla en otro país. Advirtió que, la “Permanent Resident”, tampoco desvirtúa que la contribuyente no sea residente fiscal en Colombia, ya que ese documento tan solo la autoriza para residir civil y permanentemente en Estados Unidos.
La copia del Social Security Statement no desvirtúa la condición de la contribuyente como sujeto del impuesto de renta, ni el concepto de riqueza poseída a 1.° de enero de 2011, que comprobó la administración, pues la alusión de residencia a verificar la sujeción a la renta no depende del requisito de si era aportante o no de seguridad social en Estados Unidos, sino del asiento principal de los negocios.
La administración no vulneró los principios de justicia y equidad que establecen los artículos 292-1, 293-1, 294-1, 295-1 y 683 del ET, por cuanto con la determinación del impuesto al patrimonio de 2011, de la sobretasa y la imposición de la sanción por no declarar, no se le exigió a la contribuyente más de lo que el legislador previó que aporte con las cargas públicas del Estado.
El artículo 298-2 del ET alude a que se debe tomar “la base del patrimonio líquido de la última declaración de renta presentada”, se refiere al valor que se toma para aplicar la respectiva sanción, porque la determinación de la base real de patrimonio líquido tiene su propia regulación en el artículo 295-1 ibidem. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B negó las pretensiones de la demanda, bajo los siguientes argumentos5: La liquidación oficial de aforo fue notificada dentro de los 5 años siguientes al vencimiento del término para declarar, pues el plazo fijado en el Decreto 4836 de 2010 para presentar el impuesto patrimonio, fue ampliado por el Decreto 1604 de 2011, hasta el 26 de mayo de 2011, y como quiera que la notificación del acto se surtió el 26 de mayo de 2016, esta ocurrió dentro de la oportunidad legal.
En virtud del artículo 39 del Decreto 4836 de 2010, el plazo para declarar debía atenderse sin la consideración del dígito de verificación, y no como lo indicó la demandante, razón por la cual, la DIAN ejerció su facultad de determinación vía aforo con atención al límite temporal fijado en el artículo 717 del ET. 5 Folios 1 al 50, índice 2 SAMAI.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador El impuesto sobre la renta es independiente al impuesto al patrimonio, por lo que la firmeza de la primera no impide que la DIAN adelante una investigación y establezca la ocurrencia del hecho generador, la correspondiente obligación de declarar y pagar el impuesto al patrimonio, mediante un procedimiento administrativo de aforo, al verificar que los renglones informativos de patrimonio de la declaración de renta no corresponden con la realidad.
Con fundamento en los medios probatorios aportados a la actuación administrativa, la DIAN concluyó que la señora Piraquive sí tenía la obligación de declarar y pagar el impuesto al patrimonio del año 2011, pues el total de su patrimonio integrando los bienes en el extranjero, superaba el tope de los $3.000.000.000 que dispone la norma para ser sujeto pasivo del impuesto.
Para el tribunal, el asiento principal de los negocios de la demandante es Colombia pues obedece al ejercicio de una actividad que le reportó ingresos (rentas o bienes) en el período gravable 2011, mientras que lo percibido por fuera de Colombia representa solo una octava parte de sus ingresos totales. Aunque la contribuyente posea mayores bienes e inversiones en el exterior, el tribunal consideró que su obtención tuvo origen en los dineros que obtuvo en Colombia, por ser el centro del ejercicio profesional de su vocación religiosa.
La DIAN no vulneró los principios de equidad y de justicia de la contribuyente, pue aun cuando los ingresos recibidos correspondan a emolumentos eclesiásticos originados en su calidad de líder espiritual, lo cierto es que estos son ingresos susceptibles de ser gravados con la carga tributaria en el país. En virtud del artículo 10 del ET, la señora Piraquive al conservar el asiento principal de sus intereses económicos, también es considerada residente fiscal en Colombia para el año 2011, y por ello estaba obligada a tributar por su patrimonio poseído en esta jurisdicción como en Estado Unidos, pues la ley no incluía ningún tipo de distinción especial para las personas domiciliadas en otros países en materia fiscal, aunado a que no existe un tratado internacional o convenio para evitar la doble imposición entre Colombia y Estados Unidos, que libere parcialmente a la demandante de su obligación fiscal en Colombia.
Así, la declaración aportada bajo el Formulario 1040 “U.S. Individual Income Tax Return 2011”, no puede llegar a incidir en la determinación del impuesto al patrimonio en Colombia en el año 2011. Para el tribunal los actos se encuentran ajustados a derecho y no vulneraron los principios de equidad, progresividad y justicia tributaria, toda vez que del análisis de las normas aplicables y la valoración de las pruebas se estableció que la demandante sí es sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el año gravable 2011.
RECURSO DE APELACIÓN La parte demandante6 insistió que el asiento principal de los negocios de la demandante debe considerar el lugar en el cual se ejerce la administración de sus 6 Folios 1 a 7, índice 2 SAMAI. Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador negocios, posee la mayoría del patrimonio e inversiones y tiene la residencia efectiva que corresponde a los Estados Unidos, y no limitarse al criterio de la obtención de la mayoría de los ingresos como lo hizo el tribunal.
Así, el tribunal no podía utilizar como único criterio para establecer el asiento principal de los negocios y fijar la residencia fiscal, la mayoría de los ingresos, pues este no es prevalente sobre la localización de sus activos, máxime si la mayoría de estos y las inversiones de encuentran en Estados Unidos. No hay lugar a presumir que la mayoría de los bienes poseídos en el exterior tiene origen en los ingresos recibidos en Colombia al considerarla el centro del ejercicio profesional de su vocación religiosa, pues al estar probada su residencia fiscal y casa de habitación permanente en Estados Unidos desde el año 2006, la administración y sede de gestión de sus intereses económicos corresponde a dicho país, razón por la cual debe tributar por la renta y patrimonio mundial en dicha jurisdicción y no en Colombia.
La DIAN vulneró los principios de justicia y equidad tributaria al considerar a la demandante como residente fiscal en Colombia y con ello sujeto pasivo del impuesto al patrimonio por el año 2011, exigiéndole más cargas tributarias de las que está obligada a soportar. La administración verificó que la demandante permaneció la mayor parte del tiempo en territorio de Estados Unidos, y estableció que su patrimonio era poseído en el exterior y no en Colombia.
Sin embargo, determinó que era residente en Colombia, al acudir al criterio de ingresos y rechazó el criterio del mayor patrimonio poseído fuera de Colombia, así como el de la sede de administración efectiva de los intereses económicos. El tribunal y la DIAN aplicaron de manera retroactiva el artículo 2 de la Ley 1607 de 2012, al adoptar como criterio de residencia fiscal, la mayoría de los ingresos percibidos en Colombia, norma que no es aplicable al año en discusión. Reiteró que para establecer la residencia fiscal y el domicilio económico no basta con limitarse al lugar en que se perciben los ingresos, pues debe recurrirse a otros factores que exterioricen la voluntad y el ánimo económico de la gestión administrativa que definan el domicilio económico y la jurisdicción en la que debe tributar.
El tribunal desconoció las pruebas que acreditan que el patrimonio e inversiones en Estados Unidos son mayores que en Colombia, así como la residencia fiscal en dicho país, el cual corresponde al centro de gestión de sus intereses económicos. TRÁMITE PROCESAL DE SEGUNDA INSTANCIA La DIAN7 se pronunció frente al recurso de apelación presentado por el demandante y reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda. 7 Folios 3 a 9, índice 22 SAMAI.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador Por su parte el Ministerio Público8 durante la oportunidad prevista en numeral 6 del artículo 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021, solicitó confirmar la sentencia de primera instancia al considerar que Colombia es el asiento principal de sus negocios, donde la actividad religiosa que le reportó ingresos en el año 2011, le generó una posesión de riqueza por un monto superior al tope de $3.000.000.000.
El tribunal no fundamentó la decisión en la Ley 1607 de 2012, pues al entrar en vigencia con posterioridad al año en discusión, señaló que no le era aplicable a la contribuyente. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de primera instancia, le corresponde a la Sala determinar si la demandante se encontraba obligada a declarar y pagar el impuesto al patrimonio por el año 2011, respecto de su patrimonio global, para ello se deberá determinar si era residente en Colombia para efectos fiscales.
Para la apelante, para el año 2011 no era residente fiscal en Colombia sino en Estados Unidos pues la mayoría de sus activos e inversiones estaban en ese país. La Ley 1370 de 2009 adicionó al Estatuto Tributario los artículos 292-1 a 298-5 y estableció como sujetos pasivos del impuesto al patrimonio para el año 2011 a las personas naturales, jurídicas, contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta, y determinó como hecho generador del impuesto la posesión de un patrimonio líquido a 1.° de enero de 2011 por valor igual o superior a $3.000.000.000, determinado conforme lo dispuesto en el impuesto de renta.
De conformidad con los artículos 2619 y 282 del ET, el patrimonio líquido es el resultado de detraer del patrimonio bruto poseído el 1.º de enero de 2011 (valor total de los bienes y derechos apreciables en dinero), el monto de las deudas vigentes a cargo del contribuyente para la misma fecha. Además, para los contribuyentes con residencia o domicilio en Colombia, el patrimonio incluye los bienes poseídos en el exterior.
El artículo 9 del ET vigente para el año gravable en discusión, establecía: “ARTICULO. 9 - Impuesto de las personas naturales, residentes y no residentes. Las personas naturales, nacionales o extranjeras, residentes en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes con residencia en el país en el momento de su muerte, están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios en lo concerniente a sus rentas y ganancias ocasionales tanto de fuente nacional como de fuente extranjera, y a su patrimonio poseído dentro y fuera del país. 8 Folios 1 a 15, índice 24 SAMAI. 9 “ARTICULO 261.
PATRIMONIO BRUTO. El patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable. Para los contribuyentes con residencia o domicilio en Colombia, excepto las sucursales de sociedades extranjeras, el patrimonio bruto incluye los bienes poseídos en el exterior.
Las personas naturales extranjeras residentes en Colombia y las sucesiones ilíquidas de causantes que eran residentes en Colombia, incluirán tales bienes a partir del quinto año de residencia continúa o discontinúa en el país.” Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador Los extranjeros residentes en Colombia sólo están sujetos al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a su renta o ganancia ocasional de fuente extranjera, y a su patrimonio poseído en el exterior, a partir del quinto (5º) año o periodo gravable de residencia continua o discontinua en el país. Las personas naturales, nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, sólo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país.” (Se subraya) Para efectos de determinar la residencia fiscal, el artículo 10 del ET., vigente para el caso, previó dos criterios para tener la calidad de residente fiscal: i) la permanencia continua en el país por más de seis (6) meses en el año o periodo gravable, o que se completen dentro de este; lo mismo que la permanencia discontinua por más de seis meses en el año o periodo gravable, y ii) las personas naturales nacionales que conserven la familia o el asiento principal de sus negocios en el país, aun cuando permanezcan en el exterior.
Cabe destacar que estos supuestos de vinculación a la residencia en un Estado no se aplican de manera subsidiaria o excluyente, pues en caso de configurarse alguno de ellos, se entiende que la persona natural posee la residencia fiscal en el país 10. Cabe destacar que si bien la residencia para efectos fiscales tiene su propia regulación en la cual es relevante la nacionalidad de la persona, también lo es el concepto de domicilio contemplado en la ley civil, como atributo de la personalidad, que consiste en “la residencia de las personas en un lugar del territorio nacional, con el ánimo real o presuntivo de permanecer allí”11; por lo que el criterio para establecer el domicilio civil está determinado por la permanencia habitual y la intencionalidad.
Sin embargo, conforme lo prevé el artículo 81 del Código Civil, “El domicilio civil no se muda por el hecho de residir el individuo largo tiempo en otra parte, voluntaria o forzadamente, conservando su familia y el asiento principal de sus negocios en el domicilio anterior.” En sentencia del del 7 de junio de 199612, la Sección se refirió al domicilio como asiento principal de los negocios en los siguientes términos: “Respecto de las personas físicas, el Código Civil trae como criterio para establecer el domicilio la permanencia habitual y la intencionalidad.
El estatuto tributario sin excluir tal criterio tiene en cuenta “el asiento principal de los negocios del contribuyente”, y desde este punto de vista el domicilio tributario o fiscal es un concepto especial y autónomo, respecto del domicilio establecido con carácter general por la ley civil. Especialidad que se deriva de las funciones que cumple desde el punto de vista tributario, en cuanto fija la sede jurídica de los sujetos pasivos de la relación tributaria. 10 CONSEJO DE ESTADO.
Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta. Sentencias del 12 de agosto de 2021, exp. 25257, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 11 Artículo 76 del Código Civil. 12 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativa, Sección Cuarta. Sentencias del 7 de junio de 1996, exp. 7688, CP. Julio Enrique Correa. Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador A juicio de la Sala es evidente que establecido en la ley como domicilio el “asiento principal” de los negocios, tal previsión implica entender también que respecto de un mismo contribuyente puedan darse diferentes circunstancias que permiten la atribución de domicilio, con el consiguiente aspecto relativo a su pluralidad, pues lo cierto es que la movilidad geográfica de las personas físicas, por razones profesionales o comerciales, etc., puede dar lugar a que tengan permanencia y habitualidad en diferentes lugares a lo largo del periodo, a cuyo efecto, en la determinación del domicilio principal juega papel decisivo el criterio que para su clasificación se adopte, esto es, que el asiento principal de los negocios, o centro de intereses económicos puede ser el lugar donde la persona tiene sus principales inversiones, o aquél desde el cual administra sus bienes, o el sitio en el cual tiene oficinas o establecimientos, o el lugar donde desarrolla su actividad profesional, o aquél en el cual obtiene la mayor parte de sus rentas, ubica sus activos, etc., aspectos que no están determinados en la ley”.
(Subrayas fuera de texto) Por su parte, en providencia del 7 de abril de 2022, la Corte Suprema de Justicia, Sala Civil y Agraria, Sala de Casación, señaló que, ante la pluralidad de domicilios, el asiento principal puede determinarse atendiendo los siguientes criterios: “En efecto, la determinación de esa sede principal de los negocios del causante no siempre es fácilmente definible y, para lograr identificarla, puede acudirse a argumentos de tipo objetivo que en ocasiones ha adoptado esta corporación al expresar que el lugar principal depende del sitio en que acredite la mayor cuantía de negocios (G.J.LIII, 484), o de la cuantía, volumen y valor de los haberes, además del lugar en que se lleven las cuentas (G.J. LXXIX, 629), así como también a otros de carácter subjetivo en mérito de los cuales la persona, por razón de los intereses que allí se concentran y que determinan el desenvolvimiento de sus actividades todas, ha de reputarse presente en aquel lugar, refiriéndose en consecuencia, la doctrina jurisprudencial, a una serie de elementos indicadores de entre los cuales ninguno tiene valor absoluto, pero cuyo conjunto permite al juez, de hecho, resolver soberanamente si el domicilio ha sido o no trasladado o definir el domicilio de una persona en casos en que existen dudas sobre cual entre varios puede ser.” (Subrayas fuera de texto) Atendiendo a que una persona física puede tener pluralidad de domicilios, dependiendo de su voluntad y de la permanencia en diferentes lugares, para establecer su residencia fiscal en virtud del artículo 10 del ET, vigente para la época de los hechos, es necesario determinar el asiento principal de los negocios considerando los siguientes criterios: i) el lugar principal de las inversiones, ii) o desde el cual administra sus bienes, iii) o el sitio en el cual tiene oficinas o establecimientos, iii) o el lugar donde desarrolla su actividad profesional, iv) o aquél en el cual obtiene la mayor parte de sus rentas, según sea el caso, sin que ninguna de ellas sea aplicada de manera absoluta en tanto no son excluyentes.
Como quiera que el impuesto al patrimonio contemplado en el artículo 292-1 del ET vigente para la época de los hechos, grava la posesión del patrimonio líquido a 1.° de enero del año 2011, para su determinación, no solo se consideran las inversiones o activos muebles poseídos por el sujeto pasivo, pues también lo integran los ingresos percibidos que le generan un incremento patrimonial.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador En el presente caso se encuentra probado y no es objeto de discusión que la demandante tiene registrado en el RUT obligaciones de declarante del impuesto de renta y complementarios, es gran contribuyente con deber de presentar información exógena; asimismo, se informa que su ubicación es la ciudad de Bogotá, y su actividad principal registrada corresponde a “actividades de asociaciones religiosas” y como ocupación el código 3480 “auxiliares laicos de cultos”.13 De acuerdo con el reporte de declaraciones de ICA en la capital, la señora Piraquive de Moreno obtuvo ingresos en el año 2010, en Bogotá, D. C., por valor de $3.414.047.00014.
Conforme se desprende de las respuestas a los requerimientos ordinarios de información, la señora Piraquive percibió y declaró para efectos del impuesto sobre la renta, ingresos por concepto de emolumentos eclesiásticos como líder espiritual de la Iglesia Dios Ministerial de Jesucristo Internacional en Colombia, en la cual se registró como total ingresos la suma de $3.414.046.000 e ingresos por ganancias ocasionales de $934.000.000 que obedecen a los siguientes conceptos15: “4.
Detallar los ingresos recibidos durante el año 2010 por los siguientes conceptos, Honorarios comisiones y servicios por $3.002.083.000; intereses y rendimientos financieros por $22.523.000 y de otros ingresos por $389.440.000 indicando la entidad de la cual los percibió, valor y concepto Debe señalarse que mi poderdante la Dra. María Luisa Piraquive de Moreno, No percibe por concepto de Honorarios, comisiones y servicio suma alguna, ya que los ingresos provinieron de emolumentos eclesiásticos que reconoce por mera liberalidad, la Iglesia de Dios Ministerial de Jesucristo Internacional en Colombia, dado su carácter de Líder espiritual por el año 2010.
A continuación se presenta la relación en detalle de los ingresos recibidos por la Doctora María Luisa Piraquive de Moreno durante el año 2010, según los conceptos solicitados: Razón Social Valor Concepto Iglesia de Dios Ministerial de Jesucristo Internacional $3.002.083.000 Donación por concepto de Emolumentos Eclesiásticos Banco Davivienda Banco Colpatria Multibanca Colpatria S.A. $64.370 $22.523.000 Rendimientos financieros Cuenta de Ahorros Rendimientos financieros Cuenta de Ahorros $22.523.000 Librería y Papelería Futuro $183.275.000 venta de libros VIVENCIAS. libertadora de seguridad LTDA Librería y papelería Futuro. $85.000.000 $103.165.098 Participación de utilidades Participación de utilidades. 13 Folio 2 c.a. 14 Folios 473 a 479 c.a. 15 Folio 323 c.a. Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 12 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador $188.165.000 Lizeth Paola Bedoya Piraquive Rosa Amparo Romano Benítez $9.600.000 $8.400.000 Arrendamientos Arrendamientos $18.000.000 Respuesta al Requerimiento Ordinario de información nro. 312382015000276 del 13 de agosto de 201516: “Respuesta al punto 3: En anexo presentamos la información correspondiente al detalle de los ingresos reportados en el renglón 53 del formulario 210 número 2101600038825 presentado el 25 de marzo de 2011 por valor de novecientos treinta y cuatro millones de pesos ($934.000.000).
(…) Anexo del punto
3. DETALLE DE GANANCIAS OCASINAES REPORTADAS EN EL AÑO 2010, EN EL RENGLON 53 DE LA DELCARACIÓN DE RENTA DEL AÑO GRAVABLE 2010. Ciudad Utilidad en venta de activos Fijos Nombre del adquirente Valor Bogotá Carrera 81 No. 128B- 52 Casa 7 Maryan Moreno $342.000.000 Cesar Luis Moreno $342.000.000 Tame Arauca Carrera 10 No. 13-63 Iglesia de Dios Ministerial de Jesucristo Internacional $50.000.000 Bogotá Calle 55 No. 71-79 Iglesia de Dios Ministerial de Jesucristo Internacional $200.000.000 Renglón 53- Ingreso por Ganancias Ocasionales $934.000.000 (…)” En respuesta al Requerimiento Ordinario nro. 312382015000148 del 12 de mayo de 2015, la parte demandante informa las rentas recibidas en el exterior durante el año 2010 así17: “5.
Indicar el lugar donde obtuvo la mayor parte de sus rentas y el lugar donde se ubica la mayor parte de sus activos durante el año 2010. La mayor parte de sus rentas fueron percibidas en Estados Unidos y América, según se relaciona a continuación. Rentas percibidas en Colombia rendimientos financieros $22.523.000,00 Arrendamientos $18.000.000,00 Participaciones $188.165.000,00 Ingresos por Venta de libros $183.275.000,00 Total Rentas percibidas en Colombia $411.963.000,00 Rentas percibidas en Estados Unidos de América 16 Folios 460 a 466 c.a. 17 Folio 324 c.a Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 13 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador Concepto de ingresos USD TRM a 31 de diciembre de 2010 Valor en pesos Colombianos Salarios 172.451,26 1.913,98 $330.068.263 Renta de inmueble 18.000 1.913,98 34.451.640 Regalías 26.320 1.913,98 $50.375.954 Rendimientos financieros 691 1.913,98 $1.322.560 Rentas percibidas en el exterior año 2010 1.913,98 $416.218.416 Frente a los activos poseídos en Colombia y en Estados Unidos reportó lo siguiente: “ Activos poseídos en Colombia Activos poseídos en Estados Unidos Saldo en efectivo y bancos $1.243.430.608,82 Saldo en bancos $851.760,69 USD Cuentas por cobrar $1.603.913.707,00 Construcciones y edificaciones $1.894.845,00 USD Acciones y aportes $301.002.000,00 Vehículo $50.000,00 USD Construcciones y edificaciones $412.974.000,00 Total activos poseídos en Estados Unidos $2.796.605,69 USD18 Total activos poseídos en Colombia $3.561.320.315,82 Saldo en pesos colombianos a 31 de diciembre de 2010 $5.352.647.358,55 (…)”.
Atendiendo a los criterios objetivos fijados para establecer el asiento principal de los negocios, en el presente caso se tiene que la demandante tiene sus activos tanto en Estados Unidos como en Colombia, pero obtuvo la mayor parte de sus rentas en el año 2010 en Colombia, criterio que nos permite concluir que el asiento principal de sus negocios es Colombia.
En consecuencia, no le asiste razón a la demandante al afirmar que tiene su residencia fiscal en Estados Unidos, pues siendo nacional colombiana percibe la mayor parte de sus ingresos en Colombia en virtud de la actividad que desarrolla como líder espiritual. Del análisis de las pruebas aportadas al proceso puede advertirse que la actora tenía el asiento principal de sus negocios en Colombia para el año 2011, dado que está probado que la mayoría de sus ingresos por emolumentos eclesiásticos en desarrollo de su actividad principal fue percibida en el país y no en el extranjero, lo que la hacía residente fiscal en el país, en los términos del artículo 10 del ET vigente para la época de los hechos.
Si bien la demandante indicó que su residencia fiscal no se encontraba en Colombia y la posesión de la mayoría de los bienes e inversiones en Estados Unidos, evidencia que el asiento principal de los negocios no se encuentra en el país, la Sala reitera que los supuestos de vinculación de la residencia fiscal no son subsidiarios o excluyentes, por lo que puede determinarse al estar probado alguno de ellos. 18TRM a 31 de diciembre de 2010 $1.913,98.
Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 14 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente. Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador Es decir que, aun cuando la ubicación de la mayoría de sus activos corresponda a Estados Unidos, ello no desacredita la residencia fiscal en Colombia como asiento principal de sus negocios al estar probado que la demandante en ejercicio de su actividad como líder espiritual y representante legal de la Iglesia de Dios Ministerial de Jesucristo Internacional en Colombia recibió emolumentos eclesiásticos, cuyos valores son muy superiores a los recibidos en el extranjero, lo que permite acreditar uno de los supuestos de residencia fiscal que contempla la norma, esto es, el asiento principal de sus negocios.
Así, pese a que la demandante asegura que el “centro del ejercicio profesional de la vocación religiosa lo realiza en Estados Unidos desde el año 2006”, los ingresos percibidos durante el año 2010 por el desarrollo de la actividad económica en el extranjero no reflejan esa realidad, pues son inferiores a los percibidos en Colombia, razón por la cual, dicha afirmación carece de sustento y no desacredita que el asiento principal de sus negocios para el año 2011 estaba en Colombia.
Ahora bien, cabe precisar que la copia de la tarjeta de residente en Estado Unidos de la señora Piraquive, en la que se lee que tiene tal calidad desde el 23 de agosto de 200619 y la certificación de residencia para efectos fiscales emitida por el Departamento del Tesoro, Servicio de Impuestos Internos de ese país, no desvirtúan la residencia fiscal en Colombia, pues esta no se pierde solo con el cambio de domicilio o el ánimo de permanecer en el extranjero, al estar sujeta a la existencia de cualquiera de los presupuestos previstos en el artículo 10 del ET.
La Sala considera que son conducentes y pertinentes las pruebas que aportó la demandante y las que recaudó la DIAN, en cuanto permiten establecer que el asiento principal de los negocios de la demandante para el año gravable 2011 era Colombia, en virtud de las rentas obtenidas en el país con ocasión de su actividad evangelística, sin que exista una vulneración a los principios de justicia y equidad tributaria de la demandante.
En ese orden, la parte demandante no desvirtuó la residencia fiscal en Colombia determinada por la DIAN y con ello tampoco la sujeción pasiva del impuesto al patrimonio por el año gravable 2011. De tal forma que al ser residente en Colombia en los términos del artículo 10 del ET, debía declarar y pagar el impuesto al patrimonio por todos los bienes poseídos en el país y en el extranjero como lo dispuso la DIAN en los actos demandados.
Por último, no hay lugar a pronunciarse frente al cargo de la aplicación retroactiva de la Ley 1607 de 2012, pues esta norma no obedece al fundamento de los actos demandados como tampoco a lo decidido por el Tribunal, por cuanto la mencionada norma no es aplicable al periodo en discusión. Por lo anterior, no prospera el cargo de apelación y se confirma la sentencia apelada. 19 Folios 750 y 752 c.a. Radicación: 25000-23-37-000-2017-01535-01 (26149) Demandante: María Luisa Piraquive De Moreno FALLO 15 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: http://relatoria.consejodeestado.gov.co:8081/Vistas/documentos/evalidador De la condena en costas Conforme a lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y 365 numeral 8 del Código General del Proceso, no procede la condena en costas, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen, razón por la cual no se condenará en esta instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A PRIMERO: Confirmar la sentencia de primera instancia del 29 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, de acuerdo con la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: No se condena en costas en esta instancia.
TERCERO: Reconocer personería a la doctora Yomaira Hidalgo Anibal en calidad de apoderada de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- en los términos del poder visible en el índice 22 SAMAI. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
(Firmado Electrónicamente) (Firmado Electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección (Firmado Electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado Electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO