Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., once (11) de mayo de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN Temas: Renta 2009.
Deducciones. Arrendamiento. Sanción por inexactitud SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 3 de diciembre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que resolvió1: «PRIMERO. DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 052412011000091 del 5 de diciembre de 2011, por medio de la cual la DIAN modifica la Liquidación privada del impuesto sobre la Renta del año gravable 2009 y de la Resolución Recurso de Reconsideración No. 900.314 del 21 de diciembre de 2012, notificada por edicto desfijado el día 25 de enero de 2013.
SEGUNDO. - A título de restablecimiento del derecho, en aplicación del principio de favorabilidad y, de conformidad con lo consagrado en el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, en cuanto a graduar la sanción por inexactitud, en concordancia con los artículos 287 y 288 de la mencionada ley que modificó los artículos 647 y 648 del E.T, fijar la a sanción por inexactitud a cargo del contribuyente DIME CLINICA NEUROCARDIOVASCULAR S.A. en relación con el impuesto sobre la renta del año 2009 en la suma de $435.698.000,oo TERCERO.- NEGAR las demás pretensiones de la demanda.
CUARTO. - Sin condena en costas en esta instancia».
ANTECEDENTES El 12 de abril de 2010, DIME Clínica Neurocardiovascular SA presentó la declaración de renta del año gravable 2009, corregida con ocasión de la respuesta al Requerimiento Especial 052382011000015 del 10 de marzo de 20112, en la cual liquidó la renta líquida gravable en $1.645.641.000, el impuesto a cargo en $543.062.000 y el saldo a favor en $802.148.000.
La División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Cali, mediante Liquidación Oficial de Revisión 052412011000091 del 5 de diciembre de 2011, rechazó parcialmente gastos operacionales de ventas por $1.320.298.000 (para un total gastos operacionales de ventas de $19.967.675.000), determinó la renta líquida gravable en 1 Expediente digital, índice 2 SAMAI. 2 Radicada el 13 de junio de 2011.
Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 $2.965.939.000, el impuesto a cargo en $978.760.000, impuso sanción por inexactitud del 160 % por $691.117.000 y fijó el total a pagar en $324.667.0003.
La sociedad interpuso recurso de reconsideración, resuelto negativamente mediante Resolución 900.314 del 21 de diciembre de 2014, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN. DEMANDA DIME Clínica Neurocardiovascular SA, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «1.
DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes actos administrativos: • Requerimiento Especial No. 052382011000015 del 10 de marzo de 2011. • Liquidación Oficial de Revisión No. 052412011000091 del 5 de diciembre de 2011, por medio de la cual la DIAN modifica la Liquidación privada del impuesto sobre la Renta del año gravable 2009. • Resolución Recurso de Reconsideración No. 900.314 del 21 de diciembre de 2013, notificada por edicto desfijado el día 25 de enero de 2013, con la que se agota la vía gubernativa o administrativa. 2.
Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA NIT 800.024.390-3, ordenando lo siguiente: • La devolución inmediata de la suma de $802.626.0004 de pesos M/cte, correspondiente al saldo a favor determinado en la declaración de corrección del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2009, presentada el día 9 de junio de 2011, con ocasión del memorial de objeciones al requerimiento especial, más los intereses que ordena el artículo 863 del ET vigente a la fecha de presentación de la respectiva demanda, determinados así: Intereses corrientes, causados desde la notificación del Requerimiento Especial No. 052382011000015 del 10 de marzo de 2011, hecho ocurrido el día 12 de marzo de 2011, hasta la ejecutoria de la providencia -SENTENCIA- que confirme total o parcialmente le saldo a favor, hasta le fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación (Último inciso del artículo 863 del ET). • Se actualice de inmediato el estado de cuenta corriente de DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA, que administra la DIAN, eliminando cualquier obligación a su cargo por impuestos, sanciones y actualizaciones de estas, inherentes al impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2009. 3.
Condenar a la NACIÓN – DIAN- DIRECCIÓN SECCIONAL DE IMPUESTOS DE CALI, a pagar las costas del proceso incluidas las agencias en derecho, porque están demostrados los elementos fácticos y de derecho que prueban la irregularidad del ente fiscalizador.» Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: - Artículos 4, 29, 95 numeral 9 y 209 de la Constitución Política; - Artículos 647, 683, 684, 742, 744, 745, 771-2, 786 a 790 del Estatuto Tributario; - Artículos 177, 184, 187 y 232 del Código de Procedimiento Civil; - Artículo 52 del Decreto 2649 de 1993; 3 Luego de aplicar las retenciones y anticipos correspondientes. 4 Si bien la contribuyente pretende la devolución de la suma de $802.626.000, lo cierto es que tanto en la liquidación privada de corrección, como en la LOR y la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración, el monto del saldo a favor registrado corresponde a $802.148.000.
Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 - Artículos 1494, 1495, 1496, 1500, 1502, 1503, 1973, 1977, 2200, 2458 y 2459 del Código Civil. Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: El requerimiento especial no guarda correspondencia con la liquidación de revisión que aludió a que la actora «debió reflejar dentro de su contabilidad para mayor claridad el mecanismo técnico de constituir provisiones para estimar el valor de los gastos por arrendamiento causados por los meses de enero a noviembre», pues este aspecto no se propuso en el acto de trámite, lo que violó el debido proceso y los derechos de defensa y de contradicción. Las pruebas aportadas se valoraron de forma indebida, al rechazar el gasto por arrendamiento, porque no existió contrato escrito, sin considerar que el mismo se pactó con una empresa con vinculación económica, que opera bajo una misma administración. No existe norma que exija la solemnidad del contrato de arrendamiento o que prevea la ineficacia de los negocios celebrados entre vinculados económicos.
Las facturas de venta 0018 y 0019 expedidas por el arrendador, los certificados de revisor fiscal de arrendadora y arrendataria y el registro contable muestran la realidad del negocio, cuyo desconocimiento viola el principio de legalidad y los que rigen la función pública, e implican extralimitación de funciones y nulidad de los actos acusados.
No se configuraron los supuestos de imposición de la sanción por inexactitud, pues se declararon datos ciertos y acordes con la normativa aplicable, que están debidamente soportados. En la interpretación de la norma no existió el ánimo de desconocer obligaciones legales, ni de defraudar al Estado, en tanto la contabilidad no se corrigió y los valores reportados son claros.
Se configuró diferencia de criterios en el derecho aplicable5. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, así: No se violó el debido proceso, pues los actos acusados se expidieron conforme al procedimiento aplicable, en observancia de los derechos de defensa y contradicción. Las facturas que soportan el gasto no especifican la fecha ni el canon de arrendamiento facturado, incumpliendo los presupuestos del artículo 771-2 del ET.
No se allegó prueba de la existencia de un contrato de arrendamiento verbal; tampoco se trata de demostrar la ocupación de un bien, sino de probar que el pago registrado como deducción corresponde a un gasto operacional que cumple los requisitos del artículo 107 del ET. El requerimiento especial y la liquidación de revisión explican que en la cuenta 26 - pasivos, estimados y provisiones- no se incluyó el valor de las apropiaciones mensuales para cubrir el pasivo por concepto de contrato de arrendamiento, lo que evidencia falencias en la contabilidad que impiden el reconocimiento del rubro e imposibilitan determinar que las facturas cuestionadas respaldan tal concepto; de ahí que la contabilidad no refleje el pago cuya deducción se pretende. 5 Sustentada en la realidad y claridad de los valores reportados en la declaración privada de renta, sin consideraciones adicionales.
Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 La actora confunde el concepto de análisis probatorio con el de extralimitación de funciones y abuso de autoridad, sin tener en cuenta que las argumentaciones de los actos demandados reflejan el análisis integral del recaudo probatorio, para llegar a una conclusión coherente, acertada y legal.
Procede la sanción por inexactitud, en razón a la improcedencia de deducciones que, por resultar de un debate probatorio, implican la inexistencia de diferencia de criterios. AUDIENCIA INICIAL En audiencia inicial del 11 de agosto de 2014, el a quo precisó que no se presentaron irregularidades procesales, nulidades, excepciones previas ni se solicitaron medidas cautelares.
Al estar saneado el proceso, decretó las pruebas pertinentes y dio traslado a las partes para alegar de conclusión. El litigio se fijó en determinar la legalidad de los actos acusados. SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló parcialmente los actos acusados para aplicar favorabilidad a la sanción por inexactitud, sin condenar en costas, por lo siguiente: No se cumplen los requisitos de procedencia de las deducciones, pues no se acreditó la cuantía mensual del canon de arrendamiento, el inmueble o inmuebles objeto del contrato, las obligaciones del arrendador, el momento de inicio del contrato, ni la entrega del inmueble arrendado.
Las facturas y el registro contable presentado no cumplen los presupuestos de los artículos 107, 771-2 y 774 del ET. Tampoco obra el contrato de arrendamiento ni pruebas de la existencia del mismo. La sociedad INVERSORA SA -arrendadora- expidió las facturas de venta 0018 y 0019 del 30 de noviembre y del 30 de diciembre de 2009, que describen el arriendo de un local, sin precisar los periodos que comprenden las sumas facturadas, o si se arrendó uno o varios inmuebles, lo que impide precisar el cumplimiento de requisitos de la deducción. La contabilidad de DIME no identifica el monto del arrendamiento y las facturas de soporte no guardan relación con el hecho que originó el pago.
La certificación del revisor fiscal tampoco es acorde con el contenido de las facturas, pues indica que el valor que importan corresponde al arriendo de «todos los inmuebles», y no solo al del local referido en las facturas, incumpliendo el requisito de proporcionalidad. Procede la sanción por inexactitud, ante la inclusión de deducciones inexistentes que originaron un mayor saldo a favor, sin que se configure diferencia de criterios.
No obstante, se reliquida la sanción, para aplicar favorabilidad. RECURSO DE APELACIÓN La demandante recurrió la decisión de primera instancia. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Las conclusiones del a quo son contrarias a la realidad del proceso, en el que se demostró la existencia de un contrato de arrendamiento; se obviaron las facturas y el interrogatorio de parte del representante legal de la sociedad demandante, que explica las condiciones en las que se pactó el referido contrato.
Las facturas de venta 0018 y 0019 expedidas por el arrendador, muestran la realidad del negocio jurídico y cumplen los requisitos para su aceptación, al igual que los certificados de revisor fiscal de la arrendadora y la arrendataria, así como el registro contable. Que las facturas describan un inmueble, y no la totalidad de los que conforman las instalaciones donde presta sus servicios médicos la sociedad, no deriva en el desconocimiento del gasto, pues a la luz de las normas que regulan los requisitos de la factura -en especial el literal f) del artículo 617 del ET-, la arrendadora podía elaborar el documento con la expresión «arrendamiento de inmueble» sin detallar la nomenclatura del mismo.
En los actos acusados y en la sentencia no se desconoció la realidad de la operación, sino el hecho de que el arrendador solo registrara la dirección de un inmueble en la factura. El cuestionamiento de la DIAN de que la actora debió realizar provisiones aprobadas por la junta directiva para soportar el gasto, no implica violación a los principios que rigen la contabilidad.
La representante legal de la sociedad estaba facultada por la junta directiva para celebrar el contrato de arrendamiento con la propietaria de los inmuebles donde funciona y presta servicios médicos, sobre el cual se pagó IVA y se practicó la respectiva retención, aspectos inobservados por el Tribunal. Las dudas provenientes de vacíos probatorios deben resolverse en favor de la contribuyente -artículo 745 del ET-.
No se configuraron los supuestos de imposición de la sanción por inexactitud, pues la sociedad declaró datos ciertos y soportados en los términos de la normativa aplicable. No existió ánimo desconocer obligaciones legales, ni de defraudar al Estado y la contabilidad no se corrigió, por lo cual se configuró diferencia de criterios. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA Comoquiera que no se requirió decretar pruebas en segunda instancia, no se dio traslado para alegar de conclusión -art. 247 CPACA-.
La demandada insistió en los argumentos de la contestación de la demanda y pidió confirmar la decisión de primera instancia6 y el Ministerio Público no intervino. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta presentada por Dime Clínica Neurocardiovascular SA, por el año gravable 2009.
En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, como apelante única, corresponde determinar si procede la deducción por concepto de arrendamiento y si hay lugar a imponer sanción por inexactitud. 6 Índice 12 Samai. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 La DIAN rechazó las deducciones registradas por la actora en la cuenta PUC 522010 - arrendamientos, construcciones y edificaciones-, pagadas a Inversora SA, por valor de $1.320.298.000, por concepto de arrendamiento.
Los actos acusados cuestionaron que, ante la inexistencia de un contrato escrito donde consten las condiciones de tiempo, modo, lugar y valor del canon de arrendamiento, la contribuyente no aportó «declaración verbal o escrita alguna respecto de las condiciones concertadas por las partes respecto del subdicho contrato de arrendamiento», y que el pago por concepto de arrendamiento es cuatro veces mayor a lo gastado por Inversora SA (arrendador) en la construcción del edificio objeto de arrendamiento, pues según escritura 3161 de 16 de diciembre de 2008, expedida por la Notaría Quince de Cali, en la construcción de la edificación se invirtieron $300.000.000, con lo cual la deducción no cumplía el requisito de proporcionalidad previsto en el artículo 107 del ET.
A su turno, el a quo consideró que, ni las facturas ni el registro contable de la actora cumplen los presupuestos de los artículos 107, 771-2 y 774 del ET, en tanto no se acreditó la cuantía mensual del canon de arrendamiento, el inmueble o inmuebles objeto del contrato, las obligaciones del arrendador, el momento de inició el contrato, ni la entrega del inmueble arrendado.
Que tampoco obra contrato escrito de arrendamiento ni pruebas que lleven al convencimiento de la existencia de un contrato verbal y que los certificados de revisor fiscal aportados hablan de arrendamiento de inmuebles, sin especificaciones, contradiciendo la descripción de las facturas. Se advierte que, como la actora no presentó argumentos frente a las motivaciones de la DIAN y del a quo, en relación con el requisito de proporcionalidad previsto en el artículo 107 del ET, la Sala no se pronunciará al respecto.
Conforme con el artículo 746 del ET, las declaraciones tributarias gozan de presunción de veracidad. Al efecto, la norma establece que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando que sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».
La Sala dijo que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto el contribuyente no está exento de demostrar los hechos consignados en sus declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos7. Lo anterior implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del ET8. 7 Entre otras, sentencias del 1 de marzo de 2012, Exp. 17568, CP.
Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 7 de mayo de 2015, Exp. 20580, CP. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; del 13 de agosto de 2015, Exp. 20822, CP. Martha Teresa Ortiz de Rodríguez, del 25 de octubre de 2017, Exp. 20762, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 3 de mayo de 2018, Exp. 20727, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 8 E.T. «Art. 684.
Facultades de fiscalización e investigación. La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Para tal efecto podrá: a. Verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario. b. Adelantar las investigaciones que estime convenientes para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias, no declarados. c. Citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. d. Exigir del contribuyente o de terceros la presentación de documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros registrados. e. Ordenar la exhibición y examen parcial de los libros, comprobantes y documentos, tanto del contribuyente como de terceros, legalmente obligados a llevar contabilidad.
Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, corre por cuenta del contribuyente9.
En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias10.
Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración, el contribuyente puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, las cuales deben ser valoradas por la autoridad fiscal como garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que11 «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar».
Dime Clínica Neurocardiovascular SA registró en su declaración privada de renta gastos operacionales de ventas por $21.287.973.000, de los cuales la Administración desconoció $1.320.298.000, correspondientes a gastos de arrendamiento, pagados a Inversora SA por el arriendo de un local ubicado en la Avenida 5 Norte 20N - 37 primer piso que, a juicio de la demandante se pactó mediante contrato verbal.
La suma, referida, según facturas 0018 y 0019 de 30 de noviembre y 30 de diciembre de 2009, se pagó en dos fracciones de $330.297.686 y $990.000.000, así: f. En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación (…)». 9 Artículo 746 del ET. 10 Sentencias del 4 de octubre de 2018, Exp. 19778, del 5 de febrero de 2019, Exp. 20851, y del 12 de febrero de 2019, Exp. 22156, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 11 Sentencia del 14 de junio de 2018, Exp. 21061, CP.
Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 La Sala precisó que si bien para la procedencia de costos, gastos e impuestos descontables, la normativa fiscal exige factura o documento equivalente, esto no excluye la posibilidad que verifique, mediante la práctica de diferentes medios probatorios12 la realidad de la operación. Por ello, si en ejercicio de la facultad de fiscalización la DIAN encuentra que las operaciones respaldadas en facturas o documentos equivalentes carecen de sustento, procede su rechazo, y en tal evento la parte interesada en hacer valer los costos, gastos o descontables debe desplegar la actividad probatoria necesaria para acreditar la existencia de la operación. En desarrollo de la investigación administrativa, la DIAN expidió Auto de Inspección Tributaria 052382010000116 del 23 de noviembre de 2010, en el que, para verificar la procedencia del gasto, solicitó a la actora el libro auxiliar por terceros, del cual se verificó la cuenta 522010 «Arrendamientos, construcciones y edificaciones» con un registro por valor de $1.320.298.000, cuyo único beneficiario era Inversora SA.
De dicho valor se encontraron como único soporte las facturas de venta reseñadas. Posteriormente, solicitó el contrato de arrendamiento que soporte la operación, del cual la contribuyente indicó que, «en reunión sostenida el día 18 de febrero de 2011 [posterior al periodo discutido] por parte de las directivas que entre las sociedades Dime Clínica Neurocardiovascular SA y Sociedad Inversora SA existe un contrato de arrendamiento verbal sobre bien inmueble que se encuentra enmarcado dentro de los artículos 1500 y 1793 del Código Civil, por cuanto las partes para su perfeccionamiento han manifestado su consentimiento y una de ellas ha concedido el goce de una cosa así como el otro a pagar por el goce de un predio determinado»13.
Para ello, la representante legal explicó que la Asamblea de Accionistas le otorgó plenas facultades para la pactar el contrato verbal. Al respecto se observa que si bien el certificado de existencia y representación de la contribuyente exige que la suscripción de contratos con cuantía superior a mil SMMLV requiere autorización previa y expresa de la asamblea de accionistas al representante legal, en el expediente obra el Acta de Junta Directiva 153 del 25 de noviembre de 2009 que autorizó a la representante legal de la sociedad para celebrar de forma verbal o escrita contrato de arrendamiento respecto de los bienes inmuebles donde funciona, sin precisar el monto del canon, la forma de cálculo o determinación y el periodo de pago del mismo, aspecto sobre el cual la Administración, en la inspección tributaria practicada, solicitó presentar otras actas de asamblea para precisar tales aspectos, pero no fueron aportadas. 12 Sentencia del 9 de junio de 2022, Exp. 25769, CP.
Myriam Stella Gutiérrez Argüello, Cit. Sentencia del 29 de octubre de 2020, Exp. 24914, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. 13 Ver folio 4 Acta de Inspección tributaria anexa al requerimiento especial. Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 En ese contexto, la existencia de la autorización de la asamblea de socios para la suscripción del contrato de arrendamiento no prueba la existencia del mismo, ni las condiciones de tiempo, modo y lugar en que supuestamente este se celebró y, por tanto, la procedencia de la deducción. Así mismo, la actora alega que la contabilidad llevada en debida forma constituye plena prueba de la deducción; sin embargo, en dicha contabilidad no se pudo identificar el monto del arrendamiento que supuestamente se causó entre enero y noviembre del 2009, en tanto las facturas que la soportan no precisan tal información. Según el artículo 774 del ET, para que la contabilidad constituya prueba, debe estar respaldada en comprobantes internos y externos y reflejar la situación de la empresa (Cfr. Decreto 2649 de 1993), lo cual no ocurre en este caso, pues se reitera que las facturas y demás documentos de soporte aportados no precisan la información requerida para la procedencia de la deducción, en tanto no demuestran la existencia del contrato de arrendamiento o las condiciones del mismo.
En cuanto al certificado expedido por la revisora fiscal que obra en el proceso, se observa que certifica pagos de arrendamiento por seis inmuebles, lo cual contraría las facturas referidas, en tanto se refieren al pago de arriendo de un bien específico, a lo cual se suma su falta de detalle, pues no menciona el canon pactado, los períodos pagados, ni la duración del contrato aludido, aspectos relevantes para determinar la procedencia de la deducción. Conforme con los argumentos expuestos, la contribuyente no desvirtuó los hallazgos de la Administración, ni la valoración en sana crítica que hizo de los elementos probatorios recaudados, para demostrar la procedencia de la deducción que fue objeto de comprobación especial, a pesar de que sobre esta recaía la carga demostrativa, en los términos del artículo 167 del CGP.
Sanción por inexactitud En el recurso de apelación la demandante alega la improcedencia de la sanción por inexactitud, por existir diferencia de criterios en cuanto a la aplicación del derecho. A su juicio, los datos declarados son ciertos, no existió ánimo de desconocer obligaciones legales, ni de defraudar al Estado, la contabilidad no fue corregida, los valores reportados son claros y los soportes de las operaciones demuestran la realización de las mismas.
El inciso final del artículo 647 del ET, vigente durante la ocurrencia de los hechos en discusión, prevé que la sanción no se configura por «diferencia de criterios», en el entendido que la disparidad de criterio entre la Administración y el contribuyente se funde en el derecho aplicable a las glosas objeto de discusión. La Sala indicó que la diferencia de criterios, como causal de exoneración de la sanción por inexactitud, debe «basarse en una argumentación sólida que, aunque equivocada, permita concluir que la interpretación en cuanto al derecho aplicable llevó al convencimiento que la actuación estaba amparada legalmente, pero no ocurre lo mismo, cuando a pesar de su apariencia jurídica, no tiene fundamento objetivo y razonable»14. 14 Sentencias del 12 de marzo de 2009, Exp. 16575, M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia, reiterada en la sentencia del 3 de septiembre de 2015, Exp. 20029, M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, citada en la sentencia de 15 de septiembre de 2016, Exp. 20555, entre otras.
Radicación: 76001-23-33-000-2013-00536-01(27027) Demandante: DIME CLÍNICA NEUROCARDIOVASCULAR SA Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Desde esa perspectiva, se concluye que entre la actora y la DIAN no hubo una diferencia de criterios respecto del derecho aplicable, pues, además de que la demandante no ahondó en las razones de discrepancia respecto de la interpretación de la normativa aplicable -en tanto se limitó a decir que no existió ánimo de desconocer obligaciones legales, ni de defraudar al Estado, la contabilidad no fue corregida, los valores reportados son claros y los soportes de las operaciones demuestran la realización de las mismas- la glosa debatida se fundó en la falta de material probatorio que demostrara la existencia del contrato de arrendamiento que dio origen a la deducción solicitada.
Como en este caso, la diferencia de criterios alegada se refiere a una deducción que no encuentra soporte en las pruebas aportadas, se concluye que la demandante no desvirtuó la procedencia de la sanción por inexactitud aplicada en los actos demandados. De ahí que proceda la sanción impuesta, pero reducida al 100%, por favorabilidad, conforme lo determinó la sentencia de primera instancia. En consideración a lo anterior, la Sala confirmará la sentencia apelada.
Finalmente, no se condenará en costas en esta instancia, pues, conforme con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365-8 del CGP, en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- CONFIRMAR la sentencia del 3 de diciembre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase al tribunal de origen.
Cúmplase. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN