Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá, D. C., dieciséis (16) de marzo de dos mil veintitrés (2023) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Demandada: DIAN Temas: IVA. 4.° bimestre de 2011.

Liquidación oficial de aforo. Servicios excluidos. Almacenamiento en puertos. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide los recursos de apelación interpuestos por las partes contra la sentencia del 25 de marzo de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió (f. 375 vto.): Primero: Declarar la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000049, del 31 de agosto de 2016, respecto de la declaración del impuesto sobre las ventas a cargo de la sociedad OPP Graneles S.A., correspondiente al 4.º bimestre de 2011; y de la Resolución nro. 006843, del 08 de septiembre de 2017, confirmatoria del acto anterior.

Segundo: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho, declarar que la sociedad OPP Graneles S.A. está obligada a pagar, por concepto del impuesto sobre las ventas del 4.º bimestre de 2011, la suma liquidada por este tribunal en la parte considerativa de esta sentencia. Tercero: Por no haberse causado ni demostrado, no se condena en costas.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previa imposición de la sanción por no declarar, la demandada determinó, a cargo de la actora, el IVA (impuesto sobre las ventas) correspondiente al 4.° bimestre de 2011, en la Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000049, del 31 de agosto de 2016 (ff. 22 a 29 vto.), que confirmó en la Resolución nro. 006843, del 08 de septiembre de 2017 (ff. 55 a 77).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 (ff. 251 y 252): A. Pretensiones de Nulidad: Que se declare la nulidad de la actuación administrativa integrada por los siguientes actos: 1.

Liquidación Oficial de Aforo nro. 312412016000049, del 31 de agosto de 2016, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de los Grandes Contribuyentes, respecto de la declaración del Impuesto sobre las Ventas (IVA) correspondiente al IV bimestre del año gravable 2011. 2. Resolución nro. 006843, del 8 de septiembre de 2017, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio de la cual se resolvió el Recurso de Reconsideración interpuesto por mi representada contra la Liquidación Oficial de Aforo del numeral anterior.

Dichos actos integran la actuación administrativa por medio de la cual la DIAN determinó que mi representada debía cumplir con la obligación fiscal de declarar IVA por el periodo correspondiente al IV bimestre del año gravable 2011. B. Pretensiones de Restablecimiento del Derecho: En virtud de la declaratoria de nulidad de los actos administrativos anteriormente mencionados, a título de restablecimiento del derecho a favor de OPP, solicito al Tribunal Administrativo de Cundinamarca declarar lo siguiente: 1.

Que OPP no tenía la obligación de presentar la declaración del IVA correspondiente al IV bimestre del año gravable 2011, teniendo en cuenta que las actividades que realiza en cumplimiento de su objeto social, cuestionadas por la Administración, gozan del beneficio de exclusión del IVA y en ese sentido la compañía no se encuentra obligada a pagar suma alguna por tal periodo. 2.

Que no son de cargo de OPP las costas en que incurra la DIAN con relación a la actuación administrativa, ni las de este proceso. A los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución; 476.2, 742 y 772 al 776 del ET (Estatuto Tributario); 5.1, 5.9 y 23 de la EPM (Estatuto de Puertos Marítimos, Ley 01 de 1991); 27 y 72 de la Ley 336 de 1996; 4.° del Decreto 1372 de 1992; y 1.3.1.13.3 del DUR (Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en materia tributaria), bajo el siguiente concepto de violación (ff. 261 a 290): Sostuvo que los actos acusados fueron proferidos con violación del debido proceso y de las normas en las que debían fundarse.

Relató que su actividad económica consistía en el cargue, descargue mecanizado, almacenamiento y ensaque de productos sólidos a granel, transportados en buques y que el almacenamiento en el puerto era un servicio intermedio, conexo al de descargue, necesario para cumplir con los parámetros de eficiencia fijados por la sociedad portuaria, que exigía el acopio temporal de la carga para evitar incidentes en el muelle.

Por ende, reprochó que su contraparte estimara que los servicios prestados estaban gravados con el IVA, tesis que, a su parecer, contrariaba la desgravación prevista en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992 para los servicios portuarios relativos a la movilización de carga en los puertos. Afirmó haber cumplido con los requisitos previstos en las citadas normas para la procedencia de la exclusión, en la medida en que realizó las actividades como operador portuario en el puerto de Buenaventura y con ocasión de la movilización de la mercancía. Insistió en que la desgravación no estaba condicionada a que los servicios portuarios fueran prestados por la empresa transportista; y se opuso al argumento según el cual la expedición de la Ley 223 de 1995 conllevó la perdida de vigencia la exclusión del IVA para los servicios de almacenamiento, pues alegó que la exclusión subsistía para todos los servicios portuarios identificados en los artículos 5.° de la Ley 01 de 1991 y 1.° del Decreto 2091 de 1992 (i.e. cargue y descargue, almacenamiento, practicaje, remolque, estiba y desestiba, manejo terrestre o porteo de la carga, dragado, clasificación y reconocimiento).

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 De otra parte, argumentó que, en todo caso, la demandada había errado al determinar la base gravable del tributo dado que incluyó provisiones contables que no correspondían a ingresos efectivamente percibidos, así como ingresos obtenidos por otros servicios portuarios (relativos a la manipulación de la carga, al arrendamiento para vivienda de empleados y a las actividades complementarias y conexas).

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 206 a 227 y 296 a 307), para lo cual, si bien estuvo de acuerdo en que esta prestaba un servicio portuario consistente en el almacenamiento de carga en el puerto de Buenaventura, sostuvo que se trataba de una actividad gravada con el IVA porque no obedecía a la movilización de la mercancía sino a su acopio para el control aduanero.

Expuso que el almacenamiento en los depósitos públicos tenía diferentes finalidades (como las de importación, exportación, transbordo, aprehensión, decomiso, abandono y levante de la mercancía), dato frente al cual la actora omitió probar que el servicio en cuestión lo prestó para el transporte de carga y que lo había contratado el transportista para cumplir con las obligaciones propias del contrato de transporte; por ende, alegó que no procedía la exclusión pretendida.

A propósito de la determinación de la base gravable del impuesto adujo que le negó mérito probatorio a la certificación del revisor fiscal porque contrariaba la información contable. Sentencia apelada El tribunal accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, sin condenar en costas (f. 375 vto), porque juzgó que la exclusión del IVA prevista para el transporte de carga se aplicaba a los servicios portuarios relativos a la movilización de la mercancía, pero no a los servicios prestados con una finalidad distinta.

Sobre el almacenamiento, estimó que atendía al depósito de los bienes y no estaba excluido por asimilación al transporte; por ende, estaría gravado con el IVA, a menos de que fuese una prestación asumida por el transportista. Consideró que en el presente caso era improcedente la desgravación pretendida porque el servicio que prestó la demandante consistía en el almacenamiento de mercancías para la supervisión de la autoridad aduanera, sin que estuviere demostrado el elemento sustancial de la exclusión, i.e. que se tratara de una prestación realizada con ocasión de la movilización de la carga.

Respecto a la liquidación de la obligación tributaria, señaló que la demandada añadió a la base gravable todos los ingresos operacionales que percibió la actora, en la medida en que en la contabilidad no se discriminaban en función del servicio; con todo, al verificar las facturas que obraban en el expediente estableció que parte de los ingresos obtenidos correspondían al servicio de descargue, relacionado con la movilización de la mercancía, por lo cual lo excluyó de la base gravable, de ahí la nulidad parcial de los actos acusados.

Por último, negó que tuvieren efectos tributarios las estimaciones contables propuestas por la demandante. Recurso de apelación Ambas partes apelaron la decisión del a quo (f. 375 vto). La demandante adujo que con las facturas aportadas y con el «manual de procedimiento para el descargue de motonaves» demostró que los servicios portuarios que prestó en el periodo (i.e. cargue, descargue y almacenamiento) estaban asociados con la movilización de la mercancía de sus clientes y que, siendo conexos al transporte, estaban excluidos del IVA.

Insistió en que la desgravación no dependía de que el transportista prestara los servicios y censuró que el tribunal concluyera que solo estaba desgravado el servicio de descargue, porque las pruebas que obraban en el expediente daban cuenta de que prestó Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 los servicios portuarios como un todo, del cual el almacenamiento era una fase intermedia de la actividad principal, que consistía en descargar los productos a granel importados, para entregarlos a los clientes.

Reiteró que procedía la exclusión del impuesto porque ese servicio cumplía con todos los requisitos previstos en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992. También alegó que la decisión del tribunal desconocía el precedente de esta Sección1, conforme al cual estaban excluidos del IVA los servicios portuarios que tienen como objeto facilitar las operaciones en los puertos que se prestan con ocasión de la movilización de la mercancía, en tanto son complementarios y conexos al transporte de la carga.

Por su parte, la demandada censuró que para determinar la base gravable del IVA se excluyeran los ingresos que percibió su contraparte por el servicio de descargue, dado que las pruebas acreditaban que era una actividad complementaria del almacenamiento, pero no del servicio de transporte. Insistió en que la actora omitió acreditar que ejecutó esa actividad con ocasión la movilización de la carga y que, contrariamente a lo expuesto por el a quo, esa conclusión no podía extraerse de la mención hecha a ese servicio en las facturas.

Pronunciamientos sobre el recurso2 Las partes guardaron silencio en esta fase procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación planteados por las partes, en contra de la sentencia del tribunal que declaró su nulidad parcial, sin condenar en costas. Por tanto, se debe determinar si los servicios que prestó la demandante en el periodo en cuestión estaban excluidos del IVA por corresponder a actividades portuarias conexas a la movilización y al transporte de carga.

Si no fuera así, se examinará el cálculo de la base gravable del impuesto a cargo de la actora. 2- Sobre la primera cuestión debatida, la demandante señala que los servicios portuarios sobre los que versa la litis (i.e. cargue, descargue y almacenamiento) estaban excluidos del IVA, con fundamento en lo previsto en los artículos 476.2 del ET y 4.° del Decreto 1372 de 1992, porque se prestaron a propósito de la movilización de la carga de sus clientes, de forma conexa al transporte.

En esos términos, rebate que para la procedencia de la exclusión pretendida fueran requeridas exigencias distintas a las previstas en las normas citadas, de modo que no haría falta que los servicios los prestara el transportista. Además, censura la conclusión del tribunal según la cual solo se desgravaba el servicio de descargue, pues considera que las facturas que aportó y el «manual de procedimiento para el descargue de motonaves» acreditaban la prestación conjunta de los servicios y que el almacenamiento era una fase intermedia entre el descargue de la mercancía y la entrega a los clientes.

En el otro extremo, la demandada acepta que su contraparte prestaba un servicio portuario de almacenamiento de mercancía en el puerto de Buenaventura, pero sostiene que esa actividad estaba gravada con el IVA porque no está relacionada con la movilización de la carga sino con el acopio de esta, por una operadora de depósitos públicos autorizados, para el control aduanero; a lo cual añade que, como 1 Citó las sentencias del 30 de marzo de 2011 (exp. 14976, CP: María Inés Ortiz de Barbosa) y del 27 de octubre de 2011 (exp. 18042, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia). 2 Los recursos de apelación contra la sentencia de primera instancia fueron presentados con posterioridad a la reforma introducida al CPACA por la Ley 2080 de 2021, es decir, después del 25 de enero de 2021.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 la actora omitió probar que el servicio en cuestión se prestó en favor del transportista, era improcedente la desgravación reclamada, planteamiento que avaló el a quo.

A la luz de esas alegaciones, corresponde determinar si los servicios prestados por la actora durante el transcurso del cuarto bimestre de 2011 estaban excluidos del IVA, por mandato del artículo 476.2 del ET, al tratarse de actividades portuarias conexas a la movilización y al transporte de carga, o si, al no estarlo, se ajusta a derecho el aforo del tributo efectuado por la demandada. 2.1- Para decidir esta cuestión, la Sala advierte que ya se ha pronunciado sobre la misma clase de debates jurídicos (desde la sentencia del 27 de octubre de 2011, exp. 18042, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia), fijando un criterio que se ha empleado para juzgar otros litigios existentes entre quienes son partes en el presente proceso (v.g. en la sentencia del 07 de julio de 2022, exp. 25950, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y que, además, llevó a esta judicatura a concluir que en el periodo aquí juzgado, que es el cuarto bimestre de 2011, los servicios prestados por la actora tenían la calificación de excluidos, razón por la cual esa parte no estaba sometida al deber formal de presentar una declaración del IVA por el bimestre y contrariaba el ordenamiento la sanción por no declarar el tributo que se le había impuesto (así, en la sentencia del 16 de junio de 2022, exp. 25891, CP: Milton Chaves García).

De modo que para dictar sentencia en el sub lite se hace forzoso acatar los análisis y las determinaciones pertinentes acogidos por la Sección en los precedentes citados. 2.2- Según el criterio acogido, la exclusión de servicios del ámbito del hecho generador del IVA contemplada en el artículo 476.2 del ET, que cobija a las actividades de transporte público, terrestre, fluvial y marítimo de personas en el territorio nacional y el transporte público o privado nacional e internacional de carga marítimo, fluvial, terrestre y aéreo no está restringida a las actividades de transporte propiamente dichas, sino que también se proyecta sobre los servicios portuarios y aeroportuarios que le son accesorios, prestados en los puertos y aeropuertos.

Lo anterior, en la medida en que el artículo 4.° del Decreto 1372 de 1992 (actualmente codificado en el artículo 1.3.1.13.3 del DUR) precisó que «forman parte del servicio de transporte de carga, los servicios portuarios y aeroportuarios, que con motivo de movilización de la carga se presten en puertos y aeropuertos», bajo el entendido de que los «puertos» están definidos como «el conjunto de elementos físicos que incluyen obras, canales de acceso, instalaciones y de servicios, que permiten aprovechar un área frente a la costa o ribera de un río en condiciones favorables para realizar operaciones de cargue y descargue de toda clase de naves, intercambio de mercancías entre tráfico terrestre, marítimo y/o fluvial» (el artículo 5.11 del EPM); y los servicios portuarios prestados por los operadores autorizados incluyen el «cargue y descargue, almacenamiento, practicaje, remolque, estiba y desestiba, manejo terrestre o porteo de la carga, dragado, clasificación, reconocimiento y usería» (artículos 5.9 ejusdem y 1.° del Decreto 2091 de 1992). 2.3- Al confrontar el alcance normativo de esos preceptos con las específicas actividades llevadas a cabo por la demandante durante el cuarto bimestre de 2011, juzgó la Sala en la sentencia dictada el 16 de junio de 2022 (exp. 25891, CP: Milton Chaves García) que el servicio de almacenamiento sobre el que se controvierte hizo «parte del servicio de transporte de carga» porque estaba asociado «con la movilización de la carga» y se integraba en «la cadena de transporte de mercancías».

De suerte que esta judicatura ya determinó mediante sentencia que los servicios sobre los que se debate en el sub lite son actividades de almacenamiento de mercancías en puerto excluidas del IVA. Por tanto, el cargo de apelación de la demandante está llamado a prosperar. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01835-01 (26859) Demandante: OPP Graneles S.A. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 2.4- Por ende, la Sala debe revocar la decisión adoptada por el a quo, en la cual se había estimado que se trataba de servicios gravados con el IVA y se declaraba la juridicidad parcial de los actos acusados.

En su lugar, corresponde anular tales actos. 3- Dada esa circunstancia, la Sala queda relevada de estudiar el cargo de apelación propuesto por la demandada, relativo a la cuantificación de la base gravable del tributo, en la medida en que quedó establecido que los servicios prestados tenían la connotación de actividades excluidas del IVA.

No procede el cargo de apelación planteado por el extremo pasivo de la litis. 4- En suma, por el cargo de apelación que prosperó, la Sala revocará la sentencia de primera instancia, para en su lugar declarar la nulidad de los actos administrativos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, que la actora no estaba obligada a pagar el IVA determinado por la Administración para el periodo juzgado. 5- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme con lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar los ordinales primero y segundo de la sentencia apelada. En su lugar: Primero: Declarar la nulidad de los actos administrativos demandados. Segundo: A título de restablecimiento del derecho, declarar que la actora no está obligada a pagar el IVA para el 4.° bimestre de 2011. 2.

Sin condena en costas en segunda instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN