Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá, D.C., veintitrés (23) de marzo de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: BAVARIA S.A. Demandado: SECRETARÍA DISTRITAL DE HACIENDA DE BOGOTÁ Tema: Impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas.

Julio a diciembre de 2014. Notificación. Término para resolver el recurso de reconsideración SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada1 contra la sentencia del 17 de febrero de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que resolvió2: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad de la Resolución nro.

DDI004364 del 28 de febrero de 2018, por medio de la cual la DIRECCIÓN DISTRITAL DE IMPUESTOS DE BOGOTÁ resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la parte demandante contra la Liquidación Oficial de Revisión nro. 2574DDI027896 del 21 de abril de 2017, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta sentencia.

SEGUNDO: Como consecuencia de la configuración del silencio administrativo positivo frente al recurso de reconsideración interpuesto por la sociedad BAVARIA S.A. contra el acto de liquidación oficial, se entiende que dicho mecanismo gubernativo fue fallado a favor de la demandante. En ese sentido, DECLÁRASE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 2574DDI027896 del 21 de abril de 2017.

TERCERO: Como consecuencia de lo anterior, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE la firmeza de las declaraciones privadas presentadas por BAVARIA S.A. respecto del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas, correspondiente a los meses de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014, conforme con lo expuesto en la motiva. […]».

ANTECEDENTES El 10 de noviembre de 2016, la Oficina de Fiscalización de Grandes Contribuyentes de la Subdirección de Determinación de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá profirió el Requerimiento Especial nro. 2016EE165166, en el que propuso 1 Índice 36 de SAMAI - Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 2 Índice 29 de SAMAI - Tribunal Administrativo de Cundinamarca.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co modificar las liquidaciones privadas del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de productos nacionales por los períodos de julio a diciembre de 20143.

El acto se notificó por correo certificado el 11 de noviembre de 20164 y la sociedad dio respuesta el 9 de febrero de 20175. El 21 de abril de 2017, la Oficina de Liquidación de la Subdirección de Determinación de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá expidió la Resolución nro. 2574DDI027896, por medio de la cual liquidó el impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas correspondientes a los mencionados periodos6.

El citado acto se notificó por correo el 27 de abril de 20177. El 27 de junio de 2017, Bavaria S.A. interpuso recurso de reconsideración contra la anterior decisión8, el que fue resuelto el 28 de febrero de 2018 por la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá mediante la Resolución nro.

DDI004364, en el sentido de confirmar la liquidación recurrida9. El acto se notificó por edicto fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el día 28 del mismo mes y año10, aspecto objeto de cuestionamiento en el proceso judicial. DEMANDA La parte demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 de la Ley 1437 de 2011 (en adelante, CPACA), formuló las siguientes pretensiones11: «3.1.

Que se declare la indebida notificación del edicto fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el 28 de marzo de la Resolución No. DDI004364 del 28 de febrero de 2018, en consecuencia se declare la ineficacia de la notificación por edicto, lo que implica que la presente demanda se radicó dentro del término otorgado por la ley. 3.2. Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos, por (i) pretender de manera ilegal el cobro de un impuesto sobre productos que no lo causan, esto es, cervezas sin alcohol denominadas “cervezas águila cero”; y, (ii) haberse notificado extemporáneamente como consecuencia de la ineficacia del Edicto: • Liquidación Oficial de Revisión No. 2574DDI027896 del 21 de abril de 2017, por medio de la cual la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá, modificó las Declaraciones Privadas presentadas por BAVARIA S.A. respecto del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas, correspondiente a los meses de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014, determinando una nueva obligación impositiva (mayor valor a pagar) y fijando una sanción por inexactitud. • Resolución No. DDI004364 del 28 de febrero de 2018, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto por BAVARIA, en el sentido de confirmar la Liquidación Oficial de Revisión No. 2574DDI027896 del 21 de abril de 2017. 3 Fls. 72 a 135 c.p. 1. 4 Fl. 110 c.p. 1. 5 Fls. 109 a 135 c.p. 1. 6 Fls. 136 a 157 vto. c.p. 1. 7 Fl. 159 c.p. 1. 8 Fls. 158 a 186 c.p. 1. 9 Fls.195 a 199 c.p. 1. 10 Fl. 200 c.p. 1. 11 Fls. 4 a 5 c.p. 1.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3.2. Que en consecuencia, y a título de restablecimiento del derecho, se declare que la liquidación privada del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas, correspondiente a los meses de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014, se encuentran en firme y por tanto BAVARIA no está obligada a cancelar (i) el mayor impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas correspondiente a los meses de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2014, ni (ii) la sanción por inexactitud que determinó y confirmó la Administración Tributaria en los actos administrativos demandados».

Invocó como disposiciones violadas las siguientes12: • Artículo 29 de la Constitución Política • Artículos 25 a 32 de Código Civil • Artículos 1, 565, 569, 647, 683 y 730 del Estatuto Tributario • Artículos 188, 194, 215 y 220 de la Ley 223 de 1995 • Artículos 42 y 80 de la Ley 1437 de 2011 Como concepto de la violación expuso: 1.

Violación al debido proceso: indebida notificación de la resolución que decidió el recurso de reconsideración. Ineficacia del edicto El 2 de marzo de 2018 la sociedad recibió el aviso de citación para presentarse ante la Administración a efectos de notificarse personalmente de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial del tributo, por lo que contaba con diez (10) días para comparecer conforme al artículo 565 del ET, es decir, hasta el 14 de marzo de 2018.

No obstante, para esa fecha la entidad ya había fijado el edicto13, violando el debido proceso. Puso de presente que no se cumplió con los requisitos para fijar el edicto, por pretermitir el término de notificación personal, lo que trae como consecuencia su ineficacia. Al respecto citó jurisprudencia14. La ineficacia de la notificación por edicto conduce a que solo se surta por conducta concluyente, como lo establece el artículo 72 del CPACA, que en este asunto se dio a partir de la presentación de la demanda o del 8 de enero de 2019 fecha en la que la Administración entregó copia de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Por lo expuesto, concluyó que existe nulidad por notificación extemporánea de la mencionada resolución, de acuerdo con el numeral 3 del artículo 730 del ET y/o silencio administrativo positivo en los términos del artículo 734 ibidem. 2.

Nulidad por notificación extemporánea de la resolución que decidió el recurso de reconsideración Operó el silencio administrativo positivo toda vez que al haber sido ineficaz el edicto se entiende que no se surtió la notificación dentro del plazo de un año consagrado 12 Fl. 8 c.p. 1. 13 Fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el día 28 de ese mismo mes y año. 14 Sentencia del 19 de abril de 2018, exp. 21761, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co en el artículo 732 del ET, el cual vencía el 27 de junio de 2018, porque el recurso se interpuso el 27 de junio de 2017, y la sociedad tuvo conocimiento de la resolución tan solo hasta el 8 de enero de 2019.

Así mismo, existe nulidad por notificación extemporánea en los términos del numeral 3 del artículo 730 del citado ordenamiento. 3. Ausencia del hecho generador en el producto denominado Águila Cero 3.1. Infracción de las normas en las que deberían fundarse El impuesto al consumo de cervezas, sifones y mezclas se impone a todas las bebidas alcohólicas con independencia de los grados alcoholímetros (Ley 223 de 1995 y Decreto 1686 de 2016).

Comoquiera que cerveza «Águila Cero» no tiene contenido alcohólico, no se cumple el hecho generador del citado impuesto, además, se trata de un producto catalogado como alimento, conforme al artículo 3 del Decreto 1686 de 2012. La Administración tributaria desconoció las normas de interpretación, tales como los artículos 28, 29, 30, 31 y 32 del Código Civil y, en consecuencia, no tuvo en cuenta la definición técnica del Decreto 1816 de 2015 que considera a los productos sin alcohol como alimentos, así como el concepto de la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado15. 3.2.

La expedición de tornaguías respecto de los productos objeto del impuesto al consumo de cervezas o del monopolio rentístico Las tornaguías se deben expedir única y exclusivamente respecto de los productos que causan el citado impuesto, esto es, aquellos que contienen alcohol, lo que no ocurre con la cerveza águila cero. 3.3. Falta de motivación La liquidación oficial carece de motivación respecto del hecho generador en el caso del producto denominado cerveza águila cero, incumpliendo lo consagrado en los artículos 42 y 80 del CPACA. 4.

Improcedencia de la sanción por inexactitud. No hay lugar a la sanción por inexactitud comoquiera que la Administración: (i) desconoció la aplicación del principio de lesividad, (ii) no les dio prevalencia a los principios rectores de la Constitución Política, (iii) no tuvo en cuenta la ausencia de una conducta antijurídica y (iv) interpretó de forma equivocada los artículos 188, 194, 215 y 220 de la Ley 223 de 1995.

En caso de ser procedente la sanción, solicitó que se aplique el principio de favorabilidad de que trata la Ley 1819 de 2016. 15 Radicado 2239. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co OPOSICIÓN El Distrito Capital – Secretaría de Hacienda se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente16: La resolución que resolvió el recurso de reconsideración se notificó en debida forma, toda vez que el aviso de citación para que esta se surtiera de manera personal, fue enviado el 28 de febrero de 2018 a la dirección procesal informada por el contribuyente, y ante su no comparecencia dentro de los diez (10) días siguientes, se procedió a la notificación por edicto fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el día 28 siguiente.

Destacó que el término para notificar personalmente dicho acto comenzó a correr desde la fecha de introducción del aviso citatorio al correo, tal como lo ha expuesto la jurisprudencia del Consejo de Estado17. Frente al argumento según el cual el edicto no cumple los requisitos para notificar al contribuyente, manifestó que no está llamado a prosperar porque en el presente asunto el silencio administrativo positivo se configuraba solo hasta el 28 de junio de 2018, y la notificación por edicto se perfeccionó el 28 de marzo de 2018.

De otra parte, no se afectó el debido proceso ya que al notificar por edicto la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se acudió al procedimiento contemplado en el artículo 565 del ET. De todas maneras, en el evento que se considere que existió inconsistencia en la notificación, solicitó que se mantuviera la legalidad de los actos en virtud del principio de instrumentalidad de las formas.

Respecto al fondo del asunto manifestó que en el Concepto 1233 del 16 de marzo de 2016, de obligatorio cumplimiento para los funcionarios de la Administración de impuestos, se precisa que sin importar el grado de alcohol que contenga la bebida, basta que se clasifique como cerveza para ser catalogada como una bebida gravada con el impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas.

El INVIMA, entidad encargada de las políticas de vigilancia sanitaria frente a los productos que son consumibles y que pueden tener un impacto para la salud, clasifica las cervezas sin alcohol como alimentos, categorización que no tiene incidencia para el impuesto al consumo, además, no es vinculante para la administración distrital. Agregó que el artículo 3 del Decreto 1686 de 2012 del Ministerio de Salud y Protección Social indica que la bebida sin tener ningún grado de alcohol sigue siendo catalogada como cerveza.

La clasificación que realiza dicha autoridad no vincula a las autoridades tributarias para gravar o no un alimento, pues el INVIMA la utiliza para criterios técnicos de control sanitario. Procede la sanción por inexactitud porque el contribuyente no incluyó en la base gravable los ingresos generados por la venta de la cerveza águila cero, lo que 16 Fls. 457 a 466 c.p.3. 17 Sentencias del 3 de marzo de 2011, exp, 17087, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, del 17 de julio de 2008, exp. 15835, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, y del 13 de julio de 2017, exp. 21188, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co generó un menor impuesto a su cargo, circunstancia que no surge de errores de apreciación o de diferencias de criterios.

TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA Mediante auto del 27 de agosto de 2021, el tribunal fijó el litigio, tuvo como pruebas las aportadas con la demanda y la contestación, declaró cerrado el período probatorio y, corrió traslado a las partes y al Ministerio Público para que presentaran los alegatos de conclusión y concepto, respectivamente18.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, en la sentencia apelada, declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, la firmeza de las declaraciones privadas del impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas, correspondiente a los meses de julio a diciembre de 2014, con fundamento en lo siguiente19: Para efectos de la notificación del acto que decidió el recurso de reconsideración el Distrito envió aviso de citación introducido al correo el 28 de febrero de 2018, el que fue recibido el 2 de marzo de ese año, por lo que Bavaria contaba con diez (10) días para acudir a las instalaciones de la entidad a fin de notificarse del citado acto.

Respecto del término de los 10 días con los que contaba el contribuyente para comparecer a notificarse personalmente de la resolución que decidió el recurso de reconsideración, la jurisprudencia del Consejo de Estado20 ha precisado que debe contabilizarse desde el día hábil siguiente a la introducción de la citación en el correo. Comoquiera que el aviso de citación fue introducido al correo el 28 de febrero de 2018, el plazo empezó a contabilizarse desde el 1° de marzo de esa anualidad, lo que indica que la sociedad contaba hasta el 14 de marzo de 2018 para comparecer ante la entidad demandada y recibir la notificación, y la Administración quedaba habilitada para fijar el edicto a partir del 15 de marzo de ese año. No obstante, la Secretaría Distrital fijó el edicto del 14 al 28 de marzo de 2018, es decir, de manera anticipada vulnerando el debido proceso, razón por la cual, la notificación por ese medio no produjo efectos legales al ser inoponible.

En ese contexto, al no surtir efectos la notificación por edicto, se entiende que la misma se realizó por conducta concluyente el 14 de enero de 2019, fecha en la que se radicó la demanda, por lo tanto, la resolución que resuelve el recurso de reconsideración fue notificada de manera extemporánea y, en consecuencia, se configuró el silencio administrativo positivo (arts. 732 y 734 ET). 18 Índice 14 de SAMAI - Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 19 Índice 29 de SAMAI - Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 20 Sentencia del 29 de abril de 2021, exp. 24510, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada apeló la decisión del tribunal en los siguientes términos21: No existe violación al debido proceso por indebida notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, por cuanto el 28 de febrero de 2018 la Administración envió la citación para que la sociedad demandante acudiera a las instalaciones de la entidad a efectos de notificarse personalmente de dicho acto.

Destacó que en esa oportunidad se le informó a la contribuyente que contaba con el término de diez (10) días para que compareciera a notificarse personalmente del acto y, ante su no asistencia dentro del plazo establecido para ello, se procedió a realizar la notificación mediante edicto fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el 28 siguiente, de conformidad con el artículo 565 del ET.

Para sustentar su posición, indicó que el Consejo de Estado22 ha precisado que en tratándose de la resolución por la cual se falla un recurso, el término para su notificación personal comienza a correr en la misma fecha de introducción al correo del aviso citatorio. El mencionado edicto fue oportuno -28 de marzo de 2018- y reúne los requisitos de ley, en consecuencia, no está llamado a prosperar el silencio administrativo positivo, el cual se configuraba solo hasta el 28 de junio de 2018.

Consideró que el presente asunto debe analizarse a la luz del principio de primacía de lo sustancial sobre lo formal, porque dentro del expediente no está acreditado: (i) que la parte demandante haya acudido a notificarse personalmente dentro de los diez (10) días siguientes al recibo de la comunicación, impidiéndose su realización, (ii) que el hecho de haberse fijado el edicto le imposibilitara ejercer del derecho a la defensa y (iii) que se presentara alguna afectación que impidiera el conocimiento de la actuación. La demandante se «ampara en una apreciación de la norma, sin ofrecer por otro lado, la demostración y explicación del por qué, la supuesta irregularidad vino acompañada de una grave afectación al debido proceso»23, por lo que, ante la ausencia de vulneración del citado derecho, resulta imposible declarar la nulidad de los actos enjuiciados.

La sentencia recurrida no fue notificada al correo electrónico del apoderado de la entidad, por lo que se vulneró el debido proceso. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA El recurso de apelación de la parte demandada se admitió mediante auto del 8 de noviembre de 202224 y la contraparte no se pronunció. Al no ser necesaria la 21 Índice 36 de SAMAI - Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 22 Sentencia del 13 de julio de 2017, exp. 21188, C.P. Milton Chaves García. 23 Pág. 11 del recurso de apelación. 24 Índice 4 de SAMAI.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co práctica de pruebas en segunda instancia no se corrió traslado para alegar (nums. 4 y 5, art. 247 del CPACA)25. El Ministerio Público no emitió concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de la Resolución nro. 2574DDI027896 del 21 de abril de 2017, por medio de la cual la Oficina de Liquidación de la Subdirección de Determinación de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá liquidó el impuesto al consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas correspondiente al periodo de junio a diciembre de 2014, y de la Resolución nro.

DDI004364 del 28 de febrero de 2018, mediante la cual la Oficina de Recursos Tributarios de la Subdirección Jurídico Tributaria de la Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá decidió el recurso de reconsideración, en el sentido de confirmar el acto recurrido. En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer si la resolución que decidió el recurso de reconsideración se notificó en debida forma.

Notificación de la resolución que resuelve el recurso de reconsideración. Reiteración jurisprudencial La parte apelante afirma que la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se notificó en debida forma por cuanto el 28 de febrero de 2018 la Administración envió el aviso de citación para que la sociedad demandante acudiera a las instalaciones de la entidad para notificarse personalmente del acto, informándosele que para el efecto contaba con el término de diez (10) días.

Ante la no comparecencia dentro del plazo establecido para ello, se procedió a notificar el acto mediante edicto fijado el 14 de marzo de 2018 y desfijado el 28 siguiente, de conformidad con el artículo 565 del ET. De acuerdo con lo regulado por el artículo 732 del ET, aplicable al caso concreto por remisión del artículo 104 del Decreto Distrital 807 de 1993, modificado por el artículo 54 del Decreto Distrital 401 de 1999, el recurso de reconsideración debe resolverse por la Administración dentro del año siguiente a su interposición. En concordancia con lo anterior, el inciso segundo del artículo 565 ET establece la forma de notificación del acto que resuelve el recurso de reconsideración, al señalar que «[l]as providencias que decidan recursos se notificarán personalmente, o por edicto si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no compareciere dentro del término de los diez (10) días siguientes, contados a partir de la fecha de introducción al correo del aviso de citación. En este evento también procede la notificación electrónica».

Así las cosas, la norma prevé que, para notificar la resolución que resuelve el recurso de reconsideración, se acude de manera principal a la notificación personal26, la que presupone el envío al contribuyente de un aviso de citación para que dentro de los (10) días siguientes a su introducción en el correo, concurra a las oficinas de la administración y conozca directamente el acto.

Ante su no 25 Modificado por el artículo 67 de la Ley 2080 de 2021. 26 Artículo 569. Notificación personal. La notificación personal se practicará por funcionario de la administración, en el domicilio del interesado, o en la oficina de impuestos respectiva, en este último caso, cuando quien deba notificarse se presente a recibirla voluntariamente, o se hubiere solicitado su comparecencia mediante citación. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co comparecencia en dicho plazo, procede la notificación por edicto, que tiene carácter de subsidiaria.

En relación con el conteo del término previsto en el inciso segundo del artículo 565 del ET, la sentencia de la Corte Constitucional C-929 de 2005 declaró exequible la expresión «contados a partir de la fecha de introducción al correo del aviso de citación» con fundamento en que dicha expresión significa que «el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, cuenta con el término establecido en la norma (diez días), para acudir ante la administración a fin de ser notificado de manera personal o, en su defecto, si no comparece se procederá a la notificación por edicto.

Es decir, los términos para la interposición de las acciones correspondientes, comienzan a contarse a partir de la realización de la notificación, y no como lo interpreta el actor, desde el día de la introducción al correo del aviso de citación, el cual tiene precisamente ese efecto, citar al interesado para que se notifique del acto particular que ha resuelto su recurso».

En ese entendido, es criterio de la Sala que «[h]abida consideración que el artículo 565 del Estatuto Tributario establece que la notificación personal debe practicarse dentro de los 10 días siguientes, contados desde el envío de la citación, y el artículo 59 del Código de Régimen Político y Municipal dispone que los términos señalados en días se cuentan hábiles, debe entenderse que dicho plazo empieza a correr a partir del primer día hábil siguiente a la introducción de correo del aviso citatorio (…)»27 (Se destaca).

Respecto a que, en la sentencia del Consejo de Estado del 13 de julio de 2017, exp. 21188, se indicó que en tratándose de la resolución por la cual se falla un recurso el término comienza a correr en la misma fecha de introducción al correo del aviso citatorio, la Sala advierte que en dicha providencia se transcribió el artículo 565 [inciso segundo] del ET y se concluyó que, de acuerdo con la citada norma, el término para «notificarse personalmente del acto que decide el recurso se cuenta a partir del día siguiente al de la introducción al correo del aviso de citación y no desde cuando este se recibe».

Criterio que no se contradice con lo anteriormente expuesto. En el caso concreto, la Sala observa que para efectos de notificar la Resolución nro. DDI004364 del 28 de febrero de 2018, la Secretaría Distrital de Hacienda realizó las siguientes actuaciones: • El miércoles 28 de febrero de 2018, la Oficina de Notificaciones y Documentación Fiscal envió a Bavaria S.A. citación para la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración28, la que fue recibida por su destinatario el viernes 2 de marzo de ese mismo año. • La Dirección Distrital de Impuestos de Bogotá notificó la aludida resolución mediante edicto29 fijado el 14 de marzo de 2018 a las 7:00 a.m. y desfijado el 8 de marzo de 2018 a las 5:30 p.m. De acuerdo con los anteriores hechos, está probado que el término que tenía la contribuyente para notificarse personalmente del referido acto administrativo, 27 Sentencia del 8 septiembre de 2016, exp. 18945, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

Reiterado en sentencias del 20 de septiembre de 2017, exp 20890, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto (E); del 6 de diciembre de 2017, exp. 21308, del 20 de noviembre de 2019 exp. 24648 y del 27 de noviembre de 2022, exp. 26828, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto; del 19 de octubre de 2017, exp. 22283, del 24 de octubre de 2019, exp. 24022 y del 13 de agosto de 2020, exp. 22923, C.P. Milton Chaves. 28 Índice 4 de SAMAI, ED_DEMANDAY_02ANEXOS(.pdf) Nro Actua 2 páginas 222 y 223 29 Índice 4 de SAMAI, ED_DEMANDAY_02ANEXOS(.pdf) Nro Actua 2 página 248.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 10 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co empezó a correr el jueves 1º de marzo de 2018, esto es, al día siguiente del envío de la citación y, por ende, venció el miércoles 14 de marzo de ese mismo año. Así las cosas, se tiene que, el edicto fijado el 14 de marzo de 2018, resulta irregular, porque la Administración Distrital pretermitió en un día el plazo que por disposición legal (10 días) tenía el contribuyente para notificarse personalmente del acto administrativo por medio del cual se resolvió el recurso de reconsideración, tornando dicha actuación ineficaz, pues al momento de fijación del edicto la entidad demandada carecía de la competencia para hacerlo30, lo cual, de conformidad con el artículo 730 del ET31, apareja su nulidad.

Por otra parte, se advierte que el artículo 228 de la Constitución Política establece la primacía de lo sustancial sobre lo formal, disposición de la que se desprende el principio de instrumentalidad de las formas, según el cual, antes que la observancia absoluta de la misma, debe atenderse al cumplimiento de su finalidad. Este principio no implica que los jueces puedan desconocer las normas de carácter procesal que están dirigidas a garantizar el debido proceso, pues se debe permitir el ejercicio de los derechos de defensa y de contradicción, como es el caso de aquellas que se refieren a la notificación en debida forma de los actos administrativos.

Por último, no es de recibo la afirmación del apelante, en la que sostiene que se vulneró el debido proceso al no notificar la sentencia de primera instancia al apoderado de la entidad, pues conforme con el índice 33 de SAMAI del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, se advierte que la decisión se notificó a la parte demandada por correo electrónico a las direcciones «buzonjudicial@sdp.gov.co» y «notificacionesjudiciales@secretariajuridica.gov.co» conforme con el artículo 203 del CPACA, es decir, al «buzón electrónico para notificaciones judiciales».

En ese orden, al no prosperar el cargo de la apelación se confirmará la sentencia de primera instancia. Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, FALLA 1. CONFIRMAR la sentencia del 17 de febrero de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”. 30 Cfr. Sentencia del 29 de agosto de 2019, C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 31 El numeral 3 del art. 730 del ET establece que los actos de liquidación de impuestos y resolución de recursos son nulos «cuando no se notifiquen dentro del término legal».

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00024-01 [27138] Demandante: Bavaria S.A. 11 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2. Sin condena en costas en esta instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Presidenta (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN