Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Bogotá, D. C., treinta y uno (31) de octubre de dos mil veinticuatro (2024) Referencia Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante GENSA GESTIÓN ENERGÉTICA S.A. E.S.P. Demandado SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS SSPD Temas Contribución especial servicios públicos domiciliarios 2018.
Cosa juzgada. Acto previo. Base gravable. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por ambas partes contra la sentencia del 7 de marzo de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que decidió1: «PRIMERO: NIÉGASE la excepción de inconstitucionalidad respecto del artículo 85 de la Ley 142 de 1994, conforme a lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
SEGUNDO: DECLÁRASE LA NULIDAD PARCIAL de (sic) 20185340048086 del 29 de noviembre 2018, por medio de la cual la SSPD profirió liquidación oficial a la demandante por la contribución especial del año gravable 2018 correspondiente al servicio de energía eléctrica; y de las Resoluciones Nos. SSPD- 20195300001435 del 30 de enero de 2019 y SSPD-20195000004375 del 26 de febrero de 2019, que desataron los recursos de reposición y apelación en el sentido de confirmar el acto anterior, respectivamente, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.
TERCERO: A título de restablecimiento, MODIFÍCASE la liquidación de la contribución especial del año 2018 a cargo de la sociedad GESTIÓN ENERGÉTICA – GENSA S.A. E.S.P., de acuerdo con la liquidación efectuada por esta Corporación en la parte motiva de esta providencia.
CUARTO: ÓRDENESE a la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios DEVOLVER a la sociedad GESTIÓN ENERGÉTICA - GENSA S.A. E.S.P., la suma de SEISCIENTOS TRECE MILLONES OCHOCIENTOS VEINTIOCHO MIL PESOS ($613.828.000), ajustada al IPC, junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en los artículos 192 y 195 del CPACA.
QUINTO: NIEGUENSE las demás pretensiones de la demanda.
SEXTO: No se condena en costas, conforme lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia (…)» ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios (en adelante SSPD) expidió la Liquidación Oficial Nro. 20185340048086 del 29 de noviembre de 2018, que liquidó la contribución especial regulada en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, a cargo de Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. (en adelante Gensa) por el periodo 2018. 1 Samai del Tribunal, índice 38, páginas 38 a 39.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 La sociedad interpuso los recursos de reposición y de apelación contra la anterior decisión, pero la entidad demandada la confirmó mediante las Resoluciones Nro.
SSPD 20195300001435 del 30 de enero de 2019, y Nro. SSPD 20195000004375 del 26 de febrero del mismo año, respectivamente.
ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones en la reforma a la demanda2: «5.1. PRETENSIONES PRINCIPALES 5.1.1.
Que se declare la NULIDAD de la Liquidación Oficial No. 20185340048086 del 29/NOV/2018, por la cual la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios fijó a GENSA S.A. E.S.P. la contribución especial por el año 2018. 5.1.2. Que se declare la NULIDAD de la Resolución No. SSPD 20195300001435 del 30/ENE/2019, por la cual se resolvió el recurso de reposición interpuesto en contra del acto liquidatorio. 5.1.3.
Que se declare la NULIDAD de la Resolución No. SSPD - 20195000004375 del 26/FEB/2019, por la cual se resolvió el recurso de apelación interpuesto en contra del acto liquidatorio. 5.1.4. Que a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se declare que la Sociedad Gestión Energética S.A. E.S.P. - GENSA S.A. E.S.P. no se encuentra obligada a pagar las obligaciones determinadas en los actos administrativos demandados. 5.1.5.
Que a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se ordene a la Superintendencia de Servicios Públicos -SSPD- DEVOLVER a GENSA S.A. E.S.P. la suma de $766.745.454, ajustada con base en el IPC, junto con los intereses moratorios, conforme con lo previsto en los artículos 187, 192 y 195 del CPACA. 5.1.6. Que se condene en costas procesales y agencias en derecho a la entidad demandada. 5.2.
PRETENSIONES SUBSIDIARIAS. 5.2.1. Que se declare la NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial No. 20185340048086 del 29/NOV/2018, por la cual la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios fijó a GENSA S.A. E.S.P. la contribución especial por el año 2018. 5.2.2. Que se declare la NULIDAD PARCIAL de la Resolución No. SSPD 20195300001435 del 30/ENE/2019, por la cual se resolvió el recurso de reposición interpuesto en contra del acto liquidatorio. 5.2.3.
Que se declare la NULIDAD PARCIAL de la Resolución No. SSPD – 20195000004375 del 26/FEB/2019, por la cual se resolvió el recurso de apelación interpuesto en contra del acto liquidatorio. 5.2.4. Que a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se declare que la Sociedad Gestión Energética S.A. E.S.P. - GENSA S.A. E.S.P. únicamente está obligada a pagar por concepto de contribución especial para el año 2018, los valores determinados conforme a la base gravable determinada por el Consejo de Estado en la Sentencia No. 11-001-03-27- 000-2019-00017-00 (24498) del 12/NOV/2020, en la que declaró la nulidad parcial de la Resolución SSPD NO. 20185300100025 DEL 30/JUL/2018. 5.2.5.
Que a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, se ordene a la Superintendencia de Servicios Públicos -SSPD- DEVOLVER a GENSA S.A. E.S.P. la suma 2 Samai del Tribunal, índice 10, páginas 52 a 53. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 de $613.828.859, ajustada con base en el IPC, junto con los intereses moratorios, conforme con lo previsto en los artículos 187, 192 y 195 del CPACA. 5.2.6.
Que se condene en costas procesales y agencias en derecho a la entidad demandada.» Para estos efectos, invocó como normas violadas los artículos 29, 95 (numeral 9), 209, 338 y 363 de la Constitución Política; 9 (numeral 6), 42, 137, 138 y 237 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 85 de la Ley 142 de 1994 y 27, 28 y 29 del Código Civil.
El concepto de violación de estas disposiciones se resume así: Alegó el desconocimiento del debido proceso porque no se expidió un acto previo a la determinación del tributo que permitiera ejercer el derecho de defensa y, en particular, cuestionar la calidad de sujeto pasivo y la cuantificación de la obligación3. Puso de presente que la SSPD afirmó en los actos acusados que en el proyecto de acto administrativo general que fijó la tasa y la base gravable se ejercicio el derecho de participación ciudadana por el término de quince días.
Para la actora, este argumento confunde el deber de publicidad de los proyectos de actos administrativos4, con el de expedir un acto previo. Destacó que el artículo 2 de la Resolución Nro. 201853000100025 del 30 de julio de 2018, que fijó la base gravable para el año 2018, desconoció las normas superiores en que debía fundarse, por lo que se debe inaplicar esta disposición en virtud de la excepción de ilegalidad, con el fin de proceder a la anulación del acto administrativo particular.
Consideró que la resolución citada desconoce los principios de certeza y reserva de ley, pues de conformidad con el artículo 85 de la Ley 142 de 1994, la SSPD tiene la facultad de establecer la tarifa de la contribución, pero no puede incluir elementos adicionales en la base gravable. Aseguró que jurisprudencialmente5 se ha reconocido que en eventos en que se presente déficit fiscal, la SSPD tiene facultad extraordinaria de incluir como parte de la base gravable los conceptos que correspondan a los expresamente señalados en el parágrafo 2 del artículo 85 ibidem6.
Pero tal situación no operó en el presente caso, de manera que la inclusión de rubros de la cuenta de costos de producción (cuenta del grupo 75) es ilegal. Sostuvo que lo anterior se expuso ante la SSPD, haciéndose énfasis en la amplia jurisprudencia sobre la materia, pero la entidad desconoció el precedente judicial, el cual es vinculante, obligatorio y constituye una fuente de derecho7. 3 Citó el artículo 42 de la Ley 1437 de 2011 e invocó las sentencias del 18 de octubre de 2018, Exp. 22892, C.P. Milton Chaves García, del 12 de noviembre de 2015, Exp. 20633, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y la sentencia de unificación del 25 de febrero de 2020, Exp. 22473. 4 Citó los artículos 3 y 8 de la Ley 1437 de 2011 5 Como sustento de ello citó las sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, identificadas con los siguientes números de expediente: 11790 de 2001; 15771 de 2008; 17206, 17159, 17588, 16874, 16650, y 17587 de 2010; 16841 y 18862 de 2012; 18931, 18828 y 18930 de 2013; 19155, 19684, 19054, 18746, 19682, 19211, 20002, 19853, 20253 y 20449 de 2014; 20720, 20485, 20644, 21255, 21032, 20920, 20414, 21274, 19146, 20874, 21737 de 2015; 21714 y 21442 de 2016; 22394, 23383, 22575, 20179, 20971, 22067, 21641 y 22075 de 2017; 23299, 23365, 21286 y 22381 de 2018; y 23152 de 2019. 6 Señaló como cuentas contables excluidas las siguientes: Grupo 51: 5120;
Grupo 53: 5304, 5313, 5330, 5331 y 5345; Grupo 58: 5801, 580107, 5802, 5803, 5805, 5810, 581006, 581029, 5815 y 5899; Grupo 75: 7505, 7510, 7517, 7535, 7540, 7542, 7545, 7550, 7560, 7565 y 7570. 7 Citó la sentencia SU-053 de 2015 de la Corte Constitucional. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Insistió en que la finalidad de la contribución es recuperar los costos incurridos en los servicios prestados por la SSPD, y que la base gravable fue fijada por el legislador con fundamento en los gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación, concepto que no es equiparable a los costos, sin embargo, la motivación de los actos es incongruente al tratarlos como sinónimos.
Señaló que, para calcular el monto de la contribución, la SSPD tomó el presupuesto anual de gastos de la entidad, el cual se conforma de las apropiaciones presupuestales para la vigencia 20188, para llegar a un valor total de $115.476.301.000; de los cuales $19.684.027.000 tienen como destino sufragar gastos de sentencias y conciliaciones, y $19.113.236.000 gastos de inversión. Con lo cual queda probado que la SSPD pretende cubrir rubros que no se encuentran asociados a los gastos del servicio de vigilancia y regulación que presta; generando un aumento injustificado de la contribución especial, y eludiendo el deber de asumir las consecuencias económicas de los fallos condenatorios9.
Adujo que el acto general que fijó la tarifa y la base gravable y los actos acusados incurrieron en falta de motivación porque no hicieron referencia concreta e individual a las cuentas que integran la base gravable del tributo. Indicó que la contribución especial es un tributo de período, por lo que sus elementos estructurales deben estar determinados antes del inicio del año gravable.
Sin embargo, la resolución que fijó la tarifa y la base gravable fue expedida en el año 2018, con lo cual se desconocieron los principios de reserva de ley, irretroactividad de las normas tributarias, seguridad jurídica y certeza. De forma subsidiaria, solicitó que, si se considera que procede el cobro del tributo, éste debe ser reliquidado porque la sentencia del 12 de noviembre de 2020 (exp. 24498, C.P. Milton Chaves García) declaró la nulidad parcial del artículo 2 de la Resolución Nro. 201853000100025 del 30 de julio de 2018.
Precisó que esta decisión surte efectos inmediatos para el caso bajo examen porque no hay una situación jurídica consolidada. Oposición a la demanda La SSPD no contestó la demanda ni su reforma, tal como lo declaró el a quo en auto del 15 de noviembre de 202310. Sentencia apelada El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, negó las pretensiones de la demanda con base en las siguientes consideraciones11: Frente al cargo relacionado con la existencia de un acto previo, el a quo indicó que el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 no establece una remisión expresa al procedimiento de determinación consagrado en el Estatuto Tributario, por lo que hay lugar a aplicar las reglas del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. 8 Citó la Ley 1873 de 2017 y el Decreto 2236 de 2017. 9 La demandante adjuntó una tabla en la que relaciona los valores de las condenas a la SSPD, que manifestó haber elaborado a partir de un derecho de petición presentado a la entidad. 10 Samai del Tribunal, índice 26. 11 Samai del Tribunal, índice 38.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 Señaló que la SSPD publicó el proyecto de acto administrativo que fijó la tarifa del tributo con el fin de que los interesados conocieran los criterios a tener en cuenta para la liquidación, cobro y recaudo del tributo, a través del sitio web de la entidad y por un término de 15 días, vencidos los cuales se resolvieron los comentarios presentados por la ciudadanía. Por lo tanto, la actuación desplegada por la demandada fue la adecuada, pues otorgó la oportunidad para que los contribuyentes se manifestaran12.
Además, la actora suministró los formatos e información requerida por la entidad para el cálculo de la obligación, momento en el cual tuvo la oportunidad de ejercer su derecho de defensa y contradicción. En relación con el cargo de falta de motivación, citó el contenido del acto de carácter general mediante el cual se fijó la base gravable de la contribución, y señaló que expone las cuentas contables que la integran, lo cual fue el fundamento para la expedición de la liquidación oficial.
Por lo anterior, consideró que los actos acusados fueron debidamente sustentados. Respecto a la vulneración de las normas superiores, el Tribunal partió de señalar la noción de los gastos de funcionamiento, entendidos estos como salidas de recursos que directa o indirectamente se utilizan para ejecutar o cumplir las funciones propias de la actividad13.
Señaló que las erogaciones incluidas en los grupos 53 y 75 del plan de contabilidad no pueden integrar la base gravable de la contribución especial. El primer grupo por no representar salidas de recursos para lograr el funcionamiento de la entidad y, el segundo, por constituir un costo, siendo claro que el legislador no lo equiparó a los gastos14.
Luego, adujo que la demandante no aportó las pruebas que demostraran que en efecto la SSPD incluyó en la base gravable los rubros de sentencias, conciliaciones e inversiones. Por otra parte, en cuanto que la contribución es un tributo de periodo, señaló que el legislador fue quien determinó sus elementos estructurales en la Ley 142 de 1994, de manera que, en garantía del principio de irretroactividad, la norma tenía aplicación a partir de 1995.
Se aclaró que la función de la SSPD no fue la de fijar los elementos de la obligación, sino ejecutar el mandato del legislador. Frente a la inclusión de costos de producción en la base gravable, expuso que la sentencia del 12 de noviembre de 2020 (exp. 24498, C.P. Milton Chaves García) declaró la nulidad parcial del artículo 2 del acto que fijó la base porque la SSPD no cumplió con la carga de exponer las razones que sustentaban un déficit presupuestal.
Por lo anterior, declaró la nulidad parcial de los actos para excluir las cuentas del grupo 75 indicadas por el Consejo de Estado, y a título de restablecimiento del derecho modificó la liquidación de la contribución efectuada por la SSPD (tomó el total de gastos de administración menos impuestos, tasas y contribuciones, aplicó el porcentaje de 0.9025% y aplicó las sumas pagadas) y ordenó la devolución de la suma de $613.828.000 ajustadas al IPC, junto con los intereses moratorios que legalmente se causen según lo previsto en los artículos 192 y 195 de la Ley 1437 de 2011. 12 El Tribunal tomo tomó como fundamento la sentencia del 15 de julio de 2021, Exp. 25466, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. 13 Citó como fundamento jurisprudencial la sentencia del 23 de septiembre de 2010, Exp. 16874, C.P. Martha Teres Briceño de Valencia. 14 Citó la sentencia del 25 de febrero de 2012, Exp. 24755, C.P. Milton Chaves García. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Recurso de apelación Las partes presentaron recurso de apelación contra la anterior decisión, con base en lo siguiente: 1.
Parte demandante Señaló que el a quo incurrió en un defecto fáctico al tener por probados hechos que no se acreditaron en el proceso, pues no hay prueba de la publicación en el sitio web de la SSPD del proyecto de resolución que fijó la base gravable de la contribución especial por el año 201815. Destacó que la sentencia de primera instancia fue incongruente16, y negó el acceso material a la administración de justicia, al no abordar todos los cuestionamientos que se hicieron en la demanda y su reforma.
En concreto, consideró que se omitió el análisis del precedente judicial, a partir del cual era deber de la SSPD notificar un acto previo a la expedición de la liquidación oficial de la contribución especial. Cuestionó la interpretación de la sentencia proferida en el expediente 25466, pues el Tribunal concluyó que no había lugar a expedir un acto previo, pero precisamente ese antecedente soporta la tesis planteada por la demandante.
Manifestó que, al señalar que la demandada cumplió con el deber de expedir un acto previo con la publicación del proyecto de la resolución de carácter general, se aplicó el artículo 8 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, el cual no tiene relevancia para el caso concreto, pues no tutela los derechos de defensa y contradicción. Adujo es improcedente la inclusión en la base gravable de los rubros de sentencias y conciliaciones y de inversiones, pues se confundió la base gravable general de la contribución especial con la liquidación particular que se hace respecto de cada obligado.
Como se expuso en la demanda, insistió en que la SSPD no tenía la facultad de cubrir mediante el recaudo de la contribución especial un total de $19.684.027.000 de su presupuesto anual, pues este estaba dirigido a suplir expensas por concepto de sentencias y conciliaciones, lo cual no tiene relación con el servicio prestado por la entidad.
De ese modo se desconocieron los efectos de cosa juzgada de la Sentencia C-484 de 2020, que señaló que le está vedado a la Administración el cobro de gastos distintos a los asociados al servicio de vigilancia a cargo de la SSPD. 2. Parte demandada Destacó que la liquidación de la contribución especial se determinó a partir de los criterios técnicos, y dentro del marco legal vigente, de modo que los actos se expidieron de manera adecuada.
Indicó que los cambios normativos de los marcos técnicos contables en la determinación de las obligaciones tributarias incidieron en el procedimiento para 15 Citó las sentencias T-459 de 2017, T-419 de 2011, T-902 de 2005 y SU-1300 de 2001 de la Corte Constitucional. 16 Citó la sentencia C-209 de 2016 de la Corte Constitucional. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 calcular la base gravable de la contribución especial regulada en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
Manifestó que, al amparo del artículo 4 de la Ley 1314 de 2009, las disposiciones contables en materia tributaria surtían efectos cuando se hiciese explícita remisión a ellas, o cuando existiera un vacío en la regulación impositiva. Señaló que, con posterioridad, el artículo 165 de la Ley 1607 de 2012, estableció un régimen de transición para la aplicación de las normas contables y su efecto en materia impositiva.
Luego de lo cual, se derogó la norma de transición por medio del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, por lo que los efectos del artículo 4 citado, operan plenamente desde el año gravable 2017. Añadió que antes de la adopción de las normas internacionales de información financiera (en adelante NIIF), la estructura del plan único de cuentas se utilizaba para el registro contable de los hechos económicos y el reporte de información financiera al sistema único de información (en adelante SUI).
Con ocasión de la Resolución Nro. 20161300013475 y la Resolución Nro. 20181000081465 el PUC de la SSPD se derogó para todos los prestadores. Así las cosas, ya no existe el plan único de cuentas y los reportes que se hacen con base en las taxonomías en lenguaje XBRL17 no resultan equivalentes. La consecuencia de estos cambios normativos se concreta en que con la pérdida de vigencia de los decretos 2649 y 2650 de 1993, se afectó la conceptualización de la noción de gastos.
En esa medida, en ausencia de un plan único de cuentas, varias decisiones de la Sección Cuarta del Consejo de Estado se han vuelto inaplicables, pues estas se basan en un criterio meramente formal, para determinar si una erogación tiene la calidad de gasto operacional o costo18. Por otro lado, señaló que mediante las NIIF se eliminó la noción de costo, de manera que para efectos contables únicamente se refiere a los gastos entendidos como salidas de recursos o depreciaciones.
Por lo que no es posible afirmar que los conceptos que la SSPD incluyó para la liquidación de la contribución especial corresponda a costos o gastos operativos. De modo que las exclusiones de la base gravable que alega la demandante no podrían ser definidas a partir de un catálogo de cuentas, sino que deben ajustarse a la necesaria relación entre la erogación y el servicio sujeto a inspección y vigilancia. Agregó que mediante los actos demandados no se contrarió el contenido del artículo 338 constitucional, pues lo único que hizo la SSPD fue aplicar la disposición legal.
Señaló que el faltante presupuestal está justificado en el acto general mediante el cual se fijó la base gravable de la contribución especial para el año 2018. Pronunciamientos frente al recurso de apelación Las partes no se pronunciaron sobre las apelaciones de su contraparte. 17 La apelante aclaró que la sigla utilizada hace referencia a «Extensible Business Reporting Language». 18 Citó como ejemplo el auto del 24 de enero de 2019, Exp. 22394, en la que a su vez se cita la sentencia del 23 de septiembre de 2010.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 Concepto del Ministerio Público El Ministerio Público también guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA 1. Delimitación del problema jurídico De forma preliminar, la Sala advierte que el demandante no insistió en el cargo de nulidad según el cual los elementos del tributo debieron determinarse antes del inicio del periodo gravable 2018, y no para el mes de julio de dicho año. Por lo anterior, este aspecto no será analizado en virtud del principio de congruencia, regulado por los artículos 320 y 328 del Código General del Proceso.
Precisado lo anterior, corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de la Liquidación Oficial Nro. 20185340048086 del 29 de noviembre de 2018, así como de las Resoluciones Nro. SSPD 20195300001435 del 30 de enero de 2019, y Nro. SSPD 20195000004375 del 26 de febrero del mismo año, actos expedidos por la SSPD para determinar la contribución especial del artículo 85 de la Ley 142 de 1994 a cargo de Gensa por el periodo 2018. 2.
Sobre la obligación de expedir un acto previo a la liquidación oficial La parte demandante señaló que la SSPD omitió expedir un acto previo a la expedición de la liquidación oficial que le permitiera ejercer su derecho de defensa. Además, indicó que el Tribunal cometió un error al considerar que esta garantía se cumplió por la publicación del acto administrativo de carácter general durante 15 días, pues el artículo 8 de la Ley 1437 de 2011 no es aplicable en cuanto que su objetivo no es satisfacer el derecho al debido proceso en el trámite de determinación del tributo.
Para resolver, la Sala reiterará la postura asumida en las sentencias del 4 de julio de 2024, exp. 27908, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello y del 22 de agosto de 2024, exp. 28753, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, que resolvieron un cargo idéntico con relación a la vigencia 2019, para la cual también era aplicable el artículo 85 de la Ley 142 de 1994.
En la primera de dichas providencias, la Sala indicó que, en efecto, la resolución que fija la tarifa y la base gravable para el año gravable correspondiente (en este caso 2018) es un acto de carácter general, diferente e independiente a los de carácter particular acusados, por lo que la publicación previa de su proyecto no tiene incidencia en la garantía del debido proceso de la actora.
Luego, las sentencias reiteradas pusieron de presente que el numeral 85.5 del artículo 85 de la Ley 42 de 1994 establece que la “La liquidación y recaudo de las contribuciones correspondientes al servicio de regulación se efectuará por las comisiones respectivas y las correspondientes al servicio de inspección, control y vigilancia estarán a cargo de la Superintendencia”.
En concordancia, para este caso, los artículos 3 y 4 de la Resolución Nro. 20185300100025 de 2018, prevén que la SSPD liquidará el tributo con base en la información financiera en el SUI en un plazo de 5 años contados desde la expedición de esa resolución. El artículo 7 ibidem indica que la notificación, recursos y firmeza Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 del acto de liquidación se regirán por el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
Y el artículo 10 prevé que, en lo no regulado por la resolución en comento, se aplicará la Ley 142 de 1994, la Ley 1437 de 2011, el Código General del Proceso, y todas las demás normas concordantes. Con base en lo anterior, se puede concluir que las disposiciones referidas no ordenan expresamente la expedición de un acto previo a la liquidación y recaudo de la contribución y descartan la aplicación del Estatuto Tributario.
En cuanto a la remisión al Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, debe tenerse en cuenta que el artículo 4 establece que las actuaciones de la Administración pueden iniciarse i) por quien ejerce el derecho de petición en interés general o particular, ii) por quien actúa en cumplimiento de un deber legal o iii) de oficio.
Esta precisión es relevante porque el artículo 35 sólo exige informar el inicio de la actuación al interesado para que ejerza su derecho de defensa en los eventos en que el procedimiento inicia de oficio. Además, se destaca que, cualquiera que sea el motivo del inicio de la actuación, el artículo 42 exige que, antes de adoptar la decisión, la Administración debe dar la oportunidad a los interesados de expresar sus opiniones.
En el caso bajo examen, conforme el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 y la Resolución Nro. 20185300100025 de 2018, la liquidación y recaudo de la contribución parte de la información presentada por los sujetos pasivos al SUI, por lo que la actuación inicia con base en el cumplimiento del deber legal del contribuyente de presentar información, lo cual no requiere del acto de comunicación del inicio del trámite al que se refiere el artículo 35 de la Ley 1437 de 2011.
Por lo anterior, atendiendo las particularidades de este caso, la remisión de la Resolución Nro. 20185300100025 al Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo no permite concluir que sea obligatorio expedir un acto previo a la liquidación del tributo, pues se cumplen con las garantías previstas en dicho estatuto.
Debe tenerse en cuenta que la garantía del debido proceso del artículo 29 de la Constitución exige adelantar el trámite correspondiente “con observancia de las formas propias de cada juicio”, que, en este caso, se insiste, no exigen la expedición de un acto previo de vinculación del sujeto pasivo. En todo caso, la Sala destaca que los derechos de defensa y de contradicción de los prestadores se garantizan a través de dos vías: en primera medida, el hecho de que la contribución se liquide a partir de la información reportada por el propio contribuyente y, en segunda medida, con la interposición de los recursos contra la liquidación que profiere la entidad.
Con base en lo expuesto, no prospera este cargo de la apelación del demandante. 3. Sobre la base gravable de la contribución especial En el recurso de apelación de la demandante se indicó que la sentencia de primera instancia interpretó de modo equivocado el cargo planteado en la demanda, y por lo mismo, no resolvió sobre el particular.
Además, señaló que la Resolución Nro. 20185300100025 del 30 de julio de 2018, que fijó la tarifa del tributo por ese año, Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 incluyó rubros relacionados con pagos asociados a condenas por sentencias y conciliaciones e inversiones, lo cual viola la ley y la Constitución, pues no se limita a recuperar los gastos asociados a la prestación del servicio.
Y añadió que lo anterior desconoció los efectos de cosa juzgada de la Sentencia C-484 de 2020. Para resolver este cargo, también será reiterada la sentencia antes citada del 4 de julio de 2024, exp. 27908, en la que se decidió un cargo idéntico, con relación al periodo 2019. Para este caso, se debe tener en cuenta que la liquidación demandada incorporó dentro de la base gravable los rubros de i) servicios personales, ii) generales, iii) arrendamientos, iv) licencias, contribuciones y regalías, v) órdenes y contratos de mantenimiento y reparaciones, vi) peajes terrestres, vii) honorarios, viii) servicios públicos, ix) materiales y otros gastos de operación, x) seguros y xi) órdenes y contratos por otros servicios19.
Así las cosas, contrario a lo dicho por la actora y al igual que en el precedente invocado, no se observa que se hayan adicionado rubros relacionados con sentencias y conciliaciones e inversiones. En realidad, tal como ocurrió en la providencia reiterada, la Sala observa que el reparo que presenta la demandante por la inclusión de rubros presupuestales se dirige contra la conformación del presupuesto de la SSPD para el año 2018, mediante la Ley 1873 de 2017 (Presupuesto General de la Nación) y el Decreto 2236 del mismo año. En efecto, dichas normas prevén la clasificación de gastos de funcionamiento, dentro de los cuales se encuentran las sentencias y conciliaciones, servicio de la deuda pública e inversión, y asignan el presupuesto de la entidad demandada.
Teniendo en cuenta lo anterior, los reparos de la parte actora contra la ley de presupuesto escapan al objeto del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho. Y, de igual modo, se observa que la actora no pretendió la nulidad del decreto de liquidación del presupuesto de 2018, por lo que tampoco puede ser objeto de estudio de legalidad.
Finalmente, se pone de presente que la Sentencia C-484 de 2020 declaró inexequible el artículo 18 de la Ley 1955 de 2019, que modificó el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 para la vigencia 2020. Mientras que los actos acusados liquidaron la contribución especial para el año 2018, por lo que en este caso es aplicable la norma original de la Ley 142 de 1994.
De esta forma, no fueron desconocidos los efectos de cosa juzgada constitucional en este caso. De igual modo, se observa que en el asunto de la referencia se discute la legalidad de actos administrativos de carácter particular que determinaron el tributo por el año 2018, de tal modo que no existe identidad de objeto con la Sentencia C-484 de 2020, por lo que no opera la cosa juzgada para este caso.
Con base en lo expuesto, tampoco prospera este cargo de la demandante. 4. Inclusión de costos en la base gravable de la contribución especial regulada en el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 La SSPD señaló que los actos demandados cumplieron con los principios de legalidad y el debido proceso. Además, expuso la evolución de las normas contables 19 Samai del Tribunal, índice 25, pdf de la demanda y anexos, página 64.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 y su efecto en la determinación de las bases fiscales, por lo que consideró que, en el contexto actual, las NIIF no tienen una definición sobre costos, por lo que la Sección debe analizar nuevamente, y bajo el contexto normativo actual qué cuentas pueden integrar la base gravable de la contribución. Para resolver, la Sala evidencia que la sentencia del 12 de noviembre de 2020, exp. 24498, C.P. Milton Chaves García, declaró la nulidad parcial del artículo 2 de la Resolución Nro. 20185300100025 del 30 de julio de 2018, que sirvió de fundamento para los actos objeto del litigio.
Para llegar a esta conclusión, la providencia referida analizó un cargo idéntico, ante lo cual se expuso lo siguiente: “Independiente que en el marco conceptual para la información financiera no exista una distinción entre el costo y gasto15, pues la definición de este incluye todas partidas incurridas en el transcurso de las operaciones ordinarias de la entidad inclusive los costos de ventas, ello no implica que la Superintendencia adicione a la base gravable de la contribución especial de manera indiscriminada rubros que expresamente el legislador no autorizó y que conforme con el reporte de la información financiera en formato XBRL corresponde a gastos operativos y no de funcionamiento.
Por lo anterior, el cambio o la ampliación del concepto de gasto en las normas de información financiera no se traduce en el desuso del concepto de gasto de funcionamiento que establece la norma para efectos fiscales desaparezca para el año en discusión, y por el contrario, al no ser un concepto considerado contablemente incluso en las normas de información financiera, se debe acoger la definición de gastos de funcionamiento desarrollada vía jurisprudencia para determinar la contribución”.
Con base en lo anterior, la providencia referida decidió que la disposición acusada quedaría así “Artículo 2°. Base para fijar la liquidación de la contribución especial. Base para la liquidación de la contribución especial de la vigencia 2018. Los conceptos que integrarán la base gravable de la contribución especial de la vigencia 2018, por representar salidas de recursos para lograr el funcionamiento del prestador y por encontrarse relacionados con la prestación del servicio sujeto a la inspección, vigilancia y control de la Superservicios, de acuerdo con la taxonomía para fines de presentación y lo señalado en la parte considerativa de la presente resolución, son: (+) Gastos de administración (-) Impuestos”.
Como lo ha explicado esta Sección20, las sentencias que declaran la nulidad de un acto administrativo de carácter general surten efectos inmediatos frente a las situaciones jurídicas no consolidadas, que corresponden a aquellas susceptibles de debate en sede administrativa o judicial, supuesto que se cumple en el asunto. De esta forma, en el caso bajo examen, le asistió la razón al Tribunal al declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados con el fin de excluir de la base gravable los conceptos que fueron anulados por la sentencia del 12 de noviembre de 2020, exp. 24498, C.P. Milton Chaves García. Por lo anterior, no prospera la apelación de la demandada. 5.
Decisión Como no prosperó ninguna apelación, la Sala confirmará la sentencia de primera instancia. Además, no se impondrá condena en cosas porque no se acreditó su 20 Sobre este punto ver, entre otros, las sentencias del 8 de febrero de 2018, Exp. 21803, C.P. Milton Chaves García; y del 25 de febrero de 2021, exp. 23397, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello.
Radicado: 25000-23-37-000-2019-00446-01 (28974) Demandante: Gensa Gestión Energética S.A. E.S.P. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 causación, conforme lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, norma aplicable por la remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Confirmar la sentencia de primera instancia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, del 7 de marzo de 2024. 2.
Sin condena en costas. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) WILSON RAMOS GIRÓN Presidente (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO Señor ciudadano este documento fue firmado electrónicamente.
Para comprobar su validez e integridad lo puede hacer a través de la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador