Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., siete (7) de septiembre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Demandado: DIAN Temas: IVA.
Periodicidad de la declaración. Nulidad de la norma que la dejaba sin efecto SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 28 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que en la parte resolutiva dispuso1: «PRIMERO. DECLÁRASE la INHIBICIÓN para emitir pronunciamiento respecto de la pretensión TERCERA de la demanda, por ineptitud sustancial parcial de la misma, por indebida acumulación de pretensiones, de conformidad con lo expuesto en la cuestión previa de las consideraciones de esta providencia.
SEGUNDO. NEGAR las pretensiones de la demanda, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.
TERCERO: Sin costas».
ANTECEDENTES El 17 de enero de 2017, SNF INC2, presentó la declaración de IVA por el año 2016, en la cual registró un saldo a favor de $479.375.0003, de la cual solicitó corrección conforme al artículo 589 del ET. El 7 de febrero de 2018, previo auto de apertura4 por el programa «OBLIGACIONES FORMALES» en relación con la referida declaración, la División de Gestión de Fiscalización de Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, dictó el Auto de Archivo con Recurso 3224020180000105, en el que dejó sin efecto legal la declaración del impuesto sobre las ventas del año gravable 2016 presentada por SNF INC, por haber sido presentada en una periodicidad diferente a la que estaba obligada, según lo ordenado por los artículos 61 de la Ley 1607 de 2012 y 24 del Decreto 1794 de 2013.
Contra este acto, se interpuso recurso de reposición y, en subsidio, de apelación6. 1 CD 3 c.p. 2 Sucursal en Colombia de la sociedad ANF INC, domiciliada en Estados Unidos de América. El objeto de los negocios a desarrollar por parte de la sucursal es «la comercialización y venta de polímeros solubles en agua y otros químicos, al igual que equipo para la aplicación de dichos polímeros, químicos y equipos, principalmente para su uso en la industria de hidrocarburos».
Fl. 35 vto. c.p. 3 Fl. 3 c.a. 4 Identificado con el número 322402018000273 del 7 de febrero de 2018. Fl. 1 c.a. 5 Fls. 40 a 42 c.p. 6 Fls. 20 a 27 c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 El 9 de febrero de 2018, en la Resolución 3224120180000037, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá negó la solicitud de corrección de la declaración de IVA del año 2016, presentada el 17 de enero 2017, «en cuanto fue dejada sin efecto legal, según Auto de Archivo con Recurso 322402018000010 de fecha 07 de febrero de 2018, motivo por el cual este Despacho niega la solicitud de corrección».
El 19 de abril de 2018, mediante Resolución 900002, la Jefe del Grupo Interno de Trabajo Control Obligaciones Formales de la División de Gestión de Fiscalización para Personas Jurídicas y Asimiladas, confirmó el auto de archivo8. El 25 de junio de 2018, a través de la Resolución 900003, la Jefe de la División de Gestión de Fiscalización de Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá confirmó el auto de archivo 322402018000010 del 7 de febrero de 20189.
DEMANDA SNF INC, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes10: «PRIMERA PRETENSIÓN Declarar la nulidad de las siguientes resoluciones proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN, por haber sido expedidas con violación a las normas nacionales a las que hubieren tenido que sujetarse: 1.1.
La Resolución Auto de Archivo No. 322402018000010 del 07 de febrero de 2018, proferida por el Jefe del Grupo Interno de Trabajo Obligaciones Formales de la División de Gestión de Fiscalización para Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, por medio del cual dispuso dejar sin efecto legal alguno la Declaración de IVA - periodo anual - del año gravable 2016, identificada con el número de formulario 3002608001412 presentada el día 17 de enero de 2017. 1.2.
La Resolución No. 900002 del 19 de abril de 2018, proferida por el Jefe Grupo Interno de Trabajo Control Obligaciones Formales de la División de Gestión de Fiscalización para Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, por medio de la cual se resolvió el recurso de reposición; 1.3. La Resolución No. 900003 del 25 de junio de 2018, proferida por el Jefe División de Fiscalización para Personas Jurídicas y Asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- por medio de la cual se decide el Recurso de Apelación. SEGUNDA PRETENSIÓN Que como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, se declare que la declaración de IVA -periodo anual- correspondiente al año gravable 2016, identificada con el número de formulario 3002608001412 presentada por SNF INC- Sucursal Colombia, el día 17 de enero de 2017, con un saldo a favor por valor de $479.375.000, fue válida y correctamente presentada por el contribuyente en los términos, plazos y condiciones establecidas en la ley.
TERCERA PRETENSIÓN 7 Fls. 67 a 69 c.p. 8 Fls. 43 a 57 c.p. 9 Fls. 58 a 65 c.p. 10 Fls. 2-3 c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Que como consecuencia de la declaratoria de nulidad de la resoluciones proferidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN- señaladas en la pretensión primera, se revoque la Resolución No. 322412018000003 del 9 de febrero de 2018, proferida por el Jefe Grupo Interno de Trabajo Régimen Sancionatorio de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, a través de la cual se negó la solicitud de corrección a la declaración de IVA -periodo anual- correspondiente al año gravable 2016, y en su lugar se acepte la solicitud de corrección de la declaración de IVA del año gravable 2016, con fundamento en el artículo 589 del Estatuto Tributario nacional, es decir, solicitando a través de proyecto de corrección el aumento del saldo a favor.
CUARTA PRETENSIÓN Que se condene en costas y agencias en derecho a la DIAN, las cuales se probarán a lo largo del proceso». La demandante invocó como normas violadas, las siguientes: • Artículos 150 [12] y 338 de la Constitución Política • Artículos 20-1, 20-2, 600 y 742 del Estatuto Tributario • Artículo 21 del Decreto 3026 de 2013 Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Nulidad por indebida aplicación del artículo 600 del Estatuto Tributario y omisión en la aplicación del artículo 21 del Decreto 3026 de 2013.
La DIAN, al hacer extensivos los efectos del estudio de asignación de rentas de que trata el artículo 20-2 del ET, para la determinación de los ingresos, a fin de establecer la periodicidad para la presentación de la declaración de IVA, violó el principio de legalidad en cuanto contravino la prohibición prevista en el artículo 21 del Decreto 3026 de 2013, y aplicó un régimen impositivo consagrado solo para el impuesto sobre la renta.
Según los estados financieros del año 2015, la sucursal obtuvo ingresos equivalentes a $520.000 por lo que, en aplicación del artículo 600 ib., la declaración de IVA del año gravable 2016 debía ser presentada con una periodicidad anual. De acuerdo con la aplicación legal del citado régimen de asignación de rentas, los ingresos de la sucursal, para efectos de la determinación de la periodicidad de las declaraciones de IVA, son aquellos que efectiva y directamente haya percibido en el año gravable 2015, con lo cual la sucursal, al no superar el tope de 15.000 UVT, debe ser calificada como declarante anual del impuesto sobre las ventas.
Nulidad por falta de aplicación de la doctrina oficial de la DIAN, por medio de la cual se restringe la aplicación de la normativa del impuesto sobre la renta a otros gravámenes, particularmente, al impuesto sobre las ventas. En los conceptos 00777 y 001923 del 29 de marzo y 22 de diciembre de 2017, la DIAN señaló que las reglas de causación del impuesto sobre la renta no pueden ser extensivas al impuesto sobre las ventas, pues en cada tributo se regulan situaciones jurídicas diferentes; la actuación acusada adolece de nulidad al pretender extender las reglas de causación de ingresos para efectos del impuesto sobre la renta, a obligaciones atinentes al IVA, ya que cada tributo goza de su propia reglamentación y supuestos de hecho para su causación. Nulidad por la incorrecta aplicación del artículo 742 del Estatuto Tributario, el cual ordena que las decisiones de la Administración deben fundamentarse en hechos probados, en tanto, la DIAN se amparó en un cálculo teórico de ingresos previsto para el impuesto sobre la renta para Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 definir la causación de obligaciones del impuesto sobre el valor agregado.
La DIAN fundamentó la calificación de ineficacia de la declaración del impuesto sobre las ventas en una metodología de determinación del impuesto sobre la renta que, en términos del Decreto 3026 de 2013 y de los conceptos 036855 y 018719 de 2015, representa una operación teórica; una ficción jurídica, por la cual se considera a la sucursal como una empresa independiente y separada de la casa matriz de la que forma parte, para someter el análisis de las operaciones internas al principio de plena competencia. Como la determinación de ineficacia jurídica debía sustentarse en la presentación de la declaración del impuesto sobre las ventas en una periodicidad distinta a la permitida legalmente, la DIAN debió acudir a las condiciones del artículo 600 del ET, a fin de verificar si el contribuyente satisfizo los presupuestos normativos para la presentación de la declaración anual.
El yerro de la Administración se concretó en que, durante el proceso de comprobación del régimen de tributación de IVA a cargo de la sucursal, se amparó en una ficción jurídica para establecer los supuestos ingresos de esta; si la DIAN hubiera verificado los ingresos percibidos de manera directa por esta, probados con los estados financieros, hubiera calificado a la sucursal como declarante de IVA con periodicidad anual, en cuanto obtuvo ingresos operativos de $0.
Nulidad por el desconocimiento de los presupuestos contenidos en el artículo 600 del Estatuto Tributario -anterior a la Ley 1819 de 2016-, en la medida en que la DIAN aplicó un criterio para la definición de la periodicidad de las declaraciones de IVA aplicable exclusivamente para efectos del impuesto sobre la renta, y no los criterios aplicables para la determinación de los ingresos a tener en cuenta para establecer la periodicidad en la presentación de las declaraciones del impuesto sobre las ventas.
El Concepto DIAN 18127 de 2015 indicó que los ingresos para la determinación de la periodicidad del IVA, a que alude el artículo 600 del ET, son de orden fiscal y deben provenir de operaciones gravadas, exentas y excluidas, así como de las no gravadas, siendo necesario remitirse al artículo 26 ib., que no prevé en sus supuestos los ingresos asignados con ocasión del estudio de atribución para sucursales de sociedades extranjeras, por lo que la obligación de declarar debía fundamentarse en aspectos relacionados exclusivamente con el impuesto sobre las ventas.
La DIAN no tuvo en cuenta los anexos de la declaración de renta del año 2015, y en concreto, los estados financieros de la sucursal, los cuales demostraron que obtuvo ingresos menores a 15.000 UVT, con lo cual los actos acusados no guardaron coherencia con la realidad fáctica, contable y financiera de la sucursal, sino con una ficción legal aplicable únicamente al impuesto sobre la renta.
De acuerdo con los artículos 773 y 774 del ET y la jurisprudencia del Consejo de Estado, según los cuales la contabilidad constituye plena prueba, la DIAN debió observar la información contable del año 2015, que demuestra que la sucursal obtuvo ingresos no operacionales equivalentes a $520.000, por lo que cumplió las condiciones previstas en el artículo 600 del mismo ordenamiento para presentar la declaración del impuesto sobre las ventas bajo la periodicidad anual.
Nulidad por falta de motivación por la ausencia de sustento argumentativo e irrelevancia de las consideraciones aplicadas por la DIAN, frente a los argumentos presentados por el contribuyente para desvirtuar las explicaciones de la DIAN a lo largo del procedimiento administrativo. La DIAN, al resolver los recursos interpuestos contra los actos acusados, no se pronunció frente a los motivos de inconformidad presentados por la contribuyente, limitándose a señalar que aplicó el artículo 600 del ET, que no se cuestionó, pues se Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 discutió la inaplicabilidad del estudio de atribución de rentas para efectos del IVA, con lo cual la actuación acusada incurrió en falsa motivación y vulneró el derecho de defensa de la actora, en cuanto no se dieron a conocer las razones para dejar sin efecto la declaración de IVA del año 2016.
OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en los argumentos que se exponen a continuación11: La actora pretende que se acceda favorablemente a la solicitud de corrección de una declaración sin efecto legal, por haberse presentado con una periodicidad diferente a la que correspondía y por carecer de efectos jurídicos, hace inviable la corrección pretendida.
Según los artículos 61 de la Ley 1607 de 2012 y 24 del Decreto 1794 de 2013, la actora, para determinar la periodicidad en la cual debía presentar sus declaraciones del impuesto sobre las ventas, debió tener en cuenta los ingresos brutos a 31 de diciembre del año gravable anterior, es decir, los registrados en la declaración de renta presentada por el año gravable 2015, que, según el renglón «42.
INGRESOS BRUTOS OPERACIONALES» ascendieron a $8.302.770.000, sin discutir si se realizó el estudio de atribución de rentas definido en el artículo 20-2 del ET. Para la Administración es claro que, conforme al artículo 4 de la Ley 1314 de 2009, cuando el artículo 600 del ET alude a los ingresos brutos a 31 de diciembre del año gravable anterior, se refiere a los ingresos de orden exclusivamente fiscal, es decir a los reportados en la declaración de renta del año gravable 2015.
Por ello, no es cierto que se le hayan vulnerado derechos pues, la DIAN, al advertir el error cometido por la actora, le indicó que debía presentar las declaraciones de IVA en debida forma, señalándole la consecuencia jurídica de no hacerlo. La actuación acusada se ajustó al principio de legalidad y se limitó a definir la periodicidad de presentación de las declaraciones de IVA del año gravable 2016.
TRÁMITE EN PRIMERA INSTANCIA Por auto del 24 de junio de 202112 se prescindió de la audiencia inicial, se tuvieron como pruebas las allegadas por las partes y se dio traslado para alegar de conclusión. La fijación del litigio se concretó en establecer la legalidad de los actos acusados. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, se inhibió para pronunciarse sobre la tercera pretensión de la demanda, negó las demás súplicas de esta, sin condenar en costas, por las siguientes consideraciones13: La actora realizó una indebida acumulación de pretensiones, al pedir la nulidad de la resolución que le negó la solicitud de corrección de una declaración de IVA que se dejó 11 Fls. 136 a 148 c.p. 12 Índice 20 en Samai.
Primera instancia. 13 CD 3 c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 sin efectos jurídicos. Por corresponder a una petición sobre un acto independiente del objeto principal de la controversia y, contra el cual se interpuso recurso de reconsideración el 4 de abril de 2018, la DIAN tenía un año para decidirlo, de manera que, al tiempo de la presentación de la demanda (26 de octubre de 2018), no se había consumado el plazo para desatarlo, estando inconcluso el procedimiento, sin que fuera posible perseguir su anulación, pues la Administración estaba habilitada para revisar su contenido y conservaba competencia temporal para pronunciarse definitivamente.
Además, ni con la demanda ni con los antecedentes administrativos se allegó el auto admisorio del recurso de reconsideración contra el prenotado acto, lo que impide integrar la demanda de manera oficiosa. Por ello, no se puede emitir un pronunciamiento frente a la Resolución 322412018000003 del 9 de febrero de 2018, circunstancia que denota una indebida acumulación de pretensiones, y la falta de competencia de la jurisdicción para admitir una pretensión sobre un acto administrativo que está en discusión en sede administrativa, y que aún no era susceptible de control judicial, conforme a los artículos 168 [1] y 169 [3] del CPACA.
La actora inobservó las motivaciones de la DIAN para cuestionar la forma en que declaró el IVA de 2016, pues esa entidad no consideró el estudio de asignación de que trata el artículo 20-2 del ET, sino la información que la misma contribuyente incluyó en el denuncio de renta del año gravable 2015, de manera que no existe correspondencia entre la motivación de los actos acusados y la defensa de la demandante.
Por ello, no se puede desbordar el contenido en los actos administrativos sometidos a control de legalidad, y la discusión sobre el desconocimiento de la prohibición del artículo 21 del Decreto 3026 de 2013, no tiene cabida, ya que la DIAN no se valió de reglas aplicables al impuesto sobre la renta para determinar la forma de cumplir las obligaciones en IVA.
La declaración de renta es fuente de información válida que se origina directamente en la contribuyente y, si en el denuncio la actora afirmó que recibió ingresos por el desarrollo de sus actividades en Colombia por un monto determinado, en atención a la presunción de validez de las declaraciones, se tiene como un hecho cierto que la cifra informada como ingresos obtenidos era esa, y no otra.
Situación diferente es que, para establecer el monto de los ingresos obtenidos en Colombia, la actora se valiera del estudio de asignación de rentas y ganancias ocasionales del año 2015, en cumplimiento de las obligaciones que le asisten por tratarse de un establecimiento permanente (sucursal) en los términos del artículo 20-2 del ET y del decreto reglamentario, y que eso haya conllevado la inclusión de la cifra en la declaración de renta.
Otro es el deber de declarar y pagar el IVA, por el desarrollo de las actividades de venta o prestación de servicios en el territorio nacional, independientemente de su calidad de sucursal, deber que tiene que cumplir como responsable de este impuesto, así en el año 2016 hubiese o no realizado las actividades, o haya percibido un monto determinado de ingresos por operaciones gravadas, pues lo que aquí se discute es el origen de la información que se toma para revisar el monto de los ingresos brutos que la hace declarante anual, bimestral o cuatrimestral, lo cual, como se advirtió, podía obtenerse del reporte que libremente hizo la contribuyente en el denuncio de renta.
Aunque la actora afirmó que en sus estados financieros reportó ingresos de $520.000 en el año 2015, lo cual fue certificado por el revisor fiscal, en los mismos no se Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 reportaron los ingresos atribuibles a sus actividades en Colombia, ya que fueron registrados en la contabilidad de la oficina principal; luego, no son un criterio que permita considerar el monto prenotado como el que debe atenderse para ubicarse en los rangos establecidos en el referido artículo 600, para establecer la periodicidad con la cual le correspondía declarar IVA.
Al tomar lo informado en el estudio de asignación de rentas, solo para contrarrestar la postura de la actora, se evidenció que existe manifestación expresa de que sus estados financieros no reflejan la totalidad de la realidad económica para el año 2015, lo que además se fortalece con la comparación del reporte de ingresos que en estos se hace por $520.000, y lo que declaró en renta por $8.302.770.000.
No es posible que la actora pretenda sustentar con los estados financieros a 2015 un monto distinto a lo reportado en la declaración de renta de ese año, porque la contabilidad solo es prueba válida y suficiente cuando refleja integralmente la realidad del ente económico, según lo previsto en los artículos 772 y 774 del ET, por lo cual, la discrepancia entre lo declarado como ingresos en el año 2015 y los estados financieros, no puede conllevar a privilegiar este dato para validar que su denuncio de IVA anual en 2016, correspondía con la periodicidad que le era aplicable.
La decisión de la DIAN de considerar los ingresos brutos declarados en el impuesto sobre la renta del año gravable 2015, no desconoce las normas superiores en las que debía fundarse, y no puede avalarse una indebida valoración probatoria, pues el dato de sus ingresos proviene de la manifestación libre del resultado de sus operaciones en el país en el año 2015.
Como la UVT para el año 2016 era de $29.753 y los ingresos de la actora ($8.302.770.000) ascendieron a 279.057 UVT, al superar el tope de 92.000 UVT, esta debía presentar las declaraciones de IVA de manera bimestral en 2016, conforme al artículo 600 [1] del ET, por lo que la DIAN, al restarle efectos legales al denuncio presentado con periodicidad anual, aplicó correctamente lo dispuesto en el artículo 24 [parágrafo 2] del Decreto 1794 de 2013.
RECURSO DE APELACIÓN La demandante solicitó revocar la sentencia de primera instancia, por lo siguiente14: Hubo una debida acumulación de pretensiones, en cuanto la tercera es conexa con las dos primeras, pues los actos acusados fueron la causa y el fundamento para negar la solicitud de corrección de la declaración de IVA del año 2016, para aumentar el saldo a favor.
Por ello, no es de recibo el argumento del a quo según el cual la resolución que negó la solicitud de corrección es un acto independiente no ligado al objeto principal de la controversia, en cuanto no sustentó su afirmación y, por el contrario, dichos actos tienen una relación de causa y efecto inescindible. Tampoco procede el argumento del Tribunal, según el cual la DIAN todavía tenía competencia temporal para resolver el recurso de reconsideración cuando se presentó la demanda, dado que, al proferirse la sentencia recurrida, era competente para pronunciarse sobre la pretensión tercera de la demanda, máxime cuando la actora cumplió los requisitos del artículo 165 del CPACA para que procediera la acumulación de pretensiones. 14 CD 3 c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 La interpretación del Tribunal, según la cual la DIAN no consideró el estudio de atribución de rentas, es errada, pues la información que se registró en la declaración de renta de la sucursal proviene del mismo; por ello, la referida interpretación y los actos acusados desconocieron la prohibición del artículo 21 del Decreto 3026 de 2013, que proscribe el uso del estudio de atribución de rentas para obligaciones tributarias de IVA, vulnerándose así el principio de legalidad y el método de interpretación gramatical contenido en el artículo 27 del CC.
Los estados financieros con corte a 31 de diciembre de 2015, no debían reportar los ingresos atribuibles a la sucursal en Colombia pues, para eso, la normativa fiscal creó el estudio de atribución de rentas. Los ingresos reportados en la contabilidad de la actora son los real y directamente percibidos en Colombia, sin que ello signifique que contabilizaran de manera errada.
Conforme a la doctrina de la DIAN sobre los ingresos a tener en cuenta para determinar la periodicidad de IVA, el artículo 26 del ET no prevé en sus supuestos los ingresos asignados con ocasión del estudio de atribución para sucursales de sociedades extranjeras. En el año 2015 se presentó la declaración de IVA por el sexto bimestre, ante la ausencia de ingresos gravados y exentos por lo que, conforme al artículo 28 del ET, los ingresos que se debían utilizar eran los registrados en los estados financieros con corte a 31 de diciembre de 2015.
El a quo no valoró la contabilidad de la sucursal, que constituye plena prueba conforme al artículo 772 del ET, y daba cuenta de los ingresos reales y directamente percibidos por esta, por lo que, si la hubiera verificado, su entendimiento hubiera sido distinto y no hubiera aprobado el proceder de la DIAN. Si quería inobservar la contabilidad como prueba válida dentro del proceso, debió demostrar que los estados financieros no fueron llevados en debida forma, y considerar lo dispuesto en el artículo 775 del ET.
El juez de instancia no valoró el certificado del revisor fiscal de la sucursal, que dio fe de que tuvo ingresos de $520.000 en el 2015, pese a que la normativa tributaria y la jurisprudencia del Consejo de Estado, son claras en establecer que la contabilidad y dichos certificados, constituyen plena prueba. TRÁMITE DE SEGUNDA INSTANCIA Por auto del 15 de julio de 2022, se admitió el recurso de apelación y se concedió el término establecido en el artículo 247 [4 a 6] del CPACA para que los sujetos procesales se pronunciaran en relación con el mismo, sin manifestación alguna en este término15.
Estando el expediente al despacho para sentencia, la demandante solicitó aplicar la sentencia proferida por esta Sección el 3 de noviembre de 202216, que anuló apartes del parágrafo 2 del artículo 1.6.1.6.3 del Decreto 1625 de 2016, norma que compiló el artículo 24 [parágrafo 2] del Decreto 1794 de 2013, fundamento legal de los actos demandados17. 15 Índice 4 en Samai. 16 Expediente 25406, CP.
Milton Chaves García. 17 Índice 12 en Samai. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que dejaron sin efecto la declaración del impuesto sobre las ventas del año gravable 2016 presentada por SNF INC. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante se debería establecer si hubo una indebida acumulación de pretensiones, y si la actuación de la DIAN, avalada por el a quo, se ajustó a derecho al dejar sin efecto la declaración de IVA del año gravable 2016 presentada por la actora con fundamento en el artículo 24 [parágrafo 2] del Decreto 1794 de 2013,18 el cual señalaba que «Las declaraciones que se hubieren presentado en periodos diferentes a los establecidos por la ley no tienen efecto legal alguno; por lo tanto, los valores efectivamente pagados con dichas declaraciones podrán ser tomados como un abono al saldo a pagar en la declaración del impuesto sobre las ventas del periodo correspondiente».
No obstante, esta Sección, en sentencia del 3 de noviembre de 202219, declaró la nulidad del aparte citado, contenido en el parágrafo 2 del artículo 1.6.1.6.3 del Decreto 1625 de 2016, al considerar que: «[…] la norma reglamentaria acusada alude a los periodos gravables del impuesto sobre las ventas y la obligación de presentar la declaración por parte de los responsables y contribuyentes en los periodos que les correspondan, pero adiciona una consecuencia: Que la omisión a esta obligación, esto es, la presentación en periodos diferentes deriva en que las declaraciones no tengan efectos legales, y los pagos efectuados sean abono al saldo a pagar en la declaración del periodo correspondiente.
A juicio de la Sala, el texto acusado excede la disposición legal reglamentada, dado que prevé una consecuencia jurídica que no fue prevista por el legislador, pues el artículo 600 del E.T. se limitó a indicar los periodos del impuesto al valor agregado y las condiciones para presentar las declaraciones con periodicidad bimestral o cuatrimestral, pero no hizo ninguna previsión sobre los efectos por la presentación de las declaraciones en periodos diferentes, solo estableció que el cambio del periodo debía ser informado a la DIAN conforme fuera reglamentado.
En este caso, el texto demandado del parágrafo segundo del artículo 1.6.1.6.3 del Decreto 1625 de 2016, más allá de establecer los nuevos periodos gravables de IVA definidos por el artículo 61 de la Ley 1607 de 2012, dispuso la ineficacia de las declaraciones de IVA presentadas en periodos diferentes a los que corresponda e implícitamente la obligación de presentarla de nuevo con la correspondiente sanción e intereses moratorios a que hubiere lugar, pese a que la figura de dejar sin efectos legales una declaración tributaria solo está contemplada para las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total conforme al artículo 580-1 del ET.
Como se observa, la previsión del parágrafo demandado excede el alcance del artículo 600 del ET, por lo que el Ministerio de Hacienda y Crédito Público desconoció en este caso el principio de legalidad de la potestad reglamentaria, al fijar una consecuencia jurídica que el legislador no estableció en la ley […]». Se resalta. 18 Compilado en el artículo 1.6.1.6.3 del Decreto 1625 de 2016 19 Expediente 25406, acumulados 25395, 25494 y 25541, CP.
Milton Chaves García, Actor: Armando Pérez Bernal y Otros. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Frente a los efectos de las sentencias de nulidad de los actos administrativos de carácter general, la Sala ha precisado que son inmediatos frente a situaciones jurídicas no consolidadas, que son aquéllas que se debatían o son susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o judiciales, al momento de proferirse el fallo20.
Como en el caso en examen las situaciones jurídicas derivadas de los actos administrativos demandados, mediante los cuales se dejó sin efecto la declaración de IVA por el año 2016 presentada por la actora y, respecto de la cual, se solicitó proyecto de corrección, no estaban consolidadas, los efectos de la sentencia del 3 de noviembre de 2022, que declaró la nulidad del aparte contenido en el artículo 1.6.1.6.3 [parágrafo 2] del Decreto 1625 de 2016, son aplicables al caso concreto, en cuanto dicha providencia está ejecutoriada y produce efectos de cosa juzgada erga omnes de acuerdo con el artículo 189 del CPACA.
Conforme a este criterio, la sentencia que declara la nulidad de una norma contenida en un acto general, como lo es el Decreto 1625 de 2016, tratándose de situaciones jurídicas no consolidadas, tiene efecto inmediato, pues la disposición que debía tenerse en cuenta para resolver el caso fue retirada del ordenamiento jurídico. Dado que este proceso estaba en trámite de segunda instancia21, correspondía a una situación jurídica no consolidada, por lo cual procede la aplicación de la sentencia de nulidad.
Así las cosas, retirada del ordenamiento jurídico dicha norma, desaparece el sustento legal en que se fundamentó la Administración para dejar sin efecto la declaración de IVA presentada por la actora con una periodicidad anual, lo cual deviene la nulidad de los actos acusados. Esta decisión también abarca a la Resolución 322412018000003 del 9 de febrero de 2018, por la cual se negó la solicitud de corrección de la declaración de IVA, y respecto de la cual el Tribunal se declaró inhibido al encontrar probada la excepción de inepta demanda por indebida acumulación de pretensiones, toda vez que, como lo afirma la recurrente, la pretensión relacionada con este acto administrativo es conexa con las dos primeras, en cuanto los actos acusados fueron la causa y el fundamento para negar la solicitud de corrección de la declaración de IVA del año 2016, los que, a su vez, se basaron en la norma que, a la postre, fue declarada nula.
En efecto, en dicha resolución se precisó que se negó la solicitud de corrección de la declaración de IVA del año 2016, presentada el 17 de enero 2017, «en cuanto fue dejada sin efecto legal, según Auto de Archivo con Recurso 322402018000010 de fecha 07 de febrero de 2018, motivo por el cual este Despacho niega la solicitud de corrección».22 De este modo, operó el decaimiento de los actos administrativos demandados, al desaparecer la norma que los sustentó, conforme a lo previsto en el artículo 91 [2] del CPACA.
En consecuencia, la Sala revocará la sentencia apelada para anular los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, tener como válida la declaración de IVA 20 Sentencias de 23 de julio de 2009, Exp. 16404, CP. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; de 11 de marzo de 2010, Exp. 17617, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia; de 16 de junio de 2011, Exp. 17922, CP.
William Giraldo Giraldo, Exp. 27042 del 24 de agosto de 2023, CP Stella Jeannette Carvajal Basto. 21 Por acta del 2 de marzo de 2022, fue repartido y radicado el proceso de la referencia. Fl. 174 c.p. 22 Fl. 68 vto. c.p. Radicado: 25000-23-37-000-2018-00654-01 (26458) Demandante: SNF INC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 presentada por la actora el 17 de enero de 2017, y aceptar el proyecto de corrección del 9 de agosto de 2017, conforme al artículo 589 del ET23.
Finalmente, a la luz de los artículos 188 del CPACA y 365 [8] del CGP, no procede la condena en costas en ambas instancias (agencias en derecho y gastos del proceso), porque en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCAR la sentencia del 28 de octubre de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B. En su lugar, se dispone: PRIMERO.- ANULAR el Auto de Archivo con Recurso 322402018000010 del 7 de febrero de 2018, sus confirmatorias, las Resoluciones 900002 del 19 de abril de 2018 y 900003 del 25 de junio de 2018, y la Resolución 322412018000003 del 9 de febrero de 2018, actos administrativos proferidos por la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. SEGUNDO.- A título de restablecimiento del derecho TENER como válida la declaración de IVA por el año gravable 2016 presentada el 17 de enero de 2017 por SNF INC y ACEPTAR el proyecto de corrección presentado por SNF INC el 9 de agosto de 2017, conforme al artículo 589 del ET. 2.-.
Sin condena en costas en ambas instancias. 3.- Reconocer personería a la abogada Lilia Esperanza Amado Ávila como apoderada de la entidad demandada, en los términos del poder que obra en el índice 14 en Samai. Notifíquese. Comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN 23 Radicado con el número 032E2017055842. Información tomada de la Resolución 322412018000003 del 9 de febrero de 2018.
Fl. 67 vto. c.a.