Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Bogotá, D.C., treinta (30) de junio de dos mil veintidós (2022) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Demandada: DIAN Temas: Terminación por mutuo acuerdo.

Artículo 56 de la Ley 1739 de 2014. Parágrafo 2.º, artículo 8.º Decreto 1123 de 2015. Pago de intereses sumas devueltas de forma improcedente. SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 24 de septiembre de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (índice 2)1.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El Acta nro. 34, del 21 de octubre de 2015, el Acta nro. 73, del 21 de diciembre de 2015, que desató el recurso de reposición interpuesto contra la primera y el acto ficto negativo que negó la apelación, no accedieron a la solicitud de terminación por mutuo acuerdo de la actuación administrativa de liquidación oficial de revisión que modificó la declaración del impuesto sobre la renta de 2011, presentada por la actora, para determinar un saldo a pagar, en lugar del saldo a favor que había sido autoliquidado y obtenido en devolución. La desestimación de la petición de terminación obedeció a que se incumplió el pago de los intereses causados sobre la porción del saldo a favor que fue devuelto de forma improcedente, según establecía el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015, reglamentario del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 (índice 2).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda2 En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (índice 2): Primera. Se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos: a) Acta nro. 34, del 21 de 1 Del repositorio informático SAMAI. 2 La demanda fue reformada y admitida en auto del 21 de febrero de 2019 (índice 2).

Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 octubre de 2015 (el Acta 34), mediante la cual el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá decidió no terminar por mutuo acuerdo el procedimiento administrativo identificado con número de expediente PD 2011 2012 004566 (el procedimiento PD 2011 2012 004566); b) Acta nro. 73, de fecha 21 de diciembre de 2015, mediante la cual el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá (i) resolvió el recurso de reposición interpuesto contra el Acta 34, (ii) confirmó la decisión de no terminar por mutuo acuerdo el procedimiento administrativo referido, y (iii) concedió el recurso de apelación; y c) el acto ficto o presunto derivado del silencio administrativo negativo originado en la falta de pronunciamiento del Comité de Conciliación y Defensa Judicial de la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, frente al recurso de apelación interpuesto y concedido en contra del Acta nro. 34.

Segunda. Que, como consecuencia de las anteriores declaraciones de nulidad, a título de restablecimiento del derecho, se acojan las siguientes declaraciones y condenas: a) que se declare que Cal y Mayor y Asociados SC cumplió con todos los requisitos previstos en el artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 para terminar por mutuo acuerdo el procedimiento PD 2011 2012 004566; b) que, de acuerdo con lo anterior, se declaren transados: (i) el 100 % de la sanción por inexactitud impuesta a Cal y Mayor mediante Liquidación Oficial nro. 322412015000054, del 9 de abril de 2015, (por valor de $184.930.000), (ii) el 100 % de los intereses moratorios que se hayan podido generar sobre el menor saldo a favor determinado por la DIAN en dicha Liquidación Oficial, y (iii) la totalidad de la sanción por devolución improcedente, correspondiente al incremento en el 50 % del valor de los intereses moratorios causados sobre el menor saldo a favor determinado por la DIAN, c) que se declare terminado el procedimiento PD 2011 2012 004566; y, como consecuencia de ello, se ordene a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN (i) proceder a la suscripción de la fórmula de terminación por mutuo acuerdo de que tratan los artículos 56 de la Ley 1739 de 2014 y 11 del Decreto 1123 de 2015; y (ii) cumplir todas las medidas que resulten necesarias para hacer efectiva y reflejar adecuadamente la terminación por mutuo acuerdo del procedimiento PD 2011 2012 004566 y los valores que fueron transados en virtud de ella, incluyendo, pero sin limitarse, a la actualización/corrección del estado de cuenta y obligación financiera del contribuyente.

Tercera. Que se condene a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN, al pago de las costas del proceso, incluyendo las agencias en derecho correspondientes al presente proceso. A los anteriores efectos, invocó como vulnerados los artículos 29, 150 y 338 de la Constitución; 56 de la Ley 1739 de 2014; y 670 del ET (Estatuto Tributario), bajo el siguiente concepto de violación (índice 2): Solicitó que, vía excepción de inconstitucionalidad e ilegalidad, la judicatura inaplicara el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015, por exceder la reglamentación del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 al prever un requisito no incluido en la ley, consistente en acreditar el pago de intereses de las sumas devueltas, compensadas o imputadas de forma improcedente al someterse a la terminación por mutuo acuerdo el acto de liquidación oficial de revisión. A su entender, la posibilidad de reclamar los intereses causados sobre la suma devuelta¡ de forma improcedente pretermite el procedimiento sancionador previsto en el artículo 670 del ET, lo cual transgrediría el debido proceso; y, dado que los intereses de mora se causan sobre el mayor impuesto a cargo, que es el que es objeto del beneficio del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, se estarían cobrando los intereses por exigencia reglamentaria, a pesar de que estos son justamente los que la ley condona dentro del procedimiento de terminación por mutuo acuerdo, sumado al hecho de que a través de una disposición reglamentaria se arrogó la reserva que tiene el legislador para regular los intereses y estos se encuentran establecidos en el artículo 634 del ET, así que también se vulneró el principio de legalidad.

En adición, consideró que los actos demandados exigen un requisito no previsto en la ley. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (índice 2), para lo cual planteó que la disposición reglamentaria del artículo 56 de la ley 1739 de 2014 incorporó el Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 requisito de acreditarse el pago de intereses generados por la devolución improcedente del saldo a favor y estos intereses no corresponden a los liquidados sobre el mayor impuesto a cargo, sino sobre la suma devuelta de forma impropia que se contabilizan a partir del acto que accedió a la devolución hasta el pago efectivo.

Aclaró que, conforme al artículo 867-1 del ET, ese tipo de intereses en realidad son la actualización anual, de acuerdo con la inflación del año anterior certificado por el DANE, y no son objeto de terminación por mutuo acuerdo como sí lo son aquellos que se cuantifican a partir del mayor impuesto a cargo. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda (índice 2).

Al efecto, puntualizó que, mediante la sentencia del 29 de abril de 2020, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), se dictaminó la legalidad del parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 que fijó el requisito del pago de los intereses sobre la suma devuelta, compensada o imputada de forma improcedente, en casos en los que se solicita la terminación por mutuo acuerdo de la liquidación oficial de revisión (entre otros actos administrativos identificados en el numeral 1.º del artículo 8.º ibidem).

Concretamente, negó la excepción de ilegalidad pretendida dado que acogió la decisión emitida en el juicio de nulidad simple contra la disposición indicada, en la medida en que, en su criterio, allí se concluyó que el Ejecutivo no excedió la potestad reglamentaria al precisar la forma de acreditar el pago para obtener el beneficio de la terminación por mutuo acuerdo, puesto que el pago de los respectivos intereses sobre la suma devuelta, compensada o imputada no equivale a los intereses causados sobre el mayor tributo a cargo, en la medida en que los procesos de determinación y el sancionador son independientes, a tal punto que los intereses de mora de la sanción se deberían liquidar desde la devolución impropia hasta la fecha de su reintegro.

Recurso de apelación La demandante apeló la decisión de primera instancia (índice 2). A su juicio, debió declararse la excepción de inconstitucionalidad de la norma reglamentaria indicada, debido a que el requisito adicionado por la norma reglamentaria viola el debido proceso constitucional por pretermitir el procedimiento sancionador por devolución improcedente, precisamente, porque la multa radica en el pago de intereses de mora incrementados que se exigirían dentro del procedimiento de terminación sin la expedición del pliego de cargos y sin surtir las etapas hasta emitir el acto sancionador.

A su turno, replicó que también era inconstitucional por transgredir el principio de legalidad, dado que es el legislador quien regula los intereses y estos se encuentran en el artículo 634 del ET, a partir de lo cual concluye que se causan sobre el mayor tributo a cargo que constituye la deuda sometida a extinción vía terminación por mutuo acuerdo, de forma que no se generan dichos intereses.

En otro punto, sostuvo que la deuda de la liquidación oficial de revisión había prescrito al no emitirse mandamiento de pago para su cobro. Adicionalmente, insistió en que el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 contraría el artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, en tanto que la exposición de motivos del proyecto de ley permite evidenciar que no se incluyó dentro de los requisitos para acceder a la terminación por mutuo acuerdo de liquidaciones oficiales de revisión el pago de los respectivos intereses sobre las sumas devueltas, compensadas o imputadas de forma improcedente, de tal manera que resulta ilegal por exceso de potestad reglamentaria el aparte de la norma que estableció ese requisito.

Para apoyar su posición, invocó jurisprudencia del Consejo de Estado que, al analizar situaciones análogas a la controvertida, consideró improcedente el pago de intereses sobre sumas devueltas, compensadas o imputadas de forma impropia cuando la obligación principal del mayor tributo a cargo fue sometida al proceso de conciliación o terminación por mutuo acuerdo, Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 dado que se extingue la obligación principal (sentencias del 23 y 30 de abril de 2009,exps. 16777, CP: Martha Teresa Briceño De Valencia y 16205, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, respectivamente).

Alegatos de conclusión Las partes reiteraron los cargos sustentados en la apelación y contestación, respectivamente (índices 23 y 24). El ministerio público solicitó confirmar la providencia al estar de acuerdo con que la contribuyente debió acreditar el pago de los intereses «corrientes» sobre la suma devuelta de forma improcedente, en los términos del parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015.

CONSIDERACIONES DE LA SALA 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos planteados por la demandante, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primer grado, que negó las pretensiones de la demanda. Puntualmente, corresponde determinar si, de acuerdo con el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015, la contribuyente estaba compelida a pagar los intereses causados desde el reconocimiento de la porción del saldo a favor devuelto de forma improcedente hasta el pago efectivo, a efectos de poderse acoger al procedimiento de terminación por mutuo acuerdo sobre la liquidación oficial de revisión que modificó su declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011.

No integrará la litis el cargo de la apelante en el cual se plantea una presunta prescripción de la deuda de la liquidación oficial de revisión, dado que ello excede lo controvertido desde los actos demandados que no son de cobro, sino aquellos que negaron la terminación por mutuo acuerdo de una liquidación oficial y, súmase a esta razón, el que la apelación no tiene como objeto la ampliación del litigio, sino que el superior examine la cuestión decidida (artículo 320 CGP). 2- Sobre el asunto debatido, la demandante sostiene que, el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 debe inaplicarse vía excepción de inconstitucionalidad, al quebrantar el debido proceso constitucional por pretermitir el procedimiento para sancionar por devolución y compensación improcedente (artículo 670 del ET) y por violar el principio de legalidad, en tanto que la procedencia de intereses y su cuantificación es una materia reservada al legislador y no al poder Ejecutivo, sin perjuicio de lo cual, la causación de esos intereses se da sobre el mayor tributo a cargo, conforme al artículo 634 del ET, y este constituye la deuda sometida a extinción vía terminación por mutuo acuerdo, de forma que no se tendría base para cuantificar dichos intereses.

Adicionalmente, la norma reglamentaria excedió la potestad reglamentaria del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014. Así, porque en su caso, si bien la Administración reconoció la devolución de la totalidad del saldo a favor autoliquidado en su declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011 y dicho saldo fue rechazado a través de la liquidación oficial de revisión que determinó un saldo a pagar, lo cierto es que, al acogerse al beneficio de la terminación por mutuo acuerdo, corrigió su declaración tributaria aceptando el mayor tributo a cargo liquidado oficialmente, sin incluir la multa por inexactitud en tanto que el beneficio condonaba la totalidad de esta; de tal forma que la deuda a su cargo pasó a ser $53.641.000 y un saldo a favor de $122.878.000, disminuido en comparación con el autoliquidado previamente al procedimiento de revisión —antes de $176.519.000—.

En consecuencia, el monto del saldo a favor devuelto de forma impropia corresponde a $53.641.000, el cual fue reintegrado a la autoridad a fin de que se aceptara su petición, pero como esa cifra a su turno es el mayor tributo a cargo liquidado oficialmente no tendría por qué acreditarse el pago de intereses de mora, Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 porque el beneficio del artículo 56 de la ley 1739 de 2014 radica en exonerar al obligado tributario del pago de estos.

Su contraparte negó su solicitud, por cuanto incumplió el pago de los intereses causados sobre la porción del saldo a favor devuelto de forma improcedente; razonamiento de la entidad demandada que se fundamentó en el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015, disposición que en su criterio no contradice ni excede la ley, sino que aclara que el reintegro de la suma devuelta, compensada o imputada de forma improcedente garantiza que el obligado tributario pague el mayor tributo a cargo determinado en la liquidación oficial de revisión y, respecto de la exigencia de cancelar los respectivos intereses sobre el monto a reintegrarse, aduce que estos no se tratan de los intereses que se exoneran en la terminación por mutuo acuerdo, sino aquellos que se generan sobre la suma devuelta impropiamente los cuales se cuantifican desde la devolución hasta el pago efectivo, advirtiendo que los procedimientos de determinación y el sancionador son independientes.

Además, consideró que esos intereses en realidad obedecen a la actualización de la multa, conforme al artículo 867-1 ibidem. El tribunal acogió la posición de la parte demandada, al tener en consideración la sentencia del 29 de abril de 2020 (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), que dirimió la controversia acerca de la presunta ilegalidad del parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015.

De acuerdo con su interpretación de la providencia, concluyó que la disposición reglamentaria no debía inaplicarse por inconstitucionalidad o ilegalidad y tampoco vulneró el límite de la potestad de reglamentación al exigir el reintegro del mayor valor devuelto, compensado o imputado de forma improcedente, junto con los correspondientes intereses, porque dichos intereses no se calculaban sobre el mayor tributo a cargo, sino sobre la suma devuelta de forma improcedente y la liquidación oficial de revisión y el acto sancionador eran dos procedimientos independientes y autónomos.

En ese orden de ideas, el debate parte de que la actora no pagó los intereses sobre la suma devuelta de forma improcedente, pues su posición consiste en que ese requisito no le era exigible a la luz del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 por las razones ya señaladas. De esa manera, resulta pacífico entre las partes el que la demandante no pagó los indicados intereses y, según se extrae de la contestación de la demanda y de los actos acusados, este fue el único requisito incumplido para poder acceder al beneficio de terminación por mutuo acuerdo. 3- Con miras a desatar la litis, se precisa, en lo pertinente, que mediante los incisos 1.º a 7.º del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 se facultó a la Administración para terminar por mutuo acuerdo los procedimientos administrativos en materia tributaria, aduanera y cambiaria relativos a requerimientos especiales, liquidaciones oficiales, resoluciones que resolvieron recursos de reconsideración y actos sancionadores siempre que estos se hubieren notificado antes de su entrada en vigor y que los contribuyentes o sujetos obligados pagaran el 100 % del mayor tributo a cargo o menor saldo a favor y, tratándose de actos sancionadores por no declarar o por devolución improcedente, el 30 % de la multa impuesta y su actualización con el requisito de pagar la totalidad del tributo a cargo, o si se trataba de sanción dineraria en la que no se discutieran tributos debía pagarse el 50 % de esta con su respectiva actualización. A cambio, el obligado tributario de los actos de determinación se beneficiaba con el descuento total de los intereses, la multa y su actualización; mientras que los favorecidos con la terminación por mutuo acuerdo de actos sancionadores tendrían una disminución de la multa, actualización e intereses en el equivalente al 70 % —para el caso de sanciones por no declarar y por devolución y compensación improcedente— y del 50 % —para las restantes multas dinerarias—.

Por su parte, el Decreto 1123 de 2015 al reglamentar el artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 estableció en su artículo 8.º la determinación de los valores que se someterían al Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 procedimiento de terminación por mutuo acuerdo y, tratándose de liquidaciones oficiales de revisión, el numeral 1.º prescribió que se accedería al descuento total de los intereses, sanciones y su actualización, siempre y cuando se corrigiera la declaración y se pagara el 100 % del mayor tributo a cargo o menor saldo a favor propuesto o liquidado.

En relación con este numeral, el parágrafo 2.º ídem prescribió que el contribuyente o responsable que haya obtenido la devolución, compensación o imputación de forma improcedente del saldo a favor autoliquidado —que es objeto de modificación por el procedimiento de determinación— «deberá reintegrar el valor correspondiente al mayor valor devuelto, imputado o compensado, con sus respectivos intereses».

Dicho parágrafo 2.º hizo parte de la controversia de nulidad simple que dirimió esta judicatura, a través de la sentencia del 29 de abril de 2020 (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) y, en aquella oportunidad, la Sala consideró que esa disposición no excedió la potestad reglamentaria de la ley, como tampoco quebrantó el debido proceso sancionador por presuntamente pretermitir el procedimiento de imposición de sanción por devolución y compensación improcedente del artículo 670 del ET, en tanto que la norma allí demandada aclaró la deuda que sería objeto de condonación y aquella que debía satisfacerse para acogerse al beneficio de terminación por mutuo acuerdo.

La Sala, teniendo en cuenta los precedentes de la Sección emitidos el 07 de diciembre de 2006 (exp. 14983, CP: Héctor J. Romero Díaz) y el 08 de octubre de 2009 (exp. 16608, CP: Martha Teresa Briceño De Valencia), explicó que el parágrafo 2.º del artículo 8.º de la norma reglamentaria al establecer que para acceder al beneficio se debían reintegrar los saldos a favor devueltos, compensados o imputados de forma improcedente con sus respectivos intereses, clarificó el inciso 1.º del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, el cual señalaba que los obligados tributarios que pretendían terminar por mutuo acuerdo los procesos de liquidación oficial —entre otros— debían pagar el 100 % del tributo a cargo o el «menor saldo a favor propuesto o liquidado».

Así, porque «[e]l reglamento no va más allá de lo requerido por la ley pues, se insiste en que si el contribuyente, bien sea por imputación, compensación o devolución conservara parte del impuesto en discusión, no estaría frente al pago del ciento por ciento del impuesto de que trata la norma. Las normas acusadas aclaran cómo debe hacerse el pago del total del impuesto discutido en ciertos casos específicos, que no le era obligación a la ley pormenorizar».

De lo cual se colige a la luz del artículo 56 de la ley 1739 de 2014 que en casos en que las liquidaciones oficiales de revisión disminuyen el saldo a favor, pero previamente esa porción del saldo fue devuelto, compensado o imputado, el obligado tributario deberá reintegrar aquella parte que corresponda al mayor impuesto a cargo dada la improcedencia de la devolución, compensación o imputación, sin que ese reintegro incluya la multa por inexactitud eventualmente impuesta, dado que el beneficio consiste en la condonación de la totalidad de esta, de su actualización y de los intereses sobre el tributo a cargo.

La disposición reglamentaria también precisó que el reintegro del saldo a favor se haría junto «con sus respectivos intereses», pero según lo anteriormente expuesto, el beneficio de la terminación por mutuo acuerdo exime del pago total de los intereses sobre el mayor impuesto a cargo, así como de la multa por inexactitud y su actualización, de manera que señaladamente la Sala en la sentencia del 29 de abril de 2020 puntualizó que, al referirse la reglamentación a la acreditación de intereses en el reintegro, no se trataba de una norma que contraviniera el procedimiento para imponer la sanción por devolución improcedente, cuya multa justamente consiste en los intereses de mora incrementados en el 50 % (según la versión de la norma en la época de los hechos), puesto que existía independencia y autonomía entre los procedimientos de determinación del tributo y el sancionador del artículo 670 ibidem.

Ahora bien, al expresar esto, la providencia invocó apartes de la sentencia del 08 de octubre de 2009 (exp. 16608, CP: Martha Teresa Briceño De Valencia), en la cual se estudió la legalidad de los parágrafos 1.º y 2.º del Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 artículo 7.º del Decreto Reglamentario 344 de 2007, sobre el procedimiento de terminación por mutuo acuerdo y conciliación contenciosa incorporado por los artículos 54 y 55 de la Ley 1111 de 2006.

En la forma en que se previó el beneficio de esta ley, los sujetos obligados podían someter a terminación por mutuo acuerdo la liquidación oficial de revisión y la sanción por devolución improcedente con el beneplácito de un descuento del 50 % del mayor impuesto a cargo o de la multa impuesta, respectivamente. Y, en lo atinente a la base para cuantificar la multa por devolución y compensación improcedente, la disposición reglamentaria previó que sería «el incremento del cincuenta por ciento 50 % de los intereses, calculados sobre el valor aprobado por el comité en la conciliación o terminación en el proceso de determinación del impuesto».

De esta forma, aquella providencia que se invocó en la decisión del 29 de abril de 2020 (esta última que dirimió la legalidad contra la norma reglamentaria de la actual terminación por mutuo acuerdo, artículo 56 de la Ley 1739 de 2014) planteaba que la multa por devolución y compensación improcedente que equivalía a los intereses de mora incrementados en un 50 % no hacían parte del procedimiento de terminación por mutuo acuerdo de la liquidación oficial de revisión, de tal forma que ambos procedimientos —el de determinación y sancionador— debían someterse a la verificación de los requisitos que preveía la ley y el reglamento, al ser independientes y autónomos y contar con beneficios independientes.

De la misma forma, en el asunto controvertido, el procedimiento de terminación por mutuo acuerdo que rige el artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 y que es reglamentado en el artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 permite que los obligados tributarios culminen las actuaciones administrativas previo pago del total del mayor tributo a cargo y, frente a sanciones por devolución improcedente, la cancelación del 30 % de la multa que consiste en intereses de mora incrementados en el 50 %.

Si bien, la Sala en la sentencia del 29 de abril de 2020 negó la nulidad de los apartes del decreto reglamentario demandado, sus fundamentos jurídicos estuvieron sustentados en los requisitos para terminar por mutuo acuerdo procesos de determinación cuando, de forma concomitante, estuviera en curso un procedimiento sancionador por devolución improcedente, porque así lo preveían las normas demandadas en los precedentes que invocó el fallo.

Un entendimiento contrario equivaldría a considerar que sobre las sanciones corren intereses, cuando sobre ellas procede la actualización del artículo 867-1 del ET y, además, desembocaría en la ilegalidad del exceso de potestad reglamentaria, pues los demás intereses que surgen ante las deudas tributarias corresponden a los intereses de mora que se regulan en el artículo 634 del ET y que se cuantifican sobre «[l]os mayores valores de impuestos, anticipos o retenciones, determinados por la Administración Tributaria en las liquidaciones oficiales o por el contribuyente, responsable o agente de retención en la corrección de la declaración», lo cual sería contrario al artículo 56 de la ley 1739 de 2014, que exonera del pago total de dichos intereses cuando los contribuyentes se acogen al beneficio de terminación por mutuo acuerdo. 4- Precisado el derecho aplicable, para resolver los cuestionamientos de la parte apelante, debe advertirse que en los términos del estudio efectuado en el fallo de nulidad simple del 29 de abril de 2020 (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 no excede la potestad reglamentaria, no pretermite el procedimiento sancionador y tampoco arroga la reserva del legislador para regular los intereses de las deudas tributarias, de ahí que la disposición sea ajustada a ley reglamentada.

Por ello, no procede la excepción de inconstitucionalidad, pues no se avizora un quebrantamiento de la Constitución. No prospera el cargo. 5- En lo atinente a si los actos acusados exigen un requisito no contenido en el artículo 56 de la ley 1739 de 2014, como lo es el pago de los correspondientes intereses sobre el Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 monto reintegrado por haber sido devuelto de forma improcedente, la Sala constata que estos actos demandados se restringieron a verificar los requisitos de terminación por mutuo acuerdo de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412015000054, del 09 de abril de 2015, mediante la cual se modificó la autoliquidación del impuesto sobre la renta de 2011, presentada por la actora.

Este acto determinó un saldo a pagar por valor de $62.052.000, en vez del saldo a favor que la contribuyente había declarado en $176.519.000 y que había sido totalmente devuelto mediante la Resolución nro. 8818, del 27 de agosto de 2012. La suma a pagar que se determinó oficialmente provino de haberse establecido un mayor impuesto a cargo por valor de $53.641.000 y una multa por inexactitud en cuantía de $184.930.000, de ahí que fuera la sanción impuesta la que eliminara completamente el saldo a favor autoliquidado por la contribuyente. 5.1- Ahora bien, al tenor del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014, para la terminación del procedimiento de liquidación oficial de revisión se requería que el contribuyente corrigiera la declaración tributaria en acogimiento de las glosas que llevaran a determinar un mayor impuesto a cargo o la disminución del saldo a favor y se pagara la deuda correspondiente en el evento en que se estableciera un saldo a pagar o se liquidara «un menor saldo a favor».

Con todo, según lo precisado en el punto 3 de las consideraciones, el parágrafo 2.º del artículo 8.º del Decreto 1123 de 2015 estableció que en eventos de saldos a favor devueltos, compensados o imputados de forma improcedente se debían reintegrar a la Administración, lo que equivale a pagarse el monto que en la liquidación oficial corresponda al mayor tributo a cargo, puesto que los intereses, la multa por inexactitud y su actualización son totalmente condonadas.

Así, en el presente asunto, la actora se allanó a la glosa que liquidó un mayor tributo a cargo de $53.641.000 y, dado que se condonaría la multa, dicha corrección presentada el 11 de junio de 2015 implicó que se disminuyera el saldo a favor de $176.519.000 al valor de $122.878.000. Como el saldo a favor de $176.519.000 había sido previamente devuelto a la actora en su totalidad, la determinación del mayor tributo a cargo en $53.641.000 correspondería a la porción de ese saldo que fue devuelto de forma improcedente y que debía ser reintegrado, lo cual acaeció mediante el Recibo Oficial de Pago identificado con sticker nro. 23223012446253, presentada en banco el 11 de junio de 2015 por el valor de $53.641.000 (índice 2). 5.2- Por consiguiente, la Sala considera, a diferencia del entendimiento que tuvo el tribunal del fallo de nulidad simple del 29 de abril de 2020 (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto), que en el sub lite la actora acreditó el reintegro de la porción del saldo a favor que fue devuelto de forma improcedente, sin que haya lugar a liquidarse intereses sobre dicha suma, dado que tal cuantificación se realizaría sobre el monto del mayor tributo a cargo determinado oficialmente, pero el beneficio del artículo 56 de la Ley 1739 de 2014 consiste en la exoneración de dichos intereses como se explicó en el punto 3 de las consideraciones; sin perjuicio del eventual acto sancionador por devolución improcedente que consiste en el pago de intereses de mora incrementados en el 50 %, acto que la autoridad bien pudo haber emitido, pero que no hace parte de la presente controversia.

En ese orden, le asiste razón a la apelante en que los actos acusados violaron el debido proceso al exigir un requisito no contemplado en la ley, pero adviértase que tal requisito tampoco está previsto en la disposición reglamentaria, de acuerdo con el análisis de la sentencia del 29 de abril de 2020 (exp. 22150, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) que controló la legalidad del parágrafo 2.º del artículo 8.º del decreto reglamentario.

Prospera el cargo de apelación. 5.3- Por otra parte, no se accederá a las pretensiones de declarar la terminación por mutuo acuerdo de la sanción por devolución improcedente, dado que los actos acusados no dirimieron una solicitud de terminación sobre un acto administrativo sancionador, sino el de determinación que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año Radicado: 25000-23-37-000-2018-00199-01 (25848) Demandante: Cal y Mayor y Asociados SC Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 gravable 2011, sin que la petición de ese beneficio se hubiere acompañado de acto sancionador alguno, por lo que el restablecimiento del derecho a declararse será consecuente con el contenido de los actos acusados que se anularán, de acuerdo con las prerrogativas del juez previstas en el artículo 187 del CPACA. 6- En definitiva, por las razones expuestas, la Sala revocará la decisión del a quo y, en su lugar, anulará los actos demandados y declarará la terminación por mutuo acuerdo de la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración del impuesto sobre la renta del período 2011, que presentó la actora. 7- Por no estar probadas en el expediente, la Sala se abstendrá de condenar en costas en segunda instancia, conforme a lo establecido en el artículo 365.8 del CGP.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1. Revocar la sentencia apelada. En su lugar: Primero. Declarar la nulidad del Acta nro. 34, del 21 de octubre de 2015, del Acta nro. 73, del 21 de diciembre de 2015, que resolvió el recurso de reposición interpuesto y, asimismo, del acto administrativo ficto negativo que desató el recurso de apelación interpuesto y concedido por la autoridad.

Segundo. A título de restablecimiento del derecho, declarar terminado por mutuo acuerdo el procedimiento administrativo que originó la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412015000054, del 09 de abril de 2015, mediante la cual se modificó la autoliquidación del impuesto sobre la renta de 2011, presentada por la actora. Aceptar la declaración de corrección que sobre dicho tributo presentó la contribuyente el 11 de junio de 2015 y actualizar el estado de cuenta de la contribuyente respecto de la deuda saldada en el presente procedimiento de terminación por mutuo acuerdo.

Tercero. Negar las demás pretensiones, según lo estudiado en la sentencia de segunda instancia. Cuarto. Sin condena en costas en primera instancia. 2. Sin condena en costas en segunda instancia. Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente) JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ Presidente (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO