Radicado: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (601) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veintitrés (23) de octubre de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Radicación: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Demandado: DIAN Auto – Suspensión provisional Los señores José Darío Zuluaga Calle, Carlos Mario Restrepo Pineda y Enán Enrique Arrieta Burgos, quienes actúan en nombre propio, en atención a lo dispuesto en los artículos 229 y siguientes de la Ley 1437 de 2011, solicitan se decrete la suspensión provisional de los siguientes apartes del Oficio 13635 de 25 de mayo de 2018, expedido por la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN: «¿Cuál es el alcance del siguiente medio de pago: "Cheques girados al primer beneficiario"; es decir, aun cuando se gire el título valor a nombre del primer beneficiario, puede éste a su vez endosarlo a favor de un tercero para su posterior cobro, o significa que debe el cheque contener la leyenda de "PÁGUESE ÚNICAMENTE AL PRIMER BENEFICIARIO? RESPUESTA.: Sobre el particular esta Subdirección en el Oficio 7119 del 6 de marzo de 2015, indicó: " Con lo anterior y en el punto de los cheques, el legislador obvió referirse a aquellos girados al portador ya que con ellos no se cumpliría la finalidad perseguida cual es la del control de las operaciones, por eso estableció que deben ser aquellos girados al primer beneficiario lo cual puede armonizarse con lo establecido en el artículo 715 del Código del Comercio, de tal forma que se limite por lo mismo, su negociabilidad, la que frente a los títulos al portador no tendría efecto práctico alguno, en cuanto no habría posibilidad de establecer una distinción entre el beneficiario y el tenedor no siendo útil para el efecto fiscal previsto en la norma.
Por ello resulta relevante el contenido de este artículo 715 del Código del Comercio, en cuanto señala en el inciso segundo que: Los cheques no negociables por la cláusula correspondiente o por disposición de la Ley, sólo podrán cobrarse por conducto de un banco? Bien lo ha señalado la Superintendencia Financiera de Colombia mediante Circular 067 de 1996 la función propia de la cláusula de no negociabilidad es la de impedir que un tercero diferente del beneficiario pueda legitimarse para exigir el pago del instrumento.
Dicha función se satisface tanto cuando el pago del importe del título se hace directamente a la persona del beneficiario que presenta el cheque ante el banco librado, como cuando el mismo se calcula por conducto de un banco que lo cobra en nombre y por cuenta del beneficiario" Radicado: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (601) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 ( ) En consecuencia, este Despacho reitera lo expresado en el Oficio No. 24531 del 14 de abril de 2014, en el sentido de que de conformidad con el artículo 771-5 del Estatuto Tributario y por ende únicamente para efectos fiscales, el giro de cheques al primer beneficiario necesariamente implica la imposición de esta cláusula en el cheque mediante el cual se realice el pago, para efectos del reconocimiento fiscal como costos, pasivos o impuestos descontables'' (negrilla fuera de texto).» SOLICITUD DE SUSPENSIÓN PROVISIONAL La parte demandante solicitó se decrete la suspensión provisional de los apartes trascritos del Oficio 13635 de 25 de mayo de 2018, expedido por la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, con fundamento en lo siguiente: Se desconocen los artículos 27 y 28 del Código Civil y 771-5 del ET, toda vez que para el reconocimiento fiscal del costo, deducción, pasivo o impuesto descontable, no se requiere que el cheque contenga el sello restrictivo de páguese al primer beneficiario, pues tal requisito no tiene fundamento legal y constituye una extralimitación en la interpretación de lo previsto en la norma tributaria, que induce a error al personal que adelanta los procesos de fiscalización. La finalidad del legislador al expedir el artículo 771-5 del ET, fue lograr que las transacciones sean trazables, es decir, que el medio o la forma en que se extingue una obligación pueda ser rastreada en el proceso de fiscalización, y no crear trabas u obstrucciones a las operaciones que realizan los contribuyentes de buena fe.
El citado artículo no establece que el cheque deber ser pagado al primer beneficiario, pues tal circunstancia sí habría constituido un requisito para el reconocimiento fiscal de costos, deducciones, impuestos descontables y pasivos. Por lo tanto, no le asiste razón a la entidad demandada al exigir que el cheque girado al primer beneficiario deba contener el sello restrictivo que conlleve a limitar su negociabilidad.
El acto acusado desconoce los artículos 27 y 28 del Código Civil, pues el artículo 771-5 del ET debe interpretarse de manera exegética y, en ese sentido, la expresión cheques girados al primer beneficiario no deja margen de duda a que cualquier tipo de cheque girado en esas condiciones, corresponde al hecho operativo del supuesto previsto en la norma tributaria.
TRÁMITE Por auto de 24 de abril de 2023, se corrió traslado de la solicitud de suspensión provisional a la parte demandada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 233 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. La U.A.E. DIAN, a través de apoderado, solicitó se niegue el decreto de la medida cautelar, con fundamento en lo siguiente: La interpretación de la DIAN en los actos acusados encuentra respaldo en los artículos 771-5 del ET y 715 del CCo, que se refieren a los límites en la Radicado: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (601) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 negociabilidad de los cheques, la cual puede restringirse insertando una cláusula en el título valor que así lo indique.
El acto demandado no viola los artículos 27 y 28 del CC y 771-5 del ET, ya que solo para efectos del reconocimiento fiscal de costos, pasivos o impuestos descontables, cuando el pago se efectúe mediante cheque, debe efectuarse al primer beneficiario con la inclusión de esa cláusula en el correspondiente título valor, lo cual no es contrario a la norma superior y busca establecer la trazabilidad y la realidad del pago.
La finalidad de la imposición de esta cláusula restrictiva es acorde con los antecedentes legislativos de las Leyes 1430 de 2010 y 1819 de 2016, pues la voluntad del legislador fue imponer mecanismos de control respecto de los pagos que se hicieran a través de los canales del sistema financiero, y así propender por una mayor trazabilidad en las operaciones económicas de los contribuyentes.
Conforme con los pronunciamientos de la Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia1 los cheques con la leyenda “páguese al primer beneficiario”; “páguese únicamente al primer beneficiario”, “no negociable”, u otra frase, limita la negociabilidad del título valor, por lo que su pago solo podrá ser al primer beneficiario, por canje o por ventanilla y no puede circular por endoso, es decir, que la restricción en el pago también tiene efecto vinculante en la circulación del título valor.
Para determinar si la interpretación efectuada por la DIAN en los apartes del oficio demandado desconoce las normas superiores invocadas por los demandantes, se requiere efectuar un análisis que excede la confrontación normativa propia de esta etapa procesal. CONSIDERACIONES El artículo 229 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, dispone: «ARTÍCULO 229.
PROCEDENCIA DE MEDIDAS CAUTELARES. En todos los procesos declarativos que se adelanten ante esta jurisdicción, antes de ser notificado el auto admisorio de la demanda o en cualquier estado del proceso, a petición de parte debidamente sustentada, podrá el Juez o Magistrado Ponente decretar, en providencia motivada, las medidas cautelares que considere necesarias para proteger y garantizar, provisionalmente, el objeto del proceso y la efectividad de la sentencia, de acuerdo con lo regulado en el presente capítulo.
La decisión sobre la medida cautelar no implica prejuzgamiento.
PARÁGRAFO. Las medidas cautelares en los procesos que tengan por finalidad la defensa y protección de los derechos e intereses colectivos y en los procesos de tutela del conocimiento de la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo se regirán por lo dispuesto en este capítulo y podrán ser decretadas de oficio.» El artículo 231 ibidem, expresa: «ARTÍCULO 231.
REQUISITOS PARA DECRETAR LAS MEDIDAS CAUTELARES. Cuando se pretenda la nulidad de un acto administrativo, la suspensión provisional de 1 Decisiones de 23 de octubre de 2012, Exp. 05001310301720040014101 y de 13 de mayo de 2019, Exp. 005001310300920090044701. Radicado: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (601) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 sus efectos procederá por violación de las disposiciones invocadas en la demanda o en la solicitud que se realice en escrito separado, cuando tal violación surja del análisis del acto demandado y su confrontación con las normas superiores invocadas como violadas o del estudio de las pruebas allegadas con la solicitud.
Cuando adicionalmente se pretenda el restablecimiento del derecho y la indemnización de perjuicios deberá probarse al menos sumariamente la existencia de los mismos. (…).» El Despacho anota que teniendo en cuenta que el medio de control instaurado fue el de nulidad, la suspensión provisional tendría vocación de prosperidad si la violación surge del análisis de la disposición demandada y su confrontación con las normas superiores invocadas.
ACTO ACUSADO NORMAS INVOCADAS Oficio 13635 de 25 de mayo de 2018 “¿Cuál es el alcance del siguiente medio de pago: "Cheques girados al primer beneficiario"; es decir, aun cuando se gire el título valor a nombre del primer beneficiario, puede éste a su vez endosarlo a favor de un tercero para su posterior cobro, o significa que debe el cheque contener la leyenda de "PÁGUESE ÚNICAMENTE AL PRIMER BENEFICIARIO? RESPUESTA.: Sobre el particular esta Subdirección en el Oficio 7119 del 6 de marzo de 2015, indicó: " Con lo anterior y en el punto de los cheques, el legislador obvio referirse a aquellos girados al portador ya que con ellos no se cumpliría la finalidad perseguida cual es la del control de las operaciones, por eso estableció que deben ser aquellos girados al primer beneficiario lo cual puede armonizarse con lo establecido en el artículo 715 del Código del Comercio, de tal forma que se limite por lo mismo, su negociabilidad, la que frente a- los títulos al portador no tendría efecto práctico alguno, en cuanto no habría posibilidad de establecer una distinción entre el beneficiario y el tenedor no siendo útil para el efecto fiscal previsto en la norma.
Por ello resulta relevante el contenido de este artículo 715 del Código del Comercio, en cuanto señala en el inciso segundo que: Los cheques no negociables por la cláusula correspondiente o por disposición de la Ley, sólo podrán cobrarse por conducto de un banco? Bien lo ha señalado la Superintendencia Financiera de Colombia mediante Circular 067 de 1996 la función propia de la cláusula de no negociabilidad es la de impedir que un tercero diferente del beneficiario pueda legitimarse para exigir el pago del instrumento.
Dicha función se satisface tanto cuando el pago del importe del título se hace directamente a la persona del beneficiario que presenta el cheque ante el banco librado, como cuando el mismo se calcula por conducto de un banco que lo cobra en nombre y por cuenta del beneficiario" ( ) En consecuencia, este Despacho reitera lo expresado Estatuto Tributario Artículo 771-5.
Medios de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Para efectos de su reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos que efectúen los contribuyentes o responsables deberán realizarse mediante alguno de los siguientes medios de pago: Depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno nacional.
Lo dispuesto en el presente artículo no impide el reconocimiento fiscal de los pagos en especie ni la utilización de los demás modos de extinción de las obligaciones distintos al pago, previstos en el artículo 1625 del Código Civil y demás normas concordantes. Así mismo, lo dispuesto en el presente artículo solo tiene efectos fiscales y se entiende sin perjuicio de la validez del efectivo como medio de pago legítimo y con poder liberatorio ilimitado, de conformidad con el artículo 8o. de la Ley 31 de 1992.
(…). Código Civil Artículo 27. Interpretación gramatical. Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu. Pero bien se puede, para interpretar una expresión oscura de la ley, recurrir a su intención o espíritu, claramente manifestados en ella misma o en la historia fidedigna de su establecimiento.
Artículo 28. Significado de las palabras. Las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en éstas su significado legal. Radicado: 11001-03-27-000-2022-00067-00 (27297) Demandante: JOSÉ DARÍO ZULUAGA CALLE Y OTROS Calle 12 No. 7-65 – Tel: (601) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 en el Oficio No. 24531 del 14 de abril de 2014, en el sentido de que de conformidad con el artículo 771-5 del Estatuto Tributario y por ende únicamente para efectos fiscales, el giro de cheques al primer beneficiario necesariamente implica la imposición de esta cláusula en el cheque mediante el cual se realice el pago, para efectos del reconocimiento fiscal como costos, pasivos o impuestos descontables'' De la confrontación de las disposiciones trascritas y los apartes del oficio acusado, el Despacho considera que no es procedente el decreto de la suspensión provisional solicitada, en tanto que no surge el desconocimiento señalado por la parte demandante.
En efecto, para determinar si lo expuesto por la DIAN en el oficio demandado vulnera los artículos 27 y 28 del Código Civil y 771-5 del ET, al incurrir en una interpretación errada que no es acorde con la finalidad del legislador para efectos fiscales en el reconocimiento de costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, se requiere un análisis hermenéutico que excede la confrontación normativa que corresponde efectuar en este momento procesal.
Debe precisarse que, si bien en esta etapa el juez no se limita a verificar si se presenta o no una infracción manifiesta entre la norma demandada y las invocadas como vulneradas, lo cierto es que cuando se pretende la suspensión provisional de los efectos de una disposición o de un acto administrativo, el análisis se enmarca en un ámbito comparativo con el objeto de determinar si desconoce la normativa superior y, en esa medida, no puede reemplazar o anticipar el examen que se efectúa en la sentencia. En este orden de ideas, al no surgir la violación alegada por la parte demandante, la medida cautelar solicitada se negará. En mérito de lo expuesto, se
RESUELVE
PRIMERO. - NIÉGASE la suspensión provisional solicitada por la parte demandante. SEGUNDO.- RECONÓCESE personería al doctor Jorge Luciano Bedoya Cadavid, como apoderado de la DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido2. Notifíquese y cúmplase. (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Consejera 2 Índice 22 de SAMAI.