Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Bogotá D.C., veinticinco (25) de mayo de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO Radicación: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP EN LIQUIDACIÓN Demandado: DIAN Temas: Renta 2013.

Pasivos. Gastos. Sanciones SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 9 de junio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas.

ANTECEDENTES El 10 de abril de 2014, Empresa de Energía del Amazonas SA ESP – EEASA- presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2013, en la cual registró pasivos por $6.110.567.000, total deducciones en $2.038.036.000 y total saldo a pagar de $51.590.0001. El 8 de septiembre de 2016, la División de Gestión de Fiscalización de Leticia formuló Requerimiento Especial 382382016-0401-000002, en el cual propuso disminuir pasivos a $2.015.641.000 y total deducciones a $1.822.763.000, imponer sanción por inexactitud de $1.828.318.000 y sanción por libros de contabilidad de $26.053.385.

El 14 de diciembre de 2016, la sociedad respondió el requerimiento y corrigió la declaración tributaria, para registrar pasivos de $6.110.567.000 y total deducciones en $2.037.646.000, liquidar sanción de $26.053.000, y fijar el total saldo a pagar en $110.315.0002. El 12 de junio de 2017, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Leticia expidió la Liquidación Oficial de Revisión 3824120179000023, mediante la cual liquidó pasivos por $5.923.204.000, que conllevó a la adición como renta líquida gravable de $187.363.0004, total deducciones de $1.875.451.000, impuso sanción por inexactitud del 647 ET en $87.390.0005, sanción por 1 Fl. 11 ca. 2 Fl. 567 ca. 3 Fls. 572 a 587 ca. 4 En aplicación del artículo 239-1 ET. 5 Del 100 %.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 libros de contabilidad de $26.053.000, para un total saldo a pagar $285.095.000. El acto se demandó per saltum. DEMANDA La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «3.1.1.

Que se DECLARE la nulidad de la Resolución No. 382412017900002 del 12 de junio de 2017, notificada el 14 de junio del año en curso, expedida por la DIAN, por medio de la cual se modificó la liquidación privada presentada por el contribuyente del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2013 y se impuso sanción por inexactitud y por irregularidades en la contabilidad, toda vez que dicho acto administrativo fue expedido en violación de las normas en que debía fundarse. 3.1.2.

Que se DECLARE la nulidad del acto administrativo demandado, de conformidad con el artículo 138 del CPACA, puesto que adolece de falta de motivación. 3.1.3. A título de restablecimiento del derecho, que se DECLARE en firme la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por EEASA el 10 de abril de 2014 correspondiente a la vigencia 2013, con radicado No. 91000228125614. 3.2.

PRETENSIONES SUBSIDIARIAS. 3.2.1. Que se DECLARE la nulidad del desconocimiento de pasivos que impone el acto administrativo demandado, toda vez que carece de motivación, lo cual implica su nulidad de conformidad con los artículos 137 y 138 del CPACA. 3.2.2. Como consecuencia de la anterior declaración, y a título de restablecimiento del derecho, téngase como válidos los pasivos señalados en la declaración de corrección presentada por el contribuyente con formulario No. 1104606258196 y autoadhesivo No. 91000392346660, es decir, el importe de $6.110.567.000,oo. 3.2.3.

Que se DECLARE la nulidad de todas y cada una de las sanciones impuestas en la Resolución No. 382412017900002 del 12 de junio de 2017, toda vez que fueron impuestas contrariando el ordenamiento legal vigente. 3.2.4. A título de restablecimiento del derecho, que se revoquen las sanciones impuestas en la resolución No. 3824120179000002 del 12 de junio de 2017, notificada el 14 de junio de la misma anualidad.» Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: • Artículos 1, 29 de la Constitución Política • Artículo 3-1 del CPACA • Artículos 640, 654, 655, 742, 743, 750, 772 y 778 del Estatuto Tributario Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: La liquidación cuestionada vulneró el debido proceso y las normas en que debía fundarse, al no valorar debidamente las pruebas aportadas y darle valor probatorio al silencio de terceros a requerimientos de información, lo que no constituye prueba.

La Administración desconoció pasivos y gastos contabilizados y declarados, al no poderlos corroborar con terceros, al tiempo que negó la inspección tributaria solicitada Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 por la contribuyente, para efectos de verificar las operaciones declaradas.

De igual forma, solo explicó los pasivos que se aceptaron, sin motivar las razones de rechazo de los demás. Las sanciones por irregularidades en la contabilidad e inexactitud carecen de motivación al no explicar la conducta que las configuró, pues la DIAN se limitó a mencionar los artículos 647 y 654 del ET, sin especificar las causales en que se enmarcaron las conductas sancionables.

Las sanciones no fundaron en criterios de lesividad y gradualidad, pues la contribuyente no había sido multada por hechos similares en años anteriores. Además, en la corrección provocada por el requerimiento especial se subsanó la infracción por irregularidades en la contabilidad, lo cual fue omitido por la Administración. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Los pasivos se desconocieron por no respaldarse en documentos idóneos que precisaran la obligación según su origen y la naturaleza del crédito, pese a que con las visitas realizadas al contribuyente se solicitaron y no fueron entregados.

La actuación está debidamente motivada y se garantizó el derecho de defensa de la contribuyente, pues se realizaron múltiples verificaciones y visitas, se estudiaron los soportes internos y externos aportados por el contribuyente, así como los registros contables, entre otros, con lo cual se demostró que los pasivos y gastos declarados no cumplieron las exigencias legales.

Procede la sanción por inexactitud al declararse pasivos y gastos inexistentes que derivaron en un menor impuesto, sin que se evidencie diferencia de criterio. La sanción por irregularidades en la contabilidad se causó por registros errados y diferencias en los saldos de las cuentas evidenciados en las visitas realizadas a la contribuyente, y por la entrega de información contable que no se hizo en debida forma.

TRÁMITE PROCESAL EN PRIMERA INSTANCIA Mediante providencia del 5 de noviembre de 2021, se incorporaron como pruebas las aportadas en la demanda y su contestación, se corrió traslado a las partes para alegar de conclusión y al Ministerio Público para que rindiera concepto y, el litigio se fijó en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados.

SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A negó las pretensiones de la demanda y no condenó en costas, por lo siguiente: Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 La intervención de terceros coadyuvó a disminuir los pasivos declarados, cuya demostración correspondía a la contribuyente, lo cual no ocurrió. Los gastos se rechazaron por falta de facturas y/o documento equivalente, y la actora se limitó a indicar su inconformidad con la decisión, sin aportar los documentos idóneos que respalden su contabilidad y la declaración cuestionada, carga que le correspondía; así, la negativa de la Administración en practicar la inspección tributaria solicitada no justifica la inactividad probatoria de la demandante.

La sanción por irregularidades en la contabilidad está debidamente motivada, pues la explicación dada en la liquidación oficial se originó en el requerimiento especial, donde se demostró que la contribuyente no entregó los libros auxiliares de contabilidad y justificó su falta de diligencia en un daño del software contable, que no probó. No aplica el principio de lesividad, comoquiera que EEASA no cumplió todos los requisitos del artículo 640 del ET, por no haber subsanado la infracción. En efecto, si bien los libros de contabilidad se entregaron tardíamente, reflejan errores en los registros, conceptos y diferencias de valores que condujeron a la modificación oficial del impuesto.

La sanción por inexactitud es procedente al haberse incluido pasivos y gastos inexistentes en la declaración. No condenó en costas por no encontrarse probadas. RECURSO DE APELACIÓN La demandante interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones: El a quo incurrió en error al imponer la carga de la prueba a la Compañía demandante, omitiendo que las declaraciones tributarias gozan de presunción de veracidad y sin considerar que en la respuesta al requerimiento especial se detallaron las pruebas que sustentan los pasivos y gastos rechazados, a pesar de que la Administración se basó únicamente en cruces de información con terceros.

La sentencia desconoce que la contabilidad constituye prueba a favor del contribuyente conforme al artículo 773 ET, y que según el artículo 750 ib., la información de terceros es prueba testimonial, con lo cual, el silencio de estos implica que no hubo testimonios frente a la compañía, siendo injustificada la modificación de la declaración. No se motivó la sanción por irregularidades en la contabilidad, pues en el acto demandado no se indicó motivo para imponerla y la Compañía no incurrió en ninguna de las causales previstas en el artículo 654 del ET.

Tampoco se configuró la sanción por inexactitud, y lo que existió fue una diferencia de criterios. TRÁMITE PROCESAL EN SEGUNDA INSTANCIA La demandada se pronunció sobre el recurso interpuesto por la demandante y señaló que, cuando se solicita comprobación especial, la carga de la prueba corre por cuenta de la contribuyente, quien debía demostrar los hechos declarados.

Explicó que «no Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 basta con la contabilidad para soportar los pasivos, sino que además deben aportarse los documentos externos que justifiquen el registro contable», lo cual no ocurrió, y las sanciones impuestas están motivadas, conforme a la ley y la jurisprudencia. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA Se decide sobre la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta presentada por la Empresa de Energía de Amazonas SA ESP, por el año 2013. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la actorae -apelante única-, se debe establecer si proceden el rechazo de pasivos y gastos determinado por la DIAN y las sanciones impuestas.

Pruebas en el procedimiento tributario El artículo 746 del Estatuto Tributario establece la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, al señalar que «Se consideran ciertos los hechos consignados en las declaraciones tributarias, en las correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos, siempre y cuando sobre tales hechos, no se haya solicitado una comprobación especial, ni la ley la exija».

La Sala ha dicho que la anterior disposición establece una presunción legal, en tanto los contribuyentes no está exentos de demostrar los hechos consignados en sus declaraciones tributarias, correcciones a las mismas o en las respuestas a requerimientos administrativos6. Lo anterior implica que dicha presunción admite prueba en contrario y que la autoridad fiscal, para asegurar el «efectivo cumplimiento de las normas sustanciales», puede desvirtuarla mediante el ejercicio de las facultades de fiscalización e investigación previstas en el artículo 684 del Estatuto Tributario7.

Así pues, es a la autoridad tributaria a la que le corresponde desvirtuar la veracidad de las declaraciones tributarias y de las respuestas a los requerimientos; y ante una comprobación especial o una exigencia legal, le corresponde realizarla al contribuyente8. 6 Entre otras, sentencias del 1º de marzo de 2012, Exp. 17568, C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas; del 7 de mayo de 2015, Exp. 20580, C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez; del 13 de agosto de 2015, Exp. 20822, C.P. Martha Teresa Ortiz de Rodríguez, del 25 de octubre de 2017, Exp. 20762 C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez y del 3 de mayo de 2018, Exp. 20727, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto. 7 E.T. «Art. 684.

Facultades de fiscalización e investigación. La Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales. Para tal efecto podrá: a. Verificar la exactitud de las declaraciones u otros informes, cuando lo considere necesario. b. Adelantar las investigaciones que estime convenientes para establecer la ocurrencia de hechos generadores de obligaciones tributarias, no declarados. c. Citar o requerir al contribuyente o a terceros para que rindan informes o contesten interrogatorios. d. Exigir del contribuyente o de terceros la presentación de documentos que registren sus operaciones cuando unos u otros estén obligados a llevar libros registrados. e. Ordenar la exhibición y examen parcial de los libros, comprobantes y documentos, tanto del contribuyente como de terceros, legalmente obligados a llevar contabilidad. f. En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación (…)». 8 Artículo 746 del ET.

Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 En tal sentido, si bien el artículo 772 del Estatuto Tributario establece que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor cuando se llevan en debida forma9, y el numeral 4 del artículo 774 ejusdem precisó que serán prueba suficiente, siempre y cuando no hayan sido desvirtuados «por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley».

Por ello, la eficacia probatoria de los libros de contabilidad no es absoluta, ya que está sujeta a la verificación de la autoridad fiscal, quien en desarrollo de sus facultades de fiscalización puede solicitarla y, si es del caso, desvirtuarla a través de medios de prueba directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley. En cuanto a la incorporación de pruebas al proceso, el artículo 744 ib. prevé que deben formar parte de la declaración, haber sido allegadas en desarrollo de la facultad de fiscalización e investigación o en cumplimiento del deber de información, haberse acompañado o solicitado en la respuesta al requerimiento especial o en su ampliación, haberse acompañado al memorial del recurso o pedido en este, o haberse practicado de oficio, entre otras circunstancias10.

Lo anterior supone que en la respuesta al requerimiento especial y con el recurso de reconsideración el interesado puede controvertir las pruebas presentadas por la autoridad fiscal en desarrollo de las facultades de fiscalización e investigación, mediante la incorporación de las pruebas que considere pertinentes, que deben ser valoradas por la autoridad fiscal como garantía del debido proceso y de los derechos de defensa y de contradicción. Además, la Sala ha dicho que11 «con la demanda se pueden presentar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido -como ocurre en este caso-, lo cual exige que el juez las valore y determine si cumplen la finalidad llevar certeza en relación con los hechos que se pretenden demostrar».

Ahora bien, el artículo 742 del Estatuto Tributario señala que la determinación de tributos se debe fundar en los hechos que aparezcan probados en el expediente, y son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal y por la legislación civil12; no obstante, el artículo 743 ib. señala que la idoneidad13 de los mismos depende de las exigencias legales para demostrar determinados hechos.

De lo anterior, es dable afirmar que los cruces de información con terceros constituyen un mecanismo válido para determinar la existencia de las operaciones, y la información obtenida debe valorarse conforme a las reglas de la sana crítica. En el caso, la demandante afirma que con ocasión a la respuesta al requerimiento especial probó los pasivos y gastos declarados.

En contraposición, la DIAN sostiene que los pasivos no están soportados, ni los gastos en facturas o documentos equivalentes. 9 Artículo 774 del Estatuto Tributario. 10 Sentencias del 4 de octubre de 2018, exp 19778, del 5 de febrero de 2019, exp. 20851, del 12 de febrero de 2019, exp. 22156 y del 5 de marzo de 2020, exp. 21687, CP.

Stella Jeannette Carvajal Basto. 11 Sentencia del 14 de junio de 2018, exp. 21061, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 12 Código de Procedimiento Civil (hoy Código General del Proceso). 13 Aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 Pasivos El artículo 770 del Estatuto Tributario establece que los pasivos solicitados por los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben estar debidamente registrados en esta y respaldados por documentos idóneos que den certeza sobre su existencia. En el mismo sentido, el parágrafo del artículo 283 ib., en su texto vigente para el año gravable cuestionado, disponía que «Los contribuyentes que no estén obligados a llevar libros de contabilidad, sólo podrán solicitar los pasivos que estén debidamente respaldados por documentos de fecha cierta.

En los demás casos, los pasivos deben estar respaldados por documentos idóneos y con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad.» Sobre este tema la Sala ha precisado que «para la demostración de los pasivos, el legislador estableció una tarifa legal que exige la prueba documental, de tal suerte que si no existe o es incompleta, no puede ser apreciada y por tanto, la deuda se tendrá como no demostrada.

Lo anterior, sin perjuicio de que se pruebe de manera supletoria que las cantidades respectivas y sus rendimientos fueron oportunamente declarados por el beneficiario, de conformidad con el artículo 771 del Estatuto Tributario14.» Se subraya. De acuerdo con las normas y la sentencia transcritas, los pasivos declarados por los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad, deben estar soportados en documentos idóneos y contabilizados con el lleno de todas las formalidades exigidas para la contabilidad; esto es, deben constar en soportes internos y externos registradso oportunamente y en debida forma en su contabilidad, con la finalidad de acreditar la clase de pasivo, su procedencia, vigencia y existencia al final del período gravable, so pena de ser rechazados.

Descendiendo al caso concreto, al verificar la actuación cuestionada, se observa que en el requerimiento especial la Administración propuso rechazar pasivos por $4.094.925.808,50, que discriminó así: Ministerio de Minas y Energía: $ 4.028.321.600,00 Unión Temporal GENSA: $ 46.544.343,00 Acreedores: $ 20.059.865,50 Total Pasivo a desconocer: $ 4.094.925.808,5015 Con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, la contribuyente demostró la procedencia del pasivo por $4.028.321.600, como resultado del cruce del componente de inversión de $9.833.978.430, con el valor correspondiente al déficit acumulado por concepto de subsidios y contribuciones por la suma de $5.805.656.830, lo cual fue aceptado expresamente por la DIAN al momento de proferir la liquidación de revisión. Sobre el pasivo por $46.544.343, la Empresa acreditó mediante factura que corresponde a la obligación pendiente por el servicio prestado por la Unión Temporal GENSA - Sintraelecol por $71.544.343, luego del abono realizado por $25.000.000.

Dicho rubro fue aceptado por la DIAN en el acto definitivo. Respecto del pasivo «acreedores» por $20.059.865,50, con la respuesta al requerimiento, la actora señaló que correspondía a deudas por «servicios públicos, otras libranzas, libranza 14 Sentencia del 25 de septiembre de 2008, exp. 16015, CP. Ligia López Díaz, reiterada en sentencia del 23 de septiembre de 2021, exp. 23453, CP.

Milton Chaves García. 15 Pág. 16 Requerimiento Especial 382382016-0401-000002 del 8 de septiembre de 2016. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 PIPF, Honorarios, Otros acreedores, TV Leticia, Consig, sin identificar y otros varios», pero no allegó soportes para acreditar su afirmación, pese a que le correspondía la carga de la prueba.

La demandada no se pronunció sobre este rubro de la liquidación de revisión. Del recuento previo, se advierte que la DIAN propuso modificar los pasivos para desconocer la suma de $4.094.925.808,50, frente a la cual la actora, ejerció su derecho de defensa y con ocasión de la respuesta al requerimiento especial, acreditó $4.074.865.943, con lo cual, solo se justificaba el rechazo de los $20.059.865,50 restantes que, pese a estar registrados en la contabilidad, no contaban con soportes para su reconocimiento.

No obstante, en la liquidación oficial la demandada rechazó pasivos por $187.363.000, sin explicar la razón por la cual modificó el monto inicialmente propuesto en el requerimiento especial, pues solo se limitó a afirmar que «no se presentaron documentos y soportes contables idóneos para su aceptación», lo que implica una deficiente motivación y vulneración al debido proceso y derecho de defensa de la demandante.

Sobre el deber de motivación de los actos administrativos, esta Corporación señaló que «de conformidad con el artículo 42 del CPACA, vigente para la época de los hechos, los actos administrativos que contengan decisiones que afecten a los particulares deben motivarse, pues el análisis de los hechos y razones que fundamentan la decisión garantizan el derecho de defensa y de audiencia del contribuyente».

Y que la necesidad de motivación «no se reduce a un simple requisito formal de introducir cualquier argumentación»16. Por eso la Sala ha acudido al concepto de «razón suficiente» para indicar que la motivación «deberá contener, no obstante que sea sumaria, argumentos puntuales que describan de manera clara, detallada y precisa las razones de la decisión17» En ese entendido, comoquiera que del monto que la DIAN propuso desconocer por $4.094.925.808,50, la actora acreditó $4.074.865.943, reconocidos en la liquidación de revisión, la suma a rechazar por concepto de pasivos es de $20.059.865,50, y no de $187.363.000, como determinó la DIAN, con lo cual, el valor definitivo por dicho concepto es de $6.090.507.000.

La anterior modificación exige una nueva liquidación del tributo, para lo cual, como se determinó por la Administración y no fue objeto de reparo por la demandante, el artículo 239-1 del ET dispone que, «Cuando en desarrollo de las acciones de fiscalización, la Administración detecte pasivos inexistentes o activos omitidos por el contribuyente, el valor de los mismos constituirá renta líquida gravable en el período gravable objeto de revisión» y «El mayor valor del impuesto a cargo determinado por este concepto generará la sanción por inexactitud».

Deducciones La Administración desconoció deducciones de $162.195.000, sobre los cuales no se acreditaron los requisitos del artículo 771-2 del ET, en consonancia con el artículo 617 ib. En oposición, la actora señala que a la DIAN le correspondía demostrar la inexistencia de dichas erogaciones, y que con la respuesta al requerimiento especial detalló las pruebas que acreditan su procedencia. En la respuesta al requerimiento especial, la actora sostuvo que «sobre cada una de las glosas que constituyen esta última cifra hemos procedido a revisar cada uno de los documentos que 16 Sentencia T-204 de 2012, citada en la sentencia del 8 de agosto de 2019, exp. 22247, CP.

Jorge Octavio Ramírez Ramírez. 17 Sentencia del 8 de agosto de 2019, exp. 22247, CP. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, que reitera la sentencia del 8 de octubre de 2009, exp. 17145, CP. Martha Teresa Briceño de Valencia. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 soportan cada erogación o valor deducido encontrando que todos cumplen a cabalidad los requisitos exigidos por la norma tributaria (artículo 771-2 y/o artículo 617 del Estatuto Tributario) […]», y que «para el efecto solicitamos a la DIAN se disponga y ordene inspección tributaria para verificar, por parte de la autoridad, a la luz de los archivos cada caso aquí referido […]18», sin que al efecto haya aportado las pruebas que demuestren el cumplimiento de los requisitos de las erogaciones cuestionadas.

De la misma afirmación de la demandante se advierte que en esa oportunidad probatoria no aportó las pruebas que permitieran acreditar el cumplimiento de los requisitos de las expensas debatidas, y que por el contrario pretendió reemplazar la carga probatoria que le correspondía con una solicitud de inspección tributaria. A juicio de la Sala, la demandante no solo debía controvertir los hallazgos de la Administración sobre el rechazo de las deducciones, sino también aportar las pruebas idóneas que demostraran la procedencia de las mismas, pues como ha sido criterio de la Sección «cuando se trata de «factores de aminoración de la base imponible19», dicha carga recae en el sujeto pasivo, que es quien los invoca20».

Así las cosas, y en el entendido que la demandante no aportó en sede administrativa, ni judicial, elementos de prueba que desvirtuaran los hallazgos de la Administración, se mantiene el rechazo de deducciones. Sanción por irregularidades en la contabilidad La demandante aduce que la demandada no especificó los supuestos imponibles de la sanción por irregularidades en la contabilidad, incurriendo en falta de motivación. La DIAN y el a quo consideraron que la conducta se tipificó en el requerimiento especial.

Si bien en el requerimiento especial la Administración tipificó la conducta de la contribuyente en intención a la norma sancionatoria, no ocurre lo mismo en la liquidación oficial de revisión, que conforme al artículo 712 del Estatuto Tributario debe contener la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, lo que incluye las sanciones impuestas, pues se limitó a afirmar que «Realizar la auditoría no fue fácil, se tuvo que proferir varios autos de verificación y cruce y requerimientos ordinarios de información para poder llevar a cabo la auditoría, todo por lo desordenado de la contabilidad y sus soportes, como se refleja en los diferentes informes producidos por los responsables de la auditoría, configurándose las causales de sanción establecidas en el artículo 654 del estatuto tributario», sin especificar la razón precisa por la que se configuraba la sanción cuestionada.

Conforme al precedente reiterado de la Sala, «los actos que liquidan tributos están suficientemente motivados «cuando expresan los datos exigidos por los artículos 712 y 719 del ET (y otras normas de carácter especial), de manera tal que el destinatario de la actuación y quien ejerce el control de legalidad puedan inferir, a partir de la lectura de la decisión, cuáles fueron las razones precisas que llevaron a que la deuda se determinara oficialmente, además de todas las circunstancias esenciales para entender esa conclusión y su alcance21».

Se resalta. 18 Fl. 533 ca. 19 Deducciones, costos, gastos, impuestos descontables y demás. 20 Criterio expuesto, entre otras, en sentencia del 13 de mayo de 2021, Exp. 23202, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez. 21 Sentencia del 15 de octubre de 2021, exp. 24239, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto, que reitera las sentencias del 22 de abril de 2021, exp. 23824, CP.

Julio Roberto Piza Rodríguez, del 5 de noviembre de 2020, exp. 22261, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez, del 5 de marzo de 2020, exp. 21321, CP. Milton Chaves García y del 30 de mayo de 2019, exp. 23063, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Es decir, el deber de motivación de los actos administrativos definitivos, que crean, modifican o extinguen una situación jurídica particular, -i. e. la liquidación oficial de revisión- exige que se especifiquen las circunstancias de hecho y de derecho que justifiquen la decisión, sin que tal exigencia se releve por la motivación que se haya realizado en un acto preparatorio, como es el requerimiento especial.

En el caso particular, de la transcripción de la liquidación oficial, se advierte que no se especificó la conducta sancionable atribuible a la demandante, lo que implica una insuficiente motivación que afecta la validez del acto. Así las cosas, la Sala levantará la sanción por irregularidades en la contabilidad impuesta en el acto demandado.

Por las razones expuestas, la Sala practicará la siguiente liquidación: Liquidación del impuesto sobre la renta 2013 CONCEPTO DECLARACIÓN PRIVADA LIQUIDACIÓN OFICIAL LIQUIDACIÓN CE TOTAL COSTOS Y GASTOS DE NÓMINA $0 $0 $0 APORTES AL SISTEMA DE SEGURIDAD SOCIAL $0 $0 $0 APORETS AL SENA, ICBF, CAJAS DE COMPENSACIÓN $0 $0 $0 EFECTIVO, BANCOS, OTRAS INVERSIONES $2.170.469.000 $2.170.469.000 $2.170.469.000 ACCIONES Y APORTES (SOC.

ANONIMAS, LTDAS Y ASIMILADAS) $0 $0 $0 CUENTAS POR COBRAR $3.828.136.000 $3.828.136.000 $3.828.136.000 INVENTARIOS $0 $0 $0 ACTIVOS FIJOS $3.427.401.000 $3.427.401.000 $3.427.401.000 OTROS ACTIVOS $2.734.321.000 $2.734.321.000 $2.734.321.000 TOTAL PATRIMONIO BRUTO $12.160.327.000 $12.160.327.000 $12.160.327.000 PASIVOS $6.110.567.000 $5.923.204.000 $6.090.507.000 TOTAL PATRIMONIO LÍQUIDO $6.049.760.000 $6.237.123.000 $6.069.820.000 INGRESOS BRUTOS OPERACIONALES $3.161.702.000 $3.161.702.000 $3.161.702.000 INGRESOS BRUTOS NO OPERACIONALES $340.648.000 $340.648.000 $340.648.000 INTERESES Y RENDIMIENTOS FINANCIEROS $38.015.000 $38.015.000 $38.015.000 TOTAL INGRESOS BRUTOS $3.540.365.000 $3.540.365.000 $3.540.365.000 DEVOLUCIONES, REBAJAS Y DESCUENTOS EN VENTAS $0 $0 $0 INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI GANANCIA OCASIONAL $23.521.000 $23.521.000 $23.521.000 TOTAL INGRESOS NETOS $3.516.844.000 $3.516.844.000 $3.516.844.000 COSTOS DE VENTAS $0 $0 $0 OTROS COSTOS $0 $0 $0 TOTAL COSTOS $0 $0 $0 GASTOS OPERACIONALES DE ADMINISTRACIÓN $1.288.897.000 $1.126.702.000 $1.126.702.000 GASTOS OPERACIONALES DE VENTAS $0 $0 $0 DEDUCCIONES INVERSIÓN EN ACTIVOS FIJOS $0 $0 $0 OTRAS DEDUCCIONES $748.749.000 $748.749.000 $748.749.000 TOTAL DEDUCCIONES $2.037.646.000 $1.875.451.000 $1.875.451.000 RENTA LÍQUIDA ORDINARIA DEL EJERCICIO $1.479.198.000 $1.641.393.000 $1.641.393.000 O PÉRDIDA LÍQUIDA DEL EJERCICIO $0 $0 $0 COMPENSACIONES $374.726.000 $374.726.000 $374.726.000 RENTA LÍQUIDA ORDINARIA DEL EJERCICIO $1.104.472.000 $1.266.667.000 $1.266.667.000 RENTA PRESUNTIVA $156.320.000 $156.320.000 $156.320.000 Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 RENTA EXENTA $0 $0 $0 RENTAS GRAVABLES $0 $187.363.000 $20.060.000 RENTA LÍQUIDA GRAVABLE $1.104.472.000 $1.454.030.000 $1.286.727.000 INGRESOS POR GANANCIAS OCASIONALES $0 $0 $0 COSTOS POR GANANCIAS OCASIONALES $0 $0 $0 GANANCIAS OCASIONALES GRAVADAS Y EXENTAS $0 $0 $0 GANANCIAS OCASIONALES GRAVABLES $0 $0 $0 IMPUESTO SOBRE LA RENTA LÍQUIDA GRAVABLE $276.118.000 $363.508.000 $321.682.000 DESCUENTOS TRIBUTARIOS $0 $0 $0 IMPUESTO NETO DE RENTA $276.118.000 $363.508.000 $321.682.000 IMPUESTO DE GANANCIAS OCASIONALES $0 $0 IMPUESTO DE REMESAS $0 $0 TOTAL IMPUESTO A CARGO $276.118.000 $363.508.000 $321.682.000 ANTICIPO RENTA POR EL AÑO GRAVABLE 2013 $34.745.000 $34.745.000 $34.745.000 SALDO A FAVOR AÑO 2012 SIN SOL DE COMPE.

O DEV $0 $0 $0 AUTORRETENCIONES $0 $0 $0 OTRAS RETENCIONES $157.111.000 $157.111.000 $157.111.000 TOTAL RETENCIONES AÑO GRAVABLE 2013 $157.111.000 $157.111.000 $157.111.000 ANTICIPO RENTA POR EL AÑO GRAVABLE 2014 $0 $0 $0 SALDO A PAGAR POR IMPUESTO $84.262.000 $171.652.000 $129.826.000 SANCIONES $26.053.000 $113.443.000 $45.564.00022 TOTAL SALDO A PAGAR $110.315.000 $285.095.000 $175.390.000 Sanción por inexactitud - Reiteración Jurisprudencial23 La demandante sostiene que no procede la sanción por inexactitud, porque hubo una diferencia de criterios con la Administración y los datos declarados fueron veraces.

El artículo 647 del Estatuto Tributario establece que, procede la sanción por inexactitud, entre otros eventos, cuando en la declaración se incluyen costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, o se utilizan datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor impuesto a cargo o un mayor saldo a favor del contribuyente.

En este caso, se considera que la sanción es procedente, porque la demandante incluyó pasivos y gastos inexistentes que derivaron en un menor impuesto a cargo, circunstancia que constituye inexactitud sancionable. Se observa que, a pesar de que la demandante invocó una diferencia de criterios en torno al silencio de los terceros frente a los requerimientos de información, no se evidencia tal aspecto, en el entendido que la Administración en desarrollo de las facultades de fiscalización, está habilitada para efectuar cruces de información y a partir de ello, desvirtuar la presunción de veracidad de la declaración tributaria, como ocurrió en el caso.

Lo que si se evidenció es que la actora no acreditó la procedencia de todos los pasivos, ni de las erogaciones cuestionadas, lo que derivó en un menor impuesto, circunstancia que constituye inexactitud sancionable. 22 Se excluye la sanción por irregularidades en la contabilidad por $26.053.000. 23 Se reitera el criterio expuesto por la Sala en sentencias del 20 de febrero de 2017, exp. 20623, CP.

Hugo Fernando Bastidas Bárcenas (E) y 9 de marzo de 2017, exp. 19823, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto, entre otras. Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 Ahora bien, la Sala advierte que en desarrollo del artículo 29 de la Constitución, el artículo 282 de la Ley 1819 de 201624, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario, estableció en el parágrafo 5 que «el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior».

Al respecto, se observa que la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del Estatuto Tributario25, fue modificada por la Ley 1819 de 201626, al establecer una sanción más favorable, en tanto disminuyó el valor del 160 % -establecido en la legislación anterior- al 100 % de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en las liquidaciones oficiales y el declarado por el contribuyente.

En consideración a lo anterior, en los actos acusados se impuso sanción por inexactitud del 100 %, contemplando la norma más favorable. No obstante, como la liquidación de revisión se anulará parcialmente, corresponde reliquidar la sanción por inexactitud así: Saldo a pagar determinado por la Sala (sin sanciones) $129.826.000 Saldo a pagar declarado $84.262.000 Base de cálculo sanción $45.564.000 Tarifa sanción 100% Sanción por inexactitud $45.564.000 Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso27, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- REVOCAR la sentencia del 9 de junio de 2022, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A. En su lugar, se dispone: 1.- DECLARAR la nulidad parcial de la Liquidación Oficial de Revisión 382412017900002 del 12 de junio de 2017, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Leticia. 24 «Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal y se dictan otras disposiciones». 25 E.T. «Artículo 647.

Sanción por inexactitud. (…) La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente». 26 Artículo 288 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 648 del ET. 27 C.G.P. «Art. 365.

Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto.

Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Radicado: 25000-23-37-000-2017-01791-01 (27209) Demandante: EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 601-350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 2.- A título de restablecimiento del derecho, FIJAR el total saldo a pagar de la EMPRESA DE ENERGÍA DEL AMAZONAS SA ESP EN LIQUIDACIÓN, correspondiente al impuesto sobre la renta del año gravable 2013, de acuerdo con la liquidación contenida en esta providencia. 2.- Sin condena en costas en esta instancia. Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen.

Cúmplase. La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidenta (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN