25000233700020190024801 — Consejo de Estado

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA CONSEJERO PONENTE: WILSON RAMOS GIRÓN Bogotá D.C., nueve (09) de mayo de dos mil veinticuatro (2024) Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Demandada: UGPP Temas: Aportes enero a diciembre 2014.

Independiente por cuenta propia. IBC. Declaración de renta SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sala decide el recurso de apelación1 interpuesto por el demandante contra la sentencia del 20 de noviembre de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que decidió2: Primero: Niéganse las pretensiones de la demanda por las razones expuestas en la considerativa.

ANTECEDENTES Antecedentes administrativos Previo requerimiento para declarar y/o corregir del 30 de diciembre de 2016, la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y de Parafiscales de la Protección Social - UGPP profirió Liquidación Oficial RDO 2017-03035 del 29 de agosto de 20173 a Héctor José Muñoz Guerrero por omisión en el pago de los aportes al Sistema de Protección Social (SPS) en relación con los períodos de enero a diciembre del 2014, respecto de los subsistemas de salud y pensión e impuso sanción por no declarar4.

Decisión que fue recurrida y modificada con la Resolución RDC-2018-01566 del 30 de noviembre de 20185, que disminuyó el monto de los ajustes y la sanción por no declarar6. Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones7: “Pretensión principal: Se declare la nulidad total de los siguientes actos administrativos: 1 Ingresó por primera vez al despacho el 22 de abril de 2022.

SAMAI CE índice 2 2 SAMAI Tribunal índice 15. Sin pronunciamiento sobre costas. 3 ff. 38 a 44 cp. 4 Liquidación de aportes $56.364.000 y sanción por omisión $112.728.000 5 ff. 45 a 58 cp. 6 Liquidación de aportes $55.238.200 y sanción por omisión $110.476.400 7 ff. 1 y 2 cp. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 2 1.

Resolución No. RDO-2017-03035 del 29 de agosto del 2017: “Por medio de la cual se profiere a Héctor José Muñoz Guerrero, identificado con la cédula de ciudadanía (…), liquidación oficial por omisión en la afiliación y/o vinculación de los aportes al sistema de seguridad social integral en el Subsistema de Salud y Pensiones, y se sanciona por omisión” cuyos periodos están comprendidos entre enero a diciembre de 2014, determinando una presunta obligación al sistema de la seguridad social por salud y pensión por un valor de cincuenta y seis millones trescientos sesenta y cuatro mil pesos m/cte ($56.364.000) y sanción por la omisión, por un valor de ciento doce millones setecientos veintiocho mil pesos m/cte ($112.728.000). 2.

Resolución No. RDC-2018-01566 del 30 de noviembre del 2018: “Por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución No. RDO-2017-03035 del 29 de agosto del 2017” cuyos periodos están comprendidos entre enero de 2014 a diciembre de 2014, determinando una presunta obligación al sistema de la seguridad social por salud y pensión por un valor de cincuenta y cinco millones doscientos treinta y ocho mil doscientos pesos m/cte ($55.238.200) y sanción por la omisión, por un valor de ciento diez millones cuatrocientos setenta y seis mil cuatrocientos pesos m/cte ($110.476.400).

Pretensiones subsidiarias: A. De manera cordial y como pretensión subsidiaria solicitamos a su señoría, que, en caso de NO conceder la pretensión principal de nulidad total de los anteriores actos, solicitamos se realice un análisis detallado de cada uno de los cargos imputados en la presente demanda, y si es del caso, proceda a realizar una reliquidación en solo lo desfavorable a mi poderdante de la presunta deuda fijada por la UGPP, declarando la nulidad parcial de los siguientes actos: 1.

B. De igual forma, Señor juez, con el fin de evitar un perjuicio mayor a mi poderdante al haber interpuesto esta demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, en el dado caso se obligue a realizar un pago a seguridad social. Solicitamos cordialmente que se le exonere del pago de los intereses moratorios del capital por deuda a la seguridad social, permitiéndole a mi representando por medio de la sentencia, utilizar la correspondiente planilla tipo J, la cual se utiliza para condenas de sentencia judicial.

Sobre el restablecimiento del derecho: A. Sobre el Daño Emergente: 1. Que se reconozca por concepto de daño emergente el pago de los gastos incurridos en la defensa jurídica ejercida por mi poderdante durante el proceso de fiscalización de la UGPP y para interponer la presente demanda de nulidad y restablecimiento. Los valores de los gastos incurridos son por un valor de cuatro millones quinientos mil pesos m/cte ($4.500.000), los cuales se prueban con los contratos de prestación de servicios suscritos con el suscrito y que se allegan en el acápite de pruebas de la presente demanda. 2.

En el caso de una eventual declaración de nulidad total o parcial de los actos atacados, solicitamos cordialmente, se ordene a la Unidad, la devolución de los dineros pagados por concepto de pago de seguridad social del año fiscalizado, respeto al capital, intereses moratorios y/o sanciones por omisión, inexactitud o mora. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3 Condena en costas Solicito que se condene en costas a la Unidad Administrativa Especial de Gestión Pensional y Contribuciones Parafiscales de la Protección Social – UGPP, de conformidad con el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.” Invocó como normas vulneradas los artículos 29, 48 y 338 de la CP (Constitución Política); 2, 3 y 5 de la Ley 797 de 2003; 135 de la Ley 1753 de 2015; 107, 330, 617 y 618 del ET (Estatuto Tributario); 180 de la Ley 1607 de 2012; 44 de la Ley 1122 de 2007 y 1 del Decreto 3085 de 2007, bajo el siguiente concepto de violación8: Operó el silencio administrativo positivo porque la entidad demandada no notificó el acto que falló el recurso de reconsideración interpuesto contra la liquidación oficial dentro del término de un año siguiente a su interposición, dado que fue radicado el 27 de octubre de 2017 y la notificación de la Resolución RDC- 2018-01566 del 30 de noviembre de 2018 -que lo resolvió-, fue el 15 de enero de 2019.

La entidad demandada vulneró el derecho de defensa y contradicción del actor, toda vez que, frente al requerimiento de información y el de declarar o corregir, al evidenciar que debía notificar por aviso tras la devolución del correo para llevar a cabo la notificación personal, debió intentar comunicarle por todos los medios a su alcance.

La UGPP pretermitió los otros datos de ubicación del actor consignados en su RUT como el número telefónico y el correo electrónico. Como para el 2014 el Congreso no había definido una base gravable para independientes por cuenta propia -como sí lo hizo para independientes con contrato de prestación de servicios mediante artículo 18 del Ley 1122 de 2007-, la entidad demandada no tenía competencia para hacerlo respecto del demandante quien ostentaba dicha calidad, pues ese elemento del tributo solo fue fijado hasta la expedición de la Ley 1753 de 2015 -artículo 135-.

Además, si bien el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011 contempla la presunción de capacidad de pago de los declarantes de renta y la consiguiente obligación de afiliarse al régimen contributivo, lo cierto es que también prevé que le correspondía al Gobierno Nacional reglamentar un sistema de presunción de ingresos para esos efectos. De esa manera, al no existir dicha reglamentación para el 2014 y consecuentemente no haber base gravable determinada por la ley9, los actos demandados están viciados de nulidad por falsa motivación. Y si en gracia de discusión se establece el deber de cotización del demandante, el aporte deberá calcularse sobre un salario mínimo en virtud del principio de favorabilidad, dado que nunca declaró sus ingresos en los términos del artículo 6 de la Ley 797 de 2003.

Destacó que la actuación demandada rompió el principio de buena fe porque fiscalizó con base en ingresos brutos del denuncio rentístico del demandante, sin tener en cuenta la presunción de veracidad que también recae sobre costos y gastos. Por ende, como no fue desvirtuada dicha presunción por la administración, no podían desconocerse aquellas erogaciones.

La UGPP al analizar la procedencia de costos y gastos asumió una competencia exclusiva de la DIAN, sin tener autorización legal para el efecto, por lo que deben anularse los actos acusados o siquiera calcularse los aportes con base en la renta líquida del denuncio rentístico. 8 ff. 9 a 21 cp. 9 Al respecto alude que el vacío normativo no se suple con el artículo 26 del Decreto 806 de 1998 porque la determinación de los tributos es una potestad exclusiva de la ley.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4 Fue errada la presunción de ingresos porque la entidad dividió en doce meses los ingresos brutos de la declaración de renta del actor, cuando el artículo 6 de la Ley 797 de 2003 ordena que el pago a seguridad social no debe realizarse con base en presunciones sino sobre lo realmente percibido.

En ese sentido, debe tenerse en cuenta la certificación del contador público aportada con la demanda que muestra la realidad económica del demandante en el 201410. La liquidación oficial se encuentra viciada de nulidad por falsa motivación debido a que se calculó el IBC de enero ajustado al tope -25 smlmv- tomando el salario mínimo del 2014 cuando debió tomarse el del año anterior según lo previsto en la Resolución 2358 de 2016 expedida por el Ministerio de Salud, situación que también vulneró el derecho de igualdad porque en otros procesos de fiscalización la administración sí dio aplicación a esa disposición. También adolece de falsa motivación por no tenerse en cuenta los aportes realizados por el actor como trabajador dependiente de la empresa Concertemos CTA en el año 2014, lo que aparejó que, al calcular el tope de cotización, se excediera el límite permitido por la ley.

Ante el vacío legal frente a la base gravable de los independientes por cuenta propia, la entidad demandada debió por favorabilidad establecer los aportes del actor sobre un IBC del 40% del valor mensualizado de sus ingresos, pues cuando inició el proceso de fiscalización en su contra -2016- ya se encontraba vigente el artículo 135 de la Ley 1753 de 201511.

Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones del actor12. Dijo que no operó el silencio administrativo positivo porque el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial fue inadmitido mediante Auto ADC-2017-01155 del 29 de noviembre de 2017, recurrido en reposición el 29 de enero de 2018 y resuelto por Resolución RDC 2018-00070 del 02 de febrero de 2018.

Así, el término de un año para resolver el recurso de reconsideración se contabiliza desde el 29 de enero de 2018 -cuando se enmendó el error advertido- y, por tanto, fue oportuna la notificación del acto que lo decidió el 15 de enero de 2019. No hubo indebida notificación del requerimiento de información pues se tuvo en cuenta la dirección indicada por el aportante en el RUT conforme la normativa aplicable.

Por lo demás, el actor tenía el deber de informar a la administración cualquier cambio de domicilio y, por tanto, no puede endilgarle obligación a la UGPP de ubicarlo por todos los medios que tuviera a su alcance. Aunado a que no hubo vulneración del debido proceso y de defensa, pues el actor presentó respuesta al requerimiento para declarar o corregir en tiempo, con la oportunidad para aportar pruebas y controvertir.

No le asiste razón al actor en cuanto a que solo hasta la expedición de la Ley 1753 de 2015 -artículo 135- fue definido su IBC en condición de trabajador independiente. Desde la Ley 100 de 1993 -artículos 15 y 157- existe la obligación de afiliarse y cotizar a los subsistemas de salud y pensión para los trabajadores independientes con capacidad de pago que se presume cuando son declarantes de impuestos según lo previsto en el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011.

Dentro de esa categoría se encuentran los 10 Manifestó que debe tenerse en cuenta esta prueba como se ha hecho en otros procesos de fiscalización, so pena de vulnerarse el principio de igualdad. 11 Dijo que se vulneró el principio de igualdad porque en otros casos la demandada sí ha aplicado esa norma por favorabilidad. 12 ff. 86 a 114 cp.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5 trabajadores independientes por cuenta propia por ser personas económicamente activas, para quienes fue definido el IBC en el marco legal general previsto en el artículo 19 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003, en concordancia con el artículo 30 del Decreto 1406 de 1999, disposiciones que autorizaron a los aportantes informar voluntariamente a la administradora su base de cotización guardando correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos según el parágrafo del artículo 1 del Decreto 510 de 2003 -ingresos percibidos luego de deducir las expensas según reglas del artículo 107 del ET-.

Así, el actor no solo omitió efectuar cotizaciones, sino que también pretermitió informar a la administradora la base de cotización. Comoquiera que se le dio la oportunidad al aportante de allegar pruebas y él guardó silencio, la demandada cruzó información con la DIAN de la cual obtuvo su declaración de renta que evidenció la percepción de ingresos durante la vigencia 2014, tomados para calcular los aportes, en virtud de la presunción de veracidad -artículo 746 del ET-.

Al efecto, la demandada tuvo que distribuir los ingresos declarados en renta por el actor en el año 2014, toda vez que aquel no probó su percepción en periodos específicos. No obstante, debido a que el actor no acreditó costos y deducciones -artículo 107 del ET-, no fue posible incluirlos en el cálculo, excepto los soportados con las planillas de pagos de aportes que realizó respecto de sus colaboradores, deducibles únicamente los destinados a CCF por $1.095.694, acorde con el artículo 114 del ET.

Por tanto, no se puede afirmar que las decisiones cuestionadas están viciadas de nulidad, toda vez que el IBC se calculó con base en lo demostrado por el demandante y teniendo en cuenta el límite de los 25 smlmv. Siendo que dichos aportes deben ser pagados luego de calcular correctamente la base de cotización, no cabe duda que la demandada cuenta con facultades para verificar las deducciones de la declaración de renta, pero solo para fines y propósitos que legalmente son de su competencia. En lo concerniente al IBC del mes de enero de 2014, fue recalculado en sede de reconsideración, con base en el salario mínimo del año 2013, lo que aparejó que los ajustes disminuyeran.

Toda vez que la empresa Concertemos CTA pagó aportes a salud respecto del demandante en calidad de dependiente, estos fueron incorporados en el cálculo de los ajustes del subsistema de forma proporcional a los ingresos percibidos, sin que en ningún periodo se excediera el tope de los 25 smlmv. No es aplicable el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015 al caso concreto porque entró en vigor con posterioridad a la vigencia fiscalizada -9 de junio de 2015- y no es posible su aplicación retroactiva.

Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas13. Adujo que, si bien el demandante interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial el 27 de octubre de 2017, lo cierto es que el escrito no cumplió con el requisito de presentación personal previsto en el literal c) del artículo 722 del ET, por lo que fue inadmitido con Auto ADC-2017-01155 del 29 de noviembre de 2017. 13 SAMAI Tribunal índice 15 Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 6 Contra ese acto el actor interpuso recurso de reposición el 29 de enero de 2018, resuelto mediante Resolución RDC 2018-00070 del 02 de febrero de 2018 en el sentido de reponer la decisión y admitir el recurso de reconsideración tras verificar que se subsanó el defecto señalado.

En ese orden, el recurso fue interpuesto en debida forma hasta el 29 de enero del 2018 y, por ende, el término de un año se cumplió el 29 de enero de 2019, fecha para la cual la administración ya había notificado la Resolución RDC 2018- 1566 de 30 de noviembre de 2018 que resolvió el recurso de reconsideración -notificada el 15 de enero de 2019- y, por consiguiente, no se configuró el silencio administrativo positivo.

Las pruebas aportadas demuestran la debida notificación del requerimiento de información por medio de aviso, ante la imposibilidad de entregar el correo a la dirección informada por el contribuyente en el RUT, devuelto con la anotación cerrado. Tampoco se advierte irregularidad en la notificación por correo del requerimiento para declarar y/o corregir el 24 de enero de 2017, el cual fue contestado oportunamente por el demandante el 30 de marzo de 2017.

Así, contrario a lo aducido por el actor, la administración no vulneró el debido proceso. No le asiste la razón al demandante en que para el año 2014 existía un vacío legal respecto del IBC de trabajadores independientes que le impidió efectuar aportes, pues la base para esta categoría de afiliados estaba regulada en el artículo 19 de la Ley 100 de 1993.

Por tanto, verificada la capacidad de pago del actor, debió afiliarse y pagar aportes al SPS. Cuando la UGPP evidencia una presunta conducta de omisión, se encuentra facultada para intercambiar información con las autoridades tributarias. Por tanto, para efecto de los ingresos de los aportantes, cuando no sean reportados a la entidad a la cual se encuentren afiliados, puede tomar como referencia los registrados en la declaración de renta que se presume veraz.

En ese sentido, como la carga de la prueba se invierte cuando la administración solicita una comprobación especial, le correspondía al demandante demostrar los costos y gastos para efectos de calcular los aportes al SPS. Al respecto, la entidad demandada estaba habilitada legalmente para analizar su procedencia de acuerdo con los criterios de deducibilidad del artículo 107 del ET, por ser el ente competente para determinar la adecuada liquidación de las contribuciones.

La UGPP no incurrió en falsa motivación por tomar los ingresos declarados en renta de manera proporcional a cada uno de los meses del año 2014, toda vez que no se demostraron con soportes contables o documentos equivalentes, así como tampoco se acreditaron los costos y gastos asociados a cada mes del año. Únicamente se probaron los costos relacionados con los pagos de aportes que realizó el actor a CCF y las cotizaciones a salud efectuadas como trabajador dependiente, tenidos en cuenta en los actos demandados.

Y en relación con la certificación del contador público, como no cuenta con ningún soporte externo, no permite verificar la existencia de las operaciones que dieron lugar a los costos y gastos alegados por el demandante. En lo que se refiere al IBC de enero de 2014, no existe irregularidad porque la administración lo calculó de acuerdo con el salario mínimo del año 2013, ajustado al tope de 25 smmlv.

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7 No es aplicable al caso -aportes 2014- la base de cotización del 40% de los ingresos percibidos prevista para trabajadores independientes en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, porque no es procedente la aplicación retroactiva de dicha norma y en materia impositiva no es viable acudir al principio de favorabilidad.

Recurso de apelación La parte demandante apeló la decisión del a quo14. Insistió en que operó el silencio administrativo positivo por cuanto la demandada no notificó el acto que resolvió el recurso de reconsideración dentro del año siguiente a su radicación, dado que fue presentado el 27 de octubre de 2017 y la notificación de la Resolución RDC- 2018-01566 de 30 de noviembre de 2018 se llevó a cabo hasta el 15 de enero de 2019.

La UGPP no comunicó el requerimiento de información, aunque tenía los datos del RUT para contactar al actor -números telefónicos y correo electrónico-. Las notificaciones debieron ser garantistas ante la devolución del correo, por lo que la demandada debió utilizar todos los medios que tenía a su alcance para comunicarlo previo a la fijación del aviso.

En cuanto a la base de cotización para independientes que no estén vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos, si bien fue establecida por el artículo 19 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003, solo aplica para aquellos que hayan declarado ingresos en la entidad a la cual se afilien.

Como el actor para el 2014 no se afilió a ninguna entidad ni declaró ingresos, no existía base de cotización de aportes y debería establecerse sobre un salario mínimo por favorabilidad. No podía aplicarse al caso concreto el sistema de presunción de ingresos porque para el año 2014 no estaba reglamentado -acorde con los artículos 204 de la Ley 100 de 1993, 18 de la Ley 1122 del 2007 y 33 de Ley 1438 del 2011- y, por consiguiente, la UGPP no estaba facultada para determinar aportes de trabajadores independientes -dividiendo los ingresos brutos de los aportantes y aplicando las tarifas correspondientes-.

La demandada continuó aplicando tal presunción pese a que el demandante en el recurso de reconsideración explicó los ingresos de su actividad económica y adjuntó certificación del contador público. La UGPP desconoció la presunción de veracidad de la declaración de renta del actor al no tenerla en cuenta de manera íntegra por cuanto la reconoció para ingresos, no respecto de costos y gastos registrados, aun cuando pudo haber solicitado una comprobación especial o haber decretado una inspección judicial respecto de los soportes de las transacciones realizadas en el año. La demandada actuó sin competencia al analizar costos y gastos de la declaración de renta, pues no existe dentro del ordenamiento jurídico disposición que le haya dado esa facultad que es exclusiva de la DIAN.

La liquidación oficial se encuentra viciada de nulidad por falsa motivación debido a que se calculó el IBC de enero ajustado al tope -25 smlmv- tomando el salario mínimo del 2014 cuando debió tomarse el del año anterior -2013- según lo previsto en la Resolución 2358 de 2016 expedida por el Ministerio de Salud, situación que también vulneró el derecho de igualdad porque en otros procesos de fiscalización la administración sí dio aplicación a esa disposición. 14 SAMAI Tribunal índice 18 Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8 La administración debió aplicar por favorabilidad el 40% de la base de cotización prevista en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, pues aunque no se encontraba vigente para el periodo fiscalizado, sí regía para el momento en que fueron expedidas la liquidación oficial y la resolución que resolvió el recurso de reconsideración. Alegatos de conclusión El demandante presentó escrito de alegatos de conclusión en el que reiteró lo señalado en el recurso de apelación. Y agregó que si bien en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se corrigió el error del cálculo del IBC del mes de enero de 2014, en todo caso la liquidación oficial está viciada porque «se obligaba a pagar en el mes de enero por un valor superior al límite que colocaba la norma», lo cual vulneró «el principio de correspondencia tributaria al cambiar abruptamente la deuda por la contribución en el mes de enero, en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración».

La entidad demandada insistió en los argumentos expuestos en la contestación de la demanda. El Ministerio Público guardó silencio. CONSIDERACIONES DE LA SALA Problema jurídico 1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados atendiendo los cargos de apelación planteados por la parte demandante contra la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda sin pronunciamiento sobre costas.

En concreto corresponde establecer (i) si operó el silencio administrativo positivo en cuanto a la oportunidad para notificar el acto que resolvió el recurso de reconsideración; (ii) si la demandada realizó en debida forma la notificación del requerimiento de información; (iii) si para el año 2014 existía base de cotización de aportes para independientes por cuenta propia.

Si ese cargo se resolviera en contra de la demandante, corresponderá definir a) si el actor demostró sus ingresos y el periodo en que los devengó de manera tal que no era procedente que la administración fijara la base con fundamento en una «presunción de ingresos no reglamentada»; b) si la UGPP carecía de competencia para analizar las erogaciones de la declaración de renta; c) si la administración debió tener en cuenta los costos y gastos de la declaración de renta en virtud de la presunción de veracidad; d) si había lugar a que por favorabilidad la administración calculara los aportes tomando el 40% de la base de cotización prevista en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015.

No se pronunciará sobre el argumento de apelación de indebida motivación de la liquidación oficial porque se calculó el IBC del mes de enero ajustado al tope -25 smlmv- determinado de acuerdo al smmlv del año 2014 cuando debió tomar el del año anterior, pues no constituye cargo de censura, toda vez que, como manifestaron la UGPP en la contestación y el tribunal en la sentencia, si bien en el acto oficial se calculó el IBC como alude el demandante, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se modificó teniendo en cuenta el smmlv de 2013, acorde con el artículo 1 del Decreto 3085 de 200715, por lo que no existe en sede judicial controversia pendiente de resolver. 15 Artículo 1.

Decreto 3085 de 2007. Declaración Anual de Ingreso Base de Cotización. Todos los trabajadores independientes deberán presentar una declaración anual a más tardar en el m Decreto 3085 de 2007es de febrero de cada año, en la cual informen a las entidades administradoras del Sistema de la Protección Social a las que se encuentren afiliados, en la misma fecha prevista para el pago de sus aportes, el Ingreso Base de Cotización, IBC, que se tendrá en cuenta para liquidar sus aportes a partir del mes de febrero de cada año y hasta enero del año siguiente.

Cuando el trabajador independiente no presente su declaración de Ingresos Base de Cotización anual en la fecha prevista, se presumirá que el Ingreso Base de Cotización es igual a aquel definido para el período anual anterior y sobre el mismo se realizará la autoliquidación y pago del mes de enero de cada año. Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9 Tampoco se pronunciará frente a lo señalado por el actor al alegar de conclusión, relativo a que, si bien en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración se corrigió el error del cálculo del IBC del mes de enero de 2014, en todo caso la liquidación oficial está viciada porque «se obligaba a pagar en el mes de enero por un valor superior al límite que colocaba la norma», lo cual vulneró «el principio de correspondencia tributaria al cambiar abruptamente la deuda por la contribución en el mes de enero, en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración», pues se reitera16 que la etapa de alegaciones no es la oportunidad para ampliar argumentos de la apelación, que por demás, tampoco fueron propuestos en la demanda.

Análisis del caso concreto 2- En cuanto al primer planteamiento, el tribunal resolvió que no operó el silencio administrativo positivo porque si bien el actor interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial el 27 de octubre de 2017, el mismo fue inadmitido por Auto ADC- 2017-01155 del 29 de noviembre de 2017 y por ello el plazo del año que señala la normativa no puede contabilizarse desde la fecha de su presentación, sino desde el momento en que se entiende presentado en debida forma, esto es, el 29 de enero de 2018 cuando radicó el recurso de reposición contra el auto en mención subsanando el error anotado por la administración. Por tanto, como el plazo se extendió hasta el 29 de enero de 2019, fue oportuna la notificación de la resolución que resolvió el recurso el 15 de enero de 2019.

Censuró el apelante que la administración no cumplió con el término de un año establecido en la ley para resolver el recurso de reconsideración contabilizado desde su interposición el 27 de octubre de 2017, lo que en su entender conllevó a que operara el silencio administrativo positivo y se configurara la causal de nulidad prevista en el artículo 730.1 del ET.

De conformidad con el artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, la UGPP está sujeta a las normas del ET contenidas en el Libro V, Títulos I, IV, V y VI, para adelantar los procedimientos de fiscalización de las contribuciones parafiscales de la protección social. Comoquiera que el artículo 734 del ET que regula el silencio administrativo positivo en materia tributaria se encuentra ubicado en el Título V del ET, es aplicable a las actuaciones de la UGPP.

Acorde con esa disposición, el silencio administrativo positivo opera a favor del contribuyente cuando la administración no resuelve el recurso de reconsideración dentro del término preclusivo fijado para ello en el artículo 732 ib. de un año contado a partir de su interposición en debida forma. Una vez se ha producido dicho silencio, la administración pierde competencia para decidir.

En torno al momento en el cual debe entenderse que fue interpuesto en debida forma el recurso de reconsideración, la jurisprudencia de la Sección17 ha definido que debe tenerse en cuenta la fecha en la que el contribuyente lo presenta debidamente, toda vez que la administración no está obligada a resolver un recurso que no cumple con los requisitos legales.

Al respecto, la Sala18 ha establecido que los recursos de reconsideración se entienden interpuestos en debida forma cuando son presentados ante la autoridad competente con el lleno de los requisitos legales. 16 Entre otras, sentencia del 12 de agosto de 2021 (exp. 24896, CP: Julio Roberto Piza Rodríguez) 17 Sentencia de 11 de mayo de 2023 (exp. 26138, CP: Milton Chaves García) 18 Sentencia de 11 de mayo de 2023 (exp. 26138, CP: Milton Chaves García) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 10 Comoquiera que el procedimiento de determinación de las contribuciones consagrado en el artículo 180 de la Ley 1607 de 2012, con las modificaciones del artículo 50 de la Ley 1739 de 2014, no señalan los requisitos del recurso de reconsideración19, resulta aplicable el artículo 722 del ET que contempla, entre otros, que se interponga directamente por el contribuyente o se acredite la personería si quien lo interpone actúa como apoderado o representante.

Se resalta que el artículo 559 del ET -contenido en el título I del Libro V- dispone que los escritos deben presentarse personalmente con exhibición del documento de identidad del signatario y el artículo 724 ib. agrega que, sin perjuicio de lo anterior, no será necesario presentar personalmente ante la administración el memorial del recurso y los poderes, siempre y cuando las firmas de quienes los suscriben estén autenticadas.

La Sección, en sentencia que se reitera, ha determinado que si no se cumple con el requisito de la presentación personal del recurso de reconsideración, no puede entenderse presentado en debida forma, por lo que el interesado deberá subsanar o reponer oportunamente esa decisión. En caso de que se inadmita el recurso por error de la administración, ello no puede ser imputable al administrado y, en consecuencia, debe entenderse que el recurso se interpuso en debida forma desde su radicación inicial y no cuando se repone la decisión. Si por el contrario se omitió la exigencia y oportunamente es subsanada, la fecha de interposición del recurso en debida forma será la de la subsanación20.

Así, si la administración tributaria no lo resuelve dentro del término de un año a partir de su interposición en debida forma, lo cual comprende su notificación, la consecuencia jurídica es la configuración de un acto administrativo ficto que acoge lo solicitado por el recurrente. En el caso concreto, no existe discusión entre las partes en cuanto a que el demandante, interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación oficial el 27 de octubre de 2017, el cual fue inadmitido por Auto ADC-2017-01155 del 29 de noviembre de 2017 por no cumplir con el requisito de la presentación personal.

Tampoco existe controversia en que, teniendo en cuenta que el 29 de enero de 2018 el actor interpuso recurso de reposición contra dicho auto y subsanó el error advertido, mediante Resolución RDC-2018-00070 de 02 de febrero de 2018 se repuso la decisión y, en su lugar, se admitió el recurso de reconsideración, el cual fue resuelto posteriormente por medio de Resolución RDC-2018- 01566 del 30 de noviembre de 2018, notificada al demandante el 15 de enero de 2019.

Acorde con lo anterior, el recurso de reconsideración quedó debidamente presentado el 29 de enero de 2018 cuando se subsanó la causal de inadmisión, fecha desde la cual la administración contaba con un año para resolver y notificar el recurso, i.e. hasta el 29 de enero de 2019. Así las cosas, debido a que el 30 de noviembre de 2018 la demandada profirió la Resolución RDC-2018-01566 por la cual se resolvió el recurso de reconsideración, la cual fue notificada personalmente el 15 de enero de 2019, no se configuró el silencio administrativo positivo.

No prospera el cargo. 3- En torno al reproche relacionado con la notificación del requerimiento de información, el a quo resolvió desfavorablemente el cargo de nulidad porque verificó que la demandada para el efecto publicó aviso en el portal web de la entidad ante la 19 Tampoco introducidas por la Ley 1819 de 2016 20 Sentencia de 11 de mayo de 2023 (exp. 26138, CP: Milton Chaves García) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 11 imposibilidad de entregar el correo en la dirección informada por el actor en el RUT, toda vez que fue devuelto con la anotación cerrado.

Al respecto, reprochó el actor que la administración no comunicó el requerimiento de información por todos los medios que tenía a su alcance para poner en conocimiento la decisión en forma previa a la fijación del aviso a fin de asegurar su derecho de contradicción. En cuanto a la forma de notificación de las actuaciones adelantadas por la UGPP, se advierte que las normas aplicables son las del ET por remisión del artículo 156 de la Ley 1151 de 2007.

Así, se tiene que el artículo 565 del ET prevé que los «requerimientos» deben notificarse de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada autorizada. Dicha notificación se practica con la entrega de una copia del acto administrativo en la última dirección informada por el contribuyente en el RUT.

El artículo 567 del ET dispone que cuando el acto a notificar se envíe a una dirección errada, distinta a la registrada o la posteriormente informada por el contribuyente, habrá lugar a corregir el error en cualquier tiempo enviándola a la dirección correcta y los términos legales solo comenzarán a correr a partir de la notificación en debida forma.

Por su parte, de conformidad con el artículo 568 ib. cuando la devolución del correo se produzca por cualquier razón, diferente a dirección errada21, se habilita la notificación mediante aviso. En el procedimiento administrativo seguido en contra del demandante está probado que el 27 de octubre de 2016 la demandada profirió Requerimiento de Información RQI-3595, por medio del cual solicitó información con el fin de determinar la adecuada, completa y oportuna liquidación y pago de las contribuciones al SPS.

Al respecto, no existe controversia en cuanto a que dicho acto de trámite fue enviado por correo certificado al demandante a la dirección informada en el RUT22 y que tras la devolución por la causal «cerrado» se surtió la notificación mediante aviso. El reproche del actor está dirigido a que la administración debió comunicarlo por «todos los medios a su alcance» para garantizar su derecho de contradicción previamente a la fijación del aviso.

Sobre el particular, la Sala ha precisado que no existe el deber a cargo de la administración de realizar varios intentos de entrega del acto, sino que basta con que se haya intentado entregar copia del mismo en la dirección del contribuyente informada en el RUT para que quede legalmente habilitada la notificación mediante aviso23. En ese orden, no se vulneró el principio de publicidad del acto administrativo, ni los derechos de defensa y debido proceso del demandante, toda vez que la UGPP, previamente al aviso, procuró la notificación a través del mecanismo instituido para el efecto por la ley, i.e., por correo certificado a la dirección de notificación inscrita en el RUT del aportante, sin que tuviera la obligación legal de haber adelantado trámite diferente tendiente a su comunicación24.

No prospera el cargo. 4- En cuanto a la base de cotización para el cálculo de los aportes a los subsistemas de salud y pensión de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados 21 Sentencia del 9 de julio de 2020 (exp. 24055, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez). 22 Folio 26 vto. cp. (calle 21 # 8-61) 23 Sentencia del 18 de marzo de 2019 (exp. 22360, CP: Milton Chaves García) reiterada en sentencia del 16 de noviembre de 2023 (exp. 25409, CP: Wilson Ramos Girón) 24 En el mismo sentido, sentencia del 16 de noviembre de 2023 (exp. 25409, CP: Wilson Ramos Girón) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 12 mediante contrato de prestación de servicios para el año 2014, se pronunció la Sección25 en el sentido de señalar que sí existía base gravable, como pasa a exponerse a partir del siguiente desarrollo normativo: 4.1- En lo que atañe al subsistema de pensión, el artículo 15 de la Ley 100 de 1993 - modificado por el artículo 3 de la Ley 797 de 2003-, prescribe que serán afiliados en forma obligatoria al Sistema General de Pensiones, entre otros, «los trabajadores independientes»26.

Además, esa disposición establece como principio del ingreso base de cotización de trabajadores independientes que «no podrá ser inferior al salario mínimo» y que «deberá guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado»27, de tal manera que aquellos que posean capacidad económica suficiente, efectúen los aportes de solidaridad previstos en esta ley.

Asimismo, prevé que para verificar los aportes de tales trabajadores independientes, podrán efectuarse cruces con la información de las autoridades tributarias. En igual sentido, el artículo 19 ib. -modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003- regula la base de cotización de los trabajadores independientes -no vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos-, al señalar que cotizarán sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien, guardando correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos.

Teniendo en cuenta que conforme a la sentencia C-578 de 200928 la expresión trabajadores independientes incluye a todas las personas económicamente activas, dentro de los cuales se encuentran los independientes por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios, el ingreso base de cotización fue definido por el legislador al señalar que corresponde a «los ingresos efectivamente percibidos».

Ahora, dado que el legislador no definió los «ingresos efectivamente percibidos», el ejecutivo estaba facultado para reglamentar la materia29, como en efecto hizo en el parágrafo 1 del artículo 1 del Decreto 510 de 200330, que reglamenta el artículo 3 de la Ley 797 de 2003, que a su vez modificó el mencionado artículo 15 de la Ley 100 de 1993, donde concretó que la expresión «ingresos efectivamente percibidos» corresponde a «aquellos que él mismo -el afiliado- recibe para su beneficio personal» para lo cual «podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario».

La Sección31 ha expresado que si bien el inciso primero del mencionado artículo 1 hace referencia inicialmente a «las personas naturales que prestan directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten», no se pude desconocer que el propósito del 25 Sentencias del 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y del 28 de septiembre de 2023 (exp. 26706, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto).

Sentencia del 16 de noviembre de 2023 (exp. 25409, CP: Wilson Ramos Girón) 26 Expresión declarada exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-259 de 2009, M.P. Mauricio González Cuervo. 27 Declarado exequible por la Corte Constitucional en la sentencia C-1089 de 2003, M.P. Álvaro Tafur Galvis, «en el entendido que las expresiones “El ingreso base de cotización no podrá ser inferior al salario mínimo y deberá guardar correspondencia con los ingresos efectivamente percibidos por el afiliado contenidas en el literal a) del referido parágrafo presuponen la existencia de un ingreso efectivo por parte del trabajador independiente para hacer obligatoria su cotización». 28 M.P. Juan Carlos Henao Pérez. 29 La Sección ha precisado que el ejercicio de esa facultad por parte del ejecutivo no implica que haya asumido competencias que no le corresponden.

Sentencia del 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) 30 “Artículo 1°. De conformidad con lo previsto por el artículo 15 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 3° de la Ley 797 de 2003, las personas naturales que prestan directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten, deberán estar afiliados al Sistema General de Pensiones y su cotización deberá corresponder a los ingresos que efectivamente perciba el afiliado.

(…) Parágrafo. Se entiende por ingresos efectivamente percibidos por el afiliado aquellos que él mismo recibe para su beneficio personal. Para este efecto, podrán deducirse las sumas que el afiliado recibe y que debe erogar para desarrollar su actividad lucrativa en las mismas condiciones previstas por el artículo 107 del Estatuto Tributario”. 31 Sentencia del 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 13 Decreto 510 fue reglamentar el artículo 15 de la Ley 100 de 1993 -modificado por el artículo 3 de la Ley 797-, el cual, como se citó anteriormente, hace referencia a los trabajadores independientes -cobija a todos los trabajadores independientes sean o no contratistas-.

Por tanto, vale precisar que el solo hecho de que la definición en comento esté delimitada en una norma que no alude a sujetos pasivos como el aquí demandante, no impide que se tenga en cuenta para establecer lo que en materia de contribuciones de trabajadores independientes se entiende por ingresos efectivamente percibidos, comoquiera que se trata de la fijación de la base gravable para cumplir con las obligaciones del mismo sistema32.

En el caso concreto el actor alega que en su condición de independiente por cuenta propia no estaba obligado a efectuar cotizaciones por no existir base gravable por cuanto no se afilió a ninguna entidad en los términos del citado artículo 19 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 6 de la Ley 797 de 2003, el cual establece que los independientes que «no estén vinculados mediante contrato de trabajo, contrato de prestación de servicios o como servidores públicos, cotizarán sobre los ingresos que declaren ante la entidad a la cual se afilien».

Al respecto, se reitera, la base de cotización al subsistema pensional de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios fue establecida directamente por el legislador al disponer que serían los «ingresos efectivamente percibidos», lo que impone que el actor debía afiliarse al Sistema General de Pensiones de forma obligatoria y, a su vez, tenía que efectuar las respectivas cotizaciones en consideración a su condición de independiente económicamente activo.

De allí que el supuesto normativo que alude a que la base de cotización corresponde a los ingresos declarados hace referencia a los eventos en que el administrado de forma voluntaria se afilia al sistema, situación que no corresponde a la acaecida en el caso bajo análisis. 4.2- Por otra parte, en lo concerniente al IBC para el subsistema de salud, el parágrafo 2 del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, prevé que «Para efectos del cálculo de la base de cotización de los trabajadores independientes, el Gobierno Nacional reglamentará un sistema de presunciones de ingreso con base en información sobre el nivel de educación, la experiencia laboral, las actividades económicas, la región de operación y el patrimonio de los individuos.

Así mismo, la periodicidad de la cotización para estos trabajadores podrá variar dependiendo de la estabilidad y periodicidad de sus ingresos». Al efecto, en el inciso segundo del artículo 4 del Decreto 1070 de 1995 indicó que la Superintendencia Nacional de Salud «establecerá el sistema de presunción de ingresos para los trabajadores independientes, el cual deberá ser utilizado por las Entidades Promotoras de Salud para determinar la base de cotización».

Fue así que la Superintendencia Nacional de Salud profirió la Resolución 9 de 199633, donde adoptó el diseño conceptual de la aplicación del sistema de presunción de ingresos, fundamentado en el modelo de capital humano para trabajadores independientes, con base en el cual estableció que debía «ser utilizado en la programación o desarrollo de las aplicaciones computacionales por parte de las entidades promotoras de salud, las cuales deberán estar disponibles a partir del 1 de febrero de 1996»34.

Por su parte, el artículo 66 del Decreto 806 de 199835 ratificó que la base de cotización para los trabajadores independientes sería «determinada sobre los ingresos que calcule la EPS de acuerdo con el sistema de presunción de ingresos definido por la Superintendencia Nacional de Salud» y el artículo 25 del Decreto 1406 de 199936 prescribió que «[l]as entidades promotoras de salud 32 Sentencia del 28 de septiembre de 2023 (exp. 26706, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) 33 «Por medio de la cual se establece el Sistema de Presunción de Ingresos para los trabajadores independientes». 34 Artículos primero y segundo 35 «Por el cual se reglamenta la afiliación al Régimen de Seguridad Social en Salud y la prestación de los beneficios del servicio público esencial de Seguridad Social en Salud y como servicio de interés general, en todo el territorio nacional». 36 «Por el cual se adoptan unas disposiciones reglamentarias de la Ley 100 de 1993, se reglamenta parcialmente el artículo 91 de la Ley 488 de diciembre 24 de 1998, se dictan disposiciones para la puesta en operación del Registro Único de Aportantes al Sistema de Seguridad Social Integral, se establece el régimen de recaudación de aportes que financian dicho sistema y se dictan otras disposiciones».

Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 14 – EPS deberán, al momento de la afiliación, aplicar con suma diligencia a los trabajadores independientes los cuestionarios que, con el fin de determinar las bases presuntas mínimas de los aportes que dichos trabajadores deben efectuar al SGSSS, han establecido los órganos de control o aquellos que sean establecidos en el futuro».

En todo caso, «cuando los ingresos reales del trabajador independiente sean superiores a los que resulten de la aplicación de las presunciones sobre bases mínimas, los aportes de dicho trabajador deberán hacerse con base en los ingresos reales», para tal efecto, «los trabajadores independientes que deseen afiliarse al SGSSS deberán presentar una declaración anual, en la cual informen a la EPS, de manera anticipada, el Ingreso Base de Cotización que se tendrá en cuenta para liquidar sus aportes a partir del mes de febrero de cada año y hasta enero del año siguiente».

Posteriormente, el legislador en el artículo 33 de la Ley 1438 de 201137 determinó que se presumen con capacidad de pago y por consiguiente están obligados a afiliarse al régimen contributivo -so pena de ser afiliados oficiosamente- (i) los declarantes del impuesto de renta y complementarios, impuesto a las ventas e impuesto de industria y comercio, (ii) los que tengan certificados de ingresos y retenciones que reflejen el ingreso establecido para pertenecer al Régimen Contributivo y (iii) los que cumplan con otros indicadores que establezca el Gobierno Nacional.

A su vez, en cuanto al sistema de presunción de ingresos previó que el Gobierno Nacional lo reglamentará con base en la información sobre las actividades económicas -de existir diferencias entre los valores declarados ante la DIAN y los aportes, estos últimos deberán ser ajustados-. Con base en las normas expuestas, el cálculo del IBC para liquidar los aportes a salud quedó a cargo del Gobierno Nacional mediante reglamentación de un sistema de presunción de ingresos que supone la afiliación previa y voluntaria por parte del trabajador independiente, para lo cual las entidades promotoras de salud deben poner a disposición cuestionarios para su diligenciamiento por parte de los afiliados, con el propósito de establecer la base presunta mínima, teniendo en cuenta las actividades económicas desarrolladas por cada uno de ellos.

En todo caso, cuando los ingresos reales del trabajador independiente superen los que resulten de la aplicación de dicha presunción, los aportes deben hacerse a partir de los reales. Y si existen diferencias entre los valores declarados ante la DIAN y los aportes al sistema, estos últimos deben ajustarse38. Por lo anterior, al margen del sistema de presunción de ingresos, las declaraciones tributarias -como la de renta- son un indicador de capacidad de pago y consecuentemente de la obligación del administrado de aportar al sistema.

En caso de no afiliarse y encontrarse en uno de los supuestos normativos que refiere a la presunción de capacidad de pago, es procedente su afiliación forzosa por parte de la autoridad competente con base en el respectivo indicador del ingreso -declaración de renta, IVA e ICA o certificado de ingresos y retenciones-, cuestión que deberá ser analizada en cada caso particular.

Teniendo en cuenta que en este asunto se parte de la existencia de un ingreso como indicador de capacidad de pago, por ser el demandante contribuyente del impuesto de renta, no es procedente que pretenda la nulidad de los actos acusados alegando la falta de reglamentación de un sistema de presunción de ingresos que no aplica, asimismo se logra concluir que existía para el 2014 base de cotización definida legalmente para trabajadores independientes por cuenta propia. 4.3- Superados los anteriores planteamientos, corresponde verificar si el actor demostró la cuantía de sus ingresos y los periodos en que fueron devengados de manera tal que se desvirtúe la mensualización realizada por la demandada con base en los ingresos reportados en la declaración de renta. 37 «Por medio de la cual se reforma el Sistema General de Seguridad Social en Salud y se dictan otras disposiciones». 38 Sentencia del 28 de septiembre de 2023 (exp. 26706, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 15 Revisada la actuación administrativa se advierte que en el caso concreto se encuentran probados los siguientes hechos relevantes: i) Con Requerimiento de Información 3595 del 27 de octubre de 2016, la entidad solicitó al aportante, además de las planillas de liquidación y pago de los aportes al sistema por el año 2014, una relación de los ingresos brutos y costos asociados a su actividad productora de renta, certificados por contador público o revisor fiscal, junto con los documentos soporte de los ingresos y los costos. ii) Sin obtener una respuesta a la anterior solicitud, la UGPP profirió el Requerimiento para Declarar y/o Corregir RCD-2016-03896 del 30 de diciembre de 2016, el cual fue contestado por el aportante mediante escrito radicado el 30 de marzo de 2017, en el que discriminó los costos y gastos relacionados en su declaración de información exógena del año 2014.

Para soportar la respuesta aportó como pruebas a) planillas de pago de seguridad social de sus empleados; b) constancias de pago de aportes a seguridad social realizados a su nombre por la empresa Concertemos CTA; c) relación de «la información contenida en la declaración exógena» del demandante del año 2014 y d) declaración de renta del año 2014 en la que se reflejan ingresos netos de $1.049.663.000, costos y gastos de $988.741.000, para una renta líquida gravable de $60.922.000. iii) Posteriormente, la demandada expidió la Liquidación Oficial RDO-2017-3035 del 29 de agosto de 2017, en la que le determinó al demandante los aportes al SPS de los periodos del 2014, con fundamento en el artículo 33 de la Ley 1438 de 2011, por lo que tomó el promedio mensual de los ingresos registrados en su declaración de renta del año 2014, sometido al límite de 25 smlmv.

Por tanto, dado que se superaba el tope para cada periodo, tomó como base la suma de $15.400.000. iv) Contra el acto anterior el actor interpuso recurso de reconsideración en el que solicitó tener en cuenta en la liquidación de los aportes las pruebas que aportó con la respuesta al requerimiento para declarar y/o corregir. v) El recurso en comento fue resuelto por medio de Resolución RDC 2018-01566 del 30 de noviembre de 2018.

Para el efecto mantuvo los ingresos mensualizados de la declaración de renta por considerar que el actor no trajo pruebas que demostraran la forma como fueron percibidos durante el año 2014. En lo que atañe a los costos y gastos, analizó las pruebas y su procedencia de cara a los requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad previstos en el artículo 107 del ET, teniendo en cuenta que la actividad desarrollada fue transporte de carga por carretera.

De esa forma, a) en cuanto a la relación de «información exógena», definió que no era prueba suficiente; b) frente a las planillas de pago de aportes realizados por el demandante en relación con sus trabajadores, estableció que lo pagado por $1.095.694 era procedente como deducción; c) tuvo en cuenta los pagos de aportes al subsistema de salud realizados por la empresa Concertemos CTA respecto del demandante en calidad de dependiente; y d) recalculó el IBC de enero ajustado al tope de los 25 smmlv determinado con el salario mínimo del año 2013.

Por su parte, el actor acompañó al escrito de demanda certificación de contador público con el propósito de demostrar su realidad contable en el año 2014. Por ende, solicitó tomar los valores certificados en dicho documento para la liquidación de aportes a seguridad social y «no bajo la presunción de ingresos estipulados en la resolución que resuelve el recurso de reconsideración».

Como ese cargo de nulidad fue resuelto desfavorablemente por el tribunal porque estimó que la certificación no es suficiente para demostrar las operaciones económicas, el actor apeló la decisión insistiendo en que dicha prueba Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 16 acredita sus ingresos, los cuales también fueron explicados en el recurso de reconsideración. La certificación suscrita por el contador público señala lo siguiente: Revisada la prueba se observa que los valores indicados por el profesional contable coinciden con los registrados por el actor en su declaración de renta en el renglón «total ingresos netos», pues la suma de los mismos da como resultado ingresos de $1.049.663.000, costos y gastos de $988.741.000, para una renta líquida gravable de $60.922.000, datos que, según la certificación, fueron tomados de la contabilidad del demandante y se encuentran respaldados en los respectivos soportes internos y externos. Se advierte que el total de ingresos anotado en la declaración de renta y tenido en cuenta por la UGPP asciende a $1.050.794.000 cuya diferencia con el valor certificado por el contador es de $1.131.00039 que se tomará mensualizado ($94.250) para adicionar a los ingresos acreditados en cada periodo.

En ese contexto, visto de manera integral el material probatorio aportado, acorde con las reglas de la sana crítica, la Sala juzga la vocación de prosperidad del cargo de apelación referente a que se encuentra demostrada la distribución de los ingresos devengados por el actor en el año 2014 conforme con lo certificado por el contador público.

Del anterior análisis también se extrae que el aportante acreditó la cuantía de los costos y gastos asociados a su actividad económica, no solo con la certificación del contador40, sino también con la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2014 que, por demás, ha sido considerada por la Sección como un medio de prueba que no puede ser valorado de forma fragmentada41 únicamente respecto de los ingresos, como en efecto hizo la administración en los actos demandados, sino que exige «tener en cuenta las erogaciones en las que se incurrió en la actividad generadora de renta, esto es los gastos y deducciones, puesto que la presunción de veracidad consagrada por el legislador en el artículo 746 del ET cobija toda la declaración»42.

Al respecto, se precisa que, al margen de dicha presunción de veracidad de la declaración de renta, la UGPP tiene competencia para solicitar comprobaciones especiales de las erogaciones que disminuyen el ingreso base de liquidación de los aportes al SPS, pero en el caso concreto, se reitera, se encuentran demostradas a través del mismo medio probatorio -declaración de renta- que utilizó la UGPP para acreditar en los actos demandados los ingresos efectivamente percibidos por el demandante.

Por consiguiente, no es 39 Ingresos por dividendos, valor no discutido, sin acreditar periodo de percepción. Se precisa que si bien se trata de ingresos no constitutivos en renta (lo que explica la no inclusión en la certificación), hacen parte de los ingresos base de aportes como los tomó la UGPP de la declaración de renta. 40 Certificación de contador público de la cual se deduce que en los valores señalados como costos y gastos, se encuentran incluidos los pagos que realizó el demandante por concepto de aportes a CCF por $1.095.694 reconocidos en los actos acusados. 41 Sentencias del 24 de noviembre de 2022 y del 14 de septiembre de 2023 (exps. 26206 y 26001, C.P: Myriam Stella Gutiérrez Argüello), del 18 de mayo de 2023 (exp. 26808) y del 16 de noviembre de 2023 (exp. 25409, CP: Wilson Ramos Girón), entre otras. 42 Sentencia del 15 de junio de 2023, (exp. 26698 C.P: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 17 admisible que la declaración del impuesto de renta del aportante permita demostrar aquellas situaciones que le perjudican, pero que se divida para desatender lo que le beneficia. Así las cosas, la Sala procede a establecer el IBC a partir de los ingresos, costos y gastos mensualizados demostrados por el actor acorde con la certificación y la declaración de renta, teniendo en cuenta las cotizaciones al subsistema de salud efectuadas por la empresa Concertemos CTA a favor del actor en calidad de trabajador dependiente - aspecto no discutido-.

Depuración del IBC subsistema salud: Año Mes Ingresos probados Diferencia ingresos soportados y declarados en renta Total ingresos Costos y Gastos Ingreso depurado Planillas salud Ingreso depurado- planillas IBC Salud (límite 25 smmlv) 2014 1 81.520.000 94.250 81.614.250 79.180.000 2.434.250 616.000 1.818.250 1.818.250 2014 2 80.485.000 94.250 80.579.250 78.480.000 2.099.250 616.000 1.483.250 1.483.250 2014 3 84.580.000 94.250 84.674.250 81.450.000 3.224.250 616.000 2.608.250 2.608.250 2014 4 81.850.000 94.250 81.944.250 79.950.000 1.994.250 616.000 1.378.250 1.378.250 2014 5 99.850.000 94.250 99.944.250 85.050.000 14.894.250 616.000 14.278.250 14.278.250 2014 6 85.350.000 94.250 85.444.250 83.400.000 2.044.250 616.000 1.428.250 1.428.250 2014 7 87.300.000 94.250 87.394.250 84.900.000 2.494.250 616.000 1.878.250 1.878.250 2014 8 82.290.000 94.250 82.384.250 80.030.000 2.354.250 616.000 1.738.250 1.738.250 2014 9 83.925.000 94.250 84.019.250 82.550.000 1.469.250 616.000 853.250 853.250 2014 10 85.310.000 94.250 85.404.250 82.640.000 2.764.250 616.000 2.148.250 2.148.250 2014 11 110.793.000 94.250 110.887.250 87.711.000 23.176.250 616.000 22.560.250 15.400.000 2014 12 86.410.000 94.250 86.504.250 83.400.000 3.104.250 616.000 2.488.250 2.488.250 - 1.049.663.000 1.131.000 1.050.794.000 988.741.000 62.053.000 7.392.000 54.661.000 47.501.00043 Depuración del IBC subsistemas pensión y FSP: Año Mes Ingresos Diferencia ingresos soportados y declarados en renta Total ingresos Costos y gastos aceptados Ingreso depurado IBC Pensión y FSP (límite 25 smmlv) 2014 1 81.520.000 94.250 81.614.250 79.180.000 2.434.250 2.434.250 2014 2 80.485.000 94.250 80.579.250 78.480.000 2.099.250 2.099.250 2014 3 84.580.000 94.250 84.674.250 81.450.000 3.224.250 3.224.250 2014 4 81.850.000 94.250 81.944.250 79.950.000 1.994.250 1.994.250 2014 5 99.850.000 94.250 99.944.250 85.050.000 14.894.250 14.894.250 2014 6 85.350.000 94.250 85.444.250 83.400.000 2.044.250 2.044.250 2014 7 87.300.000 94.250 87.394.250 84.900.000 2.494.250 2.494.250 2014 8 82.290.000 94.250 82.384.250 80.030.000 2.354.250 2.354.250 2014 9 83.925.000 94.250 84.019.250 82.550.000 1.469.250 1.469.250 2014 10 85.310.000 94.250 85.404.250 82.640.000 2.764.250 2.764.250 2014 11 110.793.000 94.250 110.887.250 87.711.000 23.176.250 15.400.000 2014 12 86.410.000 94.250 86.504.250 83.400.000 3.104.250 3.104.250 1.049.663.000 1.131.000 1.050.794.000 988.741.000 62.053.000 54.277.00044 En ese orden, prospera el cargo de apelación en relación con la demostración de la distribución de los ingresos, costos y gastos, por lo que se ordenará a la UGPP reliquidar los aportes y las sanciones impuestas por los períodos de enero a diciembre de 2014 a cargo del actor, teniendo en cuenta el IBC determinado. 5- El apelante invocó la aplicación de la base contenida en el artículo 135 de la Ley 1753 de 2015, que correspondía al 40% de los ingresos mensualizados efectivamente percibidos, por ser más favorable y por encontrarse vigente al momento de emitir los actos demandados.

Se aclara que en materia sustantiva impositiva no hay lugar a la aplicación del principio de favorabilidad, so pena de vulnerar el principio de 43 Valor aproximado artículo 10 Decreto 1406 de 1999 44 Valor aproximado artículo 10 Decreto 1406 de 1999 Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 18 irretroactividad de la ley tributaria, consagrado en los artículos 338 y 363 de la CP45, razón por la cual no procede el reparo dado que la norma a aplicar es la vigente al momento de los periodos fiscalizados, así como tampoco el reproche referente a que en virtud del principio en comento debió la demandada calcular la base sobre un salario mínimo.

Tampoco se advierte vulneración al principio de igualdad comoquiera que el actor soportó el argumento en meras afirmaciones sin allegar pruebas que acreditaran su dicho. 6- En cuanto a la pretensión de daño emergente por «gastos incurridos en defensa jurídica y gastos del proceso» se advierte que en realidad corresponde a otro concepto46, esto es, al de la condena en costas que se analizará más adelante.

Y frente a la solicitud de exonerar «del pago de los intereses moratorios del capital por deuda a la seguridad social, permitiéndole a mi representado por medio de la sentencia, utilizar la correspondiente planilla tipo J, la cual se utiliza para condenas de sentencia judicial», teniendo en cuenta que se vincula la exoneración de intereses al uso de la planilla tipo J, se reitera lo señalado por esta Sección en cuanto a que «el uso de esta planilla dependerá de la que conforme a los reglamentos se deba utilizar según la situación particular de aportante y la causa que da origen al pago de las contribuciones, por lo que no corresponde en esta oportunidad impartir directriz en ese sentido»47. 7- En torno a la devolución de aportes, acorde con el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016, en los eventos en que se declare la nulidad total o parcial de los actos administrativos, la Sala ha señalado48 que la UGPP debe proferir un acto mediante el cual ordene a las administradoras de los distintos subsistemas la devolución de los montos determinados.

Por consiguiente, se ordenará a la entidad demandada que previa verificación de los pagos realizados por el aportante, efectúe la devolución de los que eventualmente resulten del reajuste del IBC ordenado en esta instancia, atendiendo al procedimiento establecido en la mencionada norma. Conclusión 8- Por lo razonado en precedencia se establece que en el caso no operó el silencio administrativo positivo porque corresponde tomar como fecha de interposición del recurso de reconsideración aquella en la que el aportante lo presenta en debida forma.

La notificación del requerimiento de información se realizó en debida forma a través del mecanismo instituido para el efecto por la ley. Para el año gravable 2014 se encontraba establecida en la ley la base gravable para el cálculo de los aportes a los subsistemas de salud y pensión de los trabajadores por cuenta propia y/o independientes no vinculados mediante contrato de prestación de servicios.

En materia sustantiva impositiva no hay lugar a la aplicación del principio de favorabilidad, so pena de vulnerar el principio de irretroactividad de la ley tributaria. De acuerdo con lo anterior, se revocará la sentencia apelada y, en su lugar, se declarará la nulidad parcial de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho se ordenará a la UGPP reliquidar los aportes a los subsistemas de salud y pensión por los períodos de enero a diciembre de 2014 y las sanciones impuestas a cargo del actor, teniendo en cuenta el IBC determinado.

Previa verificación de los pagos realizados por el aportante, la entidad demandada deberá proceder a la eventual 45 Artículo 338. (…) Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo.

Artículo 363. El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad. Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad. Entre otras, sentencia del 04 de abril de 2024 (exp. 28342, CP: Myriam Stella Gutiérrez Argüello) 46 En el mismo sentido, sentencia del 11 de abril de 2024 (exp. 26417, CP. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) 47 Sentencia del 04 de abril de 2024 (exp. 28342, CP.

Myriam Stella Gutiérrez Argüello) 48 Sentencias del 29 de junio de 2023 (exp. 27166 CP: Wilson Ramos Girón), 14 de septiembre de 2023 (exp. 26001, C.P. Myriam Stella Gutiérrez Argüello) y 27 de octubre de 2022 (exp. 25825 C.P. Milton Chaves García). Radicado: 25000-23-37-000-2019-00248-01 (26207) Demandante: Héctor José Muñoz Guerrero Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 19 devolución a que haya lugar, conforme con el procedimiento establecido en el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016.

Y se negarán las demás pretensiones de la demanda. Costas 9- Ante la prosperidad parcial de las pretensiones de la demanda, la Sala se abstendrá de condenar en costas, conforme con el artículo 365.5 del CGP. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA 1.

Revocar la sentencia apelada. En su lugar, se dispone: Declarar la nulidad parcial de los actos administrativos acusados. A título de restablecimiento del derecho, ordenar a la demandada reliquidar los aportes al Sistema de la Seguridad Social y las sanciones impuestas por los períodos de enero a diciembre de 2014 a cargo del actor, teniendo en cuenta el IBC determinado en la parte considerativa de la sentencia de segunda instancia. Previa verificación de los pagos realizados por la aportante, la entidad deberá proceder a la eventual devolución a que haya lugar, conforme con el procedimiento establecido en el artículo 311 de la Ley 1819 de 2016. 2.

Negar las demás pretensiones de la demanda. 3. Reconocer personería a Viviana Gamboa Gómez como apoderada de la demandada en los términos del poder allegado49. 4. Sin condena en costas. Notifíquese y comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO MILTON CHAVES GARCÍA Presidenta Salva el voto (Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente) MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO WILSON RAMOS GIRÓN La validez e integridad pueden comprobarse acudiendo a la siguiente dirección electrónica: https://samai.consejodeestado.gov.co/Vistas/documentos/evalidador 49 Índice 26 SAMAI